21 квітня 2025 рокуСправа №160/663/25
Дніпропетровський окружний адміністративний суд у складі головуючого судді Маковської О.В., розглянувши у письмовому провадженні адміністративну справу за позовною заявою фізичної особи - підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області, третя особа - Головне управління Державної податкової служби в Івано-Франківській області про визнання протиправним та скасування податкових повідомлень-рішень, -
До Дніпропетровського окружного адміністративного суду надійшла позовна заява фізичної особи - підприємця ОСОБА_1 до Головного управління Державної податкової служби у Дніпропетровській області, третя особа - Головне управління Державної податкової служби в Івано-Франківській області, в якій позивач просить:
-визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Дніпропетровській області №0747740708 від 09.12.2024.
Позовні вимоги обгрунтовані тим, що фактична перевірка проведена з порушенням вимог податкового законодавства. Позивач зазначає, що в наказі контролюючого органу про проведення перевірки жодним чином не обґрунтовано, що саме зумовило необхідність проведення фактичної перевірки, наявність якої саме інформації стало приводом до її проведення, так само як не відображено у рамках яких заходів контролюючим органом встановлено невідповідність діяльності позивача вимогам чинного законодавства, на підтаві яких відомостей або документів встановлені факти сумнівності, сумнівність яких саме операцій (дата операції, характер та наслідки такої операції та інші докази вчинення таких операцій, показання свідків, працівників) встановлена податковим органом. Отже, на думку позивача, були відсутні правові підстави для проведення фактичної перевірки. По суті зафіксованих актом фактичної перевірки порушень щодо неведення обліку товарних запасів, а саме відсутності документів походження товарних запасів технічно складної побутової техніки, позивач вказує, що факт вчинення такого правопорушення не підтверджений відповідачем належними, допустимими та достовірними доказами і ґрунтується на припущеннях. Зазначає, що позивачем при перевірці надані усі можливі первинні документи, обов'язковість ведення яких передбачена діючим законодавством, однак останні безпідставно не взято до уваги працівниками податкового органу. Зауважує, що всі товари, які знаходились в магазині, офіційно передані платнику податків за договором комісії, що підтведжується відповідними документами, які не взято до уваги при перевірці. В підтвердження надання таких документів позивач посилається на відсутність акту про відмову надання первинних документів. Вважає, що документами, які підтверджують облік та походження товарів є як форма ведення обліку товарних запасів, визначена додатком до Порядку №496, так і первинні документи, зокрема, договір комісії, акт приймання-передачі, які були надані податковому органу при перевірці.
Ухвалою Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 15.01.2025 відкрито провадження та призначено до розгляду за правилами загального позовного провадження. Підготовче засідання призначено на 12.02.2025.
Ухвалою Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 22.01.2025 заяву позивача про участь у судовому засіданні в режимі відеоконференції поза межами приміщення суду з використанням власних технічних засобів через систему відеоконференцзв'язку задоволено.
Від відповідача до суду надійшов відзив на позовну заяву, в якому він просить відмовити в задоволенні позовних вимог. В обгрунтування власної правової позиції зазначено, що підставою для призначення фактичної перевірки є лист ДПС України від 10.01.2024 №863/7/99-00-07-04-03-07 щодо здійснення контролю за дотриманням податкового законодавства та іншого законодавства України суб'єктами господарювання, які здійснюють діяльність з продажу технічно складних побутових товарів, що підлягають гарантійному ремонту. Вказує, що мета для проведення фактичної перевірки - є дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, у тому числі порядку ведення обліку товарних запасів на складах та/або за місцем їх реалізації, ведення касових операцій, наявності свідоцтв, ліцензій, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладання трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами). Відповідач звертає увагу на те, що допуск представників контролюючого органу до проведення фактичної перевірки відбувся, оскільки направлення на перевірку та копія наказу про проведення перевірки було вручено уповноваженій особі під розписку до початку проведення перевірки, а також пред'явлено відповідні службові посвідчення, що додатково свідчить про правомірність призначення і проведення такої фактичної перевірки.
По суті встановлених порушень відповідач наголошує, що перевіркою встановлено порушення вимог п.1, п.2, п.12 ст.3 Закону №265/95-ВР, а саме: встановлено факт проведення розрахункових операцій у готівковій та/або безготівковій формі оплати без застосування РРО та/або ПРРО, без створення та видачі у паперовій та/або електронній формі відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій, а також ведення з порушенням порядку встановленого законодавством обліку товарів за місцем їх реалізації. Вказує, що документами, які підтверджують облік та походження товарів, є встановлена Порядком №496 Форма ведення обліку товарних запасів, а також первинні документи про закупівлю товару. На переконання відповідача Договір комісії, який належить до посередницьких договорів про надання послуг та акт приймання передачі товарів до такого договору, жодним чином не підтверджують облік та походження товарних запасів, які знаходилися у місці продажу на момент проведення фактичної перевірки. Зазначає, що для належної перевірки обґрунтованості притягнення позивача до відповідальності за ненадання документів на підтвердження обліку та походження товарних запасів позивача слід встановити: які саме документи можуть уважатися первинними з урахуванням виду та особливостей товарних запасів, які є предметом спору та чи були такі документи надані суб'єктом господарювання під час проведення перевірки, а також чи розкривають належним чином надані суб'єктом господарювання документи суть та зміст господарських операцій. Отже, на думку відповідача, висновки про порушення позивачем п. 1, 2, 12 ст. 3 Закону №265/95-ВР є обґрунтованими, оскільки докази і обґрунтування, наведені позивачем у позовній заяві, не спростовують висновки Акту перевірки та не підтверджують неправомірність прийнятого податкового повідомлення-рішення.
Від третьої особи до суду надійшли додаткові пояснення, в яких звернуто увагу на те, що за змістом пункту 2 розд. I Порядку № 496 документи, які підтверджують облік та походження товарів Форма ведення обліку товарних запасів, визначена додатком до Порядку № 496 та первинні документи. Водночас, первинні документи - опис залишку товарів на початок обліку, накладні, транспортні документи, митні декларації, акти закупки, фіскальні чеки, товарні чеки, інші документи, що містять реквізити, які дозволяють ідентифікувати постачальника та отримувача товару (найменування суб'єкта господарювання, реєстраційний номер облікової картки платника податків (далі РНОКПП), дату проведення операції, найменування, кількість та вартість товару. Отже, на думку податкового орагну, згідно положень цивільного законодавства України договір комісії не передбачає переходу права власності, а тому акт прийому-передачі між комітентом і комісіонером не є документом, що підтверджує походження товару. Відповідач зазначає, що Комінтент не є постачальником, а укладенні з ним первинні документи не є документами про походження товарів. При цьому, документами про походження товарів в даних правовідносинах, на думку контролюючого органу, можуть бути первинні документи, що підтверджують набуття у власність комітентом ТМЦ, що передані комісіонеру згідно представленого акту.
