П'ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
08 квітня 2025 р.м. ОдесаСправа № 420/40029/24
Перша інстанція: суддя Пекний А.С.,
повний текст судового рішення
складено 07.02.2025, м. Одеса
П'ятий апеляційний адміністративний суду складі колегії:
головуючого судді -Кравченка К.В.,
судді -Джабурія О.В.,
судді -Вербицької Н.В.,
розглянувши у порядку письмового провадження апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 07 лютого 2025 року по справі за позовом фермерського господарства «ШМЕЛЬ» до Головного управління ДПС в Одеській області про визнання протиправним та скасування рішення, зобов'язання вчинити певні дії, -
У грудні 2024 року Фермерське господарство «ШМЕЛЬ» звернулося до суду з позовом до Головного управління ДПС в Одеській області, в якому, з урахуванням змінених позовних вимог, просило суд:
- визнати протиправним та скасувати рішення №126549 від 23.12.2024 року Комісії регіонального рівня з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС в Одеській області про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість фермерського господарства «ШМЕЛЬ» критеріям ризиковості платника;
- визнати протиправним та скасувати рішення №17490 від 21.01.2025 року Комісії регіонального рівня з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС в Одеській області про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість фермерського господарства «ШМЕЛЬ» критеріям ризиковості платника;
- зобов'язати Головне управління ДПС в Одеській області виключити фермерське господарство «ШМЕЛЬ» з переліку ризикових платників.
В обґрунтування позовних вимог позивач посилався на те, що оскаржувані рішення є протиправними, оскільки не містить належної мотивації підстав та причин віднесення позивача до ризикових платників податків відповідно до п.8 Критеріїв ризиковості платника податку, не містить доказів наявності податкової інформації, що свідчить про наявність ознак здійснення ризикових операцій платником з посиланням на відповідні документи, та як акт індивідуальної дії оскаржувані рішення не відповідають критеріям обґрунтованості та вмотивованості.
Позивач звертав увагу на безпідставність висновків податкового органу про його відповідність критеріям ризиковості з посиланням на наявність рішень про відповідність критеріям ризиковості контрагентів позивача, оскільки господарські операції з ФГ «СТ-АГРО» відбулись з 26.06.2024 року, а вказаний контрагент віднесений до ризикових з 11.11.2024 року; господарські операції з ТОВ «ПІВДЕНЬ АГРО ШЛЯХ» відбулись з 26.06.2024 року, а до ризикових вказане товариство віднесено з 15.10.2024 року; господарські операції з ТОВ «ЕЙ БІ ТРЕЙД» відбулись з 26.06.2024 року, а до ризикових контрагент віднесений з 12.12.2024 року.
Рішенням Одеського окружного адміністративного суду від 07.02.2025 року, ухваленим в письмовому порядку за правилами спрощеного позовного провадження, позов задоволено.
Визнано протиправним та скасовано рішення №126549 від 23.12.2024 року Комісії регіонального рівня з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС в Одеській області про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість фермерського господарства «ШМЕЛЬ» критеріям ризиковості платника.
Визнано протиправним та скасовано рішення №17490 від 21.01.2025 року Комісії регіонального рівня з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС в Одеській області про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість фермерського господарства «ШМЕЛЬ» критеріям ризиковості платника.
Зобов'язано Головне управління ДПС в Одеській області виключити фермерське господарство «ШМЕЛЬ» з переліку ризикових платників податків.
Стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС в Одеській області на користь фермерського господарства «ШМЕЛЬ» судові витрати із сплати судового збору в розмірі 6056,00 грн.
Не погоджуючись з вказаним рішенням, Головне управління ДПС в Одеській області подало апеляційну скаргу, в якій, вказуючи на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, просить рішення суду першої інстанції скасувати та прийняти нову постанову, якою відмовити в задоволенні позовних вимог в повному обсязі.
Позивач своїм процесуальним правом подання відзиву на апеляційну скаргу не скористався.
Заслухавши суддю-доповідача, переглянувши справу за наявними в ній доказами, перевіривши законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з таких підстав.
Суд встановив, що фермерське господарство «ШМЕЛЬ» зареєстроване як юридична особа 25.03.2002 року, про що до Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань внесений запис від 28.01.2011 року №14841200000000495, код ЄДРПОУ 19228326.
Податкова адреса ФГ «ШМЕЛЬ»: м.Одеса, вул. Космонавтів, буд 32. Керівником та бухгалтером є ОСОБА_1 , засновниками є ОСОБА_2 та ОСОБА_1 .
