16 квітня 2025 року справа №200/9658/21
м. Дніпро
Перший апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів: судді доповідача Казначеєва Е.Г., суддів Гайдара А.В., Геращенка І.В., секретаря судового засідання Кобець К.В., розглянувши у відкритому судовому засіданні за участю представника позивача Краснопьорової О.С., представника відповідача Стець А.О., розглянувши у відкритому судовому засіданні в режимі відеоконференції апеляційну скаргу Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків на рішення Донецького окружного адміністративного суду від 22 листопада 2021 р. у справі № 200/9658/21 (головуючий І інстанції Галатіна О.О.) за позовом Приватного акціонерного товариства "Металургійний комбінат "Азовсталь" до Головного управління Державної казначейської служби України у Дніпропетровській області, Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків про стягнення пені нарахованої на суму заборгованості,-
Приватне акціонерне товариство “Металургійний комбінат Азовсталь» (далі також - Позивач, ПАТ “МК Азовсталь») звернулося до Донецького окружного адміністративного суду з позовом до Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків (далі - Відповідач 1, Східне МУ ДПС), Головного управління Державної казначейської служби України у Дніпропетровській області (далі - Відповідач 2, ГУДКС), в якому, з урахуванням заяви про уточнення позивних вимог, просило стягнути пеню нараховану на суму заборгованості в розмірі 1 669 059,08 грн.
Рішенням Донецького окружного адміністративного суду від 22 листопада 2021 позовні вимоги задоволено, а саме суд: стягнув з Державного бюджету України через Головне управління Державної казначейської служби України у Дніпропетровській області на користь ПАТ “МК Азовсталь» пеню, нараховану на суму заборгованості в розмірі 1669 059,08 грн.
За результатами розгляду клопотання Відповідача 1 про залишення позовної заяви без розгляду на підставі пропуску позивачем строку на звернення до суду, суд першої інстанції в рішенні зазначив про те, що строк звернення до суду з вимогами щодо стягнення пені не може розпочати свій облік раніше дати погашення заборгованості. Наголосивши, що перебіг строку звернення до суду не розпочався. При цьому суд першої інстанції послався на те, що Верховний Суд в постанові від 02 лютого 2021 року у справі № 810/1506/17 встановив, що строк звернення (а не період, за який може нараховуватися пеня), з позовними вимогами про стягнення пені, нарахованої на суму бюджетної заборгованості з відшкодування податку на додану вартість, полягає в тому, що цей строк в 1095 днів слід обчислювати саме з наступного дня після її фактичного погашення, тобто після фактичного відшкодування суми податку на додану вартість.
Відповідач, не погодившись з рішенням суду першої інстанції якою задоволено позов, подав апеляційну скаргу, в якій просить скасувати рішення суду першої інстанції та ухвалити нове рішення, яким у задоволені позову відмовити.
В обґрунтування апеляційної скарги посилається на порушення судом першої інстанції норм матеріального права. Відповідач вважає, що судом першої інстанції не прийнято до уваги, що рішенням Донецького окружного адміністративного суду від 13.05.2020 по справі №200/1718/20-а, залишеним без змін постановою Першого апеляційного адміністративного суду від 02.09.2020, податкове повідомлення-рішення від 06.11.2019 № 0000334706 скасовано. Проте, у відповідності до вимог ч.1 ст. 328 КАС України ними було подано касаційну скаргу, провадження за якою відкрито 19.10.2020. Постановою Верховного Суду від 05.01.2021 по справі № 200/1718/20-а рішення Донецького окружного адміністративного суду від 13.05.2020 та постанову Першого апеляційного адміністративного суду від 02.09.2020 залишено без змін. Зазначена постанова була отримана 20.01.2021. Ухвалою Донецького окружного адміністративного суду від 03.06.2021р. по справі 200/1718/20-а здійснено заміну боржника у виконавчому листі, що виданий для виконання рішення Донецького окружного адміністративного суду від 13 травня 2020 року, що ухвалено в даній справі, на Східне міжрегіональне управління ДПС по роботі з великими платниками податків. Зазначена ухвала набрала законної сили 19.06.2021, а тому судове оскарження було завершено 21.06.2021. Тому, на думку скаржника, зазначене вливає на визначення дати з якої він був зобов'язаний внести дані щодо узгодженої суми бюджетного відшкодування платника до Реєстру, та відповідно на розрахунок та суму пені.
Позивач проти доводів апеляційної скарги заперечував, вважає що рішення суду є законним та обґрунтованим, ухвалено судом відповідно до норм матеріального та процесуального права на підставі повного і всебічного з'ясування обставин в адміністративній справі.
Також від Відповідача 1 надійшли додаткові пояснення у яких він наголошував на тому, що позивач про порушення своїх прав дізнався 28 жовтня 2020 року, а до суду звернувся 28 липня 2021 року, а тому, на його думку, підлягали врахуванню правові висновки Верховного Суду щодо обчислення строків звернення до суду з позовом. При цьому Відповідач 1 покликався на постанову Великої Палати Верховного Суду від 16 лютого 2023 року у справі №803/1149/18.
Постановою Першого апеляційного адміністративного суду від 13 квітня 2023 апеляційну скаргу Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків на рішення Донецького окружного адміністративного суду від 22 листопада 2021 року залишено без задоволення, а рішення суду першої інстанції - без змін.
У постанові апеляційний суд погодився з тими висновками, що сформував суд першої інстанції. Крім того зазначив, що не приймає до уваги доводи Відповідача 1 про те, що процедура судового оскарження була закінчена після винесення постанови Верховного Суду від 5 січня 2021 року за наслідками розгляду касаційної скарги та винесення Донецьким окружним адміністративним судом ухвали від 03 червня 2021 року про заміну боржника у виконавчому листі з огляду на приписи статті 255 Кодексу адміністративного судочинства України. Вказавши, що закріплене статтею 328 КАС України право сторони на касаційне оскарження, ніяким чином не впливає на встановлений статтею 255 КАС України порядок набрання рішенням суду законної сили.
Постановою Верховного Суду від 22 січня 2025 року задоволено частково касаційну скаргу Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків, скасовано постанову Першого апеляційного адміністративного суду від 13 квітня 2023 року, справу передано на новий розгляд до суду апеляційної інстанції.
Касаційний суд в рішенні зазначив, що Відповідач 1 у додаткових поясненнях (том 3, а.с. 115-117) наголошував на тому, що Позивач про порушення своїх прав дізнався 28 жовтня 2020 року, а до суду звернувся 28 липня 2021 року, а тому, на його думку, підлягали врахуванню правові висновки Верховного Суду щодо обчислення строків звернення до суду з позовом. При цьому Відповідач 1 покликався саме на постанову Великої Палати Верховного Суду від 16 лютого 2023 року у справі №803/1149/18. Втім, зміст рішення суду апеляційної інстанції взагалі не містить як посилань на обставини подання Відповідачем 1 такого клопотання, так і не містить мотивів щодо врахування чи неврахування таких доводів Відповідача у контексті наявності нової судової практики щодо строку звернення до суду з відповідними позовними вимогами. З урахуванням цього, з огляду на те, що Суд апеляційної інстанції не надавав оцінку важливим доводам Відповідача 1 в аспекті зміни судової практики щодо строку звернення до суду з позовом у цій справі суд касаційної інстанції не може самостійно сформувати свої висновки у контексті дотримання чи недотримання Позивачем строку звернення до суду, та відповідно перевірити поважність підстав пропуску строку звернення до суду. Касаційний суд дійшов висновку про необхідність передачі справи на новий розгляд до суду апеляційної інстанції, оскільки під час розгляду справи не перевірено важливих доводів Відповідача 1 й не враховано відповідних висновків Великої Палати Верховного Суду для цілей розгляду цієї справи.
Справа надійшла до суду апеляційної інстанції.
Ухвалою Першого апеляційного адміністративного суду від 20 лютого 2025 року відкрито апеляційне провадження в адміністративній справі.
11 березня 2025 року від Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків надійшли додаткові пояснення.
В обґрунтування яких відповідач посилався, зокрема, на безпідставність заявлених позовних вимог та пропуск позивачем строку звернення до суду з позовом.
Ухвалою Першого апеляційного адміністративного суду від 12 березня 2025 року визнано неповажними причини пропуску строку звернення до суду визначені в рішенні суду першої інстанції, запропоновано Приватному акціонерному товариству "Металургійний комбінат "Азовсталь" надати суду заяву про поновлення строку звернення до суду та докази поважності причин пропуску строку звернення до суду.