Справу, призначену на 12.02.2025 знято з розгляду. Розгляд справи відкладено на 26.02.2025.
Ухвалою Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 17.02.2025 заяву представника третьої особи про участь у судовому засіданні в режимі відеоконференції поза межами приміщення суду з використанням власних технічних засобів через систему відеоконференцзв'язку задоволено.
В судовому засіданні 26.02.2025 сторони з'явились. Про закриття підготовче провадження не щаперечували.
Ухвалою Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 26.02.2025 закрито підготовче провадження. Розгляд справи по суті призначено 05.03.2025.
05.03.2025 справу знято з розгляду, оскільки суддя Маковська О.В. перебувала на лікарнянму. Розгляд справи призначено на 26.03.2025.
В судовому засіданні 26.03.2025 представник позивача позовні вимоги підтримав з підстав, викладених у позовній заяві. Представник відповідача в судовому засіданні проти позову заперечив з підстав, викладених у відзиві на позовну заяву. Представник третьої особи в судовому засіданні проти позову заперечив з підстав, викладених у письмових поясненнях.
Подальший розгляд справи вирішено продовжити в письмовому провадженні.
Від ГУ ДПС у Дніпропетровській області надійшло клопотання про здійснення розгляду справи за правилами загального позовного провадження та зазначає про недоцільність розгляду справи за правилами спрощеного позовного провадження. Суд зазначає, що дана справа призначена до розгляду в порядку загального позовного провадження та суд не переходив до розгляду справи за правилами спрощеного позовного провадження, яке визначено статтею 262 КАС України.
Суд, заслухавши пояснення представників сторін, всебічно і повно з'ясував всі фактичні обставини справи, на яких ґрунтуються позовні вимоги, об'єктивно оцінив докази, які мають юридичне значення для розгляду справи і вирішення спору по суті та встановив таке.
Судом встановлено та матеріалами справи підтверджено, що фізична особа-підприємець ОСОБА_1 здійснює підприємницьку діяльність з 13.09.2023, номер запису у Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань 2010350000000398650.
Видами діяльності позивача за КВЕД є: 47.19 Інші види роздрібної торгівлі в неспеціалізованих магазинах; 46.19 Діяльність посередників у торгівлі товарами широкого асортименту; 95.11 Ремонт комп'ютерів і периферійного устатковання; 95.12 Ремонт обладнання зв'язку; 68.20 Надання в оренду й експлуатацію власного чи орендованого нерухомого майна; 46.51 Оптова торгівля комп'ютерами, периферійним устаткованням і програмним забезпеченням; 46.52 Оптова торгівля електронним і телекомунікаційним устаткованням, деталями до нього; 47.41 Роздрібна торгівля комп'ютерами, периферійним устаткованням і програмним забезпеченням у спеціалізованих магазинах; 47.42 Роздрібна торгівля телекомунікаційним устаткованням у спеціалізованих магазинах; 47.78 Роздрібна торгівля іншими невживаними товарами в спеціалізованих магазинах.
З матеріалів справи вбачається, що на підставі наказу № 2982-п від 08.10.2024 та направлень на перевірку №5589 від 08.10.2024, №5590 від 08.10.2024, виданих Головним управлінням ДПС в Івано-Франківській області, відповідно до п.п. 80.2.2., п.п. 80.2.7. п. 80.2. ст. 80 Податкового кодексу України (далі - ПК України) проведена фактична перевірка за адресою магазину « ІНФОРМАЦІЯ_1 »: АДРЕСА_1 , де здійснює господарську діяльність Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 .
За результатами перевірки складено Акт фактичної перевірки №18722/09/15/РРО/ НОМЕР_1 від 17.10.2024 та встановлено наступне порушення: п. 12 ст. 3 Закону України від 06.07.1995 №265/95-ВР «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» (далі Закон - №265/95-ВР), а саме: не ведення в порядку встановленому законодавством обліку товарних запасів за місцем їх реалізації на загальну суму 1 175 231,00 грн.
На підставі Акту перевірки Головним управлінням ДПС у Дніпропетровській області прийнято податкове повідомлення-рішення №0747740708 від 09.12.2024 на суму 1 175 231,00 грн. про застосування штрафних (фінансових) санкцій.
Не погоджуючись з рішенням суб'єкта владних повноважень, позивач звернувся до суду з даним позовом.
Надаючи правову оцінку спірним правовідносинам, суд виходить з наступного.
Частиною 2 статті 19 Конституції України передбачено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов'язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов'язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства визначає ПК України.
Положеннями статті 62 ПК України встановлено, що податковий контроль здійснюється шляхом, зокрема, перевірок та звірок відповідно до вимог цього Кодексу, а також перевірок щодо дотримання законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, у порядку, встановленому законами України, що регулюють відповідну сферу правовідносин.
Підпунктом 20.1.4 пункту 20.1 статті 20 ПК України передбачено, що контролюючі органи мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.
Підпунктом 75.1.3 пункту 75.1 статті 75 ПК України передбачено, що фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об'єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).
Порядок проведення фактичної перевірки врегульований статтею 80 ПК України.
Фактична перевірка здійснюється без попередження платника податків (особи) (пункт 80.1 статті 80 ПК України).
Водночас, попри відсутність необхідності попередження платника про проведення фактичної перевірки закон встановлює підстави та обов'язкові умови (обставини), що є необхідною передумовою для її здійснення. Перелік підстав, які зумовлюють проведення фактичної перевірки, визначений у відповідних підпунктах пункту 80.2 статті 80 ПК України.
Суд звертає увагу на правове формулювання пункту 80.2 статті 80 ПК України, контекст якої передбачає (встановлює) можливість проведення перевірки, як за наявності виключно (хоча б) однієї підстави, указаної в цій нормі, так і за наявності одночасно декількох таких підстав у їх сукупності, що є мірою достатності для виникнення у контролюючого органу права на призначення перевірки. Водночас запроваджене законодавцем правове регулювання у цій нормі зумовлює і певні особливості її застосування контролюючим органом, оскільки абзацом 3 пункту 81.1 статті 81 ПК України закріплені обов'язкові вимоги до змісту наказу про призначення перевірки, зокрема, необхідність відображення у ньому підстави для її проведення, визначеної цим Кодексом.
