01 травня 2025 р. Справа № 520/33152/24
Другий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
Головуючого судді: Подобайло З.Г.,
Суддів: Чалого І.С. , Ральченка І.М. ,
розглянувши в порядку письмового провадження у приміщенні Другого апеляційного адміністративного суду адміністративну справу за апеляційною скаргою Головного управління ДПС у Харківській області на рішення Харківського окружного адміністративного суду від 05.02.2025, головуючий суддя І інстанції: Спірідонов М.О., повний текст складено 05.02.25 по справі № 520/33152/24
за позовом Приватного підприємства "ВИРОБНИЧО-КОМЕРЦІЙНА ФІРМА "СП ВИБРОБИТ-УКРАЇНА"
до Головного управління ДПС у Харківській області
про визнання протиправними та скасування рішень, зобов'язання вчинити певні дії
Приватне підприємство "ВИРОБНИЧО-КОМЕРЦІЙНА ФІРМА "СП ВИБРОБИТ-УКРАЇНА" звернулося до Харківського окружного адміністративного суду з позовом до Головного управління ДПС у Харківській області, в якому просить суд: визнати протиправним та скасувати рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних /розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головне управління ДПС у Харківській області, а саме рішення №11799078/36035719 від 20.09.2024р. та рішення №11807307/36035719 від 23.09.2024р.; зобов'язати Державну податкову службу України зареєструвати податкові накладні №3/- від 28.08.2024 року та №4/- від 30.08.2024 року ПП "ВИРОБНИЧО-КОМЕРЦІЙНА ФІРМА "СП ВИБРОБИТ-УКРАІНА" (код ЄДРПОУ - 36035719) у день їх подання на реєстрацію 28 серпня 2024 року та 30 серпня відповідно до Єдиного реєстру податкових накладних.
Рішенням Харківського окружного адміністративного суду від 05 лютого 2025 адміністративний позов Приватного підприємства "ВИРОБНИЧО-КОМЕРЦІЙНА ФІРМА "СП ВИБРОБИТ-УКРАЇНА" задоволено частково. Скасовано рішення Головного управління ДПС у Харківській області про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних /розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних №11799078/36035719 від 20.09.2024р. та рішення №11807307/36035719 від 23.09.2024р. В іншій частині позовних вимог відмовлено. Стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Харківській області на користь Приватного підприємства "ВИРОБНИЧО-КОМЕРЦІЙНА ФІРМА "СП ВИБРОБИТ-УКРАЇНА" сплачений судовий збір в частині задоволення позовних вимог у сумі 3028 (три тисячі двадцять вісім) грн. 00 коп.
Головне управління ДПС у Харківській області, не погодившись з рішенням суду першої інстанції , подало апеляційну скаргу , вважає рішення суду таким, що прийняте з неповним з'ясуванням обставин, що мають значення для справи, не відповідає обставинам справи та прийняте з порушенням норм матеріального та процесуального права, а саме: ст. 6, 72, 73, ч. 2 ст. 74, 75, ч. 1 ст. 77, ч. 1, ст. 90, ст. 159, ч. 1-3, 5 ст. 242 Кодексу адміністративного судочинства України. Вказує , що повідомленнями позивачу запропоновано надати копії документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/ розрахунку коригування, а саме: первинних документів щодо придбання товарів. Додаткова інформація " щодо придбання/походження товарів", однак, на вказані повідомлення платником податку не було надано жодних документів чи додаткових пояснень . Отже, не є зрозумілим наявність/відсутність у позивача матеріалів, які необхідні для виробництва продукції передбаченої у рахунку на оплату №3 від 28.08.2024 та №4 від 30.08.2024, що унеможливлює прийняття позитивного рішення щодо реєстрації податкових накладних. Посилаючись на постанови Верховного Суду від 02.07.2024 у справі №440/5004/23,від 12.02.2024 у справ № 520/5563/23, від 20.02.2018 у справі № 809/117/13-а, від 22.03.2018 у справі № 815/3666/16 та від 10.04.2018 у справі № 815/24/17 вказує , що оскільки позивачем не надано первинних документів, то рішення комісії ГУ ДПС в Харківській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/ розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації прийнято відповідно до чинного законодавства та є правомірним. Судом першої інстанції не надано жодної оцінки вище зазначеним обставинам, не надано жодної оцінки доказам, які надані контролюючим, що призвело до порушення фундаментальних засад адміністративного судочинства та ухвалення незаконного та необґрунтованого судового рішення. Посилаючись на обставини та обґрунтування , викладенні в апеляційній скарзі , просить скасувати рішення Харківського окружного адміністративного суду від 05.02.2025 у справі № 520/33152/24 , прийнявши по справі нове судове рішення, яким у задоволенні позову ПП "ВИРОБНИЧО-КОМЕРЦІЙНА ФІРМА "СП ВИБРОБИТ УКРАЇНА" відмовити.
Відповідно до пункту 3 частини 1 статті 311 Кодексу адміністративного судочинства України суд апеляційної інстанції може розглянути справу без повідомлення учасників справи (в порядку письмового провадження) за наявними у справі матеріалами, якщо справу може бути вирішено на підставі наявних у ній доказів, у разі подання апеляційної скарги на рішення суду першої інстанції, які ухвалені в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін (у порядку письмового провадження).
Учасникам по даній справі було направлено судом апеляційної інстанції та отримано останніми копії ухвал Другого апеляційного адміністративного суду про відкриття апеляційного провадження та про призначення даної справи до апеляційного розгляду в порядку письмового провадження, у т.ч. копію апеляційної скарги, що підтверджується наявними в матеріалах справи довідками про доставку електронного листа та довідкою секретаря.
Колегія суддів, вислухавши суддю - доповідача, перевіривши в межах апеляційної скарги рішення суду першої інстанції , доводи апеляційної скарги, дослідивши матеріали справи у їх сукупності вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з огляду на таке.
Судом першої інстанції встановлено та підтверджено у суді апеляційної інстанції , що позивач - Приватне підприємство "ВИРОБНИЧО-КОМЕРЦІЙНА ФІРМА "СП ВИБРОБИТ-УКРАЇНА", перебуває на податковому обліку Головного управління ДПС у Харківській області, зареєстрований платником ПДВ 01 грудня 2011 року згідно із Свідоцтвом №200011381 про реєстрацію платника податку на додану вартість.
Видами економічної діяльності позивача є: 27.12 Виробництво електророзподільної та контрольної апаратури (основний); 43.21 Електромонтажні роботи; 46.52 Оптова торгівля електронним і телекомунікаційним устаткованням, деталями до нього; 46.69 Оптова торгівля іншими машинами й устаткованням; 33.12 Ремонт і технічне обслуговування машин і устатковання промислового призначення; 33.14 Ремонт і технічне обслуговування електричного устатковання.
Вид діяльності 27.12 внесений до переліку основних видів діяльності з початку реєстрації позивача як підприємства, тобто з 16.10.2008 року за кодом 31.20.1 виробництво електророзподільної та контрольної апаратури, що підтверджується довідкою з ЄДРПОУ.