23 березня 2025 року від позивача до суду надійшло клопотання про поновлення строку звернення до суду з позовом.
В обґрунтування зазначено, зокрема, що Велика Палата Верховного Суду у постанові від 19 лютого 2020 року у справі № 9901/390/19, наголосила, що норми КАС України не містять вичерпного переліку підстав, які вважаються поважними для вирішення питання про поновлення пропущеного процесуального строку. Такі причини визначаються в кожному конкретному випадку з огляду на обставини справи.
В обґрунтування причин пропуску строку звернення до суду з вказаним позовом про стягнення пені, нарахованої на суму заборгованості бюджету (за липень 2019 року) з відшкодування ПДВ, позивач зазначає, що правомірність суми бюджетного відшкодування (та неправомірність прийнятих ППР) була встановлена (підтверджена) в межах справи № 200/1718/20-а. За приписами законодавства, контролюючий орган повинен був відобразити в Реєстрі заяв про повернення суми бюджетного відшкодування за спірною декларацією, не пізніше 20.10.2020, а орган, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів, у свою чергу, не пізніше 27.10.2020 здійснити бюджетне відшкодування.
З адміністративним позовом позивач звернувся до суду 02.08.2021.
Сума бюджетного відшкодування (24 788 679,00 грн.) надійшла на рахунок позивача 25.08.2021 (після відкриття провадження 09.08.2021 у справі).
Спірним періодом в цій справі, за який позивачем був пропущений строк звернення до суду, є період з 28.10.2020 року по день звернення до суду 02.08.2021.
На момент подання позову судова практика на рівні Касаційного адміністративного Суду Верховного Суду (постанова від 14.03.2019 у справі № 822/553/17) визначала, що строк звернення до суду з такими позовними вимогами становив 1095 днів.
Суд касаційної інстанції у справі № 200/1718/20-а наділений повноваженням щодо скасування/зміни рішення суду як першої, так і апеляційної інстанції (ст. 349 КАС України), позивач, не виключаючи імовірну можливість настання таких наслідків, мав намір отримати остаточне судове рішення по справі № 200/1718/20-а, тому не звертався до суду з вимогами про стягнення бюджетної заборгованості.
Також позивач посилається на запровадження карантину та внесені до окремих положень КАС України зміни Законом №540-IX та Законом № 731-IX, щодо наявності підстав для поновлення строку.
Так, з моменту початку введення карантину до стабілізації ситуації пройшло більше одного року (з березня 2020 по березень 2021 року), коли показники захворюваності по Донецькій області (місцезнаходження позивача) дещо стабілізувались, та підприємство отримало змогу поновити повноцінний режим роботи.
Після поновлення повноцінного режиму роботи, в червні 2021 року ПРАТ «МК «АЗОВСТАЛЬ» звернулось із заявою до відповідачів з проханням відобразити в Реєстрі заяв про повернення бюджетного відшкодування про узгоджену суму бюджетного відшкодування та здійснити відшкодування. Оскільки кошти з відшкодування ПДВ не надійшли на рахунок, позивачем було прийнято рішення звернутись із цим адміністративним позовом.
Також позивач посилається на зміну сталої судової практики в бік скорочення строків звернення до суду.
При цьому, судова палата з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов'язкових платежів КАС ВС у постанові від 26.11.2020 у справі № 500/2486/19 (щодо строку звернення до суду з вимогами про скасування податкових повідомлень-рішень після використання процедури адміністративного оскарження), виснувала, що задля додержання принципу правової визначеності та забезпечення права на справедливий суд, які є елементами принципу верховенства права, зміна сталої судової практики, яка відбулася в бік тлумачення норм права щодо застосування коротших строків звернення до суду, може розглядатися судами як поважна причина при вирішенні питання поновлення строків звернення до суду в податкових правовідносинах, які виникли та набули характеру спірних до зміни такої судової практики.
Надмірний формалізм у трактуванні процесуального законодавства визнається неправомірним обмеженням права на доступ до суду як елемента права на справедливий суд згідно зі ст. 6 Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод.
За аналогічних обставин Верховний Суд у справі № 200/9654/21 у постанові від 26.01.2023 зробив висновок щодо поважності причин пропуску для звернення до суду, коли контролюючий орган здійснює триваюче порушення та не відшкодовує узгоджені суми бюджетного відшкодування.
Триваюче порушення суб'єктом владних повноважень є порушенням принципу правової визначеності, оскільки є невиправданим в демократичному суспільстві і очевидно, що не відповідає легітимним очікуванням власника на повернення його майна.
Попри те, як убачається з викладеного вище обґрунтування, у разі залишення позову без розгляду внаслідок спливу строку звернення до суду з позовом щодо реалізації права на бюджетне відшкодування, право особи на підтверджену судом суму такого відшкодування не вичерпується, а протиправна поведінка держави не легітимізується.
Отже, обмеження права на бюджетне відшкодування будь-яким строком вже на етапі виконання обов'язку державою призведе до порушення самої запровадженої законом концепції безстрокової його реалізації (до повного погашення) і жодним чином не слугуватиме меті досягнення правової визначеності, породжуючи новий спір вже на міжнародному рівні. Строк звернення до суду існує не для того, щоб надавати можливість суб'єкту владних повноважень уникнути відповідальності.
КАС ВС у справі № 200/9654/21 у постанові від 26.01.2023 зробив правовий висновок щодо поважності причин пропуску для звернення до суду саме у випадку триваючого порушення закону: «Зважаючи на те, що судами попередніх інстанцій установлено, що непроведення таких виплат відбулося з вини держави в особі її компетентних органів, а всі компоненти такого невиконання перебували у сфері відання й відповідальності держави, що указує на триваючу протиправну бездіяльність суб'єкта владних повноважень, колегія суддів уважає передчасним висновок апеляційного суду про наявність правових підстав для залишення позову без розгляду. Аналогічний правовий висновок викладено у постанові Верховного Суду від 03.08.2021 у справі № 640/25381/19 з тотожними правовідносинами, в яких бюджетне відшкодування набуло статусу узгодженого у 2014 році, а позов платника податку про стягнення бюджетного відшкодування поданий у 2019 році».
Таким чином, оскільки пропуск строку звернення до суду позивачем у даному випадку був зумовлений обставинами, які об'єктивно не залежали від волі позивача, це підтверджує той факт, що такий пропуск був зумовлений причинами, що є поважними у розумінні КАС України.
Постанова ВП ВС від 19 січня 2023 року у справі № 140/1770/19, яка визначала нові строки звернення до суду, була опублікована в Єдиному державному реєстрі судових рішень 15 лютого 2023 року.
Отже, до цієї дати платники податків не могли знати про нові підходи і не могли передбачити їх наслідки у своїх правовідносинах із податковими органами в аспекті строку захисту їх порушених прав у судовому порядку.
Платники податків не можуть нести відповідальність за зміни, яких вони не могли передбачити. Застосування до платників податків ретроспективно нової судової практики, що визначає новий скорочений строк звернення до суду, погіршує їх правове становище чим обмежує право на справедливий і публічний розгляд справи упродовж розумного строку незалежним і безстороннім судом в контексті доступу до суду.
Так, у цій справі платник податків звертався до суду з позовом у період, коли діяли правила щодо 1095-денного строку звернення до суду. Майже через півтора роки, після того як Позивач реалізував своє право й звернувся до суду, а дана справа перебувала на розглядів судів, ці правила змінились, а строк звернення до суду відповідно до нової судової практики скоротився. Очевидно, що Позивач у цій справі не міг передбачити майбутню зміну строку звернення до суду.
Таким чином, застосування шестимісячного строку звернення до суду у справах, позов у яких подано до 15 лютого 2023 року, не враховує неможливості особи передбачити відповідне скорочення строку звернення до суду та фактично призводить до обмеження права на справедливий судовий розгляд в контексті доступу до суду.
Отже, з урахуванням того, що постановою Великої Палати Верховного Суду від 19.01.2023 у справі № 140/1770/19 були визначені більш короткі строки позовної давності (шість місяців), це є самостійною підставою для поновлення ПРАТ «МК «АЗОВСТАЛЬ» строків звернення до адміністративного суду.
08 квітня 2025 року від Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків надійшли додаткові пояснення на клопотання позивача про поновлення строків.