У даній справі в основу проведення фактичної перевірки платника податків відповідачем покладено підпункти 80.2.2, 80.2.7 пункту 80.2 статті 80 ПК України про що вказано зокрема у наказі від 08.10.2024 №2982-п «Про проведення фактичних перевірок».
За приписами підпунктів 80.2.2, 80.2.7 пункту 80.2 статті 80 ПК України фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки: у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, у тому числі із забезпеченням можливості проведення розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів; у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про використання праці найманих осіб без належного оформлення трудових відносин та виплати роботодавцями доходів у вигляді заробітної плати без сплати податків до бюджету, а також здійснення фізичною особою підприємницької діяльності без державної реєстрації.
Отже, єдиною передумовою та підставою для призначення фактичної перевірки з питання дотримання платником податків податкової дисципліни, передбаченою підпунктом 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України, є наявна та/або отримана в установленому законодавством порядку інформація від визначеного у цій же нормі кола суб'єктів: державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства. Жодних інших підстав ця норма не встановлює.
Відповідно, саме наявність та/або отримання інформації є тією фактичною підставою для прийняття рішення про призначення фактичної перевірки, яке оформлюється у формі наказу і надає право контролюючому органу на його реалізацію шляхом проведення перевірки, за наслідками якої контролюючий орган має повноваження на прийняття відповідного рішення.
Підпункт 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України містить перелік сфер об'єктів податкового контрою, інформація про можливі порушення в яких має бути перевірена на предмет її підтвердження/спростування, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, у тому числі із забезпеченням можливості проведення розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів.
Застосована законодавцем у цій нормі конструкція щодо наявної/отриманої інформації - «яка свідчить про можливі порушення» - дає підстави для висновку, що вона має вказувати саме на можливі порушення платником податків законодавства у визначеній сфері, тобто ті ймовірні, засновані на обґрунтованих припущеннях, порушення, які підлягають перевірці на підставі цієї інформації.
Водночас, аналіз абзацу 3 пункту 81.1 статті 81 ПК України не дає підстав для висновку, що в наказі про проведення перевірки в обов'язковому порядку має бути зазначено конкретну норму податкового або іншого законодавства, контроль за якими покладено на контролюючи органи, яка порушується платником.
Верховний Суд у складі Судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов'язкових платежів Касаційного адміністративного суду у постанові від 26.03.2023 у справі №420/9909/23 дійшов висновку, що аналіз підпункту 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України дає підстави для висновку, що в ньому достатньою мірою розкривається як правова, так і фактична підстави для призначення фактичної перевірки, а саме - наявність/отримання інформації від визначеного кола суб'єктів щодо можливого допущеного порушення податкової дисципліни у сферах здійснення платниками податків розрахункових операцій, наявності чи відсутності відповідних дозвільних документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів.
Саме шляхом призначення і проведення фактичної перевірки контролюючий орган має з'ясувати питання дотримання суб'єктом господарювання податкової дисципліни у сфері, про можливі порушення у якій контролюючий орган отримав інформацію. Іншими словами, наявність/отримання інформації ще не свідчить про наявність підстав для притягнення суб'єкта господарювання до відповідальності, натомість, є підставою для здійснення податкового контролю задля перевірки отриманої/наявної інформації. Такий податковий контроль здійснюється шляхом прийняття рішення про проведення перевірки у формі наказу, вимоги до оформлення якого не передбачають обов'язку в повному обсязі розкрити в наказі на призначення перевірки зміст інформації та фактів, які вказують на можливе порушення платником податкового законодавства. Відсутня й імперативна вимога щодо розкриття конкретного порушення платником норм, а також про надання відповідних доказів такої несумлінної поведінки.
Підлягають застосуванню у спорах даної категорії також висновки Великої Палати Верховного Суду від 08.09.2021 у справі №816/228/17, відповідно до яких неправомірність дій контролюючого органу при призначенні і проведенні перевірки не може бути предметом окремого позову, але може бути підставами позову про визнання протиправними рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки. Підставами для скасування таких рішень є не будь-які порушення, допущені під час призначення і проведення такої перевірки, а лише ті, що вплинули або об'єктивно могли вплинути на правильність висновків контролюючого органу за результатами такої перевірки та відповідно на обґрунтованість і законність прийнятого за результатами перевірки рішення.
Застосування таких висновків Великої Палати Верховного Суду знайшло своє відображення у низці постанов Верховного Суду, зокрема, від 29.11.2021 у справі №280/1367/20; від 01.12.2021 у справі №400/1646/20; від 06.07.2022 у справі №815/5551/14, від 22.02.2022 у справі №420/12859/21, від 15.04.2022 у справі №160/5267/21, від 27.04.2022 у справі №140/1846/21, від 28.10.2022 у справі №600/1741/21-а, від 28.12.2022 у справі №160/14248/21, від 28.12.2022 у справі №420/22374/21, від 23.02.2023 у справі №160/20112/21, від 23.02.2023 у справі №600/1402/22-а та низки інших.
Якщо систематизувати дану судову практику щодо виявлених під час розгляду справи порушень норм податкового законодавства, допущених контролюючим органом під час призначення і проведення перевірки і обрання їх наслідків, вона полягає в тому, що кожне заявлене в межах конкретної справи порушення оцінюється судом на предмет його «істотності» чи «не істотності».
Виявлення під час розгляду справ допущення контролюючим органом істотних порушень норм податкового законодавства (до прикладу, встановлення факту відсутності законних підстав для призначення перевірки), це за висновками Верховного Суду може спричиняти наслідки у вигляді скасування наказу про призначення перевірки та/або рішень, прийнятих за її наслідками. Водночас, ті процедурні порушення, які за своїм змістом не є істотними за практикою Верховного Суду таких наслідків не спричиняють.
З огляду на викладене, слід акцентувати увагу на наявності істотної різниці у критеріях оцінки правомірності наказу на предмет його підставності та/або оформлення, як наслідок, необхідності відмежування у спорах цієї категорії питання «наявності підстав для проведення перевірки» від питання «достатності відображення підстав для проведення перевірки у наказі» та/або «недоліків в оформленні рішення про проведення перевірки».
