30 квітня 2025 року м. Дніпросправа № 160/21964/24
Третій апеляційний адміністративний суд
у складі колегії суддів: головуючого - судді Кругового О.О. (доповідач),
суддів: Шлай А.В., Баранник Н.П.,
розглянувши в порядку письмового провадження в місті Дніпрі апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «ДОЩ УКРАЇНА»
на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 13 грудня 2024 року, (суддя суду першої інстанції Кадникова Г.В.), прийняте в порядку спрощеного позовного провадження в м. Дніпрі, в адміністративній справі № 160/21964/24 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «ДОЩ УКРАЇНА» до Головного управління ДПС України в Дніпропетровській області, Державної податкової служби України про визнання протиправними та скасування рішень, зобов'язання вчинити певні дії,-
13.08.20024 Товариство з обмеженою відповідальністю «ДОЩ УКРАЇНА» звернулось до Дніпропетровського окружного адміністративного суду з позовом до Головного управління ДПС України в Дніпропетровській області, Державної податкової служби України, в якому просило:
- визнати протиправними та скасувати рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Дніпропетровській області (далі ГУ ДПС в Дніпропетровській області, відповідач-1):
- рішення від 25.07.2024 року №11477135/44914366, яким було відмовлено у реєстрації податкової накладної №6 від 10.07.2024 року;
- рішення від 25.07.2024р. №11477136/44914366, яким було відмовлено у реєстрації податкової накладної №7 від 11.07.2024 року;
- рішення від 06.08.2024р. №11569488/44914366, яким було відмовлено у реєстрації податкової накладної №8 від 16.07.2024 року.
- зобов'язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні: №6 від 10.07.2024 року, №7 від 11.07.2024 року, №8 від 16.07.2024 року датою їх фактичного отримання.
В обґрунтування позовних вимог позивач зазначив, що рішення відповідача-1 про відмову у реєстрації податкових накладних є протиправними, оскільки підстави для зупинення їх реєстрації не було. Подані позивачем документи повністю підтверджують реальність господарських операцій та як наслідок складено податкові накладні, які надіслано для реєстрації. З урахуванням наведеного, рішення комісії, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації, є протиправними та підлягають скасуванню, в зв'язку з чим був вимушений звернутися з позовом до суду.
Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 13 грудня 2024 року у задоволенні адміністративного позову Товариства з обмеженою відповідальністю «ДОЩ УКРАЇНА» - відмовлено.
Підставою для відмови у задоволенні позову стало те, що відповідно до документів первинного бухгалтерського обліку, позивачем не підтверджено обсяг поставленої продукції та суми оплати. Відповідачем при реєстрації податкових накладних встановлено, що обсяг постачання товару/послуги перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, у зв'язку з чим, у квитанціях зазначено конкретний перелік документів. В оспорюваних рішеннях відповідач дійшов висновку про відмову в реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних у зв'язку з наданням платником податку копій документів, складених із порушенням законодавства.
Не погодившись з рішенням суду першої інстанції Товариство з обмеженою відповідальністю «ДОЩ УКРАЇНА» звернулось до суду з апеляційною скаргою, в якій посилаючись на порушення судом вимог норм матеріального та процесуального права просить рішення суду скасувати та прийняти нову постанову про задоволення позову.
Апеляційна скарга обґрунтована фактично доводами адміністративного позову, також позивач зазначив, що судом при винесенні рішення про задоволення позовних вимог було допущено невідповідність висновків, викладених у рішенні суду першої інстанції, обставинам справи; порушено норми матеріального та процесуального права, неповно встановлено обставини, що мають значення для розгляду справи, що призвело до прийняття незаконного рішення.
Дослідивши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, перевіривши правильність застосування судом норм матеріального та процесуального права, надану правову оцінку дослідженим судом доказів по справі, суд апеляційної інстанції приходить до висновку про наявність підстав для задоволення апеляційної скарги з наступних підстав.
