15 квітня 2025 року м. Дніпросправа № 160/13375/24
Третій апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:
головуючого - судді Юрко І.В., суддів: Білак С.В., Чабаненко С.В.,
секретарі судового засідання Жмуренко В.В.,
за участі представника позивача Савченка В.А.,
представника відповідача Волошиної В.В.,
розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 19 листопада 2024 року в адміністративній справі №160/13375/24 (головуючий суддя першої інстанції Боженко Н.В., повний текст рішення складено 28.11.2024 року) за позовом Державного підприємства «Дослідне господарство «РУНО» Національної академії аграрних наук України до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, рішень, -
Позивач 23.05.2024 року звернувся до Дніпропетровського окружного адміністративного суду з позовом до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області, в якому просив визнати протиправними та скасувати:
1) податкове повідомлення-рішення №0107240713 від 08.03.2024 року форми «ПС», яким нараховано штрафних санкцій на суму 1020 грн.;
2) податкове повідомлення-рішення №0152790713 від 01.04.2024 року форми «ПС», яким нараховано штрафних санкцій на суму 2040 грн.;
3) податкове повідомлення-рішення №0160160713 від 12.04.2024 року форми «Р», яким збільшено суму грошового зобов'язання за платежем податок на прибуток підприємств і організацій, які перебувають у державній власності, на суму 10385956 грн. 50 коп.;
4) податкове повідомлення-рішення №0156440713 від 12.04.2024 року форми «П», яким зменшено суму від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток по періодах 9 місяців 2020 року в сумі 12561119 грн.;
5) податкове повідомлення-рішення №0156210713 від 12.04.2024 року форми «Р», яким збільшено суму грошового зобов'язання за платежем: частина чистого прибутку (доходу) господарських організацій на 35607604 грн.;
6) податкове повідомлення-рішення №0161980713 від 12.04.2024 року форми «ПС», яким нараховано штрафні (фінансові) санкції (штрафи) у сумі 680 грн. у зв'язку з неподанням до контролюючого органу розрахунку чистого прибутку (доходу), що підлягає сплаті до державного бюджету державними (унітарними) підприємствами та їх об'єднаннями за 2017, 2018 роки;
7) податкове повідомлення-рішення №0156870713 від 12.04.2024 року форми «Р», яким збільшено суму грошового зобов'язання за платежем податок на додану вартість із вироблених в Україні товарів, робіт, на суму 15457758 грн.;
8) податкове повідомлення-рішення №0159090713 від 12.04.2024 року форми «В4», яким зменшено від'ємне значення, що зараховується до складу податкового кредиту з ПДВ на суму 181618 грн. за вересень 2020 рік;
9) податкове повідомлення-рішення №0159390713 від 12.04.2024 року форми «ПН», яким нараховано штрафні (фінансові) санкції в сумі 3400 гривень у зв'язку з відсутністю реєстрації податкових накладних на суму обсягу постачання 16531036 грн. сума ПДВ 3306207,28 грн.;
10) податкове повідомлення-рішення №0156290713 від 12.04.2024 року форми «Р», яким збільшено суму грошового зобов'язання із земельного податку з юридичних осіб на суму 5713002 грн., 17 коп;
11) податкове повідомлення-рішення №0157360708 від 10.04.2024 року форми «С», яким до підприємства застосовані штрафні санкції в сумі 500000 грн. за зберігання палива без ліцензії;
12) рішення № 055052410 від 10.04.2024 року, яким застосовано штрафні санкції в сумі 170 грн. у зв'язку з неподанням звітності по єдиному внеску;
13) рішення №0155032410 від 10.04.2024 року, яким застосовано штрафні санкції в сумі 170 грн. у зв'язку з неподанням звітності по єдиному внеску;
14) податкове повідомлення-рішення №0154902410 від 10.04.2024 року форми «ПС», яким застосовано штрафні санкції зав сумі 1020 грн. у зв'язку з порушенням обов'язків податкового агента;
15) податкове повідомлення-рішення №0154932410 від 10.04.2024 року форми «Д», яким збільшено суму грошового зобов'язання з податків, зборів, штрафних санкцій, пені з податку на доход фізичних осіб на суму 672933 грн. 39 коп.;
16) податкове повідомлення-рішення №0154972410 від 10.04.2024 року форми «Д», яким збільшено суму грошового зобов'язання з податків, зборів, штрафних санкцій, пені з військового збору на суму 74293 грн. 53 коп..
Позовна заява обґрунтована посиланням на протиправність податкових повідомлень-рішень та рішень відповідача. Позивач зазначає про незаконність дій відповідача у зв'язку з призначенням та проведенням перевірки, вважає безпідставними висновки перевірки, на підставі яких прийняті відповідні правові акти відповідача, оскільки дані бухгалтерського обліку чітко відповідають первинним документам, а об'єкт оподаткування сформований на підставі даних бухгалтерського обліку та первинних документів. Донарахування податків та штрафних санкцій відбулось безпідставно.
Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 19 листопада 2024 року позовні вимоги задоволено в повному обсязі.
Не погодившись з рішенням суду першої інстанції, відповідач подав апеляційну скаргу, в якій просив рішення суду скасувати та прийняти нове судове рішення про відмову в задоволенні позовних вимог.
В обґрунтування апеляційної скарги зазначено, що судом першої інстанції при прийнятті рішення порушено норми матеріального та процесуального права. Скаржник вважає, що судом першої інстанції при ухваленні рішення на враховано обставини, які мають суттєве значення для справи. Відповідач вказує, що під час проведення перевірки позивачу вручено запит на надання документів, відповідь на який не надано. Також вказує, що строки давності для визначення позивачу грошових зобов'язань не пропущені з огляду на зупинення їх перебігу спочатку через карантин, а в подальшому через воєнний стан. Вказує на те, що позивачем занижено об'єкт оподаткування за рахунок відображення в бухгалтерському обліку нереальних господарських операцій. Таке заниження також свідчить і про безпідставне завищення розміру податкового кредиту. Щодо земельного податку вказує на правомірність висновків контролюючого органу з огляду на їх підтвердження матеріалами перевірки. Також вказує, що відповідачем правомірно застосовано до позивача штрафні санкції за зберігання пального без ліцензії, а також зауважує, що позивачем порушено вимоги щодо подання податкової звітності та звітності з ЄСВ. При цьому щодо ЄСВ також наявні порушення нарахування та обчислення розміру грошових зобов'язань. Вважає, що спірні рішення є правомірними, а підстави для їх скасування відсутні.
Позивач подав відзив на апеляційну скаргу, в якому просив відмовити в задоволенні вимог апеляційної скарги, рішення суду першої інстанції залишити без змін.
В судовому засіданні апеляційної інстанції представник відповідача вимоги апеляційної скарги підтримав, просив їх задовольнити.
Представник позивача проти вимог апеляційної скарги заперечував, просив рішення суду першої інстанції залишити без змін.
Відповідно до частин першої та другої статті 308 Кодексу адміністративного судочинства України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги. Суд апеляційної інстанції не обмежений доводами та вимогами апеляційної скарги, якщо під час розгляду справи буде встановлено порушення норм процесуального права, які є обов'язковою підставою для скасування рішення, або неправильне застосування норм матеріального права.
Колегія суддів, заслухавши доповідь судді-доповідача, пояснення представників сторін, перевіривши матеріали справи, доводи апеляційної скарги та відзиву на скаргу, встановила наступне.
Позивач - Державне підприємство «Дослідне господарство «РУНО» Національної академії аграрних наук України є юридичною особою, зареєстрований 27.08.2001 року, дата запису 23.06.2005 року, код ЄДРПОУ: 00846286, основний вид економічної діяльності: 01.11. Вирощування зернових культур (крім рису), бобових культур і насіння олійних культур (основний).
Відповідач - Головне управління ДПС у Дніпропетровській області є суб'єктом владних повноважень, який в межах спірних правовідносин реалізує надані йому Податковим кодексом України повноваження.
Ухвалою Господарського суду Дніпропетровської області від 05 квітня 2016 року у справі №904/2032/16 порушено провадження у справі про банкрутство позивача, введено процедуру розпорядження майном боржника.
Ухвалою Господарського суду Дніпропетровської області від 13 грудня 2016 року у справі №904/2032/16 припинено процедуру розпорядження майном позивача, введено процедуру санації позивача.
Ухвалою Господарського суду Дніпропетровської області від 29 листопада 2018 року у справі №904/2032/16 призначено керуючим санацією позивача арбітражного керуючого Савченко Вячеслава Анатолійовича.
На час розгляду справи в суді апеляційної інстанції все ще триває процедура санації позивача.
Наказом ГУ ДПС у Дніпропетровській області від 10.02.2021 року №485-п призначено документальну планову виїзну перевірку позивача з 24.02.2021 року тривалістю 10 робочих днів за період діяльності з 01.01.2017 року по 30.09.2020 року. Серед підстав призначення перевірки вказано Постанову Кабінету Міністрів України «Про скорочення строку дії обмеження в частині дії мораторію на проведення деяких видів перевірок» від 03.02.2021 року №89 (а.с.94-зворот т.4).
Наказом відповідача від 05.03.2021 року №1183-п перенесено строк проведення перевірки до дати отримання документів або забезпечення доступу до них (у зв'язку з вилученням первинних документів правоохоронним органом) (а.с.95-зворот т.4).
Наказом відповідача від 05.02.2024 року №415-п поновлено проведення перевірки з 07.02.2024 року терміном на 4 робочі дні (а.с.96 т.4).