Підстави для призначення будь-якої перевірки чітко закріплені у нормах ПК України, за наявності яких у контролюючих органів виникає безпосередньо право на проведення перевірки, тоді як відображення цих підстав у наказі про призначення перевірки фактично є формалізацією у письмовій формі права на проведення перевірки, яке вже виникло. Безумовно, формалізація підстави для проведення перевірки у наказі має відповідати вимогам абзацу 3 пункту 81.1 статті 81 ПК України. Під час вирішення питання щодо правомірності призначення і проведення перевірки, зокрема фактичної, необхідно надавати оцінку достатності змісту наказу в контексті чіткого визначення у ньому правової (юридичної) підстави проведення такої перевірки та існування відповідної фактичної підстави, яка є передумовою для її проведення.
У спорах даної категорії перевірці підлягають як питання наявності обґрунтованих підстав для призначення перевірки, так і дотримання контролюючим органом вимог абзацу 3 пункту 81.1 статті 81 ПК України під час оформлення рішення про призначення перевірки у формі наказу, їх узгодженість між собою. У випадку наявності обґрунтованих підстав для призначення фактичної перевірки, не можна вважати протиправним наказ про її призначення, у якому наявне покликання на вимоги підпунктів 80.2.2, 80.2.7 пункту 80.2 статті 80 ПК України, але не розкрито зміст наявної/отриманої інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування про можливі порушення податкового законодавства, не конкретизовано норми права, які ймовірно порушив платник, із зазначенням доказів такого порушення. Покликання у наказі на підпункти 80.2.2, 80.2.7 пункт 80.2 статті 80 ПК України, що утримує в собі весь спектр необхідних елементів для визначення підстави для призначення перевірки (як правової, так і фактичної), можна вважати мінімально допустимим обсягом інформації в розумінні абзацу 3 пункту 81.1 статті 81 ПК України. Тому відсутні підстави вважати, що такий наказ породжує його неоднозначне трактування та/або невизначеність із фактичною підставою перевірки. Тому такий наказ не можна вважати протиправним.
Відтак, якщо правовою підставою для проведення перевірки є відповідний підпункт пункту 80.2 статті 80 ПК України, який містить лише одну фактичну підставу для цього, то зазначення у наказі лише цього підпункту без розкриття його змісту та деталізації обставин не є істотним недоліком наказу, який давав би підстави вважати його протиправним.
Вирішуючи питання дотримання ГУ ДПС у Івано-Франківській області процедури проведення фактичної перевірки в аспекті достатності відображення в наказі підстав для її проведення, суд у даному випадку виходить з того, що в наказі №2982-п від 08.10.2024 «Про проведення фактичної перевірки» контролюючий орган навів наступне формулювання: «З метою здійснення контролю за дотриманням суб?єктами господарювання порядку злійснення розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій та дозвільних документів, вимог законодавства шодо встановлених державою фіксованих цін, граничних цін та граничних рівнів торговельної надбавки (націнки), дотримання законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками, та відповідно до пл. 80.22, пт. 80.27 п. 80.2.1 ст. 80 Податкового кодексу України від 02 грудня 2010 року № 2793- V1, зі змінами, провести фактичну перевірку магазину « ІНФОРМАЦІЯ_1 » за адресою вул. Вовчинецька, 225/А, м. Івано-Франківська з 08.10.2024 року».
У аспекті наведеного суд також звертає увагу на те, що наказ № 2982-п від 08.10.2024 містить відомості, зокрема, про:
- мету перевірки дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платником податків розрахункових операцій, у тому числі порядку ведення обліку товарних запасів на складах та/або за місцем їх реалізації, ведення касових операцій, наявності свідоцтв, ліцензій, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками;
- вид перевірки -фактична перевірка;
- підстави для проведення перевірки - підпункти 80.2.2, 80.2.7 пункту 80.2 статті 80 ПК України;
- об'єкт, перевірка якого проводитиметься, магазин «Ябко» за адресою: вул. Вовчинецька, 225/А, м. Івано-Франківська.
Тож з урахуванням встановлених обставин справи суд вважає, що у контролюючого органу були наявні достатні правові підстави для проведення фактичної перевірки позивача. Зміст наявного у цій справі наказу про проведення фактичної перевірки відповідає усім передбаченим податковим законодавством вимогам.
Отже, доводи позивача щодо неправомірності проведення ГУ ДПС у Івано-Франківській області фактичної перевірки не знайшли свого підтвердження під час судового розгляду справи, судом не встановлено таких порушень вимог податкового законодавства під час призначення фактичної перевірки, що мали б наслідком протиправність оскаржуваного податкового повідомлення-рішення.
Положенням п.102.1 ст. 102 ПК України визначено, що контролюючий орган, крім випадків, визначених пунктом 102.2 цієї статті, має право провести перевірку та самостійно визначити суму грошових зобов'язань платника податків у випадках, визначених цим Кодексом, не пізніше закінчення 1095 дня (2555 дня - у разі проведення перевірки відповідно до статей 39 і 39-2, застосування вимог пункту 141.4 статті 141 цього Кодексу), що настає за останнім днем граничного строку подання податкової декларації, звіту про використання доходів (прибутків) неприбуткової організації, визначеної пунктом 133.4 статті 133 цього Кодексу, та/або граничного строку сплати грошових зобов'язань, нарахованих контролюючим органом, а якщо така податкова декларація була надана пізніше, - за днем її фактичного подання. Якщо протягом зазначеного строку контролюючий орган не визначає суму грошових зобов'язань, платник податків вважається вільним від такого грошового зобов'язання (в тому числі від нарахованої пені), а спір стосовно такої декларації та/або податкового повідомлення не підлягає розгляду в адміністративному або судовому порядку.
Таким чином, згідно наказу №2982-п від 08.10.2024 про проведення фактичної перевірки, контролюючий орган мав право на здійснення фактичної перевірки за весь період діяльності позивача, з урахуванням наведених у ст. 102 ПК України строків давності.
Щодо зафіксованих в акті перевірки порушень позивачем вимог пункту 12 статті 3 Закону №265/95- ВР, в частині неведення в порядку встановленому законодавством обліку товарних запасів, суд зазначає наступне.