Судом встановлено та матеріалами справи підтверджено, що ТОВ «ДОЩ Україна» (код ЄДРПОУ 44914366) є юридичною особою, зареєстрованою в Єдиному державному реєстрі про проведення державної реєстрації юридичної особи 03.03.2023, номер запису: 10020310200000316. Взято на облік контролюючим податковим органом 03.03.2023 року та є платником податку на додану вартість з 01.04.2023 року.
Видами діяльності ТОВ «ДОЩ УКРАЇНА», що визначені в Єдиному Державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань є: 46.21 Оптова торгівля зерном, необробленим тютюном, насінням і кормами для тварин, 49.41 Вантажний автомобільний транспорт, 82.30 Організування конгресів і торговельних виставок, 77.39 Надання в оренду інших машин, устатковання та товарів, н.в.і.у., 77.33 Надання в оренду офісних машин і устатковання, у тому числі комп'ютерів, 77.12 Надання в оренду вантажних автомобілів, 77.11 Надання в оренду автомобілів і легкових автотранспортних засобів, 73.20 Дослідження кон'юнктури ринку та виявлення громадської думки, 73.12 Посередництво в розміщенні реклами в засобах масової інформації, 68.20 Надання в оренду й експлуатацію власного чи орендованого нерухомого майна, 52.29 Інша допоміжна діяльність у сфері транспорту, 52.24 Транспортне оброблення вантажів, 52.10 Складське господарство, 01.11 Вирощування зернових культур (крім рису), бобових культур і насіння олійних культур, 47.99 Інші види роздрібної торгівлі поза магазинами, 47.91 Роздрібна торгівля, що здійснюється фірмами поштового замовлення або через мережу Інтернет, 47.76 Роздрібна торгівля квітами, рослинами, насінням, добривами, домашніми тваринами та кормами для них у спеціалізованих магазинах, 46.90 Неспеціалізована оптова торгівля, 46.75 Оптова торгівля хімічними продуктами, 46.19 Діяльність посередників у торгівлі товарами широкого асортименту, 46.11 Діяльність посередників у торгівлі сільськогосподарською сировиною, живими тваринами, текстильною сировиною та напівфабрикатами, 10.61 Виробництво продуктів борошномельно-круп'яної промисловості, 01.61 Допоміжна діяльність у рослинництві, 01.13 Вирощування овочів і баштанних культур, коренеплодів і бульбоплодів.
Для здійснення господарської діяльності ТОВ «ДОЩ УКРАЇНА» орендує:
-офісне приміщення за адресою : 52071, Дніпропетровська обл., Дніпровський р-н, селище ДОСЛІДНЕ, вул. НАУКОВА, буд. 1 за Договором суборенди №03/04.23-2 від 03.04.2023
-складське приміщення за адресою : 52071, Дніпропетровська обл., Дніпровський р-н, селище ДОСЛІДНЕ, вул. НАУКОВА, буд. 1А за Договором суборенди №03/04.23-1 від 03.04.2023 -спеціалізований вантажний фургон OPEL VIVARO, державний номер НОМЕР_1 за Договором оренди транспортного засобу№03/04.23-2 від 03.04.2023
Згідно Штатного розкладу від 01.01.2024 на ТОВ «ДОЩ Україна» працюють працівники, яким виплачується заробітна плата та в державний бюджет сплачуються податки, про що свідчить Податковий розрахунок сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податків - фізичних осiб, i сум утриманого з них податку, а також сум нарахованого єдиного внеску за 2 квартал 2024 р.
09 липня 2024 року між ТОВ «ДОЩ УКРАЇНА» та ТОВ «ПРАЙМ ГРЕЙН ОЙЛ» було укладено договір поставки №09/07/2024-2.
Згідно Договору виписано Рахунок на оплату № 45 від 10.07.2024 року. Згідно Договору №09/07/2024-2 та Рахунку на оплату №45 від 10.07.2024р. Покупцем ТОВ "ПРАЙМ ГРЕЙН ОЙЛ" сплачено 178089,00 грн. платіжною інструкцією №28 від 18.07.24 року.