ФГ «ШМЕЛЬ» перебуває на обліку в Головному управлінні ДПС в Одеській області та зареєстроване платником ПДВ з 01.12.2021. Основний вид діяльності згідно КВЕД 01.11-вирощування зернових культур (крім рису), бобових культур i насіння олійних культур.
Іншими видами діяльності є: Допоміжна діяльність у рослинництві, Оптова торгівля зерном, необробленим тютюном, насінням і кормами для тварин, Неспеціалізована оптова торгівля, Вантажний автомобільний транспорт, Складське господарство, Вирощування інших однорічних і дворічних культур, Вирощування ягід, горіхів, інших плодових дерев і чагарників, Розведення великої рогатої худоби молочних порід, Розведення іншої великої рогатої худоби та буйволів, Розведення овець і кіз, Розведення свиней, Виробництво маргарину і подібних харчових жирів, Торгівля газом через місцеві (локальні) трубопроводи, Будівництво мостів і тунелів, Знесення, Підготовчі роботи на будівельному майданчику, Електромонтажні роботи, Монтаж водопровідних мереж, систем опалення та кондиціонування, Інші будівельно-монтажні роботи, Установлення столярних виробів, Покриття підлоги й облицювання стін, Малярні роботи та скління, Інші роботи із завершення будівництва, Покрівельні роботи, Діяльність посередників у торгівлі паливом, рудами, металами та промисловими хімічними речовинами, Діяльність посередників у торгівлі продуктами харчування, напоями та тютюновими виробами, Діяльність посередників, що спеціалізуються в торгівлі іншими товарами, Неспеціалізована оптова торгівля продуктами харчування, напоями та тютюновими виробами, Оптова торгівля твердим, рідким, газоподібним паливом і подібними продуктами, Оптова торгівля металами та металевими рудами, Оптова торгівля хімічними продуктами, Оптова торгівля іншими проміжними продуктами, Оптова торгівля відходами та брухтом, Роздрібна торгівля пальним, Роздрібна торгівля іншими невживаними товарами в спеціалізованих магазинах, Інші види роздрібної торгівлі поза магазинами, Надання послуг перевезення речей (переїзду), Допоміжне обслуговування наземного транспорту, Транспортне оброблення вантажів, Інша допоміжна діяльність у сфері транспорту, Надання в оренду й експлуатацію власного чи орендованого нерухомого майна, Діяльність у сфері архітектури, Діяльність у сфері інжинірингу, геології та геодезії, надання послуг технічного консультування в цих сферах, Спеціалізована діяльність із дизайну, Надання в оренду автомобілів і легкових автотранспортних засобів, Надання в оренду інших машин, устатковання та товарів, н.в.і.у., Комплексне обслуговування об'єктів, Інша діяльність із прибирання будинків і промислових об'єктів, Інші види діяльності із прибирання, Надання ландшафтних послуг.
Штатна чисельність працівників позивача на час виникнення спірних правовідносин становить 8 осіб.
Комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної /розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних ГУ ДПС в Одеській області, у зв'язку з виявленням обставин та/або отриманням інформації контролюючим органом у процесі поточної діяльності, прийнято рішення від 23.12.2024 року №126549 про відповідність платника податку на додану вартість ФГ «ШМЕЛЬ» критеріям ризиковості платника податку.
Підставою прийняття рішення від 23.12.2024 року №126549 податковий орган визначив пункт 8 Критеріїв ризиковості платника податку, у зв'язку із наявністю податкової інформації за кодами:
« 07» - недостатня кількість трудових ресурсів, необхідних для здійснення господарської операції в обсягах, зазначених у податковій накладній/розрахунку коригування (за відсутності інформації щодо придбання послуг з виконання робіт, які необхідні для здійснення господарської операції);
« 12» - постачання товарів (послуг) платнику(ам) податку, щодо якого (их) прийняте рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку;
« 13» - придбання товарів (послуг) у платника(ів) податку, щодо якого(их) прийняте рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку».
У графі «Інформація, за якою встановлено відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку» вказано наступне:
- тип операції - придбання; період здійснення господарської операції з 26.06.2024 - 23.12.2024; код згідно УКТЗЕД операції, визначеної як ризикова - 1201; податковий номер платника податку, заподіяного в ризиковій операції - 43068671; дата включення платника податку, задіяного в ризиковій операції, до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку - 11.11.2024;
- тип операції - постачання; період здійснення господарської операції з 26.06.2024 - 23.12.2024; код згідно УКТЗЕД операції, визначеної як ризикова - 1201; податковий номер платника податку, заподіяного в ризиковій операції - 44264140; дата включення платника податку, задіяного в ризиковій операції, до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку - 12.12.2024;
- тип операції - постачання; період здійснення господарської операції з 26.06.2024 - 23.12.2024; код згідно УКТЗЕД операції, визначеної як ризикова - 120600; податковий номер платника податку, заподіяного в ризиковій операції - 45498656; дата включення платника податку, задіяного в ризиковій операції, до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку - 15.10.2024.