В обґрунтування яких посилався, зокрема, на те, що Позивач дізнався про потенційне порушення його прав 28.10.2020, а позовну заяву було подано лише 28.07.2021. Тобто, шестимісячний строк на звернення до суду минув у квітні 2021 року.
Клопотання про поновлення строку на подання позову з боку позивача подано не було, а тому адміністративний позов ПрАТ «МК «Азовсталь»» повинен був бути залишений без розгляду. Відповідне клопотання повинно було бути подано позивачем в суді першої інстанції.
Також, відповідно до положень Податкового кодексу України, з початком введення воєнного стану пеня за несвоєчасне бюджетне відшкодування не нараховується. Спірні правовідносини щодо нарахування такої пені розглядаються по періодам до 15.03.2022.
По справам, які пов'язані з бюджетним відшкодуванням та нарахуванням пені за несвоєчасне відшкодування, за періоди до виникнення обставин запровадження воєнного стану, розгляд справ здійснювався в розрізі врахування дотримання платником податків строків на звернення до суду з відповідними позовними заявами.
Крім того відповідач зазначає, що посилання позивача на карантинний період, як підставу для поновлення процесуальних строків є безпідставними, оскільки Закон, яким внесено зміни до КАС України, набрав чинність з 17.07.2020. Тобто, вищезазначені заяви про поновлення строків на підставі карантинних обмежень повинні були бути поданні до 06.08.2020.
У зв'язку з цим, подане позивачем клопотання про поновлення строків на подання адміністративного позову по справі № 200/9658/21 на підставі карантинних обмежень, не підлягає задоволенню.
Також скаржник щодо розрахунку зазначає, пов'язаною зі справою № 200/9658/21 є справа № 200/1718/20-а в якій оскаржувалась правомірність винесення контролюючим органом податкових повідомлень-рішень. Результат зазначеної справи вплинув на період в часі з якого повинно було бути здійснено бюджетне відшкодування. Судове рішення по справі було прийнято Донецьким окружним адміністративним судом 13.05.2020. Рішення суду оскаржене до Першого апеляційного адміністративного суду та 16.07.2020 відкрито апеляційне провадження по справі № 200/1718/20-а. За результатами розгляду справи Першим апеляційним адміністративним судом ухвалено постанову від 02.09.2020, повний текст якої було складено 03.09.2020.
Відповідно до ч. 1 ст. 328 КАС України учасники справи, а також особи, які не брали участі у справі, якщо суд вирішив питання про їхні права, свободи, інтереси та (або) обов'язки, мають право оскаржити в касаційному порядку рішення суду першої інстанції після апеляційного перегляду справи, а також постанову суду апеляційної інстанції повністю або частково у випадках, визначених цим Кодексом.
Контролюючий орган звернувся з касаційною скаргою до Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду. Верховним Судом було постановлено ухвалу від 19.10.2020, якою відкрито касаційне провадження по справі № 200/1718/20-а.
Відповідно до ч. 1 ст. 359 КАС України постанова суду касаційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття.
Верховним Судом розглянуто справу № 200/1718/20-а та ухвалено постанову від 05.01.2021, якою касаційну скаргу контролюючого органу залишено без задоволення. Зазначена постанова була отримана контролюючим органом від 20.01.2021.
Крім того, відбувалась заміна сторони в виконавчому провадженні по справі № 200/1718/20-а, а саме Відповідачем був Офіс великих платників податків Державної податкової служби.
Ухвалою Донецького окружного адміністративного суду від 03.06.2021 по справі № 200/1718/20-а здійснено заміну боржника з Офісу великих платників податків Державної податкової служби на Східне МУ ДПС по роботі з ВПП. Зазначена ухвала набрала законної сили через 15 днів відповідно до вимог ст. 256 КАС України. Ухвала набрала законної сили 19.06.2021 року. Зазначена дата припадає на вихідний день, а тому строк переноситься на перший робочий день, а тому судове оскарження було завершено 21.06.2021.
Крім того, зазначене підтверджується п. 43.5 ст. 43 ПК України, за якими 20 денний строк, закінчуються 10.07.2021, однак зазначена дата припадає на вихідний день, а тому строк переноситься на перший робочий день, яким є 12.07.2021.
Заява платником податку була подано 16.06.2021, а тому контролюючий орган отримав право на подальше здійснення бюджетного відшкодування з дати закінчення судового оскарження.
Відповідно до абз. 3 п. 200.15 ст. 200 ПКУ у разі неузгодження контролюючим органом суми податку, заявленої до відшкодування, або її частини зобов'язання з бюджетного відшкодування податку в частині неузгодженої суми виникає з дня закінчення процедури адміністративного або судового оскарження, за результатами якої прийнято рішення на користь платника податків.
З огляду на вищевикладене, нарахування пені з 28.10.2020 є неправомірним, а тому не підлягає поверненню платнику.
Представник позивача в судовому засіданні підтримав клопотання про поновлення строку, проти задоволення апеляційної скарги заперечував.
Представник відповідачів в судовому засіданні доводи апеляційної скарги підтримав та заперечував проти поновлення строку звернення до суду.
Суд, заслухавши суддю-доповідача, сторін, дослідивши матеріали справи, доводи апеляційної скарги, здійснюючи апеляційний перегляд у межах доводів та вимог апеляційної скарги, відповідно до частини 1 статті 308 Кодексу адміністративного судочинства України, встановив наступне.
Позивачем 20.08.2019 було подано податкову декларацію з податку на додану вартість за липень 2019 р. та 19.09.2019 уточнюючий розрахунок до цієї декларації, у якій визначена сума від'ємного значення, що підлягає бюджетному відшкодуванню на рахунок платника у банку в розмірі 26 146 194 грн..
Позивачем 19.09.2019 також була подана відповідна заява про повернення суми бюджетного відшкодування в розмірі 26 146 194 грн. на рахунок у банку.
Податковим повідомлення-рішенням від 06.11.2019 № 0000334706 було зменшено суму бюджетного відшкодування з ПДВ на рахунок платника у банку за липень 2019 року на 24 788 679 грн. та нараховано штрафних санкцій на 12 394 339,50 грн..
Рішенням Донецького окружного адміністративного суду від 13.05.2020 по справі №200/1718/20-а (залишеним без змін постановою Першого апеляційного адміністративного суду від 02.09.2020) податкове повідомлення-рішення від 06.11.2019 № 0000334706 скасовано.
Постановою Верховного Суду від 05.01.2021 по справі №200/1718/20-а рішення Донецького окружного адміністративного суду від 13.05.2020 та постанову Першого апеляційного адміністративного суду від 02.09.2020 залишено без змін.
25.08.2021 відповідачем 2 на розрахунковий рахунок позивача було перераховано 24 788 679,00 гривень, що підтверджується платіжним дорученням № 84599910 призначення платежу - відшкодування ПДВ за декларацією № 9215672439 від 19.09.2019.
Суд першої інстанції задовольняючи позовні вимоги виходив з того, що контролюючий орган всупереч приписів ПК України не вніс до Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування дані щодо узгодженої суми бюджетного відшкодування після набрання законної сили рішенням Донецького окружного адміністративного суду від 13 травня 2020 року у справі № 200/1718/20-а
Та зазанчає, що оскільки 19 жовтня 2020 року Верховним Судом постановлено ухвалу про відкриття касаційного провадження у справі № 200/1718/20-а, за касаційною скаргою контролюючого органу, який просив скасувати рішення Донецького окружного адміністративного суду 13 травня 2020 року та постанову Першого апеляційного адміністративного суду від 02 вересня 2020 року, то на відповідну дату Відповідач 1 отримав копії вказаних рішень суду. Відтак станом на 19 жовтня 2020 року сума бюджетного відшкодування у розмірі 24 788 679,00 грн вже набула статусу бюджетної заборгованості та контролюючий орган повинен був відобразити її в Реєстрі заяв про повернення суми бюджетного відшкодування не пізніше 20 жовтня 2020 року, а орган, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів, у свою чергу, не пізніше 27 жовтня 2020 року здійснити бюджетне відшкодування.
Врахувавши те, що заборгованість була погашена 25 серпня 2021 року суд першої інстанції встановив, що кількість днів прострочення складає - 302 дня (з 28 жовтня 2020 року по 25 серпня 2021 року).