З прийняттям Наказу Держспоживстандарту від 11 жовтня 2010 року № 457 "Про затвердження Національного класифікатору України. Класифікація видів економічної діяльності ДК 009:2010" перелік видів діяльності позивача приведено у відповідність до нових вимог та вид діяльності за кодом 31.20.1 змінено на код 27.12 - виробництво електророзподільної та контрольної апаратури, який діє по теперішній час і відображений у статистичних даних позивача у Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань.
12.08.2024 року між позивачем та Товариством з обмеженою відповідальністю “ОЛЕАНДР ГРУП» (код ЄДРПОУ: 38278407, покупець) було укладено Договір поставки №20240812/1, за умовами якого Постачальник зобов'язується поставляти та передати у встановлений строк (строки) у власність Покупця Продукцію, а Покупець зобов'язується приймати зазначену Продукцію і оплачувати її вартість згідно встановленого цим Договором порядку.
Відповідно до п.п. 2.2. Договору поставки №20240812/1 від 12.08.2024 року розрахунки мали здійснюватися в наступному порядку:
Покупець перераховує Постачальнику попередню оплату у розмірі 100% вартості Продукції протягом 3 (трьох) банківських днів з дати виставлення рахунку на оплату.
28 серпня 2024 року та 30 серпня 2024 року ТОВ “ОЛЕАНДР ГРУП» (код ЄДРПОУ: 38278407), було перераховано 284 568,00 грн. (в тому числі ПДВ 47 428,00грн.) та 1 464 888,00 (в тому числі ПДВ 244 148,00грн.) відповідно на розрахунковий рахунок Позивача в якості передоплати за Договором, що підтверджується наступними документами, а саме: Рахунком ПП "ВИРОБНИЧО-КОМЕРЦІЙНА ФІРМА "СП ВИБРОБИТ-УКРАЇНА" (код ЄДРПОУ - 36035719) на оплату №3 від 28.08.2024р. по договору Договір поставки №20240812/1 від 12.08.2024 року; Рахунком ПП "ВИРОБНИЧО-КОМЕРЦІЙНА ФІРМА "СП ВИБРОБИТ-УКРАЇНА" (код ЄДРПОУ - 36035719) на оплату №4 від 30.08.2024р. по договору Договір поставки №20240812/1 від 12.08.2024 року; Випискою по особовим рахункам за 28.08.2024р. ПП "ВИРОБНИЧО-КОМЕРЦІЙНА ФІРМА "СП ВИБРОБИТ-УКРАЇНА" (код ЄДРПОУ 36035719) р/ НОМЕР_1 в ПАТ “Укрсиббанк», виписка сформована 06.09.2024 року; Випискою по особовим рахункам за 30.08.2024р. ПП "ВИРОБНИЧО-КОМЕРЦІЙНА ФІРМА "СП ВИБРОБИТ-УКРАЇНА" (код ЄДРПОУ 36035719) р/р НОМЕР_2 в ПАТ “Укрсиббанк», виписка сформована 09.09.2024 року.
За наслідками вказаної господарської діяльності позивачем складено та подано для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних за фактом першої події податкові накладні, а саме: №3 від 28 серпня 2024 року на суму 284 568,00 грн. та №4 від 30 серпня 2024 року на суму 1 464 888,00грн.
Відповідно до квитанцій про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних зазначено, що відповідно до п.201.16 ст.201 Податкового кодексу України, реєстрацію спірних ПН №3 від 28.08.2024 року та №4 від 30.08.2024 року, ПП "ВИРОБНИЧО-КОМЕРЦІЙНА ФІРМА "СП ВИБРОБИТ_УКРАЇНА" в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинено та зазначено. що обсяг постачання товару/послуги 9031, перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій (додаток 3 Порядку). Додатково повідомлялось: показник "D"=20.2499%, "Рпоточ"=0. Пропонуємо надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
06.09.2024 року та 09.09.2024 року позивачем до контролюючого органу подано повідомлення про надання пояснень та копій документів щодо спірних ПН №3 від 28.08.2024 року та №4 від 30.08.2024 року, реєстрацію яких зупинено.
За результатами розгляду наданих позивачем документів комісією регіонального рівня направлено у відповідності до п. 9 Порядку прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/ розрахунків в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого наказом Міністерства фінансів України № 520 від 12.12.2019 (зі змінами та доповненнями) (далі - порядку № 520) повідомлення № 11763752/36035719 від 12.09.2024 року та № 11770010/36035719 від 13.09.2024 року про необхідність надання додаткових пояснень та/ або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, за формою згідно з додатком 2 до цього Порядку з пропозицією щодо надання платником податку додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування.
Однак, на вказані повідомлення платником податку не було надано документів чи додаткових пояснень.
Рішеннями Головного управління ДПС у Харківській області про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних /розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних №11799078/36035719 від 20.09.2024р. та №11807307/36035719 від 23.09.2024р. позивачу було відмовлено в реєстрації податкових накладних №3 від 28.08.2024 року та №4 від 30.08.2024 року, відповідно.
Не погодившись з зазначеними рішеннями контролюючого органу позивача звернувся зі скаргами до ДПС України, до яких було надано пояснення та пакет документів, а саме: Копія Договору поставки №20240812/1 від 12.08.2024 року укладеного між ПП "ВИРОБНИЧО-КОМЕРЦІЙНА ФІРМА "СП ВИБРОБИТ-УКРАЇНА" та ТОВ ““ОЛЕАНДР ГРУП»; Копія Специфікації №1 до Договору поставки №20240812/1 від 12.08.2024 року; Копія Специфікації №2 до Договору поставки №20240812/1 від 12.08.2024 року; Копія Специфікації №3 до Договору поставки №20240812/1 від 12.08.2024 року; Копія Рахунку ПП "ВИРОБНИЧО-КОМЕРЦІЙНА ФІРМА "СП ВИБРОБИТ-УКРАЇНА" (код ЄДРПОУ - 36035719) на оплату №3 від 28.08.2024р. по договору Договір поставки №20240812/1 від 12.08.2024 року; Копія Рахунку ПП "ВИРОБНИЧО-КОМЕРЦІЙНА ФІРМА "СП ВИБРОБИТ-УКРАЇНА" (код ЄДРПОУ - 36035719) на оплату №4 від 30.08.2024р. по договору Договір поставки №20240812/1 від 12.08.2024 року; Копія Виписки по особовим рахункам за 28.08.2024р. ПП "ВИРОБНИЧО- КОМЕРЦІЙНА ФІРМА "СП ВИБРОБИТ-УКРАЇНА" (код ЄДРПОУ - 36035719) р/р НОМЕР_2 в ПАТ “Укрсиббанк», виписка сформована 06.09.2024 року; Копія Виписки по особовим рахункам за 30.08.2024р. ПП "ВИРОБНИЧО-КОМЕРЦІЙНА ФІРМА "СП ВИБРОБИТ-УКРАЇНА" (код ЄДРПОУ - 36035719) р/р НОМЕР_2 в ПАТ “Укрсиббанк», виписка сформована 09.09.2024 року; Копія Оборотна-сальдової відомості за рахунком 201 ПП "ВИРОБНИЧО-КОМЕРЦІЙНА ФІРМА "СП ВИБРОБИТ-УКРАЇНА" (код ЄДРПОУ - 36035719) станом на 31.07.2024р.; Копія Оборотна-сальдової відомості за рахунком 6811 ПП "ВИРОБНИЧО- КОМЕРЦІЙНА ФІРМА "СП ВИБРОБИТ-УКРАЇНА" (код ЄДРПОУ - 36035719) станом на 31.07.2024р.; Копія Форми 20-ОПП ПП "ВИРОБНИЧО-КОМЕРЦІЙНА ФІРМА "СП ВИБРОБИТ- УКРАЇНА" (код ЄДРПОУ - 36035719), квитанція про прийняття; Копія Договору оренди №01/21 від 01.01.2021р. укладений між ПП "ВИРОБНИЧО- КОМЕРЦІЙНА ФІРМА "СП ВИБРОБИТ-УКРАЇНА" (код ЄДРПОУ - 36035719, орендар) та ФОП ОСОБА_1 (РНОКПП - НОМЕР_3 , орендодавець); Копія Фінансового звіту ПП "ВИРОБНИЧО-КОМЕРЦІЙНА ФІРМА "СП ВИБРОБИТ- УКРАЇНА" (код ЄДРПОУ - 36035719) на 01.01.2024р., квитанція №2 про прийняття; Копія Оборотна-сальдової відомість за рахунком 104 ПП "ВИРОБНИЧО-КОМЕРЦІЙНА ФІРМА "СП ВИБРОБИТ-УКРАЇНА" (код ЄДРПОУ - 36035719) станом на 31.12.2023р.; Копія Наказу №01/01 ПП "ВИРОБНИЧО-КОМЕРЦІЙНА ФІРМА "СП ВИБРОБИТ- УКРАЇНА" (код ЄДРПОУ - 36035719) від 02.01.2023р. про затвердження штатного розкладу; Копія Штатного розкладу ПП "ВИРОБНИЧО-КОМЕРЦІЙНА ФІРМА "СП ВИБРОБИТ-УКРАЇНА" (код ЄДРПОУ - 36035719) станом на 0.01.2023р.