В період з 07.02.2024 року по 19.02.2024 року ГУ ДПС у Дніпропетровській області проведено перевірку документальну планову виїзну перевірку Державного підприємства «Дослідне господарство «РУНО» Національної академії аграрних наук України за період з 01.01.2017 року по 30.09.2020 року, за результатами якої 26.02.2024 року складено Акт перевірки №462/04-36-07-13-05/00846286 (а.с. 128-160 т.1).
Позивачем на Акт перевірки подавались заперечення від 22.03.2024 року №01-02/316 та додаткові заперечення від 25.03.2024 року №01-02/317 (а.с. 27-29, 30-45 т.1).
За результатами розгляду заперечень контролюючий орган 05.04.2024 року листом №24152/6/04-36-07-13-12 повідомив позивача, що висновок акту перевірки викладено в новій редакції (а.с. 69-79 т.1).
Так, висновками акту перевірки встановленіо порушення позивачем:
- п. 44.1. ст. 44, п.п. 134.1.1. п.134.1. ст.134, п.140.4, п.140.5, п.140.5.11 ст.140 ПК України: занижено об'єкт оподаткування з податку па прибуток (рядок 04 Декларацій) на загальну суму 64036722,00 грн. (56063 841+ 7972881), в т.ч. по періодах: за 2017 рік на суму 11041204 грн.; за 2018 рік на суму 26728628 грн.; за 2019 рік на суму 18294009 грн.; 9 місяців 2020 року на суму 7972881 грн., в результаті чого занижено податок на прибуток на загальну суму 11526610 грн.. у тому числі: 2017 рік у сумі - 1987416 грн.; 2018 рік - 4811153 грн.; 2019 рік - 3292922 грн.; 2020 рік - 1435119 грн.. У зв'язку в тим, що підприємство задекларувало від'ємне значення об'єкта оподаткування з податку па прибуток, що підлягає донарахуванню сума податку па прибуток у сумі 9265609 грн., у тому числі: 2018 рік - 4481390 грн.; 2019 рік - 3311881 грн.; III квартали 2020 року - 1472338 (1 квартал 2023 року - 0 грн., II квартал 2023 року - 0 грн., III квартал 2023 року - 1472338 грн.) та зменшено від'ємне значення об'єкту оподаткування (показник р.04 Декларації) за три квартали 2020 року на суму 12561119 грн.;
- пп. 14.1.39 п. 14.1. ст.14 ПК України та п.1 Порядку відрахування до державного бюджету частини чистого прибутку (доходу) державними унітарними підприємствами та їх об'єднаннями, затвердженого постановою КМУ від 23.02.2011 року №138, внаслідок чого встановлено заниження чистого прибутку (доходу), що відраховується комунальними унітарними підприємствами та об'єднаннями до держаного бюджету її а суму суму 35607604 грн., в тому числі: 2017 рік - 5679750 грн.; 2018 рік - 16438088 грн.; 2019 рік - 13489766 грн.;
- п.49.2. п.п.49.18.1 п.49.18 ст.49, п.120.1. ст.120, ст.202 ПК України - ненадання розрахунку частини чистого прибутку (доходу), що підлягає сплаті до державного бюджету держави ний унітарними підприємствами та їх об'єднаннями за 2017, 2018 р.р.
- п.44.1 ст.44, п.185.1 ст.185, п.187.1 ст.187, п.п.198.1., 198.2, 198.3, 198.6 ст.198 ПК України, в результаті чого встановлено заниження податку на додану вартість на загальну суму 12668982 грн,. у зв'язку з тим, що підприємство декларувало від'ємне значення з ПДВ за вересень 2020 року у сумі 81618 грн., то підлягає донарахуванню 12487364 грн.. у т.ч. травень 2017 року на суму 28850 грн., червень 2017 року на суму 61779 грн., липень 2017 року на суму 33529 грн., серпень 2017 року на суму 8712 грн., вересень 2017 року на суму 83103 грн., жовтень 2017 року на суму 509250 грн., листопад 2017 року на суму 1132864 грн., грудень 2017 року на суму 429718 грн., березень 2018 року на суму 573250 грн., квітень 2018 року на суму 512540 грн., липень 2018 року на суму 474378 грн., серпень 2018 року на суму 480900 грн., вересень 2018 року на суму 97171 грн., жовтень 2018 року на суму 2093044 грн., листопад 2018 року на суму 778592 грн., листопад 2019 року на суму 10832 грн., грудень 2019 року на суму 3367401 грн., серпень 2020 року на суму 291403 грн., вересень 2020 року на суму 1594576 грн., та зменшено від'ємне значення об'єкту оподаткування за вересень 2020 року у розмірі 181618 грн.;
- п.201,1, п.201,10 ст.201 ПК України позивачем порушено граничні терміни реєстрації та не здійснено реєстрацію податкових накладних в ЄРПН. За дані порушення передбачено застосування штрафних санкцій відповідно п.120-1.1., п.120-1.2 ст.120-1, п.273.1, 273.2 ст.273, п.п.277.1 ст.277 та п.286.1 статті 286 ПК України;
- занижено земельний податок на суму 4787476.57 грн., в т.ч.: 2017 рік - 2604898,30 грн., 2018 - 2040858,39 грн., 2019 рік -141198,88 грн.:
- п.49.2, п. 49.2., пп. 49.18.1. п. 49.18 ст.49, п.120.1 ст.120. ст.202 ПК України - несвоєчасне подання податкової декларації з плати за землю за 2019 рік;
- пп. «б» п.176.2 ст.176 ПК України та розділу ІІІ Порядку №4 Порядку заповнення податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого на користь фізичних осіб, і сум утриманого з них податку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 13.01.2015 №4 особи, які мають статус податкових агентів, зобов'язані: «подавати у строки, встановлені цим Кодексом для податкового кварталу, податковий розрахунок суми доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, а також суми утриманого з них податку до органу державної податкової служби за місцем свого розташування»;