Суд першої інстанції з приводу строку звернення до суду дійшов до висновку, що перебіг строку звернення до суду не розпочався.
Так, суд першої інстанції зазначив, що ПРАТ «МК «Азовсталь» визначено період нарахування пені з 28.10.2020 (дата набуття суми невідшкодованого ПДВ статусу заборгованості) по 25.08.2021 року (день погашення заборгованості), станом на дату подання заяви про уточнення позовних вимог складає 302 календарні дні.
Зазначений період є обґрунтованим та Відповідач 1 безпідставно ототожнює такий період нарахування пені зі строком звернення до суду для стягнення пені за відповідний період, який Позивачем не пропущений, тому що, строк звернення до суду з позовними вимогами про стягнення пені, нарахованої на суму бюджетної заборгованості з відшкодування ПДВ, слід обчислювати з наступного дня після її фактичного погашення.
Суд першої інстанції посилається постанову Верховного Суду від 02.02.2021 у справі №810/1506/17 в якій суд підсумовує, що на суми податку, не відшкодовані протягом визначених статтею 200 ПК України строків, які вважаються заборгованістю бюджету з відшкодування ПДВ, нараховується пеня на рівні 120 відсотків облікової ставки Національного банку України, встановленої на момент виникнення пені, протягом строку її дії, включаючи день погашення, безвідносно до причин нездійснення такого відшкодування. Верховний Суд зазначений довод не прийняв та зазначив, що «строк звернення до суду з позовними вимогами про стягнення пені, нарахованої на суму бюджетної заборгованості з відшкодування ПДВ, слід обчислювати з наступного дня після її фактичного погашення. Таким чином, у зазначеній постанові Верховний Суд відхилив доводи касаційної скарги ОДПІ, що позивач звернувшись з адміністративним позовом через 4 роки з дати виникнення права на таке звернення, пропустив встановлений податковим законодавством строк. Тобто, Верховний Суд встановив, що строк звернення (а не період, за який може нараховуватися пеня), з позовними вимогами про стягнення пені, нарахованої на суму бюджетної заборгованості з відшкодування ПДВ, полягає в тому, що цей строк в 1095 днів слід обчислювати саме з наступного дня після її фактичного погашення, тобто після фактичного відшкодування суми ПДВ.
З огляду на вказане, строк звернення до суду з вимогами щодо стягнення пені не може розпочати свій облік раніше дати погашення заборгованості. На підставі викладеного суд першої інстанції наголошував, що перебіг строку звернення до суду не розпочався.
Надаючи правову оцінку встановленим обставинам справи та фактам, суд апеляційної інстанції зазначає наступне.
Спірним у цій справі є стягнення на користь позивача пені на суму заборгованості з податку на додану вартість за період з 28.10.2020р. по 25.08.2021.
З огляду на позицію Східного МУ ДПС (Відповідача 2), суду касаційної інстанції, суд апеляційної інстанції, має перевірити правильність застосування судом першої інстанції норм матеріального права і дотримання ними та позивачем норм процесуального права з питань: дотримання позивачем строків звернення до суду, встановлених статтею 122 КАС України та статтею 102 ПК України; правильність розрахунку пені в частині строку, з якого він має бути розпочатий, та облікової ставки НБУ, яка має бути застосована при його обчисленні.
За визначенням, наведеним у підпунктах 14.1.18 та 14.1.162 пункту 14.1 статті 14 ПК України (в редакції, чинній станом на час узгодження заборгованості бюджету), бюджетне відшкодування - відшкодування від'ємного значення податку на додану вартість на підставі підтвердження правомірності сум бюджетного відшкодування податку на додану вартість за результатами перевірки платника.
Пеня - сума коштів у вигляді відсотків, нарахована на суми грошових зобов'язань у встановлених цим Кодексом випадках та не сплачена у встановлені законодавством строки.
Порядок визначення суми ПДВ, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або відшкодуванню з Державного бюджету України (бюджетному відшкодуванню), та строки проведення розрахунків встановлені статтею 200 ПК України.
Відповідно до пункту 200.7 статті 200 ПК України, платник податку, який має право на отримання бюджетного відшкодування та прийняв рішення про повернення суми бюджетного відшкодування, подає відповідному контролюючому органу податкову декларацію та заяву про повернення суми бюджетного відшкодування, яка відображається у податковій декларації.
Відповідно до підпункту 200.7.1 пункту 200.7 статті 200 ПК України на підставі баз даних центрального органу виконавчої влади, що реалізує податкову і митну політику, та центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері казначейського обслуговування бюджетних коштів, здійснюється формування Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування.
Згідно з підпунктом 200.7.2 пункту 200.7 цієї статті заяви про повернення сум бюджетного відшкодування автоматично вносяться до Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість протягом операційного дня їх отримання у хронологічному порядку їх надходження. Повернення узгоджених сум бюджетного відшкодування здійснюється у хронологічному порядку відповідно до черговості внесення до Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість.
Пунктом 200.12 статті 200 ПК України визначено, що зазначена у заяві сума бюджетного відшкодування вважається узгодженою в Реєстрі заяв про повернення суми бюджетного відшкодування з однієї із таких дат:
а) з дня, наступного за днем закінчення граничного строку проведення перевірки, в разі, якщо контролюючим органом внесені до Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування відомості про відсутність порушень під час такої перевірки;
б) з дня, наступного за днем закінчення граничного строку проведення камеральної перевірки, в разі, якщо контролюючим органом не внесені до Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування відомості про дату початку та закінчення проведення перевірки даних, зазначених у податковій декларації або уточнюючому розрахунку, з обов'язковою відміткою щодо виду перевірки (камеральна, документальна);
в) з дня, наступного за днем закінчення граничного строку, передбаченого цим Кодексом для складення акта перевірки, в разі, якщо контролюючим органом не внесені до Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування відомості про дату складення акта перевірки;
г) з дня, наступного за днем закінчення граничного строку, передбаченого цим Кодексом для надсилання (вручення) податкового повідомлення-рішення, в разі, якщо контролюючим органом не внесені до Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування відомості про дату та номер податкового повідомлення-рішення;
ґ) з дня визнання протиправним та/або скасування податкового повідомлення-рішення.
У випадках, передбачених підпунктами "б" і "в" цього пункту, інформація про узгодженість бюджетного відшкодування та його суму відображається в Реєстрі заяв про повернення суми бюджетного відшкодування в автоматичному режимі на наступний робочий день після виникнення такого випадку.
У випадках, передбачених підпунктами "а", "г" і "ґ" цього пункту, інформація про узгодженість бюджетного відшкодування та його суму відображається в Реєстрі заяв про повернення суми бюджетного відшкодування контролюючим органом на наступний робочий день після виникнення такого випадку.
Узгоджена сума бюджетного відшкодування стає доступною органу, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів, для виконання на наступний операційний день за днем її відображення в Реєстрі заяв про повернення суми бюджетного відшкодування та перераховується органом, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів, у строки, передбачені пунктом 200.13 цієї статті, на поточний банківський рахунок платника податку в обслуговуючому банку та/або на бюджетні рахунки для перерахування у рахунок сплати грошових зобов'язань або погашення податкового боргу такого платника податку з інших платежів, що сплачуються до Державного бюджету України".
У разі наявності у платника податку податкового боргу бюджетному відшкодуванню підлягає заявлена сума податку, зменшена на суму такого податкового боргу.
У разі виникнення у платника податку необхідності зміни напряму узгодженого бюджетного відшкодування, такий платник податку має право подати відповідну заяву до контролюючого органу, який не пізніше наступного робочого дня з дня отримання такої заяви зобов'язаний внести відповідні дані до Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування.
На підставі даних Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування орган, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів, після дня набуття статусу узгодженої суми бюджетного відшкодування перераховує таку суму з бюджетного рахунка на поточний банківський рахунок платника податку в обслуговуючому банку та/або на бюджетні рахунки для перерахування у рахунок сплати грошових зобов'язань або погашення податкового боргу такого платника податку з інших платежів, що сплачуються до державного бюджету, протягом п'яти операційних днів. (пункт 200.13 статті 200 ПК України).
Як передбачено положеннями пункту 200.15 статті 200 ПК України у разі коли за результатами перевірки сум податку, заявлених до відшкодування, платник податку розпочинає процедуру адміністративного або судового оскарження, контролюючий орган не пізніше наступного робочого дня після отримання відповідного повідомлення від платника або ухвали суду про порушення провадження у справі зобов'язаний внести відповідні дані до Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування.
