01 травня 2025 р.Справа № 440/17605/21
Другий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
Головуючого судді: Жигилія С.П.,
Суддів: Макаренко Я.М. , Перцової Т.С. ,
за участю секретаря судового засідання Щурової К.А.
розглянувши у відкритому судовому засіданні у приміщенні Другого апеляційного адміністративного суду адміністративну справу за апеляційною скаргою Головного управління ДПС у Полтавській області на рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 08.01.2025 (суддя: Т.С. Канигіна, м. Полтава, повний текст рішення складено 20.01.2025) по справі № 440/17605/21
за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Регал Петролеум Корпорейшн (Юкрейн) Лімітед"
до Головного управління ДПС у Полтавській області
про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень - рішень,
Товариство з обмеженою відповідальністю "Регал Петролеум Корпорейшн (Юкрейн) Лімітед" (далі по тексту - позивач, ТОВ "Регал Петролеум Корпорейшн (Юкрейн) Лімітед") звернулось до Полтавського окружного адміністративного суду з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Полтавській області (далі по тексту - відповідач, ГУДПС у Полтавській області) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 11.08.2021 № 00055730701, від 11.11.2021 00083720701, від 11.08.2021 № 00055570701, від 11.11.2021 № 00083730701, від 11.08.2021 № 00055800701.
Рішенням Полтавського окружного адміністративного суду від 31.08.2022, залишеним без змін постановою Другого апеляційного адміністративного суду від 14.11.2023, адміністративний позов ТОВ "Регал Петролеум Корпорейшн (Юкрейн) Лімітед" до Головного управління ДПС у Полтавській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень задоволено. Визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Полтавській області від 11.08.2021 № 00055730701, від 11.11.2021 № 00083720701, від 11.08.2021 № 00055570701, від 11.11.2021 № 00083730701, від 11.08.2021 № 00055800701 /а.с. 233 -236, том 2; а.с. 150-163, том 3/.
Постановою Верховного Суду від 18.07.2024 касаційну скаргу Головного управління ДПС у Полтавській області задоволено частково. Рішення Полтавського окружного адміністративного суду 31.08.2022 та постанову Другого апеляційного адміністративного суду 14.11.2023 у справі №440/17605/21 скасовано в частині позовних вимог про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 11.08.2021 № 00055730701, від 11.11.2021 № 00083720701, від 11.08.2021 № 00055570701, від 11.11.2021 № 00083730701, а справу в цій частині направлено на новий розгляд до суду першої інстанції. В іншій частині рішення Полтавського окружного адміністративного суду 31.08.2022 та постанову Другого апеляційного адміністративного суду 14.11.2023 у справі №440/17605/21 залишено без змін /а.с. 248-258, том 3/.
Рішенням Полтавського окружного адміністративного суду від 08.01.2025 по справі № 440/17605/21 адміністративний позов Товариства з обмеженою відповідальністю "Регал Петролеум Корпорейшн (Юкрейн) Лімітед" (вул. Шевченка, 162, с. Яхники, Миргородський район, Полтавська область, 37212; код ЄДРПОУ 35665790) до Головного управління ДПС у Полтавській області (вул. Європейська, 4, м. Полтава, 36000, код ЄДРПОУ ВП 44057192) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень задоволено.
Визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Полтавській області від 11.08.2021 № 00055570701, від 11.08.2021 № 00055730701, від 11.11.2021 № 00083720701, від 11.11.2021 № 00083730701.
Стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Полтавській області (вул. Європейська, 4, м. Полтава, 36000, код ЄДРПОУ ВП 44057192) на користь Товариства з обмеженою відповідальністю "Регал Петролеум Корпорейшн (Юкрейн) Лімітед" (вул. Шевченка, 162, с. Яхники, Миргородський район, Полтавська область, 37212; код ЄДРПОУ 35665790) витрати зі сплати судового збору у розмірі 13628,85 грн..
Відповідач, не погодившись з вказаним рішенням суду першої інстанції, подав апеляційну скаргу, в якій, посилаючись на неповне з'ясування обставин у справі та порушення норм матеріального права, просить суд апеляційної інстанції рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 08.01.2025 по справі № 440/17605/21 скасувати та ухвалити нове судове рішення, яким відмовити у задоволенні позовних вимог.
В обґрунтування вимог апеляційної скарги вказує, що перевіркою встановлено, що послуги з юридичної перевірки діяльності ТОВ "Аркона Газ-Енергія", послуги щодо часткового оновлення звіту адвокатського об'єднання "Прайсуотерхаускуперс лігал" та послуги Блумберг Файненс Л.П. не пов'язані з господарською діяльністю та не використані в оподатковуваних операціях позивача, а тому висновки податкового органу про порушення норм податкового законодавства є обґрунтованими.
Зазначає, що, враховуючи умови п.2 Додатку №1 та п.1 Додатку №2 до Договору від 05.07.2018, результатом послуг Адвокатського об'єднання є Звіт/Оновлений звіт англійською та українськими мовами, який повинен бути наданий Клієнтові про виконання встановлених завдань. Виходячи зі змісту укладеного Договору, саме Звіт є кінцевим (підтверджуючим) результатом роботи Адвокатського об'єднання, основною складовою господарської операції, невід'ємною частиною Акту виконаних робіт, що встановлює факт надання послуг, їх зміст та обсяг. Однак, відповідні Звіти, на підтвердження вищевказаних операцій платником не надано, як під час перевірки, так і до судового розгляду.
Також вказує, що у ході перевірки встановлено, що, згідно з даними Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань, 24.03.2020 у складі учасників ТОВ «Аркона Газ-Енерriя» відбулися зміни - єдиним учасником Товариства стало РЕГАЛ ПЕТРОЛЕУМ ПЛС, статутний фонд 8835515 грн. Сполучене Королівство, Великобританія, м. Лондон, Олд Квін Стріт, 16. Зміни у складі учасників відбулися після проведення юридичної перевірки діяльності ТОВ «Аркона Газ-Енерriя», етапу оновлення першого Звіту та оплати наданих послуг. Таким чином, вважає, що твердження суду про те, що контролюючим органом не наведено обґрунтованих доводів щодо здійснення позивачем даної господарської операції за відсутності розумних економічних причин (ділової мети) та наміру одержати економічний ефект, не відповідають дійсним обставинам справи.
Зазначив, що складені акти наданих послуг між ТОВ «Регал Петролеум Корпорейшн (Юкрейн) Лімітед» та компанією «БЛУМБЕРГ ФАЙНЕНС Л.П.» не містять інформації про вартість послуги в національній валюті, як передбачено ст. 5 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні».
Вказує, що судом не спростовано доводи відповідача про те, на основі яких корпоративних зв'язків із ТОВ «Смарт-Холдинг» (як зазначає позивач) ОСОБА_1 користувався доступом до Терміналу Блумберг.
Позивач, у надісланому відзиві на апеляційну скаргу, посилаючись на законність та обґрунтованість висновків суду першої інстанції, просить суд залишити апеляційну скаргу ГУ ДПС у Полтавській області без задоволення, а рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 08 січня 2025 року у справі № 440/17605/21 - без змін.
Сторони в судове засідання не прибули, про дату, час та місце розгляду справи повідомлені належним чином.
У відповідності до ч.2 ст.313 КАС України, неявка сторін або інших учасників справи, належним чином повідомлених про дату, час і місце розгляду справи, не перешкоджає розгляду справи.
Згідно з ч. 4 ст.229 КАС України, фіксування судового засідання за допомогою звукозаписувального технічного засобу не здійснюється.
Згідно з ч.1 ст.308 КАС України, суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.
Колегія суддів, вислухавши суддю-доповідача, перевіривши в межах апеляційної скарги, рішення суду першої інстанції та доводи апеляційної скарги, дослідивши матеріали справи вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню, з огляду на таке.
Судовим розглядом встановлено, що ТОВ "Регал Петролеум Корпорейшн (Юкрейн) Лімітед" зареєстроване як юридична особа 08.02.2008 та є платником податку на додану вартість.