Рішенням ДПС України №64128/36035719/2 та №64083/36035719/2 скарги позивача залишені без задоволення, а рішення Головного управління ДПС у Харківській області про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних /розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних №11799078/36035719 від 20.09.2024р. та №11807307/36035719 від 23.09.2024р. якими позивачу було відмовлено в реєстрації податкових накладних №3 від 28.08.2024 року та №4 від 30.08.2024 року, залишено без змін.
Позивач не погоджується із рішеннями Головного управління ДПС у Харківській області №11799078/36035719 від 20.09.2024р. та №11807307/36035719 від 23.09.2024р. звернувся до суду за захистом своїх прав та інтересів.
Задовольняючи позовні вимоги частково , суд першої інстанції виходив з наявності передбачених законодавством документів, які свідчать про проведення господарських операцій, та на те, що такі документи були надані контролюючому органу, тобто Головне управління ДПС у Харківській області не мало правових підстав для відмови позивачу у реєстрації спірних податкових накладних, тому суд першої інстанції дійшов висновку , що рішення комісії регіонального рівня ГУ ДПС у Харківській області №11799078/36035719 від 20.09.2024р. та №11807307/36035719 від 23.09.2024р. про відмову в реєстрації податкових накладних №3/- від 28.08.2024 року та №4/- від 30.08.2024 року є необґрунтованими та підлягають скасуванню.
Відмовляючи в задоволенні іншої частини позовних вимог , суд першої інстанції виходив з того , що реєстрація податкових накладних належить до компетенції контролюючого органу центрального рівня, а отже оскільки вимога позивача стосовно зобов'язання Державної податкової служби України зареєструвати податкові накладні №3/- від 28.08.2024 року та №4/- від 30.08.2024 року ПП "ВИРОБНИЧО-КОМЕРЦІЙНА ФІРМА "СП ВИБРОБИТ-УКРАІНА" (код ЄДРПОУ - 36035719) у день їх подання на реєстрацію 28 серпня 2024 року та 30 серпня відповідно до Єдиного реєстру податкових накладних спрямовані до контролюючого органу центрального рівня, який не є відповідачем по справі, то суд дійшов висновку, що в цій частині вимог слід відмовити.
Відповідно до ст. 308 КАС України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.
Постанова суду першої інстанції в частині відмови у задоволенні позову позивачем не оскаржується.
Колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції щодо задоволення позову, виходячи з наступного.
Відповідно до п.п. "б" п. 185.1 ст. 185 Податкового кодексу України (далі - ПК України) об'єктом оподаткування є операції платників податку з постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу.
Пунктом 187.1 ст. 187 ПК України визначено, що датою виникнення податкових зобов'язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.
За змістом пункту 201.16 ПК України реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, організаційні та процедурні засади діяльності комісій з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі (далі - комісії контролюючих органів), права та обов'язки їх членів визначено Порядком № 1165 (тут і далі - в редакції, чинній станом на дату зупинення реєстрації спірних податкових накладних).
Відповідно до абзацу третього пункту 5 Порядку №1165 податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3).
Пункт 7 Порядку № 1165 передбачає, що у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування (крім податкової накладної/розрахунку коригування, у яких відображена операція з вивезення за межі митної території України товарів, до яких застосовується режим експортного забезпечення відповідно до вимог статті 19-2 Закону України "Про зовнішньоекономічну діяльність") встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.
Платник податку отримує інформацію щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрація яких зупинена, через електронний кабінет (пункт 8 Порядку № 1165).
Пункт 10 Порядку №1165 передбачає, що у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.
За правилами, встановленими пунктом 11 Порядку №1165, у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються:
1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування;
2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку;
3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів відповідно до Порядку прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого наказом Мінфіну від 12 грудня 2019 року № 520.
Абзац другий пункту 25 Порядку № 1165 встановлює, що комісії регіонального рівня приймають рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації, врахування або неврахування таблиці даних платника податку, відповідність/невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.
Комісія регіонального рівня діє в межах повноважень, визначених цим Порядком та Порядком прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженим Мінфіном (пункт 26 Порядку № 1165).
Механізм прийняття рішень про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, реєстрацію яких відповідно до пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України зупинено в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України, визначено Порядком прийняття рішень про реєстрацію/ відмову в реєстрації податкових накладних/ розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженим наказом Міністерства фінансів України 12 грудня 2019 року № 520.
Відповідно до пункту 2 Порядку № 520 рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, приймають комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі територіальних органів ДПС (далі - комісія регіонального рівня).
Пункт 4 Порядку № 520 встановлює, що у разі зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі.
Згідно із пунктом 5 Порядку №520 платник податку, який склав податкову накладну / розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації таких податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі може подати такі документи:
договори, у тому числі зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;
договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;
первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи, інвентаризаційні описи, у тому числі рахунки-фактури / інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні;
розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;
документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством;
інші документи, що підтверджують інформацію, зазначену у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі.
Відповідно до п. 6 Порядку № 520 письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою складання податкової накладної / розрахунку коригування.