Товар (Пшениця врожаю 2024 р.) відвантажено за Видатковою накладною № 82 від 10 липня 2024 р. поставки. Перевезення виконано за рахунок ТОВ «ДОЩ УКРАЇНА» Перевізником ФОП ОСОБА_1 (ІПН НОМЕР_2 ), згідно ТТН №2/07 від 09.07.2024р, дата розвантаження 10.07.2024 року.
На підставі вказаного документу складено податкову накладну №6 від 10.07.2024.
Реалізований товар було придбано у ФЕРМЕРСЬКОГО ГОСПОДАРСТВА "ШЕВЕЛА" за договором поставки №08/07/24 від 08.07.2024 року, специфікацією №1 від 08.07.2024 року та видатковою накладною №8 від 09.07.2024.
Реєстрація вказаної податкової накладної №6 від 10.07.2024 була зупинена з причини: «Обсяг постачання товару/послуги 1001, перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій».
ТОВ «ДОЩ УКРАЇНА» скористалось своїм правом та надав на розгляд Комісії Повідомлення про надання пояснень та копій документів щодо ПН/РК, реєстрацію яких зупинено з документами.
Проте, рішенням комісії ДПС від 25.07.2024 року №11477135/44914366 було відмовлено у реєстрації Податкової накладної №6 від 10.07.2024 року з формулюванням : «Надання платником податку копій документів, складених із порушенням законодавства; Додаткова інформація (зазначити конкретні документи): отримано податкову інформацію , що свідчить про здійснення платником податку ризикових операцій: встановлено невідповідність обсягів реалізованого товару до придбаного; отримано податкову інформацію, що свідчить про здійснення платником податку ризикових операцій: придбання та реалізація товарів(робіт/послуг) у (на) ризикових контрагентів за період 2023-2024 років».
Згідно Договору виписано Рахунок на оплату № 47 від 11.07.2024 року. Згідно Договору №09/07/2024-2 та Рахунку на оплату №47 від 11.07.2024р. Покупцем ТОВ "ПРАЙМ ГРЕЙН ОЙЛ" сплачено 533866.00 грн. Платіжною інструкцією №27 від 18.07.24 року.
11 липня 2024 року товар (Пшениця врожаю 2024 р.) відвантажено за Видатковою накладною № 84 від 11.07.2024 року. Перевезення виконано за рахунок ТОВ «ДОЩ УКРАЇНА» Перевізником ФОП ОСОБА_1 (ІПН НОМЕР_2 ) згідно ТТН:
- ТТН №1/07 від 09.07.2024р, дата розвантаження 11.07.2024 року;
- ТТН №3/07 від 09.07.2024р, дата розвантаження 11.07.2024 року;
- ТТН №4/07 від 09.07.2024р, дата розвантаження 11.07.2024 року.
На підставі вказаного документу складено податкову накладну №7 від 11.07.2024.
Реалізований товар було придбано у ФЕРМЕРСЬКОГО ГОСПОДАРСТВА "ШЕВЕЛА" за договором поставки №08/07/24 від 08.07.2024 року, специфікацією №1 від 08.07.2024 року, видатковою накладною №8 від 09.07.2024.
Реєстрація вказаної податкової накладної №7 від 11.07.2024 була зупинена з причини: «Обсяг постачання товару/послуги 1001, перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій».
ТОВ «ДОЩ УКРАЇНА» скористалось своїм правом та надав на розгляд Комісії Повідомлення про надання пояснень та копій документів щодо ПН/РК, реєстрацію яких зупинено з документами.
Проте, рішенням комісії ДПС від 25.07.2024р. №11477136/44914366 було відмовлено у реєстрації Податкової накладної №7 від 11.07.2024р. з причини: «Надання платником податку копій документів, складених із порушенням законодавства; Додаткова інформація (зазначити конкретні документи): отримано податкову інформацію , що свідчить про здійснення платником податку ризикових операцій: встановлено невідповідність обсягів реалізованого товару до придбаного; отримано податкову інформацію, що свідчить про здійснення платником податку ризикових операцій: придбання та реалізація товарів(робіт/послуг) у (на) ризикових контрагентів за період 2023-2024 років».