З 17.05.2021 по 11.06.2021 Головним управлінням ДПС у Полтавській області проведено документальну планову виїзну перевірку ТОВ "Регал Петролеум Корпорейшн (Юкрейн) Лімітед" з питань податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, за результатами якої складений акт від 06.07.2021 № 5098/16-31-07-01-10/35665790 /а.с. 36-149, том 1/.
Перевіркою встановлено порушення:
- пунктів 44.1, 44.2 статті 44, статті 46, підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 Податкового кодексу України, пунктів 1, 2 статті 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", п. 19 МСБО 18 "Дохід", у результаті чого встановлено завищення від'ємного значення об'єкту оподаткування на прибуток у загальній сумі 3326021 грн.;
- пункту 189.1 статті 189, пункту 198.5 статті 198, пункту 201.1, пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України, у результаті чого встановлено заниження податку на додану вартість на суму 631814 грн.;
- пункту 189.1 статті 189, пункту 198.5 статті 198, пункту 201.1, пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України, у результаті чого встановлено від'ємне значення податку на додану вартість за грудень 2020 року в сумі 33393 грн.;
- пункту 201.1, пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України, у результаті чого встановлено нереєстрацію податкових накладних у ЄРПН в терміни, встановлені пунктом 201.1 статті 201 Податкового кодексу України на суму податку на додану вартість 665204 грн.;
- абз. "г" пункту 176.2 статті 176 Податкового кодексу України, пункту 3.1 розділу ІІІ Порядку заповнення податкового розрахунку суми доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, а також суми утриманого з них податку за формою 1ДФ у результаті подання податкового розрахунку за формою 1-ДФ не у повному обсязі та недостовірними відомостями за 3 квартал 2018 року, 3 квартал 2020 року.
На підставі акта перевірки від 06.07.2021 № 5098/16-31-07-01-10/35665790 Головним управлінням ДПС у Полтавській області 11.08.2021 прийняті податкові повідомлення-рішення:
- № 00055730701 про зменшення суми від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток за І квартал 2021 року на суму 3326021 грн. /а.с. 12, том 2/;
- № 00055760701 про збільшення суми грошового зобов'язання за платежем податок на додану вартість за податковим зобов'язанням на суму 631811 грн., за штрафними санкціями на суму 126362,30 грн. /а.с. 14, том 2/
- № 00055570701 про зменшення розміру від'ємного значення суми податку на додану вартість в розмірі 33393 грн. /а.с. 10, том 2/;
- № 00055790701 про застосування штрафної санкції за платежем податок на додану вартість на суму 54400 грн. /а.с. 13, том 2/;
- № 00055800701 про застосування штрафної санкції за платежем податок на доходи фізичних осіб, що сплачується податковими агентами із доходів платника податку у вигляді заробітної плати в сумі 1020 грн. /а.с. 11, том 2/.
Рішенням Державної податкової служби України від 05.11.2021 № 25075/6/99-00-06-01-01-06 за результатами розгляду скарги ТОВ "Регал Петролеум Корпорейшн (Юкрейн) Лімітед" скасовано податкове повідомлення - рішення від 11.08.2021 № 00055760701 в частині застосування штрафних санкцій в розмірі 63181,10 грн, податкове повідомлення-рішення від 11.08.2021 № 00055790701 в частині застосування штрафних санкцій в розмірі 26549,30 грн., а в іншій частині зазначені податкові повідомлення-рішення та податкові повідомлення-рішення ГУ ДПС у Полтавській області від 11.08.2021 № 00055730701, № 00055570701, № 00055800701 залишено без змін /а.с.178-184, том 1/.
11.11.2021 Головним управлінням ДПС у Полтавській області, з урахуванням рішення Державної податкової служби України від 05.11.2021 № 25075/6/99-00-06-01-01-06, прийняті податкові повідомлення-рішення:
- № 00083720701 про збільшення суми грошового зобов'язання за платежем податок на додану вартість за податковим зобов'язанням на суму 631811 грн., за штрафними санкціями на суму 63181,10 грн. /а.с. 188, том 1/;
- № 00083730701 про застосування штрафної санкції за платежем податок на додану вартість на суму 27850,70 грн. /а.с. 190, том 1/.
Позивач не погодився із вищезазначеними податковими повідомленнями-рішеннями та оскаржив їх до суду.
Враховуючи постанову Верховного Суду від 18.07.2024 у цій справі, колегія суддів надає оцінку наступним спірним податковим повідомленням-рішенням ГУ ДПС у Полтавській області:
- від 11.08.2021 № 00055730701 про зменшення суми від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток за І квартал 2021 року на суму 3326021 грн. /а.с. 12, том 2/;
- від 11.08.2021 № 00055570701 про зменшення розміру від'ємного значення суми податку на додану вартість в розмірі 33393 грн. /а.с. 10, том 2/;
- від 11.11.2021 № 00083720701 про збільшення суми грошового зобов'язання за платежем податок на додану вартість за податковим зобов'язанням на суму 631811 грн., за штрафними санкціями на суму 63181,10 грн. /а.с. 188, том 1/;
- від 11.11.2021 № 00083730701 про застосування штрафної санкції за платежем податок на додану вартість на суму 27850,70 грн. /а.с. 190, том 1/.
Відповідно до розрахунку зобов'язань, згідно з пунктом 123.2 статті 123 Податкового кодексу України: у порушення пункту 189.1 статті 189, пункту 198.5 статті 198, пункту 201.1 пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України наведені суми донарахованого податку, який підлягає сплаті, у розмірі 631811 грн., у т.ч. за жовтень 2017 року - 57020 грн., за грудень 2017 року - 30617 грн., за січень 2018 року - 28801 грн., за жовтень 2018 року - 202003 грн., за грудень 2018 року - 31024 грн., за травень 2019 року - 30192 грн., за жовтень 2020 року - 156979 грн., за листопад 2020 року - 95175 грн., а також загальну суму фінансових санкцій за вказаний період у розмірі 63181,10 грн. /а.с. 189, том 1/.
Крім того, відповідно до розрахунку фінансових (штрафних) санкцій за податковий період з липня 2017 року по грудень 2020 року, загальна сума штрафних (фінансових) санкцій становить 27850,70 грн. /а.с. 191, том 1/.
Також, за порушення пункту 189.1 статті 189, пункту 198.5 статті 198, пункту 201.1, 201.10 статті 201 Податкового кодексу України нараховано суму завищення від'ємного значення у розмірі 33393,00 грн. /а.с. 31, том 1/.
Відповідно до акта перевірки, до розрахунку зменшення від'ємного значення об'єкта оподаткування з податку на прибуток у порушення пунктів 44.1, 44.2 статті 44, підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 Податкового кодексу України, пунктів 1, 2 статті 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", пункту 19 МСБО 18 "Дохід" завищено адміністративні витрати на загальну суму 3326021 грн., у т.ч. за 2 півріччя 2017 року в сумі 285104 грн. (у т.ч. 3 кв. 2017 року - 142347 грн., 4 кв. 2017 року - 42757 грн.), за 2018 рік в сумі 1307102 грн. (у т.ч. за 1 кв. 2018 року - 153085 грн., 2 кв. 2018 року - 144003 грн., 3 кв. 2018 року - 852166 грн., 4 кв. 2018 року - 157848 грн.), за 2019 рік у сумі 588613 грн. (у т.ч. за 1 кв. 2019 року - 155120 грн., 2 кв. 2019 року - 150962 грн., 3 кв. 2019 року - 142046 грн., 4 кв. 2019 року - 140485 грн.), за 2020 рік у сумі 978237 грн. (у т.ч. 1 кв. 2020 року - 495016 грн., 2 кв. 2020 року - 157846 грн., 3 кв. 2020 року - 157919 грн., 4 кв. 2020 року - 167456 грн.), за 1 кв. 2021 року у сумі 166965 грн. /а.с. 27, том 1/.