Відповідно до пункту 12 статті 3 Закону №-265/95-ВР суб'єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для подальшого її переказу зобов'язані вести в порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів, здійснювати продаж лише тих товарів, що відображені в такому обліку. Порядок та форма обліку товарних запасів для фізичних осіб - підприємців, у тому числі платників єдиного податку, встановлюються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику. При цьому суб'єкт господарювання зобов'язаний надати контролюючим органам на початок проведення перевірки документи (у паперовій або електронній формі), що підтверджують облік та походження товарних запасів (зокрема, але не виключно, документи щодо інвентаризації товарних запасів, документи про отримання товарів від інших суб'єктів господарювання та/або документи на внутрішнє переміщення товарів), які на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об'єкті).
Такі вимоги не поширюються на фізичних осіб - підприємців, які є платниками єдиного податку та не зареєстровані платниками податку на додану вартість (крім тих, які провадять діяльність з реалізації технічно складних побутових товарів, що підлягають гарантійному ремонту, а також лікарських засобів та виробів медичного призначення, ювелірних та побутових виробів з дорогоцінних металів, дорогоцінного каміння, дорогоцінного каміння органогенного утворення та напівдорогоцінного каміння).
Таким чином, пункт 12 статті 3 Закону № 265/95-ВР зобов'язує суб'єктів господарювання (як юридичних осіб, так і фізичних осіб-підприємців (за виключенням перелічених в другому абзаці цієї норми осіб, до яких позивач не відноситься)) вести облік товарних запасів і у разі проведення перевірки надати документи (у паперовій або електронній формі), що підтверджують облік та походження тих товарних запасів, які на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об'єкті). При цьому, до 01.01.2022 суб'єкт господарювання зобов'язаний був надати такі документи під час проведення перевірки, а після цієї дати такий обов'язок має бути виконаним саме на початок її проведення.
Наведене узгоджується з висновками Верховного Суду, викладеними в постанові від 27.08.2024 у справі №300/2879/22.
Згідно зі статтею 20 Закону № 265/95-ВР до суб'єктів господарювання, що здійснюють реалізацію товарів, які не обліковані у встановленому порядку, та/або не надали під час проведення перевірки документи, які підтверджують облік товарів, що знаходяться у місці продажу (господарському об'єкті), за рішенням контролюючих органів застосовується фінансова санкція у розмірі вартості таких товарів, які не обліковані у встановленому порядку, за цінами реалізації, але не менше десяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян. Такі вимоги не поширюються на фізичних осіб - підприємців, які є платниками єдиного податку та не зареєстровані платниками податку на додану вартість (крім тих, які здійснюють діяльність з реалізації технічно складних побутових товарів, що підлягають гарантійному ремонту, а також лікарських засобів та виробів медичного призначення, ювелірних та побутових виробів з дорогоцінних металів, дорогоцінного каміння, дорогоцінного каміння органогенного утворення та напівдорогоцінного каміння).
За змістом наведеної норми суб'єкт господарювання несе відповідальність за (окремо або в сукупності): 1) здійснення реалізації товарів, які не обліковані у встановленому порядку; 2) ненадання під час перевірки документів, які підтверджують саме облік товарів, що знаходяться у місці продажу (господарському об'єкті).
Таким чином, ненадання на початок проведення перевірки документів, які підтверджують облік товарів, що знаходяться в місці продажу (господарському об'єкті), є самостійною підставою для застосування штрафної санкції на підставі статті 20 Закону № 265/95-ВР.
Аналогічна правова позиція викладена в постановах Верховного Суду від 11.01.2024 у справі № 420/12275/22 та від 27.08.2024 у справі № 300/2879/22.
Як зафіксовано актом перевірки на момент проведення перевірки в магазині « ІНФОРМАЦІЯ_1 » за адресою АДРЕСА_1 встановлено факт не ведення в порядку встановленому законодавством обліку товарних запасів, а саме: відсутні будь-які документи, що підтверджують походження товарних запасів технічно складної побутової техніки, на загальну суму 1 175 231,00 грн. згідно актів прийому-передачі.
Згідно з абзацом 60 статті 2 Закону № 265/95 термін "технічно складні побутові товари, що підлягають гарантійному ремонту" для цілей цього Закону вживається у значенні, наведеному в Законі України "Про захист прав споживачів". Перелік груп технічно складних побутових товарів, які підлягають гарантійному ремонту (обслуговуванню) або гарантійній заміні, в цілях застосування реєстраторів розрахункових операцій встановлюється Кабінетом Міністрів України.
Відповідно до пункту 251 статті 1 Закону №265/95 технічно складні побутові товари - це непродовольчі товари широкого вжитку (прилади, машини, устаткування та інші), які складаються з вузлів, блоків, комплектуючих виробів, відповідають вимогам нормативних документів, мають технічні характеристики, супроводжуються експлуатаційними документами і на які встановлено гарантійний строк.
Перелік груп технічно складних побутових товарів, які підлягають гарантійному ремонту (обслуговуванню) або гарантійній заміні, в цілях застосування реєстраторів розрахункових операцій затверджений Постановою Кабінету міністрів України від 16.03.2017 №231. Смартфони, мобільні телефони, пилососи, роботи-пилососи та навушники відносяться до даного переліку.
З врахуванням наведеного, оскільки позивач провадить діяльність з реалізації в тому числі, технічно складних побутових товарів, що підлягають гарантійному ремонту то, відповідно, зобов'язаний надати контролюючим органам на початок проведення перевірки документи, що підтверджують облік та походження товарних запасів, які на момент перевірки знаходяться у місці продажу.
Так, судом встановлено, що в ході перевірки позивачем до перевірки надано копії документів, а саме: договір комісії №30-02.09.24-КВ від 02.09.2024; Акти приймання-передачі товарів до договору комісії №30-02.09.24-КВ від 02.09.2024; Форму обліку товарних запасів за вересень-жовтень 2024 року; Договір оренди приміщення.
Факт надання таких документів не заперечується стороною відповідача та третьої особи. Будь-які інші документи позивачем до перевірки не надавались, що підтверджується наданими до матеріалів справи письмовими доказами та не заперечується сторонами.
Як встановлено судом під час розгляду справи, спірним питанням в даному випадку є те, чи можуть договір комісії та акт приймання-передачі товарів до договору комісії бути належними документами на підтвердження обліку та походження товарних запасів позивача з урахуванням виду та особливостей товарних запасів, які є предметом спору та чи розкривають належним чином надані суб'єктом господарювання документи суть та зміст господарських операцій.