Між ТОВ «ДОЩ Україна» та ТОВ"В АГРО" укладено ДОГОВІР поставки №03/07-9Р від 03.07.2024р. з Додатковою угодою №1 від 03.07.2024 року.
Згідно Договору та Додатковій угоді №1 від 03.07.2024 виписано Рахунок на оплату № 46 від 16.07.2024 року. Згідно Договору №03/07-9Р від 03.07.2024р та Рахунку на оплату № 46 від 16.07.2024 р Покупцем ТОВ "В АГРО" сплачено 459 257,88 грн. Платіжною інструкцією№3761 від 24.07.24.
Товар («Рапс», Код УКТЗЕД 1205) відвантажено за Видатковою накладною № 83 від 16 липня 2024 р. Перевезення виконано за рахунок ТОВ «ДОЩ УКРАЇНА» Перевізником ФОП ОСОБА_2 (ДРФО НОМЕР_3 ) згідно ТТН №1 від 12.07.2024 дата розвантаження 16.07.2024 року.
На підставі вказаного документу складено податкову накладну №8 від 16.07.2024 року.
Реалізований товар «Ріпак» в кількості 24.76т був придбаний у неплатника ПДВ ФОП ОСОБА_3 за Договором поставки №11/07 від 11.07.2024 р. та Специфікацією від 11.07.2024 р.
Реєстрація вказаної податкової накладної №8 від 16.07.2024 була зупинена з причини: «Обсяг постачання товару/послуги 1001, перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій».
Проте, рішенням комісії ДПС від 06.08.2024р. № 11569488/44914366 було відмовлено у реєстрації Податкової накладної №8 від 16.07.2024р. з формулюванням: «Надання платником податку копій документів, складених із порушенням законодавства; Додаткова інформація (зазначити конкретні документи): отримано податкову інформацію , що свідчить про здійснення платником податку ризикових операцій: встановлено невідповідність обсягів реалізованого товару до придбаного; отримано податкову інформацію, що свідчить про здійснення платником податку ризикових операцій: придбання та реалізація товарів(робіт/послуг) у (на) ризикових контрагентів за період 2023-2024 років».
Вирішуючи спір між сторонами та відмовляючи у задоволенні позовних вимог суд першої інстанції виходив з того, що відповідно до документів первинного бухгалтерського обліку, позивачем не підтверджено обсяг поставленої продукції та суми оплати. Було встановлено невідповідність сум згідно рахунків на оплату та сплаченими платіжними інструкціями.
Колегія суддів не погоджується з такими висновками суду першої інстанції з огляду на наступне.
Згідно з пунктом 201.1 статті 201 ПК України на дату виникнення податкових зобов'язань платник податку зобов'язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Відповідно до пункту 187.1 статті 187 ПК України датою виникнення податкових зобов'язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:
а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;
б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.
У відповідності до пункту 201.10 статті 201 ПК України, при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов'язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.
Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.
Порядок ведення Єдиного реєстру податкових накладних встановлюється Кабінетом Міністрів України.
Відповідно до підпункту 14.1.60 пункту 14.1 статті 14 ПК України, єдиний реєстр податкових накладних - реєстр відомостей щодо податкових накладних та розрахунків коригування, який ведеться центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну податкову та митну політику, в електронному вигляді згідно з наданими платниками податку на додану вартість електронними документами.
За приписами пункту 201.16 статті 201 ПК України, реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Так, постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 №1165, яка набула чинності з 01.02.2020, затверджено Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, який визначає механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), організаційні та процедурні засади діяльності комісій з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі (далі - комісії контролюючих органів), права та обов'язки їх членів (далі Порядок №1165).
Відповідно до пункту 5 Порядку №1165, платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2).
Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3).
Згідно пункту 7 Порядку №1165, у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.
Відповідно до пункту 10 Порядку №1165, у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.
У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються:
1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування;
2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку;
3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів відповідно до Порядку прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого наказом Мінфіну від 12 грудня 2019 р. №520 (пункт 11 Порядку №1165).