Після закінчення процедури адміністративного оскарження або набрання законної сили рішенням суду контролюючий орган на наступний робочий день після отримання відповідного рішення зобов'язаний внести до Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування дані щодо узгодженої суми бюджетного відшкодування платника.
У разі неузгодження контролюючим органом суми податку, заявленої до відшкодування, або її частини зобов'язання з бюджетного відшкодування податку в частині неузгодженої суми виникає з дня закінчення процедури адміністративного або судового оскарження, за результатами якої прийнято рішення на користь платника податків.
Відповідно до пункту 200.23 статті 200 ПК України суми податку, не відшкодовані платникам протягом визначеного цією статтею строку, вважаються заборгованістю бюджету з відшкодування податку на додану вартість. На суму такої заборгованості нараховується пеня на рівні 120 відсотків облікової ставки Національного банку України, встановленої на момент виникнення пені, протягом строку її дії, включаючи день погашення.
Зі змісту наведених норм можна дійти висновку, що держава в особі відповідних державних органів, виконуючи певний комплекс дій, зобов'язана повернути платнику суму бюджетного відшкодування з ПДВ протягом законодавчо встановленого строку після дня набуття відповідною сумою статусу узгодженої. Якщо ж протягом згаданого строку необхідних дій для відшкодування податку здійснено не було, невідшкодовані суми перетворюються на бюджетну заборгованість, на яку в силу положень пункту 200.23 статті 200 ПК України нараховується пеня.
Передумовою початку нарахування пені є невиконання контролюючим органом обов'язку з виплати заборгованості з відшкодування податку на додану вартість протягом строку, визначеного статтею 200 ПК України.
Нарахування пені пов'язується саме із недотриманням суб'єктами владних повноважень положень статті 200 ПК України, яка визначає, зокрема, комплекс дій, необхідних для своєчасного повернення сум бюджетної заборгованості з податку на додану вартість.
Матеріали справи свідчать, що податковим повідомлення-рішенням від 06.11.2019 року №0000334706 позивачеві було зменшено суму бюджетного відшкодування з ПДВ на рахунок платника у банку за липень 2019 року на 24 788 679 грн..
Рішенням Донецького окружного адміністративного суду від 13.05.2020 по справі №200/1718/20-а, яке залишено без змін постановою Першого апеляційного адміністративного суду від 02.09.2020, податкове повідомлення-рішення було скасовано.
Набрання рішенням суду законної сили визначено статтею 255 Кодексу адміністративного судочинства України, за приписами якої рішення суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.
Отже, виходячи з приписів наведеної норми, рішення Донецького окружного адміністративного суду від 13.05.2020 по справі №200/1718/20-а, набрало законної сили 02.09.2020.
З урахуванням положень статті 200.12, 200.15 ПК України, після набрання законної сили рішенням суду (прийняття постанови судом апеляційної інстанції) контролюючий орган на наступний робочий день після отримання відповідного рішення зобов'язаний був внести до Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість дані щодо узгодженої суми бюджетного відшкодування платника.
Колегія суддів не приймає посилання скаржника на касаційне оскарження рішень суду першої та апеляційної інстанції у справі №200/1718/20-а, заміну боржника та звернення позивача у червні 2021 року з заявою про сплату відшкодування, як підстави визначення дати з якої він був зобов'язаний внести дані щодо узгодженої суми бюджетного відшкодування платника до Реєстру, оскільки, як зазначалось, за положенням статті 200.12, 200.15 ПК України, відповідач після набрання законної сили рішенням суду та на наступний робочий день після отримання відповідного судового рішення зобов'язаний внести дані до Реєстру, а за положенням ст. 255 КАС України рішення суду набирає законної сили, зокрема, після прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду. Отже, оскарження судових рішень у касаційному порядку не змінює відповідну дату набрання законної сили рішення суду та обов'язку відповідача вчинити у зв'язку з цим дії передбачені Податковим кодексом України. Закріплене статтею 328 КАС України право сторони на касаційне оскарження, ніяким чином не впливає на встановлений статтею 255 КАС України порядок набрання рішенням суду законної сили. Також, колегія суддів зазначає, що положення п. 4 частин 1 статті 340 КАС України, суддя-доповідач в порядку підготовки справи до касаційного розгляду вирішує питання про зупинення виконання судових рішень, які оскаржуються. Матеріали справи свідчать, що судом касаційної інстанції не зупинялось виконання судових рішень у справі №200/1718/20-а.
З огляду на викладене, суд першої інстанції дійшов правомірного висновку про те, що контролюючий орган повинен був відобразити в Реєстрі заяв про повернення суми бюджетного відшкодування за спірною декларацією, не пізніше 20.10.2020, а орган, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів, у свою чергу, не пізніше 27.10.2020 здійснити бюджетне відшкодування.
Колегія суддів не приймає посилання скаржника на те, що з початком введення воєнного стану пеня за несвоєчасне бюджетне відшкодування не нараховується, такі правовідносини щодо нарахування такої пені розглядаються по періодам до 15.03.2022, оскільки спірні правовідносини виникли за період з 28.10.2020 по 25.08.2021.
З урахуванням викладеного, колегія суддів вважає, що судом першої інстанції правомірно було стягнуто на користь позивача пеню на рівні 120 відсотків облікової ставки Національного банку України, встановленої на момент виникнення права позивача на отримання пені, за період з 28.10.2020 по 25.08.2021 у розмірі 1 669 059,08 грн.
Відповідачем не оскаржується розрахунок стягнутої пені, а тому суд апеляційної інстанції у відповідності до вимог ч.1 ст.308 КАС України переглядає справу в межах доводів апеляційної скарги відповідача.
Інші доводи апеляційної скарги не спростовують висновків суду першої інстанції.
Надаючи оцінку питанню дотримання позивачем строку звернення до суду з даним позовом, колегія суддів зазначає наступне.
Частиною 2 статті 44 КАС України передбачено, що учасники справи зобов'язані добросовісно користуватися належними їм процесуальними правами і неухильно виконувати процесуальні обов'язки.
Строк звернення до адміністративного суду - це проміжок часу після виникнення спору в публічно-правових відносинах, протягом якого особа має право звернутися до адміністративного суду із заявою за вирішенням цього спору і захистом своїх прав, свобод чи інтересів.
Встановлення процесуальних строків законом передбачено з метою дисциплінування учасників адміністративного судочинства та своєчасного виконання ними передбачених Кодексом адміністративного судочинства України певних процесуальних дій.
Інститут строків в адміністративному процесі сприяє досягненню юридичної визначеності в публічно-правових відносинах, а також стимулює учасників адміністративного процесу добросовісно ставитися до виконання своїх обов'язків. Ці строки обмежують час, протягом якого такі правовідносини можуть вважатися спірними; після їх завершення, якщо ніхто не звернувся до суду за вирішенням спору, відносини стають стабільними.
На підставі частин 1 - 3 статті 122 КАС України позов може бути подано в межах строку звернення до адміністративного суду, встановленого цим Кодексом або іншими законами.
Для звернення до адміністративного суду за захистом прав, свобод та інтересів особи встановлюється шестимісячний строк, який, якщо не встановлено інше, обчислюється з дня, коли особа дізналася або повинна була дізнатися про порушення своїх прав, свобод чи інтересів.
Для захисту прав, свобод та інтересів особи цим Кодексом та іншими законами можуть встановлюватися інші строки для звернення до адміністративного суду, які, якщо не встановлено інше, обчислюються з дня, коли особа дізналася або повинна була дізнатися про порушення своїх прав, свобод чи інтересів.
Спеціальним нормативно-правовим актом, який встановлює окремі правила та положення для регулювання відносин оподаткування в певних випадках та захисту прав учасників податкових відносин є Податковий кодекс України, який в тому числі регулює і питання порядку здійснення бюджетного відшкодування та сплати пені за порушення строку відшкодування.
Підпунктом 17.1.7 пункту 17.1 статті 17 ПК України передбачено право платника податків оскаржувати в порядку, встановленому цим Кодексом, рішення, дії (бездіяльність) контролюючих органів (посадових осіб), у тому числі надану йому у паперовій або електронній формі індивідуальну податкову консультацію, яка йому надана, а також узагальнюючу податкову консультацію;
Таким чином, законодавцем надано платнику податків можливість захистити своє право шляхом оскарження не тільки рішення контролюючого органу, а й шляхом оскарження дії чи бездіяльності контролюючого органу.