Згідно з податковим повідомленням-рішенням від 11.11.2021 №00083720701, підприємство повинно було скласти податкову накладну у зв'язку з тим, що послуги Адвокатського об'єднання "Прайсуотерхаускуперс Лігал" з юридичної перевірки діяльності ТОВ "Аркона Газ-Енергія" та правової допомоги щодо часткового оновлення звіту Адвокатського об'єднання та послуги Bloomberg Finance L.P. (Блумберг Файненс Л.П.) не пов'язані з господарською діяльністю та не використані в оподаткованих операціях ТОВ "Регал Петролеум Корпорейшн (Юкрейн) Лімітед" /а.с. 188, том 1/.
Приймаючи рішення про задоволення адміністративного позову, суд першої інстанції виходив з протиправності спірних податкових повідомлень-рішень.
Надаючи правову оцінку встановленим обставинам справи та доводам апеляційної скарги, а також виходячи з меж апеляційного перегляду справи, визначених статтею 308 КАС України, колегія суддів зазначає наступне.
Колегія суддів звертає увагу, що постановою Верховного Суду від 18.07.2024 у цій справі встановлено, зокрема, наступне: "суди попередніх інстанцій прийшли до висновку, що послуги, отримані позивачем від АО "Прайсуотерхаускуперс лігал", використано у господарській діяльності Товариства з метою придбання корпоративних прав ТОВ "Аркона Газ-Енергія" для подальшої реалізації. Натомість, контролюючий орган наголошував, що позивачем не надано документального підтвердження обґрунтованості економічної та ділової доцільності придбання таких послуг, обґрунтування їх вартості, використання отриманих послуг в безпосередній господарській діяльності Товариства. Під час податкової перевірки встановлено, що Товариством були понесені витрати на юридичну перевірку діяльності ТОВ "Аркона Газ-Енергія" з метою придбання корпоративних прав останнього, проте фактично єдиним новим учасником підприємства стало Регал Петролеум ПЛС (Сполучене Королівство, Великобританія, м.Лондон), що, як вважає відповідач, свідчить про те, що результати юридичної перевірки призначались для прийняття рішення саме підприємством Регал Петролеум ПЛС. В підтвердження вказаного додатково свідчить замовлена редакція Звіту в англомовній версії.
Однак, зміст рішень судів попередніх інстанцій, не дає підстав вважати, що відповідні обставини належно встановлені, а доводи та докази на їх підтвердження ретельно перевірені. Так, суди обмежилися загальними посиланнями про підтвердження позивачем фактів отримання послуг, їх оприбуткування та використання у власній господарській діяльності, не надавши, при цьому, оцінки усім доводам контролюючого органу.".
Також у наведеній постанові Верховного Суду зазначено, що "контролюючий орган доводив суду, що істотні умови договору з Блумберг Файненс Л.П. не дотримувалися, а послуги не мали відношення до господарської діяльності позивача. Зокрема, за визначеними договором умовами, контактною особою користувача та особою для виставлення рахунків є ОСОБА_1; адресою місцезнаходження обладнання та адресою для виставлення рахунків отримувача послуг визначено: 03150, м. Київ, вул. Ділова, б.5. Однак, перевіркою встановлено відсутність укладення трудових/цивільно-правових договорів Товариства з ОСОБА_1 , що, як наполягає відповідач, свідчить про те, що останній користувався доступом до Терміналу, отримував рахунки від постачальника, при цьому, оплата здійснювалась Товариством. Крім того, Товариство має у штаті 27 працівників, але жоден з них не був закріплений зі сторони такого відповідальним за доступ до Терміналу, як і не були ініційовані зміни в цій частині договору з моменту його укладення. Також з вересня 2018 року Товариство не використовує приміщення за адресою: м. Київ, вул. Ділова, б.5. Відтак, відповідач вказує, що послуги отримувались особою та у місцях (адресах), що не мали відношення до господарської діяльності позивача.
Такі доводи контролюючого органу також не отримали належної оцінки судів попередніх інстанцій. Суд першої інстанції обмежився лише посиланням на те, що контролюючим органом не надано доказів на підтвердження вищевказаних обставин; суд же апеляційної інстанції вказав, що зазначення в договорі особи як контактної (на момент укладення договору) не означає, що саме ця особа є фактичним отримувачем послуг, які надавались Товариству в межах Угоди. При цьому, з огляду на те, що у реєстрі послуг компанії Блумберг визначено контакту особу та позивачем (Отримувачем послуг) запропоновано надавати послуги за заявленою адресою: м. Київ, вул. Ділова, б.5, питання хто саме, яким чином та за якою адресою отримував послуги (доступ до Терміналу Блумберг) судами попередніх інстанцій не встановлено.".
Так, відповідно до пункту 1.1 Податкового кодексу України (далі - ПК України, у редакції, яка діяла на час спірних правовідносин), Податковий кодекс України регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов'язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов'язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.
Положенням пункту 14.1.36 статті 14 ПУ України передбачено, що господарська діяльність - діяльність особи, що пов'язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.
Об'єктом оподаткування можуть бути майно, товари, дохід (прибуток) або його частина, обороти з реалізації товарів (робіт, послуг), операції з постачання товарів (робіт, послуг) та інші об'єкти, визначені податковим законодавством, з наявністю яких податкове законодавство пов'язує виникнення у платника податкового обов'язку (пункт 22.1 статті 22 ПК України).
Згідно з підпунктом 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПК України, об'єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього Кодексу.
Відповідно до пункту 198.1 статті 198 ПК України, до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з: а) придбання або виготовлення товарів та послуг; б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів (у тому числі у зв'язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу; ґ) ввезення товарів та/або необоротних активів на митну територію України.
Згідно з пунктом 198.3 статті 198 ПК України, податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку з: придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи); ввезенням товарів та/або необоротних активів на митну територію України.
Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.
Пунктом 198.6 статті 198 ПК України визначено, що не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями (тимчасовими, додатковими та іншими видами митних декларацій, за якими сплачуються суми податку до бюджету при ввезенні товарів на митну територію України), іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.
У разі коли на момент перевірки платника податку контролюючим органом суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними у абзаці першому цього пункту документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу.
Податкові накладні, отримані з Єдиного реєстру податкових накладних, є для отримувача товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
Відповідно до пункту 201.1 статті 201 ПК України, на дату виникнення податкових зобов'язань платник податку зобов'язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
У податковій накладній зазначаються в окремих рядках такі обов'язкові реквізити: а) порядковий номер податкової накладної; б) дата складання податкової накладної; в) повна або скорочена назва, зазначена у статутних документах юридичної особи або прізвище, ім'я та по батькові фізичної особи, зареєстрованої як платник податку на додану вартість, - продавця товарів/послуг; г) податковий номер платника податку (продавця та покупця). У разі постачання/придбання філією (структурним підрозділом) товарів/послуг, яка фактично є від імені головного підприємства - платника податку стороною договору, у податковій накладній, крім податкового номера платника податку додатково зазначається числовий номер такої філії (структурного підрозділу); д) повна або скорочена назва, зазначена у статутних документах юридичної особи або прізвище, ім'я та по батькові фізичної особи, зареєстрованої як платник податку на додану вартість, - покупця (отримувача) товарів/послуг; е) опис (номенклатура) товарів/послуг та їх кількість, обсяг; є) ціна постачання без урахування податку; ж) ставка податку та відповідна сума податку в цифровому значенні; з) загальна сума коштів, що підлягають сплаті з урахуванням податку; і) код товару згідно з УКТ ЗЕД, для послуг - код послуги згідно з Державним класифікатором продукції та послуг; платники податків, крім випадків постачання підакцизних товарів та товарів, ввезених на митну територію України, мають право зазначати код товару згідно з УКТ ЗЕД або код послуги згідно з Державним класифікатором продукції та послуг неповністю, але не менше ніж чотири перших цифри відповідного коду; й) індивідуальний податковий номер.