Так, відповідно до отриманої позивачем квитанції, реєстрація спірної податкової накладної зупинена у зв'язку із її відповідністю пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій.
Суд зазначає, що Критерії ризиковості здійснення операцій є Додатком №3 до Порядку №1165.
Відповідно до пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій, одним із критеріїв ризиковості операції є обсяг постачання товару/послуги згідно з кодом УКТЗЕД/Державного класифікатора продукції та послуг/умовним кодом такого товару, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов'язань, яку/який подано для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 р. в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 раза, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 р. у Реєстрі за відсутності такого товару/послуги згідно з кодом УКТЗЕД/Державного класифікатора продукції та послуг/умовного коду товару у врахованій таблиці даних платника податку.
Разом з тим, вищезазначена Квитанція не містить інформації, які документи необхідні контролюючому органу для прийняття рішення про реєстрацію спірної податкової накладної.
Відповідно до пункту 5 Порядку прийняття рішень про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 12 грудня 2019 року №520 (далі Порядок №520), перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати:
договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;
договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;
первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні;
розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;
документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.
Згідно пункту 11 Порядку №520, комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі в разі:
ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі;
та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку;
та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.
Аналіз наведених правових норм дає підстав для висновку, що рішення податкового органу повинно містити чітку підставу для відмови в реєстрації податкової накладної.
Оскаржуваними рішеннями було відмовлено у реєстрації податкових накладних, а підставою зазначених рішень вказано наданням платником податку копій документів, складених із порушенням законодавства, однак рішення не містить перелік документів та не конкретизовано порушення.
При цьому колегія суддів зазначає, що позивач надав пояснення, а також надав до пояснень документи на підтвердження викладених обставин.
Суд апеляційної інстанції зазначає, що контролюючим органом порушено принцип обґрунтованості рішень суб'єкта владних повноважень, оскільки рішення про відмову в реєстрації податкової накладної містять лише загальне посилання на ненаданням/частковим наданням додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію якої зупинено в Єдиному реєстрі податкових накладних, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, платником податку.
Так, відповідачами дана обставина не заперечується, що з метою реєстрації податкових накладних до контролюючого органу позивачем надавались пояснення щодо податкової накладної/розрахунків коригування реєстрацію якої зупинено.
Однак, оспорювані рішення не містять мотивів відхилення наданих позивачем пояснень та документів.
Щодо зазначення у рішенні суду про «невідповідність сум згідно рахунків на оплату та сплаченими платіжними інструкціями».
Приймаючи судове рішення, суд не дослідив умови договору щодо порядку оплати за товар.
Так, Покупець здійснює оплату Товару шляхом банківського переказу вартості Товару на поточний рахунок Постачальника в наступному порядку:
- 80% вартості Зерна сплачується Покупцем протягом 5 (п?ять) робочих днів з дати поставки Зерна, визначення фактичної кількості та якості поставленого Зерна згідно умов цього Договору та підписання видаткової накладної;
- 20% вартості Товару сплачується Покупцем протягом 3-х робочих днів після здійснення Продавцем реєстрації податкової в Єдиному реєстрі податкових накладних, а також перевірки Покупцем правильності складання відповідної податкової накладної Продавцем, за умови відсутності порушень з боку Продавця, встановлених законодавством вимог щодо реєстрації та належного заповнення податкових накладних (п. 7.2 Договору).
Таким чином, визначений у договорі порядок оплати товару зумовив невідповідність сум згідно рахунків на оплату та сплаченими платіжними інструкціями.
Колегія суддів звертає увагу, що наявність або відсутність окремих документів, а так само помилки у їх оформленні не є підставою для висновку про відсутність господарської операції, якщо з інших даних вбачається, що фактичний рух активів або зміна у власному капіталі чи зобов'язаннях платника податків у зв'язку з його господарською діяльністю мали місце. Така правова позиція викладена у постанові Верховного Суду від 16.03.2021 р. у справі №580/2490/19.