Аналогічне право закріплено частиною 1 статті 5 КАС України, кожна особа має право в порядку, встановленому цим Кодексом, звернутися до адміністративного суду, якщо вважає, що рішенням, дією чи бездіяльністю суб'єкта владних повноважень порушені її права, свободи або законні інтереси, і просити про їх захист шляхом:1) визнання протиправним та нечинним нормативно-правового акта чи окремих його положень; 2) визнання протиправним та скасування індивідуального акта чи окремих його положень; 3) визнання дій суб'єкта владних повноважень протиправними та зобов'язання утриматися від вчинення певних дій; 4) визнання бездіяльності суб'єкта владних повноважень протиправною та зобов'язання вчинити певні дії; 5) встановлення наявності чи відсутності компетенції (повноважень) суб'єкта владних повноважень; 6) прийняття судом одного з рішень, зазначених у пунктах 1-4 цієї частини та стягнення з відповідача - суб'єкта владних повноважень коштів на відшкодування шкоди, заподіяної його протиправними рішеннями, дією або бездіяльністю.
Як зазначалось, нарахування пені пов'язується саме із недотриманням суб'єктами владних повноважень положень статті 200 ПК України, яка визначає, зокрема, комплекс дій, необхідних для своєчасного повернення сум бюджетної заборгованості з податку на додану вартість.
Наведений юридичний факт, у свою чергу, зумовлює виникнення фінансових правовідносин між боржником в особі держави та кредитором - платником податків, права якого порушені саме внаслідок несплати йому відповідної суми.
Отже, у даній справі після спливу останнього дня, встановленого законодавством для зарахування на рахунок позивача узгодженої суми відшкодування ПДВ, останній мав дізнатися про порушення свої прав та виникнення підстав для вжиття заходів по їх захисту із обранням відповідного способу.
Як зазначалось, рішення суду у справі №200/1718/20-а, яким скасовано податкове повідомлення-рішення, набрало законної сили 02.09.2020.
Отже, контролюючий орган повинен був відобразити в Реєстрі заяв про повернення суми бюджетного відшкодування за спірною декларацією, не пізніше 20.10.2020, а орган, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів, у свою чергу, не пізніше 27.10.2020 здійснити бюджетне відшкодування.
Позивач із даним адміністративним позовом звернувся 02.08.2021.
Статтею 102 ПК України передбачено строк давності у 1095 днів, зокрема на право контролюючого органу щодо проведення перевірки та самостійного визначення суми грошових зобов'язань (пункт 102.1); стягнення податкового боргу (пункт 102.4); право платника податків на подання заяви про повернення надміру сплачених грошових зобов'язань або про їх відшкодування (пункт 102.5).
При дослідженні питання щодо строку звернення до суду з позовними вимогами про стягнення пені, нарахованої на суму бюджетного відшкодування з податку на додану вартість, необхідно зауважити на наявності судової практики Верховного Суду.
Палата з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов'язкових платежів Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду дійшла аналогічного правового висновку та у постанові від 14 березня 2019 року (справа №822/553/17) вказала, що позовна вимога про стягнення пені на суму несвоєчасно відшкодованого податку на додану вартість з Державного бюджету України може бути заявлена в межах строку, встановленого пунктом 102.5 статті 102 ПК України для подання заяви про відшкодування надміру сплачених грошових зобов'язань, тобто протягом 1095 днів.
Відтак, і вимоги щодо стягнення заборгованості з бюджету, і вимоги щодо стягнення пені, нарахованої на весь час невиконання суб'єктом владних повноважень встановленого законом обов'язку можуть бути пред'явлені у межах 1095-денного строку, після спливу якого правовідносини стають стабільними.
Верховний Суд у складі судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов'язкових платежів Касаційного адміністративного суду в постанові від 26 листопада 2020 року (справа № 500/2486/19) вказав, що аналіз статті 102 ПК України дає підстави для висновку, що після закінчення визначеного у ній строку давності питання вирішення спору, зокрема, щодо правомірності податкового повідомлення рішення взагалі не може бути поставлене перед контролюючим органом вищого рівня або судом. Зазначений у пункті 102.1 статті 102 ПК України строк є саме строком давності, який має матеріально-правову природу.
Вирішуючи питання щодо обчислення строку звернення до адміністративного суду слід врахувати й те, що в силу положень пункту 102.4 статті 102 ПК України контролюючим органам надано право стягнення податкового боргу протягом наступних 1095 календарних днів з дня виникнення такого податкового боргу.
Враховуючи викладене, колегія суддів зазначає, що оскільки контролюючі органи наділені правом стягнення з платників податків податкового боргу та пені на нього протягом 1095 днів то, для цілей забезпечення принципів справедливості, рівності і балансу у відносинах між платниками і державою, аналогічне право на стягнення заборгованості з бюджету та пені протягом 1095 днів повинно бути забезпечено і для платників податків.
У постанові від 15 лютого 2021 року у справі № 280/4452/18 Верховний Суд підтримав позицію про те, що і вимоги щодо стягнення заборгованості з бюджету, і вимоги щодо стягнення пені, нарахованої на весь час невиконання суб'єктом владних повноважень встановленого законом обов'язку можуть бути пред'явлені у межах 1095-денного строку, після спливу якого правовідносини стають стабільними.
Аналогійного правового висновку щодо застосування 1095-денного строку у подібних правовідносин дійшов Верховний Суд у постанові від 15 лютого 2021 року у справі №280/4452/18, від 03 листопада 2021 року у справі №0340/1409/18, від 24 листопада 2021 року у справі №826/7601/17.
Тобто позивач враховуючи судову практику з розгляду зазначеної категорії справ із даним адміністративним позовом до суду звернувся у межах строку (1095 днів).
При цьому, на час розгляду цієї справи у суді апеляційної інстанції, Велика Палата Верховного Суду у постановах від 19 січня 2023 року у справі № 140/1770/19, від 16 лютого 2023 року у справі №803/1149/18, від 13 квітня 2023 року у справі № 320/12137/20 відступила від висновків Верховного Суду, які викладені у постановах від 14 березня 2019 року у справі №822/553/17 та від 15 лютого 2021 у справі № 280/4452/18, сформулювала такі правові висновки:
- положення пункту 102.5 статті 102 Податкового кодексу України не регулюють питань строків звернення до адміністративного суду, а встановлюють лише строк для подання платником податків заяви до контролюючого органу про повернення надміру сплачених грошових зобов'язань або про їх відшкодування у випадках, передбачених цим Кодексом. Стаття 102 Податкового кодексу України, у тому числі й пункт 102.5 цієї статті, не є тим “іншим законом», яким установлені спеціальні строки звернення до суду з вимогами, спрямованими на захист та відновлення порушених прав платників податків у відносинах, що виникають у зв'язку з несвоєчасним відшкодуванням бюджетної заборгованості ПДВ та/або пені, нарахованої на таку заборгованість, а тому до спірних правовідносин підлягають застосуванню положення частини другої статті 122 Кодексу адміністративного судочинства України, у якій передбачено загальний шестимісячний строк звернення до адміністративного суду;
- платник ПДВ може звернутися до адміністративного суду з вимогами про визнання протиправною бездіяльності суб'єкта владних повноважень з погашення заборгованості з відшкодування ПДВ та/або пені, нарахованої на таку заборгованість, протягом шести місяців з дня, коли особа дізналася або повинна була дізнатися про порушення своїх прав, свобод чи інтересів;
- зміна правового регулювання, зміна Верховним Судом способу захисту порушеного права та підтверджені у встановленому порядку фактичні обставини щодо неможливості реалізації права особою, перелік спрямованих нею на досягнення цієї мети заходів підлягають оцінці судом за заявою позивача про поновлення пропущеного строку звернення до адміністративного суду в кожному конкретному випадку при з'ясуванні поважності причин пропуску цього строку.
Отже, з січня 2023 року змінилась судова практика з питання застосування строку до подібних правовідносин, а саме застосування до спірних правовідносин шестимісячного строку на звернення до суду.