- пп.16.1.4 п.16.1 ст.16, п.57.1, ст.57, пп.168.1.5 п.168.1 ст.168, пп.176.2 «а» п.176.2 ст.176 ПК України, що призвело до несвоєчасної сплати узгодженого грошового зобов'язання з податку на доходи фізичних осіб у розмірі 2504410,7 грн. та до несплати узгодженого грошового зобов'язання з податку на доходи фізичних осіб у розмірі 420435,81 грн.;
- пп.1.4, 1.6 п.16-1 підрозділу 10 Розділу-XX ПК України, що призвело до несвоєчасної сплати узгодженого грошового зобов'язання по військовому збору у розмірі 212530,02 грн., та до несплати військового збору у розмірі 80141,08 грн.;
- п.4 ч.2 ст.6 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування» від 08 липня 2010 року №2464-VI, з урахуванням п.1 р.ІІІ Порядку формування та подання страхувальниками звіту щодо сум нарахованого єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування, затвердженого наказом міністерства фінансів України від 14 квітня 2015 року №435, що призвело до надання звіту по ССВ: за липень 2018, листопад 2018, листопад 2020 року, з порушенням встановленого порядку;
- ст.15 «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального, а саме:
- зберігання пального без наявності відповідної ліцензії за адресою Дніпропетровська обл. с. Затишне, вул. Мирна, буд,22.
На підставі акту перевірки контролюючим органом прийнято:
1) податкове повідомлення-рішення №0107240713 від 08.03.2024 року форми «ПС», яким нараховано штрафних санкцій на суму 1020 грн.;
2) податкове повідомлення-рішення №0152790713 від 01.04.2024 року форми «ПС», яким нараховано штрафних санкцій на суму 2040 грн.;
3) податкове повідомлення-рішення №0160160713 від 12.04.2024 року форми «Р», яким збільшено суму грошового зобов'язання за платежем податок на прибуток підприємств і організацій, які перебувають у державній власності, на суму 10385956 грн. 50 коп.;
4) податкове повідомлення-рішення №0156440713 від 12.04.2024 року форми «П», яким зменшено суму від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток по періодах 9 місяців 2020 року в сумі 12561119 грн.;
5) податкове повідомлення-рішення №0156210713 від 12.04.2024 року форми «Р», яким збільшено суму грошового зобов'язання за платежем: частина чистого прибутку (доходу) господарських організацій на 35607604 грн.;
6) податкове повідомлення-рішення №0161980713 від 12.04.2024 року форми «ПС», яким нараховано штрафні (фінансові) санкції (штрафи) у сумі 680 грн. у зв'язку з неподанням до контролюючого органу розрахунку чистого прибутку (доходу), що підлягає сплаті до державного бюджету державними (унітарними) підприємствами та їх об'єднаннями за 2017, 2018 роки;
7) податкове повідомлення-рішення №0156870713 від 12.04.2024 року форми «Р», яким збільшено суму грошового зобов'язання за платежем податок на додану вартість із вироблених в Україні товарів, робіт, на суму 15457758 грн.;
8) податкове повідомлення-рішення №0159090713 від 12.04.2024 року форми «В4», яким зменшено від'ємне значення, що зараховується до складу податкового кредиту з ПДВ на суму 181618 грн. за вересень 2020 рік;
9) податкове повідомлення-рішення №0159390713 від 12.04.2024 року форми «ПН», яким нараховано штрафні (фінансові) санкції в сумі 3400 гривень у зв'язку з відсутністю реєстрації податкових накладних на суму обсягу постачання 16531036 грн. сума ПДВ 3306207,28 грн.;
10) податкове повідомлення-рішення №0156290713 від 12.04.2024 року форми «Р», яким збільшено суму грошового зобов'язання із земельного податку з юридичних осіб на суму 5713002 грн., 17 коп;
11) податкове повідомлення-рішення №0157360708 від 10.04.2024 року форми «С», яким до підприємства застосовані штрафні санкції в сумі 500000 грн. за зберігання палива без ліцензії;
12) рішення № 055052410 від 10.04.2024 року, яким застосовано штрафні санкції в сумі 170 грн. у зв'язку з неподанням звітності по єдиному внеску;
13) рішення №0155032410 від 10.04.2024 року, яким застосовано штрафні санкції в сумі 170 грн. у зв'язку з неподанням звітності по єдиному внеску;
14) податкове повідомлення-рішення №0154902410 від 10.04.2024 року форми «ПС», яким застосовано штрафні санкції зав сумі 1020 грн. у зв'язку з порушенням обов'язків податкового агента;
15) податкове повідомлення-рішення №0154932410 від 10.04.2024 року форми «Д», яким збільшено суму грошового зобов'язання з податків, зборів, штрафних санкцій, пені з податку на доход фізичних осіб на суму 672933 грн. 39 коп.;
16) податкове повідомлення-рішення №0154972410 від 10.04.2024 року форми «Д», яким збільшено суму грошового зобов'язання з податків, зборів, штрафних санкцій, пені з військового збору на суму 74293 грн. 53 коп..