Пунктом 9 Порядку № 520 передбачено , що письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня.
За результатами розгляду поданих письмових пояснень та копій документів комісія регіонального рівня протягом 5 робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку:
або приймає рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку засобами електронного зв'язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги» за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку;
або надсилає повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі (далі - Повідомлення), засобами електронного зв'язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги» за формою згідно з додатком 2 до цього Порядку з пропозицією щодо надання платником податку додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування;
або приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі у разі надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства, та надсилає його платнику податку засобами електронного зв'язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги» за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.
Платник податку має право подати до контролюючого органу додаткові пояснення та копії документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, протягом 5 робочих днів з дня, наступного за днем отримання Повідомлення.
Додаткові письмові пояснення та копії документів, зазначені в абзаці шостому цього пункту, платник податку подає до ДПС засобами електронного зв'язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги.
За результатами розгляду поданих додаткових пояснень та копій документів комісія регіонального рівня протягом 5 робочих днів, що настають за днем їх отримання, приймає рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку засобами електронного зв'язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги» за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.
Якщо платник податку не надав додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі протягом 5 робочих днів, що настають за днем граничного строку їх подання, визначеного абзацом шостим цього пункту, та надсилає його платнику податку засобами електронного зв'язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги» за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.»
Пунктом 10 Порядку №520 встановлено , що Комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі в разі:
ненадання / часткового надання додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, при отриманні Повідомлення;
та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства».
Відповідно до пункту 12 Порядку № 520 рішення комісії регіонального рівня про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі може бути оскаржено в адміністративному або судовому порядку.
Верховний Суд вже аналізував застосування положень Порядку № 520 з урахуванням змін, що набрали чинності з 08 березня 2023 року відповідно до наказу Міністерства фінансів України від 12 січня 2023 року № 19, і у постанові від 24 березня 2025 року у справі № 140/32696/23 дійшов наступних висновків. З метою вирішення питання про наявність / відсутність підстав для реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних з 08 березня 2023 року було встановлено наступний алгоритм взаємодії платника податків та контролюючого органу.
За наслідками отримання квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної в ЄРПН пункт 4 Порядку №520 надає право платнику податків подати на розгляд комісії регіонального рівня письмові пояснення та копії документів на підтвердження інформації, зазначеної у такій податковій накладній / розрахунку коригування. Загальний перелік таких документів визначений пунктом 5 Порядку № 520.
Якщо платник податків скористався правом подання письмових пояснень та копій документів, то за результатами розгляду останніх комісія регіонального рівня приймає одне із трьох наступних рішень:
1) рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в ЄРПН - якщо надані платником податків документи та письмові пояснення підтверджують інформацію, зазначену у податковій накладній / розрахунку коригування;
2) про направлення Повідомлення - якщо наданих платником податків документів та письмових пояснень недостатньо для підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування. При цьому зміст форми указаного Повідомлення (Додаток 2 до Порядку № 520) свідчить, що у ньому мають бути вказані конкретні документи, які пропонується надати платнику податків;
3) рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в ЄРПН - якщо платник податків надав письмові пояснення та достатній обсяг документів, передбачених пунктом 5 Порядку № 520, але вони не відповідають вимогам законодавства, внаслідок чого не можуть вважатися такими, що підтверджують інформацію, зазначену в податковій накладній / розрахунку коригування.
У випадку направлення платнику податків Повідомлення, такий платник має право подати контролюючому органу додаткові пояснення та копії документів, зазначені у Повідомленні, за результатами розгляду яких комісія регіонального рівня приймає одне з рішень: 1) про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в ЄРПН; 2) про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в ЄРПН. Реалізація такого права має бути здійснена протягом п'яти робочих днів з дня, наступного за днем отримання Повідомлення. Неподання платником податків додаткових пояснень та копій документів, зазначених у Повідомленні, або їх неповне подання протягом означеного строку має наслідком прийняття комісією регіонального рівня рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в ЄРПН.
При цьому із змісту пункту 10 Порядку № 520 та форми Рішення (Додаток 1 до Порядку №520) слідує, що комісія регіонального рівня у випадку, якщо подані платником податків пояснення / додаткові пояснення та копії документів не підтверджують інформацію, зазначену у податковій накладній/ розрахунку коригування, проставляє відмітку у графі «надання платником податку копій документів, складених із порушенням законодавства».
У випадку ж ненадання платником податків у встановлені строки додаткових пояснень і копій документів, встановлених абзацом шостим пункту 9 Порядку №520, комісія регіонального рівня проставляє відмітку у графі «ненадання / часткове надання додаткових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Єдиному реєстрі податкових накладних, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, платником податку».
У постанові від 24 березня 2025 року у справі № 140/32696/23 Верховний Суд виснував, що якщо за результатами розгляду письмових пояснень та копій документів, наданих платником податків внаслідок отримання квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в ЄРПН, комісія регіонального рівня дійде висновку, що таких пояснень і документів недостатньо для підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, вона направляє платнику податків Повідомлення, в якому зазначає конкретний перелік документів та інформації, які слід надати. Протягом 5 робочих днів з дня, наступного за днем отримання Повідомлення, платник податків може скористатися правом на подання додаткових пояснень та копій документів згідно із змістом Повідомлення. Якщо платник податків не скористався таким правом, то комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в ЄРПН.
Верховний суд в постанові від 23 квітня 2025 року у справі №620/4035/24 сформував висновок , що до предмета доказування у справі належать обставини того, чи була обґрунтованою вимога контролюючого органу про надання додаткових документів для цілей підтвердження права на реєстрацію спірної податкової накладної в ЄРПН в розрізі встановлених у справі обставин; чи проявив позивач належну сумлінність у користуванні наданими йому податковим законодавством правами; чи є належним чином обґрунтованим і вмотивованим оскаржуване рішення про відмову в реєстрації податкової накладної в ЄРПН в контексті взаємозв'язку підстави для прийняття такого рішення із поведінкою позивача та змістом наданих ним документів та пояснень, а також в контексті узгодженості підстав прийняття спірного рішення (змісту заповнених граф) між собою.
Реєстрація податкових накладних №3 від 28 серпня 2024 року та №4 від 30 серпня 2024 зупинені, про що свідчить квитанція Автоматизованої системи “Єдине вікно подання електронних документів» ДПС України, в якій вказано, що відповідно до п.201.16 ст.201 Податкового кодексу України, реєстрація податкових накладних №3 від 28 серпня 2024 року та №4 від 30 серпня 2024 в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинені. Обсяг постачання товару/послуги 9031, перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п.1 “Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Додатково повідомлено: показник "D"=20.2499%, "P "=0 . Запропоновано надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних. Запропоновано надати пояснення та копії документів , визначених Порядком № 520.
Критерії ризиковості здійснення операцій визначені у Додатку № 3 до Порядку № 1165.
Відповідно до п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій Додатку № 3 до Порядку № 1165 під таке визначення підпадає відсутність товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податковій накладній, поданій для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), у таблиці даних платника податку на додану вартість (далі - платник податку) як товару/послуги, що на постійній основі постачається, та обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов'язань, яку/який подано для реєстрації в Реєстрі, дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 р. в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 раза, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 р. у Реєстрі, і переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС.