При цьому, у постанові від 19.01.2023 у справі №№ 140/1770/19 (провадження № 11-106апп22) Велика Палата Верховного Суду зазначила, зокрема, що зміна правового регулювання, зміна Верховним Судом способу захисту порушеного права та підтверджені у встановленому порядку фактичні обставини щодо неможливості реалізації права особою, перелік спрямованих нею на досягнення цієї мети заходів підлягають оцінці судом за заявою позивача про поновлення пропущеного строку звернення до адміністративного суду в кожному конкретному випадку при з'ясуванні поважності причин пропуску цього строку. Аналогічна правова позиція була застосована Великою Палатою Верховного Суду у постанові 16 лютого 2023 року у справі № 803/1149/18.
Отже, на час виникнення спірних правовідносин, сплати бюджетного відшкодування, звернення з позовом та прийняття судом першої інстанції рішення по суті, не існувало зазначеної судової практики, при цьому, на час звернення позивача з позовом стала судова практика передбачала застосування саме 1095 денного строку.
Таким чином, викладені обставини свідчать, що на момент звернення позивача до суду з позовом у цій справі існуюча практика розгляду справ подібної категорії виходила з того, що позовна вимога про стягнення пені на суму несвоєчасно відшкодованого податку на додану вартість з Державного бюджету України може бути заявлена в межах строку, встановленого пунктом 102.5 статті 102 ПК України для подання заяви про відшкодування надміру сплачених грошових зобов'язань, тобто протягом 1095 днів.
При цьому такий строк слід обчислювати з наступного дня після її фактичного погашення.
Застосування ж такої практики до спірних правовідносин має наслідком висновок про дотримання позивачем строку звернення до суду.
Суд зауважив, що зміна підходів до правозастосування в таких правовідносинах була непередбачуваною.
Колегія суддів наголошує, що задля додержання принципу правової визначеності та забезпечення права на справедливий суд, які є елементами принципу верховенства права, зміна сталої судової практики, яка відбулася в бік тлумачення норм права щодо застосування коротших строків звернення до суду, може розглядатися судами як поважна причина при вирішенні питання поновлення строків звернення до суду в податкових правовідносинах, які виникли та набули характеру спірних до зміни такої судової практики.
Усталеною є практика Верховного Суду про те, що при вирішенні питання про поновлення строку, в межах кожної конкретної справи, суд надає оцінку обставинам, які слугували перешкодою для своєчасного звернення до суду, у взаємозв'язку із: тривалістю строку, який пропущено; поведінкою сторони протягом цього строку; діями, які він вчиняв, і чи пов'язані вони з готуванням до звернення до суду та оцінювати їх в сукупності.
Зокрема, питання наявності підстав вважати поважними причини пропуску строку звернення до суду з позовом, які пов'язані зі зміною правової позиції Верховного Суду з цього питання було предметом дослідження Верховним Судом у справі № 640/11650/21, за наслідками касаційного розгляду якої було ухвалено постанову від 23 вересня 2021 року.
Верховний Суд зазначив, що у перехідний період для забезпечення реалізації права особи на звернення до суду у вказаних умовах їй має бути забезпечений певний розумний строк, достатній для формулювання правової позиції і вчинення дій з підготовки відповідного позову та його подання до суду. Тобто, новий підхід Верховного Суду у питанні визначення строку звернення до суду з позовами може застосовуватися для нових позовів, поданих після ухвалення постанови від 26 листопада 2020 року, однак, при вирішенні питання поновлення строку звернення з позовом істотне значення мають такі обставини: строк, який сплинув після зміни судової практики і до моменту звернення до суду з позовом; причини, які заважали звернутися до суду з позовом у максимально короткий термін після зміни судової практики; чи є підставі вважати, що позивачем було допущено необґрунтовані зволікання.
Аналогічний підхід було продемонстровано Верховним Судом при розгляді справи № 580/3400/20 (постанова від 27 липня 2021 року) та справи №160/11673/20 (постанова від 22 січня 2022 року).
Колегія суддів зазначає, що Верховний Суд не тільки забезпечує сталість та єдність судової практики у порядку та спосіб, визначені процесуальним законом, про що зазначено в частині першій статті 36 Закону України «Про судоустрій і статус суддів», а й забезпечує остаточне вирішення спору як суд останньої інстанції, адже саме рішення Верховного Суду гарантують дотримання принципу правової визначеності (Верховний Суд постановляє остаточні судові рішення, які не можуть ставитися під сумнів). Крім того, на відміну від судів першої та апеляційної інстанцій, саме Верховний Суд наділений правом відступити від висновку щодо застосування норми права у подібних правовідносинах, викладеного в раніше ухваленому рішенні Верховного Суду.
Необхідність відступити від висновку, викладеного в раніше ухваленій постанові Верховного Суду, має виникати з певних визначених об'єктивних причин, і такі причини повинні бути чітко визначені й аргументовані.
Обґрунтованими підставами для відступлення від уже сформованої правової позиції Верховного Суду можуть бути, зокрема, зміни в правозастосуванні, зумовлені розширенням сфери застосування певного принципу права або ж зміною доктринальних підходів до вирішення питань, необхідність забезпечити єдність судової практики щодо застосування норм права тощо.
Відступаючи від висновку щодо застосування юридичної норми, Верховний Суд може шляхом буквального, звужувального чи розширювального тлумачення відповідної норми або повністю відмовитися від свого висновку на користь іншого, або конкретизувати попередній висновок, застосувавши належні способи тлумачення юридичних норм.
Водночас суди повинні уникати випадків правового пуризму, зокрема скасування правомірних рішень, ухвалених відповідно до усталеної на той час судової практики, лише на тій підставі, що станом на час розгляду справи судом апеляційної та/або касаційної інстанції змінилось юридичне тлумачення відповідної правової норми.
Зміна судової практики, що відбулася після ухвалення судами остаточного рішення, не повинна порушувати принцип правової визначеності та стабільності правового регулювання, чинного на час розгляду справи судами попередніх інстанцій.
Така правова позиція була викладена, зокрема, Верховним Судом у постанові від 26.11.2020 у справі № 500/2486/19.
У постанові від 30 червня 2022 року у справі № 1.380.2019.004460 Верховний Суд зауважив, що задля додержання принципу правової визначеності та забезпечення права на справедливий суд, які є елементами принципу верховенства права, зміна сталої судової практики, яка відбулася в бік тлумачення норм права щодо застосування коротших строків звернення до суду, може розглядатися судами як поважна причина при вирішенні питання поновлення строків звернення до суду в податкових правовідносинах, які виникли та набули характеру спірних до зміни такої судової практики.
При цьому, при оцінюванні поважності причин пропуску строку звернення до суду та прийнятті рішень про його поновлення ЄСПЛ, як правило, враховує: 1) складність справи, тобто, обставини і факти, що ґрунтуються на праві (законі) і тягнуть певні юридичні наслідки; 2) поведінку заявника; 3) поведінку державних органів; 4) перевантаження судової системи; 5) значущість для заявника питання, яке знаходиться на розгляді суду, або особливе становище сторони у процесі (справи «Бочан проти України», «Смірнова проти України», «Федіна проти України», «Матіка проти Румунії» та інші).
Суд зазначає, що розуміючи важливість дотримання оптимального балансу між забезпеченням реалізації права особи на доступ до правосуддя та принципом правової визначеності, ЄСПЛ сформував правову позицію, відповідно до якої встановлення обмежень доступу до суду у зв'язку з пропуском строку звернення повинно застосовуватися з певною гнучкістю і без надзвичайного формалізму, воно не застосовується автоматично і не має абсолютного характеру; перевіряючи його виконання, слід звертати увагу на обставини справи (рішення ЄСПЛ від 27 червня 2000 року у справі Ільхан проти Туреччини (Ilhan v. Turkey), рішення ЄСПЛ від 03 квітня 2008 року у справі Пономарьов проти України (заява № 3236/03), рішення ЄСПЛ від 14 жовтня 2010 року у справі Щокін проти України (заяви № 23759/03 та № 37943/06)).