10.01.2025 позивач подано до контролюючого органу повідомлення № 1 про надання інформації та копій документів щодо невідповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку.
Щодо висновку контролюючого органу про недостатність трудових ресурсів, необхідних для здійснення господарської операції в обсягах, зазначених у податковій накладній/розрахунку коригування, позивач у поясненнях вказав на те, що станом на дату подання пояснень, у фермерському господарстві працевлаштованими є 8 кваліфікованих працівників, що дає можливість здійснювати значну частину сільськогосподарської діяльності власними силами, крім того, ФГ «ШМЕЛЬ» у встановленому законодавством порядку наймає працівників, здійснює нарахування і виплату військового збору, податку на доходи фізичних осіб за найманих працівників, про що подає податкову та іншу звітність, а рівень оплати праці найманих працівників перевищує середню заробітну плату у галузі сільського господарства.
На підтвердження таких обставин позивач до пояснень додав відомості про нарахування заробітної плати застрахованим особам за 2024 рік (додатки до податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податків - фізичних осіб, і сум утриманого з них податку, а також сум нарахованого єдиного внеску), з яких вбачається, що протягом 2024 року у фермерському господарстві були працевлаштованими від 8 до 13 осіб. Також були додані документи, які підтверджують прийняття цієї звітності контролюючим органом (відповідні квитанції №2).
Крім того, позивач зазначав, що для виконання повного комплексу сільськогосподарських робіт та вирощуванню сільськогосподарських культур ним також залучається ПП «АГРОПРОГРЕС», яке надає відповідні послуги з використанням власної та орендованої техніки, власною робочою силою (працівниками).
Щодо висновку контролюючого органу про те, що позивач здійснював операції з придбання та постачання товарів/послуг із контрагентами, яких віднесено до переліку платників податку, які відповідають критеріям ризиковості, а саме ФГ «СТ-АГРО» (код ЄДРПОУ 43068671), ТОВ «ЕЙ БІ ТРЕЙД» (код ЄДРПОУ 44264140) та ТОВ «ПІВДЕНЬ АГРО ШЛЯХ» (код ЄДРПОУ 45498656), то позивач у поясненнях вказав, що у 2024 році ТОВ «ЕЙ БІ ТРЕЙД», ТОВ «ПІВДЕНЬ АГРО ШЛЯХ» були одними з основних покупців, а ФГ «СТ-АГРО» - одним з основних постачальників позивача.
У взаємовідносинах з ФГ «СТ-АГРО» позивач придбав сою за договором купівлі-продажу сільськогосподарської продукції від 15.08.2024 року №150824.
У взаємовідносинах з ТОВ «ЕЙ БІ ТРЕЙД», ТОВ «ПІВДЕНЬ АГРО ШЛЯХ» позивач продав сою згідно із договорами поставки №Е-Ш0210/24 від 02.10.2024 року та №Ш1010 від 10.10.2024 року, відповідно.
Позивач вказував, що ці господарські операції носять цілком реальний характер, являються однотипними та систематичними і повністю відповідають статутному виду діяльності ФГ «ШМЕЛЬ».
Також у поясненнях позивач зазначав, що має у користуванні земельні ділянки площею 3088,6535 га, для виконання агрономічних операцій господарство залучає техніку та обладнання, відображені у формі 20-ОПП, а також укладає договори зі сторонніми організаціями на надання послуг з обробки ґрунту, виконання робіт з посіву, внесенню добрив та засобів захисту рослин, збору, а також подальшого зберігання врожаю. Загальна вартість основних фондів ФГ «ШМЕЛЬ» складає 16482914,00 грн. та до них, зокрема, відносяться офіс - 1 од., склад - 6 од., бочка - 6 од., колісна техніка для всіх видів робіт - 129 од. та для переробки сільськогосподарської продукції - 8 од., земельні ділянки - 1000 од. я (звіт 20-ОПП).