Аналіз п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій свідчить про те, що для того, аби встановити наявність у господарської операції такої ознаки мають існувати визначені цим пунктом передумови, а також для підтвердження відповідності господарської операції вказаному критерію слід навести обґрунтований розрахунок за цим критерієм, якому відповідає платник податку (пп. 2 п. 11 Порядку № 1165).
Колегія суддів вказує, що відповідачем не наведено жодного розрахунку за п.1 Критеріїв ризиковості, що не відповідає вимогам пп. 2 п. 11 Порядку № 1165.
У квитанціях про зупинення реєстрації спірних податкових накладних відсутня інформація про те, чому позивач визначений ризиковим або які саме його операції стали причиною для визнання його ризиковим. Нечітке формулювання п.1 Критеріям ризиковості платника податку унеможливлює встановлення конкретних ознак ризиковості платника.
Вживання податковим органом загального посилання на пункт 1 Критеріїв оцінки, без наведення відповідного підпункту, є неконкретизованим та призводить до необґрунтованого обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не будь-яких на власний розсуд.
Верховний Суд у справах № 640/11321/20, № 320/3484/21 зазначив, що незважаючи на те, що затверджена Порядком № 1165 форма рішення, яка не передбачає конкретизації підстав у разі відповідності пунктам 1-8 Критеріїв ризиковості платника податку, не скасовує обов'язок податкового органу необхідності доказування, передбаченого частиною другою статті 77 КАС України.
Аналогічний правовий висновок викладено в постанові Верховного суду від 22 травня 2024 року у справі № 640/26298/21.
Колегія суддів зазначає , що квитанції не містять розрахунків щодо обсягів постачання товарів/послуг, обсяг яких дорівнює або перевищує величину придбання такого товару/послуги, що саме і стало підставою зупинення спірних податкових накладних.
З наявних в матеріалах справи квитанціях про зупинення реєстрації спірних податкових накладних №3 від 28 серпня 2024 року та №4 від 30 серпня 2024 вбачається, що такі містять вимоги про надання певного переліку документів , визначених Порядком № 520.
З матеріалів справи вбачається , що 06.09.2024 та 09.09.2024 позивачем направлено до податкового органу Повідомлення про надання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено.
З наданих позивачем до податкового органу пояснень позивача щодо особливостей виробничого процесу та забезпеченості виробничого процесу необхідними матеріальними та трудовими ресурсами вбачається , що основний вид діяльності - «Виробництво електророзподільної та контрольної апаратури», КВЕД 27.12. Під час виробництва здійснюється переробка матеріалів, їх збірка, комплектація та налагоджування готової продукції в ході чого змінюється код реалізованих товарів, продукції. ПП »ВИРОБНИЧО-КОМЕРЦІЙНА ФІРМА «СП ВИБРОБИТ-УКРАЇНА» виробляє наступні види продукції: - комплекс технічних засобів для вимірювання параметрів вібрації ВБУ-1.00; (код УКТЗЕД 9031808000); - комплекс технічних засобів для вимірювання параметрів вібрації ВБУ-3.00; (код УКТЗЕД 9031808000); - запасні частини до вищезазначеної апаратури (код УКТЗЕД 9031808000). ПП «ВИРОБНИЧО-КОМЕРЦІЙНА ФІРМА «СП ВИБРОБИТ-УКРАЇНА» 28.08.2024р. отримало попередню оплату в сумі 284568,00 грн. в т.ч. ПДВ - 47428,00 грн. від покупця ТОВ "ОЛЕАНДР ГРУП", код ЄДРПОУ 38278407, за Датчик ДВТІ0*50*7 з компаратором К22 А*10*7П зі складу апаратури "Вибробит 300" (код УКТ ЗЕД 9031808000) - 1 комплект; Датчик ДВТ43*20*3,2 з кабелем з'єднувальним КС 13*12 та перетворювачем ИП43 А* 10*35* 15 зі складу апаратури "Вибробит 300" (код УКТ ЗЕД 9031808000); - 2 комплект, які є запасними частинами до апаратури, ВБУ-3.00; (код УКТЗЕД 9031808000) згідно Рахунку на оплату №3 від 28.08.2024 р. відповідно Договору поставки №20240812/1 від 12.08.2024р., про що була складена Податкова накладна №3 від 28.08.2024р. Згідно Договору покупець перераховує попередню оплату у розмірі 100% вартості продукції. Ціна продукції згідно Специфікації до Договору складає 284568,00 грн. в т.ч ПДВ - 47428,00 грн. Поставка продукції здійснюється в термін 20 днів з моменту зарахування 100% попередньої оплати. Також, ПП «ВИРОБНИЧО-КОМЕРЦІЙНА ФІРМА «СП ВИБРОБИТ-УКРАЇНА» 30.08.2024р. отримало попередню оплату в сумі 1464888,00 грн. в т.ч. ПДВ - 244148,00 грн. від покупця ТОВАРИСТВО З ОБМЕЖЕНОЮ ВІДПОВІДАЛЬНІСТЮ "ОЛЕАНДР ГРУП", код ЄДРПОУ 38278407, за Датчик ДВТ10*50*7 з компаратором К22 А*10*7П зі складу апаратури "Вибробит 300" (код УКТ ЗЕД 9031808000) -1шт; датчик ДПЕ 22МВ *А*15*7 зі складу апаратури "Вибробит 300""(код УКТ ЗЕД 9031808000)- 3 шт; датчик ДПЕ 22МВ *А*15* 7П зі складу апаратури "Вибробит 300""(код УКТ ЗЕД 9031808000) - 3 шт; датчик ДПЕ 22МВ * А* 15* 20 зі складу апаратури "Вибробит 300""(код УКТ ЗЕД 9031808000) -7 шт, які є запасними частинами до апаратури, ВБУ-3.00; (код УКТЗЕД 9031808000) згідно Рахунку на оплату №3 від 28.08.2024 р. відповідно Договору поставки №20240812/1 від 12.08.2024р., про що була складена Податкова накладна №4 від 30.08.2024р. Згідно Договору покупець перераховує попередню оплату у розмірі 100% вартості продукції. Ціна продукції згідно Специфікації до Договору складає 244148,00 грн. ,в т.ч. ПДВ -47428,00грн. Поставка продукції здійснюється в термін 20 днів з моменту зарахування 100% попередньої оплати. В підтвердження надано банківські виписки за 28.08.2024р. та за 30.08.2024 ; рахунки на оплату №3 від 28.08.2024р. та № 4 від 30.08.2024 ; договір поставки з покупцем №20240812/1 від 12.08.2024р.
Також, в поясненнях позивачем зазначено , що продукцію заплановано виготовляти згідно накладної-вимоги з матеріалів , які були закуплені раніше та зберігаються на складі, що підтверджено ОСВ по рах. 201 станом на 31.07.2024р. Недостатні комплектуючі та запчастини заплановано закупить.