Суд зазначає, що правила ведення обліку товарних запасів, які поширюється на фізичних осіб - підприємців, у тому числі платників єдиного податку, які відповідно до Закону зобов'язані вести облік товарних запасів та здійснювати продаж лише тих товарів, що відображені в такому обліку, та осіб, які фактично здійснюють продаж товарів (надання послуг) та/або розрахункові операції в місці продажу (господарському об'єкті) такого ФОП визначає Порядок ведення обліку товарних запасів для фізичних осіб - підприємців, у тому числі платників єдиного податку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України 03.09.2021 №496, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 02.11.2021 за № 1411/37033 (далі - Порядок №496).
Згідно з пунктом 2 розділу І Порядку №496 у цьому Порядку терміни вживаються в таких значеннях:
документи, які підтверджують облік та походження товарів - Форма ведення обліку товарних запасів, визначена додатком до цього Порядку (далі - Форма обліку), та первинні документи;
первинні документи - опис залишку товарів на початок обліку, накладні, транспортні документи, митні декларації, акти закупки, фіскальні чеки, товарні чеки, інші документи, що містять реквізити, які дозволяють ідентифікувати постачальника та отримувача товару (найменування суб'єкта господарювання, реєстраційний номер облікової картки платника податків (далі - РНОКПП) або код згідно з ЄДРПОУ суб'єкта господарювання, серія та номер паспорта / номер ID картки для фізичних осіб, які через свої релігійні переконання відмовились від прийняття РНОКПП та офіційно повідомили про це відповідний контролюючий орган і мають відповідну відмітку в паспорті), дату проведення операції, найменування, кількість та вартість товару.
Опис залишку товарів на початок обліку складається в довільній формі та має містити інформацію про: найменування товарів, наявних у такої ФОП на дату набуття ним обов'язку щодо ведення обліку товарних запасів, кількості таких товарів (із зазначенням одиниці виміру) та їх вартості, самостійно визначеної ФОП.
Згідно з пунктами 1 та 2 розділу ІІ Порядку №496 облік товарних запасів здійснюється ФОП шляхом постійного внесення до Форми обліку інформації про надходження та вибуття товарів на підставі первинних документів, які є невід'ємною частиною такого обліку. Первинні документи, на підставі яких внесено записи до Форми обліку, є обов'язковими додатками до такої форми. Внесення даних до Форми обліку щодо надходження товарів на підставі первинних документів здійснюється до початку їх реалізації.
Форма обліку ведеться за вибором ФОП у паперовій або в електронній формі.
Форма обліку має містити зазначені в довільному порядку дані ФОП: прізвище, ім'я та по батькові (за наявності), реєстраційний номер облікової картки ФОП або серія та номер паспорта/номер ID картки для фізичних осіб, які через свої релігійні переконання відмовились від прийняття РНОКПП та офіційно повідомили про це відповідний контролюючий орган і мають відповідну відмітку в паспорті, податкова адреса, назва та адреса місця продажу (господарського об'єкта) або місця зберігання, в межах якого ведеться облік. Для паперової форми обліку зазначені дані мають міститися на титульному аркуші.
Записи у Формі обліку ведуться в хронологічному порядку надходження або вибуття товарів (п.4 розділу ІІ Порядку № 496).
Відповідно до п. 9 розділу ІІ Порядку № 496, заборонено продаж товарів, на які у місцях продажу таких товарів (господарських об'єктах) відсутні:
1) первинні документи, записи про які внесено до Форми обліку;
2) відповідні записи у Формі обліку про наявні первинні документи;
3) первинні документи і записи у Формі обліку про такі первинні документи.
Судом встановлено, що позивач надав до перевірки Форму ведення обліку товарних запасів за місцем продажу за адресою: АДРЕСА_1 .
Також, з матеріалів справи вбачається, що позивач здійснював реалізацію товару (мобільні телефони та аксесуари, тощо) у магазині за місцем проведення фактичної перевірки на підставі долучених до справи документів, а саме:
договору комісії №30-02.09.24.-КВ від 02.09.2024;
акта від 02.09.2024 приймання-передачі товарів до договору комісії ФОП ОСОБА_2 , яким було передано ФОП ОСОБА_1 товару в кількості 865 шт. на загальну суму 803 344,00 грн.;
акта від 04.09.2024 приймання-передачі товарів до договору комісії ФОП ОСОБА_2 , яким було передано ФОП ОСОБА_1 товару в кількості 50 шт. на загальну суму 86 941,00 грн.;
акта від 13.09.2024 приймання-передачі товарів до договору комісії ФОП ОСОБА_2 , яким було передано ФОП ОСОБА_1 товару в кількості 63 шт. на загальну суму 245 160,95 грн.;
акта від 28.09.2024 приймання-передачі товарів до договору комісії ФОП ОСОБА_2 , яким було передано ФОП ОСОБА_1 товару в кількості 10 шт. на загальну суму 8 083,00 грн.;
акта від 30.09.2024 приймання-передачі товарів до договору комісії ФОП ОСОБА_2 , яким було передано ФОП ОСОБА_1 товару в кількості 30 шт. на загальну суму 31 703,00 грн.;
акта від 09.10.2024 приймання-передачі товарів до договору комісії ФОП ОСОБА_2 , яким було передано ФОП ОСОБА_1 товару в кількості 36 шт. на загальну суму 83 807,20 грн.
Вказані документи були надіслані контролюючому органу поштовим зв'язком 08.10.2024.
Суд зауважує, що договір комісії є одним із видів посередницьких договорів і в даному випадку такий договір передбачає обов'язок комісіонера за дорученням комітента від свого імені за певну винагороду продати належний комітенту товар.
Суд зазначає, що позивач, як комісіонер не набув у власність товар, що пояснює відсутність у нього відповідних первинних документів, таких як накладні, транспортні документи, митні декларації, акти закупки, фіскальні чеки, товарні чеки, тощо.
Під час перевірки позивач надав визначені договором комісії документи, що підтверджують походження товару (акти приймання-передачі), що в свою чергу спростовує доводи контролюючого органу про їх відсутність.
Також, суд враховує, що на підставі актів приймання-передачі товарів позивачем заповнювалась форма ведення обліку товарних запасів, а тому порушень вимог Порядку №496 суд не вбачає.