Крім того, ФГ «ШМЕЛЬ» має ліцензію на право зберігання пального (виключно для потреб власного споживання чи промислової переробки) від 20.09.2024 року №15070414202400270, річна сплата за ліцензію проведена господарством за період з 20.09.2024 по 20.09.2025. Основним постачальником товарів - нафтопродуктів ФГ «ШМЕЛЬ» є ТОВ «ПАЛЬНЕ ПІВДЕНЬ», договір поставки нафтопродуктів №П1809 від 18.09.2024 року. Для потреб зберігання зібраного врожаю господарство має в користуванні складські приміщення на території Одеської та Чернігівської областях загальною площею понад 2000 кв.м.
На підтвердження реальності господарських операцій позивач додав до пояснень наступні копії документів:
- укладений з ФГ «СТ-АГРО» договір купівлі-продажу сільськогосподарської продукції (сої) від 15.08.2024 №150824 з додатковими угодами №001 від 03.09.2024, №002 від 30.09.2024, №003 від 25.10.2024 (т.1 а.с. 219-220, т.2 а.с. 60-61);
- видаткові накладні на постачання сої за вересень 2024 (т.1 а.с. 172-218, т.2 а.с. 10-56);
- рахунки на оплату та платіжні документи з відмітками банку про оплату (т.1 а.с. 222-250, т.2 а.с. 2-3, 88-125);
- укладений з ФГ «СТ-АГРО» договір купівлі-продажу сільськогосподарської продукції (насіння соняшника, кукурудзи, ячменю) від 14.06.2024 №14062024-1 з додатковими угодами №001 від 10.06.2024, №003 від 25.09.2024 (т.2 а.с. 62-65);
- видаткові накладні на постачання насіння сояшника за червень 2024 (т.2 а.с. 4-9);
- укладений з ТОВ «ЕЙ БІ ТРЕЙД» договір поставки сільськогосподарської продукції (сої) №Е-Ш0210/24 від 02.10.2024 із специфікаціями на товар (т.2 а.с. 126-132);
- видаткові накладні на постачання сої за жовтень 2024 (т.2 а.с. 133-148);
- рахунки на оплату та платіжні документи з відмітками банку про оплату (т.2 а.с. 149-169);
- податкові накладні з доказами їх реєстрації контролюючим органом (т.2 а.с. 170-217);
- товарно-транспортні накладні (т.2 а.с.218-250, т.3 а.с. 1-3);
- акти надання транспортних послуг (т.3 а.с. 4-184);
- укладений з ТОВ «ПІВДЕНЬ АГРО ШЛЯХ» договір поставки сільськогосподарської продукції (насіння соняшника) №Ш1010 від 10.10.2024 із специфікацією на товар (т.3 а.с. 185-187);
- рахунки на оплату та платіжні документи з відмітками банку про оплату (т.3 а.с. 188-189, 198-205);
- видаткові накладні на постачання насіння соняшника (т.3 а.с. 190-191);
- податкові накладні з доказами їх реєстрації контролюючим органом (т.3 а.с. 192-197).
За результатами розгляду інформації та копій документів комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС в Одеській області прийнято рішення №17490 від 21.01.2025 про відповідність платника податку на додану вартість ФГ «ШМЕЛЬ» критеріям ризиковості платника податку.
Підставою прийняття рішення №17490 від 21.01.2025 року відповідач визначив пункт 8 Критеріїв ризиковості платника податку, у зв'язку із наявністю податкової інформації за кодами:
« 07» - недостатня кількість трудових ресурсів, необхідних для здійснення господарської операції в обсягах, зазначених у податковій накладній/розрахунку коригування (за відсутності інформації щодо придбання послуг з виконання робіт, які необхідні для здійснення господарської операції);
« 12» - постачання товарів (послуг) платнику(ам) податку, щодо якого (их) прийняте рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку;
« 13» - придбання товарів (послуг) у платника(ів) податку, щодо якого(их) прийняте рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку.
У графі «Інформація, за якою встановлено відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку» вказано наступне:
- тип операції - придбання; період здійснення господарської операції з 26.06.2024 - 23.12.2024; код згідно УКТЗЕД операції, визначеної як ризикова - 1201; податковий номер платника податку, заподіяного в ризиковій операції - 43068671; дата включення платника податку, задіяного в ризиковій операції, до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку - 11.11.2024;
- тип операції - постачання; період здійснення господарської операції з 26.06.2024 - 23.12.2024; код згідно УКТЗЕД операції, визначеної як ризикова - 1201; податковий номер платника податку, заподіяного в ризиковій операції - 44264140; дата включення платника податку, задіяного в ризиковій операції, до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку - 12.12.2024;
- тип операції - постачання; період здійснення господарської операції з 26.06.2024 - 23.12.2024; код згідно УКТЗЕД операції, визначеної як ризикова - 120600; податковий номер платника податку, заподіяного в ризиковій операції - 45498656; дата включення платника податку, задіяного в ризиковій операції, до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку - 15.10.2024.