Крім того , в поясненнях вказано , що ПП «ВИРОБНИЧО-КОМЕРЦІЙНА ФІРМА «СП ВИБРОБИТ-УКРАЇНА» виробляє продукцію на власних та орендованих виробничих фондах, розміщених у орендованому під виробництво приміщенні, за адресою Харківська обл., м. Харків, вул. Полтавський шлях 181 А. Приміщення орендується у фізичної особи підприємця ОСОБА_1 за Договором оренди №1/21 від 01.01.2021р. ПП ВКФ «СП ВИБРОБИТ-Україна» використовує виробниче обладнання, що підтверджується оборотно-сальдовими відомостями за рахунками бухгалтерського обліку 104 , Формою 20-ОПП, квитанціями про прийняття, договіром оренди №01/21 від 01.01.2021 р , фінансовим звітом на 01.01,2024р. Підприємство повністю забезпечує свої виробничі потреби в трудових ресурсах за рахунок власних шинних працівників у кількості 4 платних одиниці, що підтверджується штатним розкладом, наказом №01/01 під 02.01.2023р. про затвердження штатного розкладу.
З наданих до податкового органу документів вбачається , що позивачем в силу вимог пункту 187.1 статті 187, пункту 201.1 статті 201, пункту 201.7 статті 201, пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України за правилом “першої події» ( попередня оплата ) сформовано та направлено для реєстрації спірні податкові накладні в ЄРПН.
Тобто , наданий позивачем на виконання вимог Порядку № 520 обсяг документів був достатній для цілей реєстрації відповідних податкових накладних.
У постанові від 24 березня 2025 року у справі № 140/32696/23 Верховний Суд виснував, що якщо за результатами розгляду письмових пояснень та копій документів, наданих платником податків внаслідок отримання квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в ЄРПН, комісія регіонального рівня дійде висновку, що таких пояснень і документів недостатньо для підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, вона направляє платнику податків Повідомлення, в якому зазначає конкретний перелік документів та інформації, які слід надати. Протягом 5 робочих днів з дня, наступного за днем отримання Повідомлення, платник податків може скористатися правом на подання додаткових пояснень та копій документів згідно із змістом Повідомлення. Якщо платник податків не скористався таким правом, то комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в ЄРПН.
За результатами розгляду наданих позивачем документів комісією регіонального рівня направлено у відповідності до п. 9 Порядку прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/ розрахунків в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого наказом Міністерства фінансів України № 520 від 12.12.2019 (зі змінами та доповненнями) (далі - порядку № 520) повідомлення № 11763752/36035719 від 12.09.2024 року та № 11770010/36035719 від 13.09.2024 року про необхідність надання додаткових пояснень та/ або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, за формою згідно з додатком 2 до цього Порядку з пропозицією щодо надання платником податку додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування .
Згідно вищевказаного повідомлення позивачу запропоновано надати копії документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/ розрахунку коригування, а саме: первинних документів щодо придбання товарів. Додаткова інформація " щодо придбання/походження товарів".
На вказані повідомлення платником податку не надано жодних документів чи додаткових пояснень.
При цьому, колегія суддів звертає увагу , що позивачем саме в поясненнях , наданих податковому органу 06.09.2024 та 09.09.2024 зазначено щодо придбання/походження товарів (виготовлення продукції із матеріалів , які були закуплені раніше та зберігаються на складі, недостатні комплектуючі та запчастини заплановано закупити) та надано в підтвердження оборотна-сальдова відомість за рахунком 201 станом на 31.07.2024р.
В позовній заяві позивачем зазначено, що до контролюючого органу було надано всі первинні документи на підтвердження реальності господарських операцій.
Колегія суддів звертає увагу , що з наданих позивачем первинних документів вбачається можливим встановити наявність першої події , а саме попередня оплата згідно рахунку ПП "ВИРОБНИЧО-КОМЕРЦІЙНА ФІРМА "СП ВИБРОБИТ-УКРАЇНА" на оплату №3 від 28.08.2024р. та рахунку ПП "ВИРОБНИЧО-КОМЕРЦІЙНА ФІРМА "СП ВИБРОБИТ-УКРАЇНА" (код ЄДРПОУ - 36035719) на оплату №4 від 30.08.2024р., які слугували підставою виписки спірних податкових накладних.
Тобто , в розрізі встановлених у цій справі обставин та наданих позивачем первинних документів в підтвердження здійснення господарських операцій внаслідок отримання квитанцій про зупинення реєстрації спірних податкових накладних в ЄРПН вимоги контролюючого органу про надання додаткових документів для цілей підтвердження права на реєстрацію спірних податкових накладних в ЄРПН , відображені в повідомленнях, є необґрунтованими.
Приймаючи оскаржувані рішення №11799078/36035719 від 20.09.2024р. та рішення №11807307/36035719 від 23.09.2024р про відмову в реєстрації податкових накладних №3 від 28 серпня 2024 року та №4 від 30 серпня 2024 комісія ГУ ДПС у Харківській області як підставу для відмови в реєстрації зазначила про ненадання/часткове надання додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Єдиному реєстрі податкових накладних, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, платником податку надання платником податку копій документів, складених із порушенням законодавства.
В графі «Додаткова інформація (зазначити конкретні документи)» - будь-яка інформація відсутня.
Колегія суддів зауважує, що контролюючим органом повинно бути зазначено об'єктивні обставини, які перешкоджають реєстрації податкової накладної з урахуванням відсутності таких документів, при цьому, обов'язково повинна бути надана оцінка тим документам, що фактично подано платником податку.
В даному випадку, відповідачем обґрунтованих недоліків щодо поданих позивачем документів не встановлено та не зазначено у рішеннях про відмову у реєстрації спірних податкових накладних.
Тобто, оскаржувані рішення №11799078/36035719 від 20.09.2024р. та рішення №11807307/36035719 від 23.09.2024р про відмову в реєстрації податкових накладних №3 від 28 серпня 2024 року та №4 від 30 серпня 2024 не є належним чином обґрунтованими і вмотивованими в контексті взаємозв'язку підстав для прийняття таких рішень із поведінкою позивача та змістом наданих ним документів та пояснень, а також в контексті узгодженості підстав прийняття спірних рішень (змісту заповнених граф) між собою.
Верховний Суд у постанові від 07 грудня 2022 року у справі № 500/2237/20 вказав, що приймаючи рішення про реєстрацію податкової накладної, контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарських операцій позивача на предмет їх реальності. Змістовна оцінка господарських операцій може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки платника податків, підстави та порядок проведення якої визначено нормами Податкового кодексу України. Предметом розгляду в цій справі є виключно стадія правильності та правомірності зупинення та відмови в реєстрації податкових накладних, а не реальність та товарність здійснення господарських операцій між позивачем та його контрагентом.
У постанові від 21 лютого 2023 року по справі №2240/3271/18 Верховний Суд зауважив на тому, що предметом доказування при вирішенні вимог про зобов'язання податкового органу зареєструвати податкову накладну (у разі скасування рішення Комісії про відмову в реєстрації податкової накладної) мають бути встановленими обставини достатності документів для її реєстрації.