Вважаючи такі рішення відповідача протиправними, позивач оскаржив їх до суду.
Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції дійшов висновку щодо відсутності у податкового органу права на проведення документальної планової перевірки позивача під час дії мораторію, встановленого п.52-2 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України, та наявність підстав для визнання протиправним і скасування у зв'язку з цим спірного наказу.
Апеляційний суд, переглядаючи рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування судом норм матеріального та процесуального права, зазначає про таке.
Відповідно до статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцієюта законами України.
Відповідно до статті 1 Податкового кодексу України відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов'язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов'язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.
Згідно зі статтею 20 ПК України контролюючі органи мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.
Приписами п. 81.1 статті 81 ПК України визначено, що посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення документальної виїзної перевірки, фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред'явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, таких документів: - направлення на проведення такої перевірки; - копії наказу про проведення перевірки; - службового посвідчення осіб, які зазначені в направленні на проведення перевірки.
Згідно з пунктом 77.4 статті 77 ПК України про проведення документальної планової перевірки керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу приймається рішення, яке оформлюється наказом. Право на проведення документальної планової перевірки платника податків надається лише у випадку, коли йому (його представнику) не пізніше ніж за 10 календарних днів до дня проведення зазначеної перевірки вручено під розписку або надіслано рекомендованим листом з повідомленням про вручення копію наказу про проведення документальної планової перевірки та письмове повідомлення із зазначенням дати початку проведення такої перевірки.
Відповідно до пунктів 77.6-77.9 статті 77 ПК України допуск посадових осіб контролюючих органів до проведення документальної планової виїзної перевірки здійснюється згідно із статтею 81 цього Кодексу. Документальна планова невиїзна перевірка здійснюється у порядку, передбаченому статтею 79 цього Кодексу. Строки проведення документальної планової перевірки встановлені статтею 82 цього Кодексу. Перелік матеріалів, які можуть бути підставою для висновків під час проведення документальної планової перевірки, та порядок надання платниками податків документів для такої перевірки встановлено статями 83, 85 цього Кодексу. Порядок оформлення результатів документальної планової перевірки встановлено статтею 86 цього Кодексу.
Пунктом 52-2 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України установлено мораторій на проведення документальних та фактичних перевірок на період з 18 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), крім: документальних позапланових перевірок, що проводяться на звернення платника податків; документальних позапланових перевірок з підстав, визначених підпунктами 78.1.7 та 78.1.8 пункту 78.1 статті 78 цього Кодексу; фактичних перевірок в частині порушення вимог законодавства в частині: обліку, ліцензування, виробництва, зберігання, транспортування та обігу пального, спирту етилового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів; цільового використання пального та спирту етилового платниками податків; обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками; здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту етилового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального, з підстав, визначених підпунктами 80.2.2, 80.2.3 та 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 цього Кодексу.
Інформація про перенесення документальних планових перевірок, які відповідно до плану-графіку проведення планових документальних перевірок мали розпочатися у період з 18 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), та на день набрання чинності Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо підтримки платників податків на період здійснення заходів, спрямованих на запобігання виникненню і поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19)» не були розпочаті, включається до оновленого плану-графіку, який оприлюднюється на офіційному веб-сайті центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, протягом 10 календарних днів з дня завершення дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19).
Документальні та фактичні перевірки, що були розпочаті до 18 березня 2020 року та не були завершеними, тимчасово зупиняються на період по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19). Таке зупинення перериває термін проведення перевірки та не потребує прийняття будь-яких додаткових рішень контролюючим органом.
На період з 18 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), зупиняється перебіг строків давності, передбачених статтею 102 цього Кодексу.
Тобто, вимоги пункту 52-2 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України пов'язані та прямо відсилають до актів Кабінету Міністрів України, на підставі яких завершується дія карантину з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19).