Також вказано на ненадання платником податку копій документів, які можуть свідчити про невідповідність критеріям ризиковості платника податку, - «Подані документи не відображають у повному обсязі провадження фінансово-господарської діяльності підприємства, що унеможливлює прийняття рішення про невідповідність критеріям ризиковості, розрахунковий документ».
Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції виходив з того, що оскаржувані рішення не містять доказів наявності податкової інформації, що свідчить про наявність ознак здійснення ризикових операцій платником з посиланнями на відповідні документи. Відповідачем не доведено існування підстав для застосування до позивача положень п.8 Критеріїв ризиковості платників податку з відповідним внесенням підприємства до переліку ризикових суб'єктів господарювання, у зв'язку з чим, рішення є невмотивованими, необґрунтованими, непідтвердженими жодними доказами, не ґрунтуються на вимогах законодавства.
Перевіривши повноту встановлення судом першої інстанції фактичних обставин справи та правильність застосування норм матеріального і процесуального права, апеляційний суд дійшов такого висновку.
Відповідно до пункту 201.1 статті 201 Податкового кодексу України на дату виникнення податкових зобов'язань платник податку зобов'язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
За приписами пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних затверджений постановою КМУ від 11 грудня 2019 року №1165 (далі - Порядок №1165).
Зокрема, Порядком №1165 визначені Критерії ризиковості платника податку на додану вартість, повноваження комісії контролюючого органу, яка приймає рішення про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку, порядок прийняття рішення комісією тощо.
За змістом пункту 2 Порядку №1165 автоматизований моніторинг відповідності податкової накладної/розрахунку коригування критеріям оцінки ступеня ризиків - це сукупність заходів та методів, що застосовуються контролюючим органом для виявлення ознак наявності ризиків порушення норм податкового законодавства за результатами проведення автоматизованого аналізу наявної в інформаційних системах контролюючих органів податкової інформації. При цьому критерій оцінки ступеня ризиків, достатній для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, - це визначений показник автоматизованого моніторингу, що характеризує ризик, а ризик порушення норм податкового законодавства, у свою чергу, це ймовірність складення та надання податкової накладної/розрахунку коригування для реєстрації в Реєстрі з порушенням норм підпункту “а» або “б» пункту 185.1 статті 185, підпункту “а» або “б» пункту 187.1 статті 187, абзацу першого пунктів 201.1, 201.7, 201.10 статті 201 Податкового кодексу України за наявності об'єктивних ознак неможливості здійснення операції з постачання товарів/послуг, дані про яку зазначено в такій податковій накладній/розрахунку коригування, та/або ймовірності уникнення платником податку на додану вартість (далі - платник податку) виконання свого податкового обов'язку.
Пунктом 5 Порядку №1165 передбачено, що платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2).
Відповідно до пункту 6 Порядку №1165 у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, який склав та/або подав податкову накладну/розрахунок коригування для реєстрації в Реєстрі, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація такої податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється (крім розрахунку коригування, складеного відповідно до вимог підпунктів “б» і “в» підпункту 97.4 пункту 97 підрозділу 2 розділу ХХ “Перехідні положення» Кодексу).
Питання відповідності/невідповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку розглядається комісією регіонального рівня.
У разі встановлення відповідності платника податку хоча б одному з критеріїв ризиковості платника податку комісією регіонального рівня приймається рішення про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.
Включення платника податку до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, здійснюється в день проведення засідання комісії регіонального рівня та прийняття відповідного рішення.
Платник податку отримує рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку через електронний кабінет у день прийняття такого рішення (додаток 4).
У рішенні зазначається підстава та інформація, за якою встановлено відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.
У разі відповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку згідно з пунктом 8 додатка 1 у відповідних полях рішення зазначаються детальна інформація, за якою встановлено відповідність критеріям ризиковості платника податку, тип операції (придбання/постачання), період здійснення господарської операції, код згідно з УКТЗЕД/Державним класифікатором/умовним кодом товару, податковий номер платника податку, задіяного в ризиковій операції, дата включення платника податку, задіяного в ризиковій операції, до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку.
У рішенні про відповідність платника податку вимогам пункту 8 додатка 1 комісія регіонального рівня зазначає наявну інформацію, що свідчить про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку, виявлену під час моніторингу господарських операцій, відображених у податкових накладних/розрахунках коригування, поданих для реєстрації в Реєстрі, у тому числі податкових накладних/розрахунках коригування, реєстрацію яких зупинено.