Згідно з пунктом 201.4 статті 201 ПК України, платники податку в разі здійснення постачання товарів/послуг, постачання яких має безперервний або ритмічний характер: покупцям - платникам податку - можуть складати не пізніше останнього дня місяця, в якому здійснено такі постачання, зведені податкові накладні на кожного платника податку, з яким постачання мають такий характер протягом періоду, за який складається така податкова накладна, з урахуванням усього обсягу постачання товарів/послуг відповідному платнику протягом такого місяця; покупцям - особам, не зареєстрованим платниками податку, - можуть складати не пізніше останнього дня місяця, в якому здійснено такі постачання, зведену податкову накладну з урахуванням всього обсягу постачання товарів/послуг таким покупцям, з якими постачання мають такий характер, протягом такого місяця.
Відповідно до пункту 44.1 статті 44 ПК України, для цілей оподаткування платники податків зобов'язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
Відповідно до статті 1 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" від 16.07.1999 №996-XIV (далі - Закон України №996-XIV), господарська операція - дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов'язань, власному капіталі підприємства; первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію; фінансова звітність - звітність, що містить інформацію про фінансовий стан та результати діяльності підприємства.
Згідно з частинами першою та другою статті 3 Закону України №996-XIV, метою ведення бухгалтерського обліку і складання фінансової звітності є надання користувачам для прийняття рішень повної, правдивої та неупередженої інформації про фінансовий стан та результати діяльності підприємства. Бухгалтерський облік є обов'язковим видом обліку, який ведеться підприємством. Фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку.
Частиною першою статті 9 Закону України №996-XIV визначено, що підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.
Відповідно до частини другої статті 9 Закону України №996-XIV, первинні та зведені облікові документи можуть бути складені у паперовій або в електронній формі та повинні мати такі обов'язкові реквізити, якщо інше не передбачено окремими законодавчими актами України: назву документа (форми); дату складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
Первинні документи, складені в електронній формі, застосовуються у бухгалтерському обліку за умови дотримання вимог законодавства про електронні документи та електронний документообіг.
Неістотні недоліки в документах, що містять відомості про господарську операцію, не є підставою для невизнання господарської операції, за умови, що такі недоліки не перешкоджають можливості ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції, та містять відомості про дату складання документа, назву підприємства, від імені якого складено документ, зміст та обсяг господарської операції тощо.
Отже, документальному підтвердженню підлягає одна із вищезазначених подій, і якщо ця подія оформлена первинним документом, що містить усі обов'язкові реквізити, визначені частиною другою статті 9 Закону України №996-XIV, зазначена обставина є належним доказом реальності господарської операції.
Відповідно до вимог пунктів 2.1, 2.4, 2.15 статті 2 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 №88, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України від 05.06.1995 №168/704, первинні документи - це документи, створені у письмовій або електронній формі, які містять відомості про господарські операції, включаючи розпорядження та дозволи адміністрації (власника) на їх проведення; господарські операції - це факти підприємницької та іншої діяльності, що впливають на стан майна, капіталу, зобов'язань і фінансових результатів.
Первинні документи повинні мати такі обов'язкові реквізити: найменування підприємства, установи, від імені яких складений документ, назва документа (форми), дата складання, зміст та обсяг господарської операції, одиниця виміру господарської операції (у натуральному та/або вартісному виразі), посади і прізвища осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення, особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
Первинні документи підлягають обов'язковій перевірці (в межах компетенції) працівниками, які ведуть бухгалтерський облік, за формою і змістом, тобто перевіряється наявність у документі обов'язкових реквізитів та відповідність господарської операції чинному законодавству у сфері бухгалтерського обліку, логічна ув'язка окремих показників.
Аналіз зазначених норм свідчить про те, що будь-які документи (у тому числі договори, накладні, рахунки тощо) мають силу первинних документів лише в разі фактичного здійснення господарської операції. Якщо ж фактичне здійснення господарської операції відсутнє, відповідні документи не можуть вважатися первинними документами для цілей ведення податкового обліку навіть за наявності всіх формальних реквізитів таких документів, що передбачені законодавством.
Аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту. При цьому в первинних документах, які є підставою для бухгалтерського обліку, фіксуються дані лише про фактично здійснені господарські операції.
Наведене відповідає правовому висновку Верховного Суду, наведеному, зокрема, у постановах від 16.03.2021 у справі № 580/2490/19, від 06.07.2023 у справі № 340/2444/19.
Судова практика вирішення податкових спорів виходить з презумпції добросовісності платника, яка передбачає економічну виправданість дій платника, що мають своїм наслідком отримання податкової вигоди, та достовірність у бухгалтерській та податковій звітності платника.
Наслідки для податкового обліку створює лише фактичний рух активів, а не задекларований на папері.
Вимога щодо реальних змін майнового стану платника податків як обов'язкова ознака господарської операції кореспондується з нормами Податкового кодексу України.
При цьому будь-які документи (у тому числі договори, накладні, рахунки тощо) мають силу первинних документів лише в разі фактичного здійснення господарської операції. Якщо ж фактичне здійснення господарської операції відсутнє, відповідні документи не можуть вважатися первинними документами для цілей ведення податкового обліку навіть за наявності всіх формальних реквізитів таких документів, що передбачені законодавством.
Окремою підставою для висновку про відсутність у платника податків права на отримання податкових переваг є відсутність необхідних первинних документів, що підтверджують здійснення операцій, недоліки таких документів, складання таких документів при фактичному нездійсненні заявлених операцій, відображення у первинних документах недостовірних даних або даних, які неможливо віднести до операцій, що перевіряються.
Документи та інші дані, що спростовують реальність здійснення господарської операції, яка відображена в податковому обліку, повинні оцінюватися з урахуванням специфіки кожної господарської операції - умов перевезення, зберігання товарів, змісту послуг, що надаються тощо.
Сама собою наявність або відсутність окремих документів, а так само помилки у їх оформленні не є підставою для висновку про відсутність господарської операції, якщо з інших даних вбачається, що фактичний рух активів або зміна у власному капіталі чи зобов'язаннях платника податків у зв'язку з його господарською діяльністю мали місце.
Водночас наявність формально складених, але недостовірних первинних документів, відповідність яких фактичним обставинам спростована належними доказами, не є безумовним підтвердженням реальності господарської операції.
Отже, лише за умови підтвердження первинними документами господарських операцій, які є об'єктом оподаткування, платник податків має право на відображення результатів таких операцій у бухгалтерському обліку, на даних якого ґрунтується податкова звітність.
Враховуючи вищевказані норми законодавства, первинні документи, які складені суб'єктами господарської діяльності на операції, що не відповідають сутності і не несуть доказовості відносно змісту здійсненої операції, не є документами, які можуть бути підставою для відображення в облікових регістрах бухгалтерського та податкового обліку.
Про необґрунтованість податкової вигоди можуть свідчити підтверджені доказами доводи податкового органу, зокрема, про неможливість реального здійснення платником податків зазначених операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна або обсягу матеріальних ресурсів, економічно необхідних для виробництва товарів, виконання робіт або послуг, нездійснення особою, яка значиться виробником товару, підприємницької діяльності; відсутність необхідних умов для досягнення результатів відповідної підприємницької, економічної діяльності у зв'язку з відсутністю управлінського або технічного персоналу, основних коштів, виробничих активів, складських приміщень, транспортних засобів; відсутність первинних документів обліку.
Правові наслідки у вигляді виникнення у покупця права на формування відповідних сум податкових вигод виникають за наявності сукупності таких обставин та підстав, зокрема: фактичного (реального) здійснення оподатковуваних операцій; документального підтвердження реального здійснення господарських операцій сукупністю юридично значимих (дійсних) первинних та інших документів, які зазвичай супроводжують операції певного виду; наявності у сторін спеціальної податкової правосуб'єктності; наявності у покупця належним чином складеної та зареєстрованої податкової накладної; наявності ділової мети, розумних економічних причин для здійснення господарської операції. Водночас норми податкового законодавства у взаємозв'язку з приписами законодавства з питань бухгалтерського обліку та звітності визначають окремі випадки, за яких неможливе формування податкових вигод, зокрема, це: не пов'язаність здійсненої операції (понесених витрат) з господарською діяльністю покупця (придбання товарів/послуг без мети їх використання у господарській діяльності); фіктивність операцій/нездійснення оподатковуваних операцій; видача податкової накладної особою, яка не є платником податку на додану вартість; відсутність у платника податків юридично значимих первинних документів.