Разом з тим, посилання на вказані підстави в обґрунтування прийняття оспорюваних рішень про відмову в реєстрації податкових накладних за відсутності конкретної пропозиції контролюючого органу про надання конкретних документів, свідчить про його протиправність.
Також колегія суддів звертає увагу, що у контролюючого органу станом на час розгляду комісією документів були наявні письмові пояснення позивача з доданими документами, які платником долучено на власний розсуд з метою підтвердження інформації, зазначеної у податкових накладних.
При цьому, суд наголошує, що у цій справі не надається оцінка реальності здійснення господарської операції, на підставі якої позивачем складена вказана податкова накладна, оскільки це питання має досліджуватись під час здійснення податкового контролю, що включає в себе систему заходів, що вживаються контролюючими органами та координуються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику з метою контролю правильності нарахування, повноти і своєчасності сплати податків і зборів, а також дотримання законодавства з питань регулювання обігу готівки, проведення розрахункових та касових операцій, патентування, ліцензування та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, зокрема, шляхом здійснення перевірок та звірок відповідно до вимог цього Кодексу, а також перевірок щодо дотримання законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, у порядку, встановленому законами України, що регулюють відповідну сферу правовідносин.
За таких обставин, зважаючи на наявність передбачених законодавством документів щодо проведення господарської операції між позивачем та його контрагентом, а також те, що первинні документи разом із поясненнями надавались контролюючому органу, достатність яких для прийняття рішення про реєстрацію вказаної податкової накладної не спростована відповідачами, враховуючи також встановлену судом необґрунтованість зупинення реєстрації податкових накладних, колегія суддів дійшла висновку, що відмовляючи у їх реєстрації в Єдиному реєстрі податкової накладної, відповідач-1 діяв протиправно.
Таким чином, суд апеляційної інстанції доходить висновку про протиправність рішення від 25.07.2024 року №11477135/44914366, яким було відмовлено у реєстрації податкової накладної № 6 від 10.07.2024 року; рішення від 25.07.2024р. №11477136/44914366, яким було відмовлено у реєстрації податкової накладної №7 від 11.07.2024 року; рішення від 06.08.2024р. № 11569488/44914366, яким було відмовлено у реєстрації податкової накладної №8 від 16.07.2024 року.
Окрім того, колегія суддів зазначає, що на етапі дослідження процедури правомірності зупинення/відмови реєстрації податкових накладних суд не може досліджувати фактичне виконання господарської операції та не може надавати оцінку її реальності/фіктивності, оскільки це є предметом документальної перевірки правильності формування податкових зобов'язань, яка відповідачем не проводилась.
Аналогічна правова позиція викладена у постанові Верховного Суду від 17.01.2023 у справі №816/2218/18.
Також суд апеляціййної інстанції зауважує, що всі сумніви та протиріччя контролюючого органу щодо дотримання позивачем вимог податкового законодавства України під час здійснення господарської діяльності повинні досліджуватися шляхом проведення перевірок такого платника податків, за умови наявності підстав для її проведення визначених ПК України, а не шляхом блокування реєстрації податкових накладних.
Верховний Суд у постанові від 16.02.2023 у справі № 380/7648/22 зазначив: здійснення моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства. Здійснення моніторингу не повинне підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій контролюючого органу.
Водночас недоліки документа не може бути підставою для відмови в реєстрації податкової накладної без наведення відповідного обґрунтування, а також за умови, якщо інші надані документи підтверджують проведення господарської операції.
Крім того, у постанові від 07.12.2022 у справі № 500/2237/20 Верховний Суд наголосив, що приймаючи рішення про реєстрацію податкової накладної, контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарських операцій позивача на предмет їх реальності. Змістовна оцінка господарських операцій може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки платника податків, підстави та порядок проведення якої визначено нормами ПК України. Предметом розгляду в цій справі є виключно стадія правильності та правомірності зупинення та відмови в реєстрації податкової накладної, а не реальність та товарність здійснення господарських операцій між позивачем та його контрагентом.