Так, постановою Кабінету Міністрів України «Про встановлення карантину та запровадження обмежувальних протиепідемічних заходів з метою запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, спричиненої коронавірусом SARS-CoV-2», від 9 грудня 2020 року №1236 установлено з 19 грудня 2020 року до 31 грудня 2021 року на території України карантин.
Як вбачається з матеріалів справи 10.02.2021 року відповідачем видано наказ №485-п «Про проведення документальної планової виїзної перевірки ДП «Дослідне господарство «РУНО» Національної академії аграрних наук України, яким наказано провести документальну планову виїзну перевірку ДП «Дослідне господарство «РУНО» Національної академії аграрних наук України (код ЄДРПОУ 00846286) з 24.02.2021 тривалістю 10 робочих днів. Перевірку провести за період діяльності 01.01.2017- 30.09.2020 з метою здійнення контролю за додержанням вимог податкового, та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на органи ДПС, правильностю обчислення, повнотою та своєчасністю сплати до бюджетів, державних цільових фондів податків, зборів та інших платежів, установлених законодавством (а.с.94-зворот т.4).
Підставою перевірки в наказі зазначено п.п.75.1.2 пункту 75.1 статті 75, пункту 77.1, пункту 77.4 статті 77 ПК ПК України, а також Постанову Кабінету Міністрів України «Про скорочення строку дії обмеження в частині дії мораторію на проведення деяких видів перевірок» від 03.02.2021 року №89.
Колегія суддів звертає увагу, що станом на час видання наказу (10.02.2021 року) Кабінетом Міністрів України не приймалось рішення про завершення дії карантину з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), а відтак у вказаний період діяв мораторій на проведення документальних перевірок платників податків, а тому призначення такої перевірки є протиправним.
Тобто, в період запровадження законодавчим органом влади мораторію на проведення перевірок, така перевірка була призначена відповідно до вказаного вище наказу.
Відповідач в апеляційній скарзі, обгрунтовуючи правомірність призначення перевірки, зазначає наступне.
Відповідно до вимог пункту 4 розділу II Закону України від 17 вересня 2020 року №909-ІХ «Про внесення змін до Закону України «Про державний бюджет України на 2020 рік» на період дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України з метою запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, надано право Кабінету Міністрів України скорочувати строк дії обмежень, заборон, пільг та гарантій, встановлених відповідними законами України, прийнятими з метою запобігання виникненню і поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, крім випадків, коли зазначене може призвести до обмеження конституційних прав чи свобод особи.
На підставі цієї норми Кабінет Міністрів України прийняв Постанову від 3 лютого 2021 року №89 «Про скорочення строку дії обмеження в частині дії мораторію на проведення деяких видів перевірки» якою було скорочено строк дії обмежень, встановлених пунктом 52-2 підрозділ 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України в частині дії мораторію на проведення деяких видів перевірок, дозволивши проведення таких видів перевірок юридичних осіб, в тому числі документальних перевірок, право на проведення яких надається з дотриманням вимог пункту 77.4 статті 77 Кодексу (право на проведення документальних планових перевірок платників податків).
У вказаному вище наказі контролюючого органу №485-п від 10.02.2021 року про проведення перевірки позивача є безпосереднє посилання на Постанову КМУ №89.
Апеляційний суд не приймає вказані посилання відповідача з огляду на таке.
Мораторій на проведення податкових перевірок на період карантину прямо закріплений пунктом 52-2 підрозділу 10 розділу XX «Перехідних положень» ПК України та вказана норма в частині обмежень на проведення планових перевірок, була чинною, її дія не зупинялась.
Відповідно до пункту 2.1 статті 2 ПК України зміна положень цього Кодексу може здійснюватися виключно шляхом внесення змін до цього Кодексу.
Тобто, зміна приписів Податкового кодексу України здійснюється виключно законами про внесення змін до Кодексу, відповідно зміна строків, дії мораторію може бути здійснення виключно шляхом прямого внесення змін до ПК України.
Згідно із пунктом 5.2 статті 5 ПК України у разі якщо поняття, терміни, правила та положення інших актів суперечать поняттям, термінам, правилам та положенням цього Кодексу, для регулювання відносин оподаткування застосовуються поняття, терміни, правила та положення цього Кодексу.
За загальним правилом вирішення колізій, передбаченим частиною третьою статті 7 КАС України, у разі невідповідності правового акта Конституції України, закону України, міжнародному договору, згода на обов'язковість якого надана Верховною Радою України, або іншому правовому акту суд застосовує правовий акт, який має вищу юридичну силу, або положення відповідного міжнародного договору України.
Відповідно, за наявності суперечливих правил і положень щодо дії мораторію на проведення перевірок, які містяться у Податковому кодексі України з одного боку, і в постанові Кабінету Міністрів України з іншого - застосуванню підлягають положення і правила саме Податкового кодексу України.
Аналогічне правозастосування викладене у постановах Верховного Суду від 22 лютого 2022 року у справі №420/12859/21, від 15 квітня 2022 року у справі №160/5267/21, від 17 травня 2022 року у справі №520/592/21, від 27 квітня 2022 року у справі № 140/1846/21, від 6 липня 2022 року у справі №360/1182/21, від 05.09.2023 року у справі №440/6926/21.