Отже, поновлення строку на оскарження судового рішення може бути обґрунтованим та вважається співвідносним та виправданим стосовно неповного забезпечення принципу правової визначеності, зазвичай, якщо: 1) недотримання строків було зумовлене діями (бездіяльністю) суду попередньої інстанції, зокрема особі не надіслано протягом строку на оскарження судового рішення копію повного тексту рішення суду попередньої інстанції (рішення ЄСПЛ від 18 листопада 2010 року у справі Мушта проти України (заява № 8863/06)); 2) пропуск строку на оскарження обумовлений особливими і непереборними обставинами суттєвого та переконливого характеру (рішення ЄСПЛ від 24 липня 2003 року у справі Рябих проти Росії (заява № 52854/99); рішення ЄСПЛ від 29 жовтня 2015 року у справі Устименко проти України (заява № 32053/13)); 3) відновлення строку необхідне для виправлення фундаментальних недоліків або помилок правосуддя (виправлення серйозних судових помилок) (рішення ЄСПЛ від 28 листопада 1999 року у справі Брумареску проти Румунії (Brumarescu v. Romania), заява № 28342/95).
У рішенні по справі "Іліан проти Туреччини" ЄСПЛ зазначив, що правило встановлення обмежень доступу до суду, у зв'язку з пропуском строку звернення, повинно застосовуватись з певною гнучкістю і без надзвичайного формалізму, воно не застосовується автоматично і не має абсолютного характеру, перевіряючи його виконання слід звертати увагу на обставини справи.
Згідно з практикою ЄСПЛ при застосуванні процедурних правил варто уникати як надмірного формалізму, який буде впливати на справедливість процедури, так і зайвої гнучкості, яка призведе до нівелювання процедурних вимог, встановлених законом, та порушення принципу правової визначеності (справи «Волчлі проти Франції», «ТОВ «Фріда» проти України»).
Отже, забезпечення дотримання принципу правової визначеності потребує чіткого виконання сторонами та іншими учасниками справи вимог щодо строків звернення до суду, а від судів вимагається дотримуватися певних правил у процесі прийняття рішення про поновлення строку та оцінювати поважність причин пропуску строку, виходячи із критеріїв розумності, об'єктивності та непереборності обставин, що спричинили пропуск, значимості справи для сторін, наявності фундаментальної судової помилки.
Верховний Суд у постанові від 22.06.2021 у справі №120/5780/20-а зазначив, що поважними причинами слід розуміти лише ті обставини, які були чи об'єктивно є непереборними, тобто не залежать від волевиявлення особи, що звернулася із адміністративним позовом, пов'язані з дійсно істотними обставинами, перешкодами чи труднощами, що унеможливили своєчасне звернення до суду. Такі обставини мають бути підтверджені відповідними та належними доказами.
Причина пропуску строку звернення до суду може вважатися поважною, якщо вона відповідає одночасно усім таким умовам: 1) це обставина або кілька обставин, яка безпосередньо унеможливлює або ускладнює можливість вчинення процесуальних дій у визначений законом строк; 2) це обставина, яка виникла об'єктивно, незалежно від волі особи, яка пропустила строк; 3) ця причина виникла протягом строку, який пропущено; 4) ця обставина підтверджується належними і допустимими засобами доказування. Тобто, поважними причинами можуть визнаватися лише такі обставини, які є об'єктивно непереборними, не залежать від волевиявлення особи, що звернулась з адміністративним позовом, пов'язані з дійсно істотними перешкодами чи труднощами для своєчасного вчинення процесуальних дій та підтверджені належним чином.
Враховуючи викладене, суд зазначає, що станом на час виникнення спірних правовідносин, сплати бюджетного відшкодування, звернення з позовом та прийняття судом першої інстанції рішення, існуюча практика Верховного Суду, яку повинні враховувати сторони та яка є обов'язковою для врахування судами нижчих інстанцій згідно положень КАС України та Закону України «Про судоустрій і статус суддів», безумовно свідчила про те, що позовні вимоги про стягнення пені на суму несвоєчасно відшкодованого податку на додану вартість з Державного бюджету України можуть бути заявлені протягом 1095 днів, а цей строк слід обчислювати з наступного дня після її фактичного погашення.
Таким чином, позивач, звертаючись у липні 2021 року до суду з позовом у цій справі, мав достатньо обґрунтовані правомірні очікування, що строк звернення до суду ним був дотриманий, оскільки, як вже зазначалось, не знав та не міг бути обізнаним про те, що у січні 2023 року судова практика зазнає змін в частині застосування строків звернення до суду у справах подібної категорії.
Наведене, у свою чергу, свідчить про добросовісність поведінки позивача, прояв ним належної обачності щодо вчинення належних та достатніх для захисту своїх прав дій.
Подібна правова позиція викладена у судових рішеннях Верховного Суду від 27 січня 2022 року у справі №160/11673/20 тощо.
При цьому, помилковим є посилання позивача на незастосування строку звернення до суду з мотивів «триваючого правопорушення, з урахуванням правової позиції Великої Палати Верховного Суду, викладеної в постанові від 19 січня 2023 року у справі № 140/1770/19, яка визнала помилковими висновки судів попередніх інстанцій про триваючий характер порушення прав позивача та про відсутність механізму отримання зазначеного відшкодування за наслідками відображення відомостей щодо позивача в Тимчасовому реєстрі заяв про повернення суми бюджетного відшкодування. Аналогічна правова позиція викладена у судових рішеннях Верховного Суду від 18 грудня 2024 року справа №640/11762/22, від 12 червня 2024 року справа №200/9647/21.
Також, помилковим є посилання позивача на факт запровадження карантинних заходів без зазначення обставин, що безпосередньо пов'язанні з карантином та об'єктивно вилинули на пропуск строку, не може бути підставою для поновлення строку звернення до суду. Верховний Суд вже неодноразово аналізував наведені норми права (зокрема, але не виключно, у постановах від 11 квітня 2024 року у справі № 120/9820/22, від 27 лютого 2024 року у справі № 200/155/23, від 08 лютого 2024 року у справі № 280/3131/22) та вказував, що процесуальні строки, продовжені Законом України «Про внесення змін до деяких законодавчих актів України, спрямованих на забезпечення додаткових соціальних та економічних гарантій у зв'язку з поширенням коронавірусної хвороби (COVID-19)» від 30 березня 2020 року №540-IX, закінчилися 06 серпня 2020 року.
Усталеною також є практика Верховного Суду (постанови від 27 лютого 2024 року у справі № 200/155/23, від 28 червня 2023 року у справі № 160/5058/20), що поновлення пропущеного процесуального строку здійснюється судом, якщо такий пропуск чи неможливість вчинення відповідної процесуальної дії зумовлена саме обмеженнями, впровадженими у зв'язку з карантином. Для поновлення строку недостатньо лише посилання на наявність таких обмежень. Необхідним є наведення конкретних обставин та надання скаржником відповідних доказів на підтвердження їх існування, а також доведення їх впливу на своєчасність реалізації ним своїх прав. Позивач, в свою чергу, не вказав жодних обмежень, встановлених у зв'язку із запровадженням карантину, які б перешкоджали йому звернутися до суду з позовом у встановлений частиною першою статті 122 Кодексу адміністративного судочинства строк. Аналогічна правова позиція викладена у судових рішеннях Верховного Суду від 18 грудня 2024 року справа №640/11762/22.
Враховуючи викладене та приймаючи до уваги зазначені позивачем у заяві обставини, суд дійшов висновку, що строк звернення до суду був пропущений позивачем з поважних та незалежних від його волі причин, які пов'язані виключно зі зміною правової позиції (судової практики) Верховного Суду щодо строку звернення до суду у справах подібної категорії.
За приписами пункту 1 частини першої статті 316 КАС України суд апеляційної інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального та процесуального права.
Оскільки судом першої інстанції в межах доводів апеляційної скарги правильно встановлені обставини справи, судове рішення є обґрунтованим, ухваленим з дотриманням норм матеріального та процесуального права, доводи апеляційної скарги не спростовують висновків суду першої інстанції, тому підстав для задоволення апеляційної скарги та скасування рішення суду першої інстанції не вбачається.
Апеляційний суд дійшов висновку про те, що підстави для скасування рішення суду першої інстанції відсутні, а тому відхиляє апеляційну скаргу і залишає судове рішення без змін.
Керуючись статями 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -
Апеляційну скаргу Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків - залишити без задоволення.
Рішення Донецького окружного адміністративного суду від 22 листопада 2021 року по справі №200/9658/21 - залишити без змін.
Постанова суду апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду набирає законної сили з дати ухвалення та відповідно до ст. 328 Кодексу адміністративного судочинства України може бути оскаржена до Верхового Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.
Повне судове рішення складено та підписано колегією суддів 16 квітня 2025 року.
Головуючий суддя Е.Г. Казначеєв
Судді А. В. Гайдар
І. В. Геращенко