Суд апеляційної інстанції не погоджується з висновками суду першої інстанціїї з приводу того, що прийняти рішення про реєстрацію податкової накладної було неможливо з огляду на надані позивачем копій документів. В контексті наведеного, колегія суддів наголошує, що контролюючим органом не висувалась вимога щодо надання позивачем конкретних документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Також суд апеляційної інстанції звертає увагу, що можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від зазначення у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної чіткого переліку документів. При цьому, у разі зупинення реєстрації податкової накладної на підставі пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій, контролюючий орган повинен вимагати від платника документи на спростування наявних у органу ДПС сумнівів, пов'язаних з легальністю діяльності юридичної особи, вказавши які саме аспекти належить висвітлити платнику податків у своїх поясненнях, чого зроблено не було.
Загальними вимогами, які висуваються до акта індивідуальної дії, як акта правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав його оформлення (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття. Можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення фіскальним органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків. Вживання податковим органом загального посилання на пункт Критеріїв, без наведення відповідної підстави і розрахованих показників за критерієм, якому відповідає платник податку, є неконкретизованим та призводить до необґрунтованого обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не будь-яких на власний розсуд.
Колегія суддів зазначає, що у випадку неконкретизації переліку документів у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної платник податків перебуває у стані правової невизначеності, що позбавляє його можливості надати контролюючому органу необхідний в розумінні суб'єкта владних повноважень пакет документів, а для контролюючого органу, відповідно, створюються передумови для можливого прояву негативної дискреції - прийняття рішення про відмову у реєстрації податкової накладної.
Зупинення реєстрації податкових накладних не на підставі, не в межах повноважень та не у спосіб, що передбачені Конституцією та Законами України, а також прийняття негативного для платника податків рішення без зазначення конкретних мотивів дає підстави для висновку про необхідність відновлення порушеного права позивача шляхом скасування рішень про відмову в реєстрації податкових накладних.
Верховний Суд у постанові від 05.01.2021 у справі № 640/11321/20 зазначив, що незважаючи на те, що затверджена Порядком № 1165 форма рішення, яка не передбачає конкретизації підстав у разі відповідності пунктам 1-8 критеріїв ризиковості платника податку, не скасовує обов'язок податкового органу необхідності доказування, передбаченого частиною другою статті 77 КАС України.
Контролюючим органом не обґрунтовано, чому подані позивачем документи не є достатніми для прийняття комісією ГУ ДПС у Дніпропетровській області рішення про реєстрацію податкових накладних в ЄРПН. Відсутність певного документа чи ненадання його контролюючому органу, в тому числі у зв'язку з отриманням від комісії регіонального рівня повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та / або документів, не може бути підставою для відмови в реєстрації податкової накладної без наведення відповідного обґрунтування, а також за умови, якщо інші надані документи підтверджують проведення господарської операції.
Також апеляційний суд зауважує, що на стадії реєстрації податкової накладної в ЄРПН платник податку повинен лише підтвердити інформацію, яка зазначена в ній, а питання реальності чи нереальності господарських відносин між контрагентами може предметом документальної перевірки платників податків і податковий орган в межах Порядків №1165 та №520 не має повноважень на фактичне проведення документальної перевірки з метою дослідження факту реальності здійснення господарської операції.
Натомість, податковий орган всупереч приписам Порядку №520 намагається штучно підмінити його положення і фактично на стадії реєстрації ПН здійснити не перевірку інформації, зазначеної в податкових накладних, а позапланову документальну перевірку з висновками про реальність або нереальність господарських операцій між позивачем та його контрагентом, що суперечить приписам зазначених Порядків №1165 та №520.
Таким чином, суб'єктом владних повноважень не доведено належними доказами правомірність прийнятих ним рішеннь, що свідчить про їх протиправність.
Щодо вимоги про зобов'язання Державної податкової служби України зареєструвати спірні податкові накладні датою її фактичного отримання, колегія суддів зазначає про таке.