При цьому, не може бути підставою для розгляду питання відповідності/невідповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку згідно з пунктом 8 додатка 1 операція, відображена у податковій накладній/розрахунку коригування, дата реєстрації якої/якого у Реєстрі припадає на період, що перевищує 180 днів до дати прийняття рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку.
У разі отримання рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку платник податку має право подати на розгляд комісії регіонального рівня інформацію та копії відповідних документів, що свідчать про невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.
Комісією регіонального рівня розглядається питання виключення платника податку з переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, у разі виявлення обставин та/або отримання інформації, що свідчать про невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку, та/або отримання інформації та копій відповідних документів від платника податку, що свідчать про невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.
Інформація та копії документів подаються платником податку до ДПС в електронній формі технічними засобами електронних комунікацій з урахуванням вимог Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг», «Про електронну ідентифікацію та електронні довірчі послуги» та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого Мінфіном.
Документами, необхідними для розгляду питання виключення платника податку з переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, можуть бути:
договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;
договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;
первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявних типових форм та галузевої специфіки, накладні;
розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;
документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством;
інші документи, що підтверджують невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.
Інформацію та копії документів, подані платником податку, комісія регіонального рівня розглядає протягом семи робочих днів, що настають за датою їх надходження, та приймає відповідне рішення.
За результатами розгляду інформації та копій документів комісією регіонального рівня приймається рішення про відповідність/невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку, яке платник податку отримує в електронному кабінеті у день його прийняття (додаток 4).
Якщо за результатами розгляду інформації та копій документів, що свідчать про невідповідність платника податку вимогам пункту 8 додатка 1, комісією регіонального рівня прийнято рішення про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку, в такому рішенні зазначається:
актуальна інформація щодо податкової інформації, що стала підставою для розгляду питання про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку, та ризикових операцій, відображених у попередньому рішенні про відповідність критеріям ризиковості платника податку. До такої інформації не застосовуються вимоги абзацу дев'ятого цього пункту;
інформація щодо операцій, відображених у податковій накладній/розрахунку коригування, дата подання для реєстрації в Реєстрі яких не раніше 180 днів до дати прийняття попереднього рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку. До такої інформації не застосовуються вимоги абзацу дев'ятого цього пункту.
У разі прийняття комісією регіонального рівня рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку за результатами розгляду інформації та копій документів, що свідчать про невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку, попереднє рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку втрачає чинність.
У разі виявлення обставин та/або отримання інформації, визначених абзацом одинадцятим цього пункту, та прийняття комісією регіонального рівня рішення про невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку платник податку отримує таке рішення в електронному кабінеті в день його прийняття (додаток 4).
У рішенні про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку (додаток 4) за результатами розгляду інформації та копій документів, надісланих відповідно до абзацу восьмого цього пункту, комісія регіонального рівня у відповідних полях рішення зазначає детальну інформацію, за якою встановлено відповідність критеріям ризиковості платника податку, зазначає/обирає з переліку документ/документи, не наданий/не надані платником податку, який може/які можуть свідчити про невідповідність критеріям ризиковості платника податку.
Виключення платника податку з переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, здійснюється в день проведення засідання комісії регіонального рівня та прийняття відповідного рішення.
Якщо комісією регіонального рівня протягом семи робочих днів, що настають за датою надходження зазначеної інформації та документів, не прийнято відповідного рішення, платник податку виключається з переліку платників податку, які відповідають критеріям ризиковості платника податку.
У разі надходження до контролюючого органу відповідного рішення суду, яке набрало законної сили, комісія регіонального рівня за основним місцем обліку платника податку виключає платника податку з переліку платників податку, які відповідають критеріям ризиковості платника податку.
У разі виключення платника податку з переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, на підставі рішення комісії регіонального рівня або рішення суду автоматично виключаються з переліку ризикових його контрагенти за умови, що:
виключною підставою для включення такого контрагента до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості на підставі пункту 8 додатка 1, було здійснення операції з таким платником податку;
відсутні інші підстави та інформація, за якою встановлено відповідність контрагента критеріям ризиковості платника податку.
Рішення про відповідність/невідповідність критеріям ризиковості платника податку набирає чинності у день засідання комісії регіонального рівня та прийняття відповідного рішення.
Рішення про відповідність/невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку може бути оскаржено в адміністративному або судовому порядку.