Згідно із частиною п'ятою статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України при виборі і застосуванні норми права до спірних правовідносин суд враховує висновки щодо застосування норм права, викладені в постановах Верховного Суду.
Крім того, рішенням Окружного адміністративного суду міста Києва від 26.01.2022 року у справі №640/18314/21, залишеним без змін постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 05.07.2022 року, зазначена вище постанова Кабінету Міністрів України від 03.02.2021 року №89 визнана протиправною та скасована. Суди зазначили, що Кабінет Міністрів України не наділений повноваженнями щодо відновлення проведення податкових перевірок або скорочення строку дії обмежень, встановлених пунктом 52-2 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового кодексу України в частині дії мораторію на проведення деяких видів перевірок, позаяк мораторій встановлено нормативно-правовим актом, який має вищу юридичну силу та зміни до якого вносяться виключно шляхом внесення змін саме до цього Кодексу.
Відтак, суд першої інстанції дійшов вірного висновку, що за наявності чинної норми пункту 52-2 підрозділу 10 розділу XX «Перехідних положень» ПК України, прийняття наказу, наслідком та реалізацією якого є безпосереднє проведення перевірки у період дії карантину, є протиправним та таким, що суперечить вимогам податкового законодавства, що є підставою для задоволення позовних вимог, з чим погоджується колегія суддів.
В апеляційній скарзі відповідач посилається на те, що питання застосування мораторію на податкові перевірки не був зазначений підставою поданого позивачем первинного адміністративного позову, та лише при подачі відповіді на відзив на адміністративний позов позивач послався на застосування до спірних правовідносин п.52-2 підрозділ10 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України, тому суд першої інстанції повинен був розглядати справу в межах позовних вимог.
З цього приводу апеляційний суд нагадує, що Велика Палата Верховного Суду неодноразово у своїх рішеннях, зокрема у справах №265/6582/16-ц, №487/10128/14-ц, №487/10132/14-ц, №924/1473/15, №917/1739/17 звертала увагу на те, що відповідно до принципу juranovitcuria («суд знає закони») навіть неправильна юридична кваліфікація сторонами спірних правовідносин, не звільняє суд від обов'язку застосувати для вирішення спору належні приписи юридичних норм.
Відтак, зазначене вище свідчить про те, що податковий орган, незважаючи на прийняття постанови «Про скорочення строку дії обмеження в частині дії мораторію на проведення деяких видів перевірок» від 03 лютого 2021 року №89, не був наділений повноваженнями здійснювати проведення документальної планової перевірки з дотриманням вимог пункту 78.1 статті 78 Податкового кодексу України.
Аналогічний правовий висновок викладений в постанові Верховного Суду від 27.06.2024 року у справі №120/17765/21-а.
Частиною другою статті 19 Конституції України встановлено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Посилання відповідача на те, що сама перевірка проводилась вже у 2024 року, тобто після скасування дії карантину, апеляційний суд вважає безпідставним, оскільки вказане не змінює того факту, що наказ № 485-п від 10.02.2021 року про призначення перевірки був прийнятий контролюючим органом під час дії мораторію, тобто не на підставі та не у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Наведене вище вказує про недотримання відповідачем положень частини другої статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України при проведенні перевірки та складанні акту за її результатами.
Порушення вимог Податкового кодексу України щодо неможливості проведення перевірки без наявності підстав для її проведення, які повинні бути зазначені у відповідному наказі, має наслідком визнання перевірки незаконною та не породжує правових наслідків такої перевірки, акт перевірки, виходячи із положень щодо допустимості доказів, закріплених частиною другою статті 74 Кодексу адміністративного судочинства України, не може визнаватися допустимим доказом у справі, оскільки одержаний з порушенням порядку, встановленого законом.
За таких обставин податкове повідомлення-рішення, прийняте за наслідками перевірки та на підставі акту перевірки, який є недопустимим доказом, не може вважатися правомірним і підлягає скасуванню. Встановлені судом обставини щодо протиправності призначення та проведення відповідачем перевірки, за наслідками якої і прийнято оскаржене податкове повідомлення-рішення, є достатніми для висновку про протиправність такого рішення.
При цьому зазначені обставини є самостійною підставою для задоволення позову, визнання протиправним і скасування оскарженого податкового повідомлення-рішення і не потребують перевірки підстав позову щодо наявності порушень податкового та/або іншого законодавства по суті цих порушень.
Аналогічна правова позиція викладена Верховним Судом в постанові від 22 вересня 2020 року у справі № 520/8836/18.
Отже, зміст висновків наведених постанов свідчить про те, що установивши таке порушення процедури проведення перевірки, наслідком якого є визнання протиправними її результатів, суд не може переходити до аналізу інших обставин, що слугували підставою ухвалення суб'єктом владних повноважень індивідуальних актів, з огляду на викладену вище сталу і послідовну практику Верховного Суду, відступу від якої у встановленому законом порядку не здійснювалося.