Відповідно до частини третьої статті 245 Кодексу адміністративного судочинства України у разі скасування нормативно-правового або індивідуального акта суд може зобов'язати суб'єкта владних повноважень вчинити необхідні дії з метою відновлення прав, свобод чи інтересів позивача, за захистом яких він звернувся до суду.
Таким чином, з метою відновлення прав та інтересів позивача, за захистом яких він звернувся до суду, та з метою дотримання судом гарантій на те, що спір між сторонами буде остаточно вирішений, апеляційний суд вважає, що вимога позивача про зобов'язання Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні: №6 від 10.07.2024 року, №7 від 11.07.2024 року, №8 від 16.07.2024 року датою їх фактичного отримання підлягає задоволенню.
З огляду на наведене вище, апеляційний суд дійшов висновку про наявність підстав для задоволення адміністративного позову.
Враховуючи викладені вище обставини в їх сукупності, колегія суддів вважає, що суд першої інстанції при постановлені рішення допустив порушення норм матеріального та процесуального права, що у відповідності до статті 317 Кодексу адміністративного судочинства України є підставою для скасування рішення суду першої інстанції та ухвалення нового рішення про задоволення позовних вимог в повному обсязі.
Щодо розподілу судових витрат, апеляційний суд зазначає наступне
В апеляційній скарзі позивач просив стягнути на його користь за рахунок бюджетних асигнувань відповідачів документально підтверджені судові витрати зі сплати судового збору за подання позовної заяви в розмірі 9084.00 грн. та за подання апеляційної скарги в розмірі 13626.00 грн.
Відповідно до частини першої статті 139 Кодексу адміністративного судочинства України при задоволенні позову сторони, яка не є суб'єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб'єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.
Враховуючи те, що позовні вимоги задоволено в повному обсязі, судовий збір у загальній сумі 22710.00 грн підлягає стягненню на користь позивача солідарно за рахунок бюджетних асигнувань відповідачів.
Керуючись статтями 77, 243, 250, 308, 311, 315, 317, 321, 325 Кодексу адміністративного судочинства України, суд,
Апелційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «ДОЩ УКРАЇНА» задовольнити.
Рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 13 грудня 2024 року скасувати та прийняти нову постанову.
Адміністративний позов Товариства з обмеженою відповідальністю «ДОЩ УКРАЇНА» (52071, Дніпропетровська область, с.Дослідне, вул.Наукова, 1 код ЄДРПОУ 44914366) до Головного управління ДПС України в Дніпропетровській області (49005, м.Дніпро, вул.Сімферопольська, 17-А код ЄДРПОУ 44118658), Державної податкової служби України (04053, м.Київ, Львівська площа, 8, код ЄДРПОУ 43005393) про визнання протиправними та скасування рішень, зобов'язання вчинити певні дії - задовольнити.
Визнати протиправним та скасувати рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Дніпропетровській області від 25.07.2024 року №11477135/44914366, яким було відмовлено у реєстрації податкової накладної №6 від 10.07.2024 року;
Визнати протиправним та скасувати рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Дніпропетровській області від 25.07.2024р. №11477136/44914366, яким було відмовлено у реєстрації податкової накладної №7 від 11.07.2024 року;
Визнати протиправним та скасувати рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Дніпропетровській області від 06.08.2024р. №11569488/44914366, яким було відмовлено у реєстрації податкової накладної №8 від 16.07.2024 року.
Зобов'язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні: №6 від 10.07.2024 року, №7 від 11.07.2024 року, №8 від 16.07.2024 року датою їх фактичного отримання.
Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Дніпропетровській області (ЄДРПОУ 44118658) на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «ДОЩ УКРАЇНА» (код ЄДРПОУ 44914366) судовий збір у розмірі 11355.00 грн.
Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Державної податкової служби України (ЄДРПОУ 43005393) на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «ДОЩ УКРАЇНА» (код ЄДРПОУ 44914366) судовий збір 11355.00 грн.
Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та не може бути оскаржена в касаційному порядку, крім випадків, передбачених пунктом 2 частини 5 статті 328 КАС України.
Головуючий - суддя О.О. Круговий
суддя А.В. Шлай
суддя Н.П. Баранник