Комісія регіонального рівня постійно проводить моніторинг щодо відповідності/невідповідності платників податку критеріям ризиковості платника податку.
Відповідно до пункту 8 додатку 1 Критерії ризиковості платника податку на додану вартість до Порядку № 1165, таким критерієм є те, що у контролюючих органах наявна податкова інформація, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній/розрахунку коригування. Довідник кодів податкової інформації, що стала підставою для розгляду питання про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку, визначається ДПС та затверджується відповідним наказом, який оприлюднюється на офіційному веб-сайті ДПС.
Наказом ДПС України від 11.01.2023 №17 затверджений довідник кодів податкової інформації, яка є підставою для прийняття рішення про відповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку, відповідно до якого, зокрема:
- код 07 - недостатня кількість трудових ресурсів, необхідних для здійснення господарської операції в обсягах, зазначених у податковій накладній / розрахунку коригування (за відсутності інформації щодо придбання послуг з виконання робіт, які необхідні для здійснення господарської операції);
- код 12 - постачання товарів (послуг) платнику(ам) податку, щодо якого(их) прийняте рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку;
- код 13 - придбання товарів (послуг) у платника(ів) податку, щодо якого(их) прийняте рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку.
Отже, наведені вище норми чітко встановлюють алгоритм поведінки контролюючого органу щодо віднесення платника податку до ризикових платників, визначення критеріїв ризиковості платника податку, порядок перевірки документів, наданих платником податків для прийняття рішення про невідповідність платника податку критеріям ризиковості, прийняття рішення за результатами перевірки наданих документів про відповідність чи невідповідність платника податку критеріям ризиковості.
В цій справі, підставою для прийняття комісією регіонального рівня оскаржуваних рішень слугувала відповідність позивача пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку у зв'язку із наявністю податкової інформації за кодами « 07», « 12» та « 13».
Перевіряючи висновки суду першої інстанції та доводи апеляційної скарги щодо висновку контролюючого органу про недостатність трудових ресурсів, необхідних для здійснення господарської операції в обсягах, зазначених у податковій накладній/розрахунку коригування, колегія суддів зазначає, що позивач, як до комісії регіонального рівня, так і до суду, надав належні та допустимі докази на підтвердження наявності достатньої кількості для здійснення господарської діяльності офіційно працевлаштований кваліфікованих працівників, а також отримання послуг від ПП «АГРОПРОГРЕС», яке використовує власну та орендовану техніку та власну робочу силу (власних працівників).
Апеляційна скарга не містить обґрунтувань того, чому комісія регіонального рівня не взяла до уваги надані позивачем пояснення та додані до них документи, так само як і не містить посилань на чому саме заснований висновок комісії про те, що у позивача недостатня кількість трудових ресурсів, необхідних для здійснення господарської операції та, тим більше, в обсягах, зазначених у податковій накладній/розрахунку коригування.
За наведених обставин, колегія суддів погоджується із висновками суду першої інстанції про відсутність будь-якого обґрунтування того, що наявна на час прийняття оскаржених рішень і подання пояснень, та існуюча протягом року штатна чисельність працівників ФГ «ШМЕЛЬ» є недостатньою для здійснення фермерським господарством своєї господарської діяльності. Не зазначив апелянт і господарську операцію та її обсяг згідно з податковою накладною/розрахунком коригування, для здійснення якої у позивача, на думку контролюючого органу, недостатня кількість трудових ресурсів.
Перевіряючи висновки суду першої інстанції та доводи апеляційної скарги щодо висновку контролюючого органу про те, що позивач здійснював операції з придбання та постачання товарів/послуг із контрагентами, яких віднесено до переліку платників податку, які відповідають критеріям ризиковості, а саме ФГ «СТ-АГРО», ТОВ «ЕЙ БІ ТРЕЙД», ТОВ «ПІВДЕНЬ АГРО ШЛЯХ», колегія суддів зазначає таке.
Позивач, до комісії регіонального рівня, так і до суду надав належні та допустимі докази того, що у 2024 році ТОВ «ЕЙ БІ ТРЕЙД», ТОВ «ПІВДЕНЬ АГРО ШЛЯХ» були одними з основних покупців, а ФГ «СТ-АГРО» - одним з основних постачальників позивача. Також були надані докази на підтвердження реального характеру господарських правовідносин із вказаними контрагентами.