Наведене відповідає правовій позиції Верховного Суду, викладеній, зокрема, у постанові від 24.05.2022 у справі № 640/11594/21.
Так, зі змісту акта перевірки слідує, що відповідачем встановлено завищення від'ємного значення об'єкту оподаткування по податку на прибуток у загальній сумі 3326021 грн.; заниження податку на додану вартість на суму 631814 грн., від'ємного значення податку на додану вартість за грудень 2020 року в сумі 33393 грн. з боку ТОВ "Регал Петролеум Корпорейшн (Юкрейн) Лімітед".
Указані висновки ґрунтуються на доводах відповідача про те, що послуги з юридичної перевірки діяльності ТОВ "Аркона Газ-Енергія", послуги щодо часткового оновлення звіту Адвокатського об'єднання "Прайсуотерхаускуперс лігал" та послуги Блумберг Файненс Л.П. не пов'язані з господарською діяльністю та не використані в оподатковуваних операціях позивача.
Щодо відносин ТОВ "Регал Петролеум Корпорейшн (Юкрейн) Лімітед" з Адвокатським об'єднанням "Прайсуотерхаускуперс лігал" та ТОВ "Аркона Газ-Енергія", колегія суддів зазначає наступне.
Із матеріалів справи судом встановлено, що 05.07.2018 ТОВ "Регал Петролеум Корпорейшн (Юкрейн) Лімітед" (Клієнт) та Адвокатським об'єднанням "Прайсуотерхаускуперс лігал" укладений договір про надання правової допомоги, за умовами якого на замовлення клієнта, Адвокатське об'єднання зобов'язується надати правову допомогу на умовах, що зазначені у договорі, а клієнт зобов'язується оплатити надання правової допомоги та фактичні витрати, необхідні для виконання договору /а.с. 197-201, том 1/.
Відповідно до пункту 2.1 договору про надання правової допомоги, яким визначений загальний договірний механізм реалізації цього договору, встановлено, що порядок замовлення правової допомоги, умови та порядок її надання, права та обов'язки сторін, відповідальність сторін та інші правовідносини сторін за договором визначаються цим договором, Стандартними умовами надання правової допомоги та додатковими угодами до договору.
Пунктом 4.6. Стандартних умов врегульовано, що акт наданих послуг - є документом, що підтверджує передачу Адвокатським об'єднанням послуг товариству /а.с. 192-196, том 1/.
Додатком № 1 до договору від 05.07.2018 визначений обсяг послуг, які надаються за договором, а саме клієнт розглядає можливість придбання корпоративних прав ТОВ "Аркона Газ-Енергія", у зв'язку з чим Адвокатське об'єднання зобов'язується надати послуги: 1.1. юридична перевірка діяльності Компанії щодо питань: корпоративні питання; земля, надра; рухоме майно; антимонопольні питання; істотні договори; фінансові зобов'язання; трудове законодавство; судові справи; 1.2. податковий аналіз фінансової звітності Компанії; податкових декларацій з податку на прибуток підприємства та податку на додану вартість; звіту про суми нарахованого доходу застрахованих осіб та суми нарахованого єдиного внеску та звітів до фондів соціального страхування за останній період (1 квартал 2018), а також акта комплексної податкової перевірки (2015 рік і пізніше); 1.3. огляд фінансової звітності Компанії, звіту про фінансові результати за останній період (1 квартал 2018) і балансу на останню доступну дату, включаючи розбивки основних статей.
Відповідно до пункту 2.1 додатку № 1 до договору від 05.07.2018, результатом послуг АО "Прайсуотерхаускуперс лігал" за пунктом 1.1. додатку буде звіт англійською та українською мовами щодо основних ризиків, який буде надано через 15 робочих днів після надання Клієнтом всієї необхідної інформації та документів.
Згідно з пунктом 2.2 додатку № 1 до договору від 05.07.2018, результатом послуг АО "Прайсуотерхаускуперс лігал" за пунктом 1.2., 1.3. додатку будуть відповідні податкові та фінансові коментарі, які будуть відображатись в звіті щодо основних ризиків, як в казано в пункті 2.1. додатку.
Відповідно до пункту 3.1 додатку № 1 до договору від 05.07.2018, винагорода АО "Прайсуотерхаускуперс лігал" за послуги, передбачені в пунктах 1.1.-1.3. додатку, становить гривневий еквівалент 25000,00 доларів США, яка сплачується в наступному порядку: 3.1.1. 50% від розміру винагороди, вказаної в пункті 3.1. додатку, Клієнт сплачує АО "Прайсуотерхаускуперс лігал" протягом 5 днів з моменту отримання відповідного рахунку; 3.1.2. Решту 50% від розміру винагороди, вказаної в пункті 3.1. додатку, Клієнт сплачує АО "Прайсуотерхаускуперс лігал" протягом 5 днів після підписання Клієнтом акта про надані послуги та отримання відповідного рахунку /а.с.202-204, том 1/.
Крім того, 11.11.2019 між ТОВ "Регал Петролеум Корпорейшн (Юкрейн) Лімітед" (Клієнт) та АО "Прайсуотерхаускуперс лігал" підписаний додаток № 2 до договору від 05.07.2018, згідно з яким Адвокатське об'єднання надає Клієнту правову допомогу щодо часткового оновлення звіту від 20.07.2018, а саме: в частині: земельні питання, природні ресурси; дозвіл на геологічне вивчення родовищ надр; фінансові зобов'язання; податкові коментарі; судові спори; зміна складу учасників ТОВ "Аркона Газ-Енергія" у 2018-2019. Відповідно до пункту 2.1 додатку № 2 до договору від 05.07.2018, вартість послуг становить 14700,00 доларів США /а.с. 205, том 1/.
За результатами наданих послуг сторонами договору підписані акти надання послуг:
- від 12.09.2018 відповідно до додатку №1 від 05.07.2018 до договору про надання правової допомоги від 05.07.2018 та рахунком №38800204. Зміст послуги: юридична перевірка діяльності ТОВ "Аркона Газ-Енергія" (надалі - "Компанія") щодо питань, які визначались додатком №1 від 05.08.2018. Вартість послуг 702390,35 грн., крім того ПДВ - 140478,07 грн.. Всього до сплати 842868,42 грн. /а.с. 206-207, том 1/;
- від 21.01.2020 про те, що виконавцем надано замовнику правову допомогу щодо часткового оновлення звіту АО "Прайсуотерхаускуперс лігал" відповідно до умов додатку №2 від 11.11.2019 до договору про надання правової допомоги від 05.11.2018 та рахунку № 40800003. Вартість послуг 360707,79 грн., крім того ПДВ - 72141,55 грн.. Всього до сплати 432849,34 грн. /а.с. 208, том 1/.
Як наведено в акті перевірки, відповідно до платіжних доручень № 2772 від 04.10.2018 на суму 842868,42 грн. та №174 від 17.03.2020 на суму 432849,34 грн., ТОВ "Регал Петролеум Корпорейшн (Юкрейн) Лімітед" було сплачено АО "Прайсуотерхаускуперс лігал" кошти за надані юридичні послуги. Зазначені господарські операції ТОВ "Регал Петролеум Корпорейшн (Юкрейн) Лімітед" відобразило у фінансовій звітності, включивши вартість оприбуткованих послуг правові допомоги до складу "Адміністративні витрати" по рядку 2130 Звіту про фінансовий результат (Ф2) в розмірі 1063098,13 грн., у тому числі за 2018 рік в сумі 702390,35 грн., за 2020 рік в сумі 360707,78 грн..
Водночас, контролюючий орган наголошує, що позивачем не надано документального підтвердження обґрунтованості економічної та ділової доцільності придбання таких послуг, обґрунтування їх вартості, використання отриманих послуг у безпосередній господарській діяльності товариства. Під час податкової перевірки встановлено, що товариством були понесені витрати на юридичну перевірку діяльності ТОВ "Аркона Газ-Енергія" з метою придбання корпоративних прав останнього, проте фактично єдиним новим учасником підприємства стало Регал Петролеум ПЛС (Сполучене Королівство, Великобританія, м. Лондон), що, як вважає відповідач, свідчить про те, що результати юридичної перевірки призначались для прийняття рішення саме підприємством Регал Петролеум ПЛС. У підтвердження вказаного додатково свідчить замовлена редакція Звіту в англомовній версії.