Суд встановив, що договір комісії та актах приймання-передачі товарів містять реквізити, які дозволяють ідентифікувати постачальника та отримувача товару (постачальник (Комітент), дати проведення операції (передання товарів, зазначених в актах приймання-передачі товарів до Договору комісії), найменування, кількість та вартість товару, а також найменування, кількість та вартість кожної окремої одиниці товару чітко зазначені в актах приймання-передачі товарів до договору комісії.
Тобто, вказані документи повною мірою ідентифікують постачальника та отримувача товару, дату проведення операції, найменування, кількість та вартість товару та мають всі ознаки первинних документів, які передбачені Порядком № 496.
Жодних зауважень щодо змісту, форми тощо цих документів контролюючий орган в акті перевірки не зазначив. Також будь-яких застережень стосовно правильності заповнення позивачем Форми ведення обліку товарних запасів в акті перевірки податковий орган не навів.
Верховний Суд у постанові від 10.05.2023 у справі №640/966/20 вказав, що при поданні первинних документів, які мають бути належно оформленими, містити всі необхідні реквізити, бути підписані уповноваженими особами та, які в сукупності з встановленими обставинами справи, зокрема і щодо можливостей здійснення господарюючими суб'єктами відповідних операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна, обсягу матеріальних та трудових ресурсів, економічно необхідних для виконання умов, обумовлених договорами, мають свідчити про беззаперечний факт реального вчинення господарських операцій, що і є підставою для формування платником податкового обліку вони повинні бути досліджені в судовому засіданні та їм повинна бути надана правова оцінка.
З урахуванням наведеного суд вважає, що надані позивачем контролюючому органу під час фактичної перевірки документи є, у розумінні приписів Порядку №496, належними документами, які підтверджують облік та походження товарів за місцем їх реалізації.
Отже, на момент проведення перевірки та здійснення реалізації товару у позивача були наявні первинні документи на їх придбання, що свідчить про їх належний облік.
У даній справі відповідач не надав доказів, які б беззаперечно спростовували зафіксовані в первинних документах господарські операції щодо отримання позивачем товару, який реалізовувався ним у магазині.
Водночас, податковий орган, ігноруючи надані позивачем документи та стверджуючи про неподання ним первинних документів щодо отримання (надходження) товару не вказав у акті перевірки, які ж саме конкретні первинні документи позивачу належало надати.
Також, не зазначив контролюючий орган в акті перевірки жодних причин неврахування наданих позивачем документів, як первинних.
Доводи податкового органу фактично грунтуються на аналізі реальності здійснення господарської операції за Договором комісії, яка, може бути перевірена контролюючим органом під час проведення відповідної перевірки платника податків. Разом з тим, за обставинами справи предметом фактичної перевірки є дотримання платником податків (позивачем) норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами). Суд звертає увагу контролюючого органу, що реальність виконання умов договору комісії не є предметом розгляду у даній справі, а тому ненадання документів на підтвердження походження товарів та встановлення його реального власника не спростовує факт належного їх обліку.
Згідно з частиною 1 статті 1011 Цивільного кодексу України за договором комісії одна сторона (комісіонер) зобов'язується за дорученням другої сторони (комітента) за плату вчинити один або кілька правочинів від свого імені, але за рахунок комітента.
Відповідно до частиною 1 статті 1013 Цивільного кодексу України комітент повинен виплатити комісіонерові плату в розмірі та порядку, встановлених у договорі комісії.
Отже, з аналізу вказаних норм не випливає обов'язок комісіонера надати інші документи про походження товару, окрім договору та акту приймання-передачі.
Суд також критично оцінює доводи податкового органу щодо ненадання звіту та платіжних документів за договором комісії, оскільки такої вимоги податковий орган не ставив. Окрім цього, за умовами договору такого обов'язку для позивача на момент проведення перевірки ще не настало.
Крім того, суд зауважує, що в акті фактичної перевірки посадові особи контролюючого органу констатували, що вартість товару, необлікованого в установленому порядку, становить 1 175 231,00 грн.
Як з'ясовано в ході судового розгляду, вказана сума виведена контролюючим органом шляхом додавання вартості товарів, які перелічені в актах приймання-передачі товарів від 02.09.2024р. приймання-передачі товарів до договору комісії ФОП ОСОБА_2 , яким було передано ФОП ОСОБА_1 товару в кількості 865 шт. на загальну суму 803 344,00 грн.; від 04.09.2024р. приймання-передачі товарів до договору комісії ФОП ОСОБА_2 , яким було передано ФОП ОСОБА_1 товару в кількості 50 шт. на загальну суму 86 941,00 грн.; від 13.09.2024р. приймання-передачі товарів до договору комісії ФОП ОСОБА_2 , яким було передано ФОП ОСОБА_1 товару в кількості 63 шт. на загальну суму 245 160,95 грн.; від 28.09.2024р. приймання-передачі товарів до договору комісії ФОП ОСОБА_2 , яким було передано ФОП ОСОБА_1 товару в кількості 10 шт. на загальну суму 8 083,00 грн.; від 30.09.2024р. приймання-передачі товарів до договору комісії ФОП ОСОБА_2 , яким було передано ФОП ОСОБА_3 товару в кількості 30 шт. на загальну суму 31 703,00 грн.; від 09.10.2024р. приймання-передачі товарів до договору комісії ФОП ОСОБА_2 , яким було передано ФОП ОСОБА_1 товару в кількості 36 шт. на загальну суму 83 807,20 грн.
Суд акцентує увагу, що ключовим елементом норми пункту 12 статті 3 Закону № 265/95-ВР (щодо обов'язку суб'єкта господарювання надати облікові документи) є словосполучення «товарні запаси, які на момент перевірки знаходяться у місці продажу».
Зазначене положення деталізується у пункті 10 Порядку №496, де чітко зазначено, що форма обліку, первинні документи на товари мають зберігатись у місці продажу (господарському об'єкті) до моменту вибуття останньої одиниці товару, відображеної в таких первинних документах.
Таким чином, оскільки платник податку не зобов'язаний зберігати безпосередньо у місці продажу облікові документи на товар, які вибули з місця продажу (реалізовані, списані тощо), то вимога контролюючого органу про надання документів, що стосуються товарів, які вибули, виходить за межі повноважень контролюючого органу в межах фактичної перевірки.
За змістом статті 20 Закону №265/95-ВР суб'єкт господарювання несе відповідальність за (окремо або в сукупності): 1) здійснення реалізації товарів, які не обліковані у встановленому порядку; 2) ненадання під час перевірки документів, які підтверджують саме облік товарів, що знаходяться у місці продажу (господарському об'єкті).