Такий же підхід продемонстровано Верховним Судом і у постанові від 27 квітня 2023 року по справі №460/8040/20, у якій суд висловився про те, що саме лише зазначення про відсутність документів не є достатньою підставою для відмови в реєстрації податкової накладної, оскільки контролюючим органом повинно бути зазначено об'єктивні обставини, які перешкоджають реєстрації податкової накладної з урахуванням відсутності таких документів, при цьому, обов'язково повинна бути надана оцінка тим документам, що фактично подано платником податку.
Щодо доводів апелянта про необхідність при розгляді справ цієї категорії оцінювати реальність здійснення господарських операцій між господарюючими суб'єктами, то колегія суддів зазначає, що це питання не є предметом даного судового розгляду у справах щодо оскарження рішень про відмову в реєстрації податкових накладних, які стосуються наявності чи відсутності підстав для зупинення та відмови у реєстрації податкових накладних відповідно до виключних підстав для вчинення податковим органом таких дій та прийняття рішень, що передбачені податковим законодавством.
Вказане питання повинно досліджуватись під час здійснення податкового контролю шляхом здійснення перевірок та звірок відповідно до вимог ПК України.
Аналогічний висновок викладено в постанові Верховного суду від 23 травня 2024 року у справі № 200/4317/22.
Колегія суддів також звертає увагу на постанову Верховного Суду від 13 березня 2023 року у справі №240/12029/21, де Верховний Суд не відступав від указаних вище висновків, але зазначив, що у разі якщо первинні документи, подані платником податків після зупинення реєстрації податкової накладної, суперечать змісту спірної господарської операції, такі обставини є підставою для відмови у реєстрації податкової накладної. У зазначеній справі судами було встановлено, що згідно з наданих первинних документів позивачем виконувались роботи з вирощування врожаю кукурудзи та соняшнику, а відповідно до податкової накладної - виконувались роботи з вирощування врожаю сої. На думку судів у зазначеній справі, виявлені помилки і неточності у поданих документах, свідчать про те, що платник податку не має право реєструвати податкову накладну за фактом виконання робіт, які взагалі не зазначені у первинних документах.
З урахуванням зазначеного, можна зробити висновок, що контролюючий орган, виконуючи повноваження щодо моніторингу податкових накладних, має аналізувати первинні документи у взаємозв'язку з відомостями податкової накладної та іншими джерелами (державними реєстрами, електронними документами) лише за зовнішніми (формальними, очевидними) критеріями.
При цьому , колегія суддів не відходить від усталеної позиції, що податковий орган під час вирішення питання про реєстрацію податкової накладної чи відмову у її реєстрації не має права здійснювати аналіз господарської операцій платника податків на предмет її реальності (нереальності).
Водночас, колегія суддів звертає увагу, що контролюючий орган, надаючи оцінку 1) неможливості здійснення платником податку певних операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна або обсягу матеріальних ресурсів, економічно необхідних для виробництва товарів, виконання робіт або послуг; 2) нездійснення певним суб'єктом підприємницької діяльності; 3) відсутності у платника податку необхідних умов для досягнення результатів відповідної підприємницької, економічної діяльності в силу відсутності управлінського або технічного персоналу, основних засобів, складських приміщень, виробничих активів, транспортних засобів, фактично досліджує зміст господарських правовідносин на предмет їх нереальності та відсутності фактичного характеру, що є неприпустимим у цьому випадку, оскільки такі повноваження відсутні у контролюючого органу під час моніторингу податкових накладних.
Таким чином, досліджуючи у цьому випадку спірну господарську операцію позивача на предмет її реальності, контролюючий орган вийшов за межі власних повноважень, які йому надані саме у межах процедури вирішення питання про реєстрацію податкової накладної, оскільки податковий орган має перевірити відомості податкової накладної та первинних документів на правильність та відсутність суперечностей лише за зовнішніми (формальними, очевидними) критеріями.
Аналогічна правова позиція викладена в постанові Верховного суду від 16 травня 2024 року по справі № 400/11727/23.
При цьому, колегія суддів враховує, що судом проаналізовано надані позивачем документи, якими оформлено здійснення господарських операцій, та зроблено висновок, що такі відповідають вимогам діючого законодавства до первинних документів.
Колегія суддів вважає, що позивачем надано достатньо документів для спростування сумнівів про ризиковість платника податку та ризиковість здійснених операцій, та на те, що такі документи були надані контролюючому органу, відповідач не мав правових підстав для відмови у реєстрації спірних податкових накладних, а отже суд не приймає посилання податкового органу стосовно неповноти надання первинних документів платником.
Суд вважає за доцільне наголосити, що прозорість адміністративних процедур є ефективним запобіжником державному свавіллю. Вмотивоване рішення демонструє особі, що вона була почута, дає стороні можливість апелювати проти нього. Лише за умови прийняття обґрунтованого рішення може забезпечуватися належний публічний та, зокрема, судовий контроль за адміністративними актами суб'єкта владних повноважень.
Про дотримання податковим органом вимог обґрунтованості під час прийняття відповідного акту індивідуальної дії свідчитиме належна мотивація його висновку, зокрема зі встановленням обставин, що мають значення для реєстрації ПН/РК, а також за умови посилання на докази, якими такі обставини можуть бути підтверджені, із зазначенням причин їх прийняття чи відхилення.
І навпаки, ненаведення мотивів прийнятих рішень «суб'єктивізує» акт державного органу та не дає змогу суду встановити дійсні підстави та причини, за яких цей орган прийшов саме до таких висновків, надати їм правову оцінку та встановити законність, обґрунтованість, пропорційність прийнятого рішення.
Суд також звертає увагу на те, що у випадку неконкретизації переліку документів у квитанції про зупинення реєстрації ПН/РК платник податків перебуває у стані правової невизначеності, що позбавляє його можливості надати контролюючому органу необхідний в розумінні суб'єкта владних повноважень пакет документів, а для контролюючого органу, відповідно, створюються передумови для можливого прояву негативної дискреції прийняття рішення про відмову в реєстрації податкової накладної.
Аналогічний висновок щодо застосування норм матеріального права, викладений в постановах Верховного Суду від 03.06.2021 р. у справі № 2040/7098/18, від 01.02.2023 р. у справі № 2240/2900/18, від 23.05.2023 р. у справі № 500/770/21.
Зупинення реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування не на підставі, не в межах повноважень та не у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України, а також прийняття негативного для платника податків рішення без зазначення конкретних мотивів, дає підстави для висновку про необхідність відновлення порушеного права позивача шляхом скасування рішень про відмову в реєстрації податкових накладних.
Аналогічна правова позиція викладена в постанові Верховного Суду від 10 квітня 2020 року у справі № 819/330/18.
Вживання податковим органом загального посилання на необхідність подання «первинних документів» є неконкретизованим та призводить до необґрунтованого обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не будь-яких на власний розсуд.
Зазначений висновок узгоджується з практикою Європейського суду з прав людини.
У рішенні від 13 грудня 2001 у справі "Церква Бесарабської Митрополії проти Молдови" ЄСПЛ зазначив, що закон має бути доступним та передбачуваним, тобто вираженим з достатньою точністю, щоб дати змогу особі в разі необхідності регулювати його положеннями свою поведінку (пункт 109).