Колегія суддів звертає увагу, що, відповідно до пункту 4.6 Стандартних умов, єдиний документ, який підтверджує надання Адвокатського об'єднання послуг в повному обсязі, а також їх отримання товариством, є відповідний акт про надання послуг.
Як зазначив представник позивача у наданих поясненнях, ділова мета - проведення аудиту; з'ясування, потрібно чи ні купувати активи; також мета - збереження витрат. Копію звіту позивач не зобов'язаний надавати, оcкільки умовами Стандартних умов це не передбачено.
Так, відповідно до пункту 2.2 Стандартних умов /а.с. 192, том.1/, "результати послуг - Ви не в праві розголошувати та передавати результати послуг третім особам або посилатися на зміст наданих результатів послуг чи наших напрацювань, окрім випадків, якщо (1) розголошення такої інформації передбачено договором; (2) Ви отримали нашу попередню письмову згоду; (3) розголошення є вимогою законодавства чи регуляторних актів, або (4) Ви розголошуєте інформацію Вашим юристам чи компаніям групи, за умови, що Ви проінструктуєте їх заздалегідь, що ми не несемо жодної відповідальності перед ними та що подальше розголошення забороняється.".
Згідно з пунктом 6.1 Стандартних умов /а.с. 193 зворот.стор., том.1/, "нам належать права інтелектуальної власності на результати послуг та будь-які матеріали, створені у відповідності з цією угодою. Ви зможете використовувати результати послуг для Ваших внутрішніх потреб на підставі невиключної ліцензії, що не підлягає передачі третім особам.".
Також у листі АО "Прайсуотерхаускуперс лігал" від 30.08.2022 зазначено, що Адвокатське об'єднання цим листом повідомляє та підтверджує наступне:
"Адвокатське об'єднання має багаторічний досвід провадження діяльності в сфері права та об'єднує найдосвідченіших фахівців в сфері юридичних послуг та оподаткування. На діяльність адвокатів, які є членами об'єднання, в повній мірі розповсюджуються Закон України "Про адвокатуру і адвокатську діяльність" щодо дотримання адвокатської етики, дотримання присяги адвоката, а також щодо обов'язку надавати звіт про виконання умов договору про надання правової допомоги. Будучи членом міжнародної мережі фірм Прайсуотерхаускуперс, Адвокатське об'єднання поділяє єдині для всіх компаній мережі високі стандарти, принципи та етику ведення бізнесу.
Дійсно, 05.07.2018 Адвокатським об'єднанням із Товариством з обмеженою відповідальністю ТОВ "Регал Петролеум Корпорейшн (Юкрейн) Лімітед" (ідентифікаційний код юридичної особи 35665790; надалі - ТОВ "РПК(Ю)Л") було укладено договір про надання правової допомоги (надалі - договір).
Невід'ємною частиною договору є Стандартні умови надання послуг, які, окрім тексту безпосередньо договору, визначають умови та порядок надання правової допомоги, а також додатки до договору.
До договору було укладено два додатки, які і визначали конкретні види правової допомоги, яка надавалась у відповідності до укладеного договору.
Це, зокрема, додаток 1 від 05.07.2018, який, враховуючи наявність у ТОВ "РПК(Ю)Л" наміру придбати корпоративні права третьої особи - Товариства з обмеженою відповідальністю "Аркона Газ-Енергія" (надалі - ТОВ "Аркона Газ-Енергія" або Товариство), визначав надання контрагенту правової допомоги щодо:
- юридичної перевірки діяльності Товариства з визначених питань ("Корпоративні питання"; "Земля. Надра"; "Рухоме майно"; "Антимонопольні питання"; "Істотні договори"; "Фінансові зобов'язання"; "Трудове законодавство"; "Судові справи");
- податкового аналізу фінансової звітності, податкової звітності Товариства, актів перевірки тощо;
- огляду фінансової звітності Товариства,
та додаток 2 від 11.11.2019, згідно якого, враховуючи, що Адвокатське об'єднання вже надавало послугу стосовно діяльності Товариства у відповідності до додатку 1, Адвокатське об'єднання прийняло на себе зобов'язання оновити звіт щодо діяльності Товариства з визначених питань, тобто здійснити юридичну перевірку Товариства з питань: "Земельні питання. Природні ресурси"; "Дозвіл на геологічне вивчення родовищ надр"; "Фінансові зобов'язання"; "Податкові коментарі"; "Судові спори"; "Зміна складу часників ТОВ "Аркона Газ-Енергія" у 2018 - 2019 р.р.".
Як зазначено вище, Адвокатським об'єднанням у відповідності до умов договору було сформовано оновлений звіт з окремих питань. До звіту була включена інформація щодо основних ризиків та відповідні податкові і фінансові коментарі, які стосуються діяльності ТОВ "Аркона Газ-Енергія".
Звіт, з урахуванням його оновлення, містить конфіденційну інформацію провадження діяльності третьою особою та призначений виключно для використання ТОВ "РПК(Ю)Л".
Вказаний звіт було сформовано двома мовами (українською і англійською), що є багаторічним стандартом документообігу для Адвокатської об'єднання.
Звіт, враховуючи умови Договору (зокрема, п.4.6. Стандартних умов надання правові допомоги), не є первинним бухгалтерським документом у розумінні Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні".
Єдиними документами, які підтверджують надання Адвокатським об'єднанням послуг повному обсязі та згідно з умовами договору, а також їх отриманням ТОВ "РПК(ІО)Л", є відповідні акти про надання послуг, зокрема:
- акт надання послуг від 12.09.2018 (вартість послуги 702390,35 грн., крім того ПДВ 20% - 140478,07 грн. - відповідно до додатку 1 до договору);
- акт про надання послуг від 02.01.2020 (вартість послуги 369797,79 грн., крім того ПДВ 20% - 72141,55 грн. - відповідно до додатку 2 до договору).
Адвокатське об'єднання не заперечує проти надання цього листа (його копії) до Полтавського окружного адміністративного суду."
Також колегія суддів вважає за необхідне зазначити, що, відповідно до підпункту 14.1.231 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України, розумна економічна причина (ділова мета) - причина, яка може бути наявна лише за умови, що платник податків має намір одержати економічний ефект у результаті господарської діяльності.
Економічний ефект, зокрема, але не виключно, передбачає приріст (збереження) активів платника податків та/або їх вартості, а так само створення умов для такого приросту (збереження) в майбутньому. Для цілей оподаткування вважається, що операція, здійснена з нерезидентами, не має розумної економічної причини (ділової мети), якщо: головною ціллю або однією з головних цілей операції є несплата (неповна сплата) суми податків та/або зменшення обсягу оподатковуваного прибутку платника податків; у зіставних умовах особа не була б готова придбати (продати) такі товари, роботи (послуги), нематеріальні активи, інші предмети господарських операцій, відмінні від товарів, у непов'язаних осіб. Цей підпункт застосовується для цілей статті 39 цього Кодексу, в тому числі при доведенні обставин, що свідчать про відсутність ділової мети, у випадках, визначених пунктом 140.5 статті 140 цього Кодексу, які передбачають застосування відповідних положень статті 39 цього Кодексу.
Водночас, відповідачем не надано доказів на підтвердження недобросовісності позивача як платника податків, не наведено обґрунтованих доводів щодо здійснення позивачем даної господарської операцій за відсутності розумних економічних причин (ділової мети) та наміру одержати економічний ефект.
Доводи відповідача про те, що ненадання позивачем звіту не підтверджує реальності господарської операції, спростовуються вищенаведеним.
Крім того, як зазначено позивачем у письмових поясненнях, позивач, як самостійний суб'єкт господарювання, для прийняття власних управлінських рішень, з метою мати матеріальні і репутаційні гарантії щодо отриманих послуг з юридичної перевірки компанії, яка є потенційним об'єктом інвестування, мав взаємовідносини і з іншою міжнародною юридичною компанією - компанією Астерс.