Аналогічна правова позиція викладена у постанові Верховного Суду від 20 жовтня 2021 року по справі № 815/94/16.
Водночас, Велика Палата Верховного Суду у постанові від 8 вересня 2021 року у справі №816/228/17 також сформувала правовий висновок, згідно з яким неправомірність дій контролюючого органу при призначенні і проведенні перевірки не може бути предметом окремого позову, але може бути підставами позову про визнання протиправними рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки. При цьому підставами для скасування таких рішень є не будь-які порушення, допущені під час призначення і проведення такої перевірки, а лише ті, що вплинули або об'єктивно могли вплинути на правильність висновків контролюючого органу за результатами такої перевірки та відповідно на обґрунтованість і законність прийнятого за результатами перевірки рішення.
У спірному випадку доводи щодо неправомірності дій контролюючого органу, а саме - невиконання вимог норм ПК України щодо процедури проведення перевірки, можуть бути підставою для висновку про відсутність правових наслідків такої та визнання протиправним рішення, прийнятого за її наслідками.
Така правова позиція викладена у постановах Верховного Суду від 12 жовтня 2022 року у справі № 160/24072/21, від 28 жовтня 2022 року у справі №600/1741/21-а, від 17.09.2024 року у справі №460/13803/21.
Враховуючи обставини справи в їх сукупності, суд першої інстанції дійшов висновку, що оскільки проведена перевірка стосовно позивача відбулась всупереч законодавчій забороні, такі обставини тягнуть за собою протиправність податкових повідомлень-рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки.
В постановах Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду від 04.06.2024 року у справі № 520/23110/21, від 29.05.2024 року у справі №420/19741/21 та ін. вказано, що стосовно наслідків неправомірного проведення документальних перевірок на підставі підпункту 52-2 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення Податкового кодексу України позиція Верховного Суду вже є сформованою та усталеною.
Суд звертає увагу, що такі тотожні обставини неодноразово були предметом правової оцінки Верховного Суду, який в усіх випадках визнавав неправомірність рішень, прийнятих за результатами такої перевірки:
постанова від 27.06.2024 року у справі № 120/17765/21-а (наказ від 14.09.2021 року);
постанова від 04.06.2024 року у справі № 520/23110/21 (наказ від 19.04.2021 року);
постанова від 29.05.2024 року у справі №420/19741/21 (наказ від 02.08.2021 року);
постанова від 28.05.2024 року у справі №460/16388/21 (наказ від 17.08.2021 року);
постанова від 28.05.2024 року у справі №460/16388/21 (наказ від 21.05.2021 року);
постанова від 21.05.2024 року у справі №440/8798/22 (наказ від 30.03.2021 року);
постанова від 16.04.2024 року у справі №340/9544/21 (наказ від 30.03.2021 року);
постанова від 19.03.2024 року у справі №160/12714/22 (наказ від 09.08.2021 року);
постанова від 05.09.2023 року у справі №440/6926/21 (наказ від 31.05.2021 року);
постанова від 14.12.2022 року у справі №200/3668/21 (наказ від 12.03.2021 року);
постанова від 15.04.2022 року у справі №160/5267/21 (наказ від 26.03.2021 року);
постанова від 22.02.2022 року у справі №420/12859/21 (наказ від 07.07.2021 року).
Виходячи з вищевикладеного суд констатує, що відповідач не мав правових підстав для призначення перевірки позивача в період дії карантину, при цьому безпідставно керувався положеннями Постанови №89, адже ця постанова в жодному випадку не впливала на дію мораторію на проведення такого виду перевірок, який встановлено нормативно-правовим актом вищої юридичної сили.
Враховуючи наведені вище обставини в їх сукупності, колегія суддів зазначає, що доводи апеляційної скарги не спростовують правового обґрунтування, покладеного в основу судового рішення, тому не можуть бути підставою для скасування рішення суду першої інстанції.
З урахуванням викладеного суд дійшов висновку, що судом першої інстанції правильно встановлені обставини справи, судове рішення ухвалено з дотриманням норм матеріального та процесуального права, доводи апеляційної скарги не спростовують висновків суду першої інстанції, тому відсутні підстави для задоволення апеляційної скарги та скасування рішення, крім випадків, передбачених цим пунктом.
Згідно частини першої статті 316 Кодексу адміністративного судочинства України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Керуючись статтями 242-246, 250, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 328, 329 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -
Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 19 листопада 2024 року в адміністративній справі №160/13375/24 залишити без задоволення.
Рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 19 листопада 2024 року в адміністративній справі №160/13375/24 залишити без змін.
Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.
Повний текст постанови складено 25 квітня 2025 року.
Головуючий - суддя І.В. Юрко
суддя С.В. Білак
суддя С.В. Чабаненко