Проте, кожна із зазначених умов кореспондується з обов'язком платника податків надавати під час перевірки облікові та первинні документи на товари, які на момент перевірки знаходяться у місці продажу.
Згідно з пунктом 20.1.9. ПК України контролюючі органи мають право під час проведення перевірки вимагати під час проведення перевірок від платників податків, що перевіряються, проведення інвентаризації основних засобів, товарно-матеріальних цінностей, коштів, зняття залишків товарно-матеріальних цінностей, готівки з використанням інформації та документів щодо результатів такої інвентаризації за наслідками таких перевірок або під час наступних заходів податкового контролю.
При цьому, проведення інвентаризації має здійснюватись саме платником, а контролюючий орган може лише вимагати її проведення. Нестача придбаних товарів має бути виявлена в результаті інвентаризації, яка здійснена під час проведення перевірки, в межах якої вона була призначена (ініційована).
Отож, за своєю суттю інвентаризація це перевірка фактичної наявності майна і співставлення даних інвентаризації з бухгалтерським обліком. Нестачу товару можна виявити, коли відомі дані про залишки товару на початок інвентаризації та їх рух (вибуття, надходження) за звітний період. При цьому, відомості щодо даних залишку товарів на початок інвентаризації мають встановлюватись на підставі первинної документації.
Таким чином, проведення платником податків на вимогу контролюючого органу під час проведення податкової перевірки інвентаризації товарів є єдиним встановленим законом засобом доказування нестачі чи наявності товарів у платника податку і, відповідно, використання чи невикористання платником податку таких товарів в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку (постанови Верховного Суду від 06.02.2020 у справі №807/1556/17, від 18.03.2024 у справі №120/2466/23, від 15.04.2024 справі №120/2764/23).
Контролюючий орган під час прийняття оскаржуваного ППР про застсоування штрафних фінансових санкцій використав суму, зазначену в актах приймання-передачі товарів, сама ж перевірка відбулась з 08.10.2024 по 17.10.2024, тобто ГУ ДПС в Івано-франківській області, під час проведення фактичної перевірки, не встановлював чи товари, на які контролюючий орган просив надати облікові документи, дійсно перебували у місці продажу, що є ключовим для встановлення такого виду порушення.
Дана позиція узгоджується із постановою Верховного Суду від 06.12.2024 у справі №440/2331/24.
Беручи до уваги викладене у сукупності, суд зазначає, що висновок контролюючого органу про порушення позивачем пункту 12 статті 3 Закону №265/95-ВР повністю спростовується наявними у матеріалах справи та дослідженими судом доказами, є безпідставним та необґрунтованим, з огляду на що правові підстави для притягнення позивача до фінансової відповідальності на підставі статті 20 Закону №265/95-ВР також відсутні.
За таких обставин оскаржуване податкове повідомлення-рішення не відповідає критеріям правомірного рішення суб'єкта владних повноважень, які встановлені частиною 2 статті 2 КАС України, а тому є протиправним та підлягає скасуванню.
Відповідно до пункту 30 рішення Європейського Суду з прав людини у справі «Hirvisaari v. Finland» від 27.09.2001 рішення судів повинні достатнім чином містити мотиви, на яких вони базуються для того, щоб засвідчити, що сторони були заслухані, та для того, щоб забезпечити нагляд громадськості за здійсненням правосуддя.
Згідно з пунктом 29 рішення Європейського Суду з прав людини у справі «Ruiz Torija v. Spain» від 09.12.1994 статтю 6 не можна розуміти як таку, що вимагає пояснень детальної відповіді на кожний аргумент сторін. Відповідно, питання, чи дотримався суд свого обов'язку обґрунтовувати рішення може розглядатися лише в світлі обставин кожної справи.
За змістом пункту 41 висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень обов'язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов'язку може змінюватися залежно від характеру рішення. У процесі розгляду справи суд не встановив інших фактичних обставин, що мають суттєве значення для правильного вирішення спору. А решта доводів та заперечень учасників справи висновків суду по суті позовних вимог не спростовують.
Закріплений у частині 1 статті 9 КАС України принцип змагальності сторін передбачає, що розгляд і вирішення справ в адміністративних судах здійснюються на засадах змагальності сторін та свободи в наданні ними суду своїх доказів і у доведенні перед судом їх переконливості.
Відповідно до частини 2 статті 73 КАС України, предметом доказування є обставини, які підтверджують заявлені вимоги чи заперечення або мають інше значення для розгляду справи і підлягають встановленню при ухваленні судового рішення.
За приписами статті 77 КАС України, кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
Відповідач як суб'єкт владних повноважень, не надав суду достатніх беззаперечних доказів на обґрунтування своєї позиції, не довів правопорушення позивача у сфері податкових правовідносин, а тому приймаючи оскаржуване рішення, діяв протиправно, без урахування усіх обставин, що мають значення для прийняття такого рішення, непропорційно, зокрема без дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи, і цілями, на досягнення яких спрямоване таке рішення.
Отже, виходячи з меж заявлених позовних вимог, системного аналізу положень чинного законодавства України, оцінки поданих сторонами доказів за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на всебічному, повному і об'єктивному розгляді всіх обставин справи в їх сукупності, суд доходить висновку про наявність підстав для задоволення позовних вимог.
Враховуючи положення статті 139 КАС України, сплачений позивачем судовий збір в розмірі 11 752,31 грн. підлягає стягненню за рахунок бюджетних асигнувань відповідача.
Керуючись ст. ст. 2, 8-10, 19-21, 72-77, 90, 139, 241-246, 250, 255, 293, 295, підп.15.5 п.15 Перехідних положень КАС України, суд,
Позовну заяву фізичної особи - підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області, третя особа - Головне управління Державної податкової служби в Івано-Франківській області про визнання протиправним та скасування податкових повідомлень-рішень - задовольнити.
Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Дніпропетровській області №0747740708 від 09.12.2024.
Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Дніпропетровській області на користь фізичної особи - підприємця ОСОБА_1 судові витрати зі сплати судового збору в розмірі 11 752,31 грн.
Рішення суду набирає законної сили відповідно до вимог статті 255 Кодексу адміністративного судочинства України та може бути оскаржене в строки, передбачені статтею 295 Кодексу адміністративного судочинства України.
Суддя О.В. Маковська