На державні органи покладено обов'язок запровадити внутрішні процедури, які посилять прозорість і ясність їхніх дій, мінімізують ризик помилок ("Лелас проти Хорватії", заява № 55555/08, п. 74, від 20 травня 2010; "Тошкуце та інші проти Румунії", заява №36900/03, п. 37, від 25 листопада 2008) і сприятимуть юридичній визначеності у правовідносинах.
Отже, підсумовуючи вищевикладене, враховуючи встановлені обставини, зважаючи на наявність у позивача передбачених чинним законодавством документів, необхідних для складання спірних податкових накладних № 3 від 28.08.2024 та № 4 від 30.08.2024 та беручи до уваги, що реальність господарської операції може бути перевірена контролюючим органом під час проведення перевірки платника податків, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції дійшов вірного висновку, що у податкового органу були відсутні правові підстави для відмови у реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних спірних податкових накладних № 3 від 28.08.2024 та № 4 від 30.08.2024, а тому рішення комісії Головного управління ДПС у Харківської області з питань зупинення реєстрації податкових накладних в ЄРПН №11799078/36035719 від 20.09.2024р. та рішення №11807307/36035719 від 23.09.2024р прийняті відповідачем без урахування всіх обставин, що мають значення для їх прийняття, тобто необґрунтовано, а отже є протиправними та підлягають скасуванню.
Щодо посилання апелянта на необхідність врахування висновків Верховного Суду, викладених в постанові від 02.07.2024 по справі №440/5004/23, колегія суддів вважає їх необґрунтованими, оскільки в межах даної справи платником податків не було надано до податкового органу жодного первинного документу.
Також, колегія суддів не приймає до уваги посилання податкового органу на постанову Верховного суду від 12.02.2024 у справі № 520/5563/23, оскільки Верховним судом не приймалось рішення у справі № 520/5563/23.
Верховний Суд у своїх постановах від 22.03.2018 у справі №815/3666/16, від 20.02.2018 у справі №809/117/13-а та від 10.04.2018 у справі №815/24/17 дійшов висновку, що господарські операції для визначення податкових пільг мають бути фактично здійсненими та підтвердженими належним чином оформленими первинними бухгалтерськими документами, які відображають реальність таких операцій та спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків. В зв'язку з наведеним недоведеність фактичного здійснення господарської операції (нездійснення операції) позбавляє первинні документи юридичної значимості для цілей формування податкової вигоди навіть за наявності правильно оформлених за зовнішніми ознаками та формою, але недостовірних та у зв'язку з цим юридично дефектних первинних документів, якщо рух коштів не забезпечений зв'язком з господарською діяльністю учасників цих операцій. При цьому відсутність ділової мети також є підставою для відмови у наданні податкової вигоди.
Тому , колегія суддів відхиляє посилання апелянта на постанови Верховного суду від 22.03.2018 у справі №815/3666/16, від 20.02.2018 у справі №809/117/13-а та від 10.04.2018 у справі №815/24/17, оскільки правовідносини у цих справах не є тотожними правовідносинам у справі, що розглядається.
Відповідно до правових висновків Великої Палати Верховного Суду, наведених у постанові від 30.01.2019 у справі №755/10947/17, суди під час вирішення тотожних спорів мають враховувати саме останню правову позицію Верховного Суду, а тому до спірних правовідносин підлягає застосуванню саме правові позиції Верховного Суду, викладені у постановах зазначених вище в даній постанові.
Зважаючи на вказані судові рішення Верховного Суду, суд апеляційної інстанції не виключає можливості того, що після прийняття судом рішення у цій справі, остання правова позиція Верховного Суду буде незмінною.
Доводи апеляційної скарги є безпідставними , не впливають на правомірність висновків суду, оскільки в апеляційній скарзі зазначено лише те, що постанова суду першої інстанції є незаконною, підлягає скасуванню у зв'язку із ненаданням судом належної правової оцінки обставинам справи та невірним застосуванням норм матеріального та процесуального права, зміст апеляційної скарги , який повністю дублює заперечення на позов, подані до суду першої інстанції , містить виключно суб'єктивне бачення апелянта обставин справи, які розглянуто судом першої інстанції та надано належну правову оцінку, апелянтом у скарзі абсолютно не зазначено в чому ж конкретно виявилося ненадання судом першої інстанції належної правової оцінки обставинам справи, тобто які з них випали з поля зору суду, а які було досліджено невірно, а також не зазначено того, які ж висновки, натомість, повинні були б бути зроблені судом та не обґрунтовано в чому полягає невірність застосування судом норм матеріального права, які саме норми та яким чином було порушено чи неправильно застосовано та яких процесуальних норм адміністративного судочинства не було дотримано судом під час розгляду даної адміністративної справи, а також не зазначено які з поданих доказів суд дослідив неправильно або неповно, а відповідно і підстави для скасування постанови суду першої інстанції відсутні.
При цьому, колегія суддів враховує позицію Європейського суду з прав людини (в аспекті оцінки аргументів учасників справи у апеляційному провадженні), сформовану, зокрема у справах "Салов проти України" (№ 65518/01; пункт 89), "Проніна проти України" (№ 63566/00; пункт 23) та "Серявін та інші проти України" (№ 4909/04; пункт 58): принцип, пов'язаний з належним здійсненням правосуддя, передбачає, що у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються; хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов'язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент; міра, до якої суд має виконати обов'язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (див. рішення у справі "Руїс Торіха проти Іспанії" (Ruiz Torija v.Spain) серія A. 303-A; пункт 29).
Відповідно до пункту першого частини першої статті 315 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін.
Згідно зі статтею 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення із додержанням норм матеріального і процесуального права.
Оскільки доводи апеляційної скарги не знайшли свого підтвердження та спростовуються висновками суду першої інстанції, які зроблені на підставі повного, всебічного та об'єктивного аналізу відповідних правових норм та фактичних обставин справи, колегія суддів дійшла висновку, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права, а тому оскаржуване рішення слід залишити без змін.
Зважаючи на результати апеляційного перегляду оскарженого судового рішення та положення статті 139 КАС України, у справі відсутні підстави для зміни розподілу судових витрат зі сплати судового збору.
Враховуючи те, що справу розглянуто за правилами спрощеного позовного провадження, рішення суду апеляційної інстанції не підлягає касаційному оскарженню, крім випадків, передбачених п. 2 ч. 5 ст. 328 КАС України, відповідно до вимог ст.327, ч.1 ст.329 КАС України.
Керуючись ст. ст. 242, 243, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 328 Кодексу адміністративного судочинства України, суд
Апеляційну скаргу залишити без задоволення.
Рішення Харківського окружного адміністративного суду від 05.02.2025 по справі № 520/33152/24 залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її ухвалення та не підлягає касаційному оскарженню, крім випадків, передбачених п. 2 ч. 5 ст. 328 КАС України відповідно до вимог ст.327, ч.1 ст.329 КАС України.
Головуючий суддя (підпис)З.Г. Подобайло
Судді(підпис) (підпис) І.С. Чалий І.М. Ральченко