У посиланні наявна інформація про те, що Asters виступила юридичним радником Regal Petroleum, британської нафтогазової компанії, у зв'язку з угодою на суму до 8,63 млн. доларів США щодо придбання ТОВ "Аркона Газ-Енергія", української компанії, що володіє дозволом на геологічне вивчення, розробку та видобування вуглеводнів на Свистунківсько-Червонолуцькому родовищі, яке розташоване в Полтавській області. Команда Asters забезпечила повний супровід усіх аспектів угоди щодо українського права, включно з підготовкою транзакційних документів (разом з радником з питань англійського права, юридичною фірмою HFW), переговорами та підписанням угоди /https://www.asterslaw.com/ua/press_center/publications/asters_advises_regal_petroleum_on_acquisition_of_arkona_gasenergy/.
Отже, позивачем надано усі необхідні належним чином оформлені первинні документи щодо господарських операцій з АО "Прайсуотерхаускуперс лігал" та ТОВ "Аркона Газ-Енергія", а також підтверджено наявність ділової мети.
Інші доводи відповідача є безпідставними та не впливають на висновки суду.
Щодо відносин ТОВ "Регал Петролеум Корпорейшн (Юкрейн) Лімітед" з компанією "Блумберг Файненс Л.П", колегія суддів зазначає наступне.
12.05.2016 між Блумберг Файненс Л.П. (постачальник послуг) та ТОВ "Регал Петролеум Корпорейшн (Юкрейн) Лімітед" (отримувач послуг) укладено договір №2995928, за умовами якого надаються послуги, які включають неексклюзивне право, що не підлягає передачі іншій особі, на використання інформації, даних, програмних продуктів та обладнання "Блумберг Профешнл", описаних в Реєстрі послуг /а.с. 92-94, том 2/.
Згідно з реєстром послуг компанії "Блумберг" від 31.03.2016, постачальником надавались послуги терміналу "Блумберг", щомісячна вартість одиниці 1830,00 доларів США /а.с.96-98, том 2/.
Сторонами договору підписані акти наданих послуг: від 23.08.2017 на суму 5490,00 доларів США /а.с.209, том 1/; від 23.11.2017 на суму 5490,00 доларів США /а.с. 210, том 1/; від 23.02.2018 на суму 5490,00 доларів США /а.с. 211, том 1/; від 23.05.2018 на суму 5490,00 доларів США /а.с. 212, том 1/; від 23.08.2018 на суму 5625,00 доларів США /а.с. 213, том 1/; від 23.11.2018 на суму 5625,00 доларів США /а.с. 214, том 1/; від 23.02.2019 на суму 5625,00 доларів США /а.с. 215, том 1/; від 23.05.2019 на суму 5625,00 доларів США /а.с. 216, том 1/; від 23.08.2019 на суму 5625,00 доларів США /а.с. 217, том 1/; від 23.11.2019 на суму 5625,00 доларів США /а.с. 218, том 1/; від 23.02.2020 на суму 5625,00 доларів США /а.с. 219, том 1/; від 23.05.2020 на суму 5625,00 доларів США /а.с. 221, том 1/; від 23.08.2020 на суму 5910,00 доларів США /а.с. 220, том1/; від 23.11.2020 на суму 5910,00 доларів США /а.с. 222, том 1/; від 23.02.2021 на суму 5910,00 доларів США /а.с. 223, том 1/.
Водночас, контролюючий орган доводив суду, що істотні умови договору з Блумберг Файненс Л.П. не дотримувалися, а послуги не мали відношення до господарської діяльності позивача. Зокрема, за визначеними договором умовами контактною особою користувача та особою для виставлення рахунків є ОСОБА_1 ; адресою місцезнаходження обладнання та адресою для виставлення рахунків отримувача послуг визначено: 03150, м. Київ, вул. Ділова, б. 5. Однак, перевіркою встановлено відсутність укладення трудових/цивільно-правових договорів товариства з ОСОБА_1 , що, як наполягає відповідач, свідчить про те, що останній користувався доступом до Терміналу, отримував рахунки від постачальника, при цьому, оплата здійснювалась товариством. Крім того, товариство має у штаті 27 працівників, але жоден з них не був закріплений зі сторони такого відповідальним за доступ до Терміналу, як і не були ініційовані зміни в цій частині договору з моменту його укладення. Також з вересня 2018 року товариство не використовує приміщення за адресою: м. Київ, вул. Ділова, б. 5. Таким чином, за доводами відповідача, послуги отримувались особою та у місцях (адресах), що не мали відношення до господарської діяльності позивача.
Клегія суддів звертає увагу, що в Реєстрі послуг (документ, що є частиною Угоди) зазначено, що адреса знаходження обладнання і адреса для виставлених рахунків: вул. Ділова, 5, м. Київ /а.с.96-98, том 2/.
Згідно з підпунктом (а) пункту 2 "Термін дії" Угоди, ця Угода набирає чинності з дати її затвердження ПП і діє протягом двох років, починаючи з дати першого випадку надання Послуг. При цьому ця Угода автоматично поновлюється на наступні дворічні періоди (підпункт (б) пункту 2 "Термін дії" Угоди).
Таким чином, мінімальний строк дії угоди з компанією "Bloomberg Finance LP" на використання термінала "Блумберг" є виключно два роки та може автоматично поновлюватися на наступні дворічні періоди.
Позивач у наданих поясненнях зазначив, що на момент укладення Угоди з компанією "Блумберг" (12.05.2016) позивач мав законні підстави для використання частини офісного приміщення, розташованого за адресою: м. Київ, вул. Димитрова (перейменована на вул. Ділова) /а.с. 97-98, том 4/.
У матеріалах справи наявний договір суборенди №017/2-СЕ від 01.06.2017, яким передбачено, що орендар передає, а суборендар приймає у тимчасове оплачуване користування нежитлове приміщення, а саме частину приміщення в будівлі на третьому поверсі, загальною площею 8,6 кв.м. /а.с. 101-105, том 4/.
Указаним договором визначено термін "будівля" - будівля, яка знаходиться за адресою: Україна, м. Київ, вулиця Ділова (Димитрова, перейменована згідно з рішенням Київської міської ради 13.11.2014 №373/373 зі змінами та доповненнями) 5 корпус, 2, літера В1 і є цілісним офісним комплексом /а.с. 101-105, том 4/.
Факт користування даним приміщенням з 01.06.2017 по 31.08.2018 підтверджується цим договором, актом прийому-передачі в суборендне користування /а.с. 106, том 4/, додатковою угодою №2 /а.с. 107, том 4/, актом приймання-передачі (повернення) приміщення /а.с. 108.том 4/.
З 01.09.2018 позивач використовує іншу адресу: м. Київ, вул. Ярославська, 58, що підтверджується договором суборенди №018/2-СЕ /а.с. 108- 113, том 4/ та актом прийому-передачі частини приміщення /а.с. 115, том 4/.
Колегія суддів звертає увагу, що під час перевірки контролюючим органом не надано оцінку вищезазначеним документам.
Крім того, у Реєстрі послуг контактною особою користувача (позивача) та контактною особою для виставлення рахунка є: ОСОБА_1 НОМЕР_1 .
Як зазначає позивач у наданих поясненнях, під час перевірки контролюючому органу була надана інформація, що ОСОБА_1 був представником (англомовним представником) товариства під час укладення Угоди, яка була укладена саме англійською мовою. Потім була переведена українською власними силами позивача. Усі питання функціонування угоди вирішуються сторонами в порядку, як зазначено в самій Угоді, зокрема, у пункті 19 Угоди, який встановлює такі шляхи комунікації як факс, електронна пошта або будь-який інший електронний засіб.
В акті перевірки відповідач зазначив, що ОСОБА_1 , не перебуваючи у трудових/цивільно-правових відносинах із позивачем, користувався доступом до Терміналу Блумберг … (абзац 8 сторінка 12 акта перевірки). На переконання позивача, те, що особа зазначена як контактна (на момент укладення Угоди) чи отримала рахунок від Bloomberg в якості контактної особи, не означає, що саме ця особа є фактичним отримувачем послуг, які надавались Bloomberg позивачу в межах Угоди.
Указане спростовується підпунктом (а) пункту 9 "Об'єм Послуг" Угоди /а.с. 99-101, том 2/.
Також позивачем зазначено, що ОСОБА_1 був представником товариства, як контактна особа (англомовний представник), який був на той час керівником департаменту інформаційних технологій і автоматизації ТОВ "Смарт-Холдинг", яке має корпоративний зв'язок з товариством. ОСОБА_1 надав технічну допомогу в укладенні з Блумберг Угоди.
Крім того, позивач вказав, що комунікація з Блумберг відбувалась та відбувається і зараз через спеціалізований інтернет-портал Блумберг (посилання - https://service.bloomberg.com), на якому зареєстрований обліковий запис товариства 30281725, указаний в Угоді як "ACCOUNT № 30281725".
Доступ до цього порталу мали (а також мають на теперішній час) виключно співробітники товариства. Зокрема, на сьогоднішній день це ОСОБА_5 , який є спеціалістом в сфері ІТ (інформаційних технологій). Він отримує автоматичну розсилку рахунків на свою електронну поштову адресу: ІНФОРМАЦІЯ_1. Тобто він забезпечує технічне адміністрування взаємовідносин з Блумберг.
Реєстрація відповідального співробітника виконується на вказаному порталі після укладання Угоди. У разі виникнення запитань чи технічних проблем, вони вирішуються зверненням до менеджерів Блумберг із зареєстрованої поштової скриньки або дзвінком на контактні номери телефону.
Крім того, позивач зазначив, що товариством в особі його фахових спеціалістів здійснювався пошук в базі даних Bloomberg Professional потенційно зіставних позик, з метою розрахунку ринкових діапазонів процентних ставок в контрольованих операціях з нарахування процентів за договорами позик UA/L1 від 09.04.2009, UA/L2 від 11.12.2009, UA/L3 від 15.02.2010 із застосуванням критеріїв зіставності, які найбільш об'єктивно відображають комерційні та фінансові умови здійснення контрольованих операцій і вплив яких на ціну операцій є істотним.
Па підставі розрахункових даних, отриманих з бази даних Bloomberg Professional, товариством проведено розрахунок ринкового рівня процентних ставок в контрольованих операціях, зокрема згідно з Порядком розрахунку діапазону цін (рентабельності) та медіани такого діапазону для цілей трансфертного ціноутворення, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 04.06.2015 № 381.
Результати ринкового діапазону контрольованих операцій використовувались товариством для заповнення Звіту про контрольовані операції та заповнення додатка ТЦ (самостійне коригування ціни контрольованої операції і сум податкових зобов'язань платника податку) податкової декларації з податку на прибуток, а також для складання документації, як того вимагає податкове законодавство.
На підтвердження наведеного позивачем надані до суду, зокрема: скрін-копії пошуку позик в базі даних Bloomberg Professional, скрін-копії пошуку інформації з метою виконання коригувань фінансових та комерційних умов потенційно зіставних позик в базі даних Bloomberg для розрахунку ринкових діапазонів процентних ставок в контрольованих операціях 1 та 2 /а.с. 163-187, том 4/; лист-запит від Блумберг до ОСОБА_1 на уточнення адреси ТОВ "Регал Петролеум Корпорейшн (Юкрейн) Лімітед", щоб надіслати підписану версію договору (додаток № 4) /а.с.188, том 4/; портал Блумберг, де зареєстрована компанія ТОВ "Регал Петролеум Корпорейшн (Юкрейн) Лімітед" (додаток № 5) /а.с.189, том 4/.
Таким чином, колегія суддів погоджується з доводами позивача, що використання товариством у власній господарській діяльності бази Блумберг підтверджується вищенаведеними доказами.
За приписами ч. 1 ст. 77 Кодексу адміністративного судочинства України, кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 КАС України.
В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
Враховуючи те, що відповідач під час розгляду справи не довів правомірності своїх рішень, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про те, що податкові повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Полтавській області від 11.08.2021 № 00055570701, від 11.08.2021 № 00055730701, від 11.11.2021 № 00083720701, від 11.11.2021 № 00083730701 є протиправними та підлягають скасуванню.
Отже, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про задоволення позовних вимог ТОВ "Регал Петролеум Корпорейшн (Юкрейн) Лімітед".
Відповідно до ч. 1 ст. 2 КАС України, завданням адміністративного судочинства є захист прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб у сфері публічно-правових відносин від порушень з боку органів державної влади, органів місцевого самоврядування, їхніх посадових і службових осіб, інших суб'єктів при здійсненні ними владних управлінських функцій на основі законодавства, в тому числі на виконання делегованих повноважень, шляхом справедливого, неупередженого та своєчасного розгляду адміністративних справ.
Згідно із ч. 1 ст. 6 КАС України, суд при вирішенні справи керується принципом верховенства права, відповідно до якого, зокрема, людина, її права та свободи визнаються найвищими цінностями та визначають зміст і спрямованість діяльності держави.
Відповідно до ч. 1 ст. 9 КАС України, розгляд і вирішення справ в адміністративних судах здійснюються на засадах змагальності сторін та свободи в наданні ними суду своїх доказів і у доведенні перед судом їх переконливості.
Згідно зі ст. 242 КАС України, рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з'ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.
При цьому, суд враховує положення Висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів щодо якості судових рішень (пункти 32-41), в якому, серед іншого, звертається увага на те, що усі судові рішення повинні бути обґрунтованими, зрозумілими, викладеними чіткою і простою мовою і це є необхідною передумовою розуміння рішення сторонами та громадськістю; у викладі підстав для прийняття рішення необхідно дати відповідь на доречні аргументи та доводи сторін, здатні вплинути на вирішення спору; виклад підстав для прийняття рішення не повинен неодмінно бути довгим, оскільки необхідно знайти належний баланс між стислістю та правильним розумінням ухваленого рішення; обов'язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент заявника на підтримку кожної підстави захисту; обсяг цього обов'язку суду може змінюватися залежно від характеру рішення. При цьому, зазначений Висновок також акцентує увагу на тому, що згідно з практикою Європейського суду з прав людини очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах.
Суд також враховує позицію Європейського суду з прав людини (в аспекті оцінки аргументів учасників справи у касаційному провадженні), сформовану в пункті 58 рішення у справі "Серявін та інші проти України" (№ 4909/04): згідно з його усталеною практикою, яка відображає принцип, пов'язаний з належним здійсненням правосуддя, у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються; хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов'язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент; міра, до якої суд має виконати обов'язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (див. рішення у справі "Руїс Торіха проти Іспанії" (Ruiz Torija v. Spain), серія A, 303-A, п. 29).
Частиною 1 ст. 315 КАС України визначено, що за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін.
Відповідно до ст. 316 КАС України, суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Під час апеляційного провадження, колегія суду не встановила таких порушень судом першої інстанції норм матеріального і процесуального права, які б призвели до неправильного вирішення справи по суті, які були предметом розгляду і заявлені в суді першої інстанції.
Доводи апеляційної скарги не знайшли свого підтвердження в ході розгляду справи судом апеляційної інстанції, спростовані зібраними по справі доказами та встановленими обставинами, з наведених підстав висновків суду не спростовують.
Таким чином, колегія суддів вважає, що рішення суду першої інстанції є обґрунтованим, прийнятим на підставі з'ясованих та встановлених обставинах справи, які підтверджуються доказами, та ухваленим з додержанням норм матеріального і процесуального права, а тому залишає апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін.
Керуючись ст. ст. 242, 243, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 328 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -
Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Полтавській області залишити без задоволення.
Рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 08.01.2025 по справі № 440/17605/21 залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її ухвалення та може бути оскаржена у касаційному порядку протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду.
Головуючий суддя С.П. Жигилій
Судді Я.М. Макаренко Т.С. Перцова