Апеляційний суд зазначає, що контрагентів позивача внесено до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку вже після закінчення господарських правовідносин позивача (червень 2024 року) ФГ «СТ-АГРО» (11.11.2024), ТОВ «ЕЙ БІ ТРЕЙД» (12.12.2024), ТОВ «ПІВДЕНЬ АГРО ШЛЯХ (15.10.2024).
Апеляційний суд зазначає, що подані позивачем документи передбачені наведеним у пункті 6 Порядку №1165 переліком документів, необхідних для розгляду питання виключення платника податку з переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку.
Отже, в матеріалах справи наявні первинні документи, які оформлені позивачем в рамках господарських відносин із контрагентами, копії яких надані разом із поясненнями для прийняття рішення, та які складені у відповідності до вимог законодавства та є первинними документами, що засвідчують факт реального виконання позивачем та його контрагентами господарських зобов'язань.
Як вбачається зі змісту оскаржуваних рішень №126549 від 23.12.2024 року, №17490 від 21.01.2025 року, вони прийняті на підставі податкової інформації, наявної у контролюючого органу, яка є лише статистичними даними та яка сама по собі не може свідчити про вчинення підприємством порушень та не підтверджує ризиковість платника податків, адже будь-яка податкова інформація носить виключно інформативний характер та не є належним доказом в розумінні закону.
Поширення на позивача поняття «ризиковості» через відносини з іншим «ризиковими» платниками податків суперечить базовим принципам та основам податкового законодавства. Зокрема, настання визначеної законом відповідальності повинно відбуватися у разі порушення податкового законодавства безпосередньо платником податків, якого притягнуто до відповідальності.
Разом з цим, як правильно зазначив суд першої інстанції, відсутність конкретизації щодо податкової інформації, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній/розрахунку коригування, з боку Комісії, не тільки позбавляє права позивача на обґрунтоване та вмотивоване оскарження вказаних рішень, але і свідчить про недотримання суб'єктом владних повноважень вимог Конституції України щодо обов'язку діяти в межах повноважень, на підставі та у спосіб, встановлені законодавством.
Як вже вказувалось, Порядком №1165 передбачений певний алгоритм дій контролюючого органу, за результатом виконання якого може бути прийнято рішення про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку.
Так, вирішенню комісією регіонального рівня питання відповідності платника податку Критеріям ризиковості платника податку має передувати складання та направлення таким платником податкової накладної/розрахунку коригування, потім здійснення моніторингу платника податку, податкової накладної/розрахунку коригування.
Водночас, встановленню наявності у контролюючих органах податкової інформації, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, яка стала відома контролюючому органу у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, має передувати моніторинг податкової накладної/розрахунку коригування, поданої для реєстрації.
Таким чином, питання відповідності платника податку Критеріям ризиковості платника податку на додану вартість має розглядатись Комісією регіонального рівня за наслідками подання таким платником для реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування та моніторингу платника податку і податкової накладної/розрахунку коригування, що направлена для реєстрації. При цьому, моніторинг проводиться в автоматизованому порядку.
Разом з тим, право Комісії регіонального рівня щодо розгляду питання про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість Критеріям ризиковості платника податку самостійно ініціювати процедуру розгляду вказаного питання лише з підстав наявності податкової інформації, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, яка стала відома контролюючому органу у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, Порядком №1165 не передбачено.
Проте, оскаржувані рішення №126549 від 23.12.2024 року, №17490 від 21.01.2025 року, не містять інформації про те, що вони приймались саме за наслідками подання позивачем податкової накладної/розрахунку коригування для реєстрації, що має передувати моніторингу платника податку, моніторингу такої накладної/розрахунку коригування, що, в свою чергу, суперечить положенням Порядку №1165 (постанова Верховного Суду від 23.06.2022 року у справі №640/6130/20)
Здійснення моніторингу відповідності платника податків критеріям ризиковості є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства.
Здійснення моніторингу не повинне підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій податкового органу.
Відтак, не виконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акту індивідуальної дії призводить до його протиправності.
Апелянтом, ані до суду першої інстанції, ані до суду апеляційної інстанції не надано належних та допустимих доказів, які б свідчили про наявність у контролюючого органу податкової інформації, що свідчила про ризик порушення позивачем норм податкового законодавства - ймовірність складення та надання податкових накладних та розрахунків коригування для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних, позивачем як постачальником, так і його контрагентами також у статусі постачальників, з порушенням норм Податкового кодексу України за наявності об'єктивних ознак неможливості здійснення операцій з постачання товарів/послуг та/або ймовірності уникнення платником податку виконання свого податкового обов'язку.
Доводи апеляційної скарги не містять належних та обґрунтованих міркувань, які б спростовували висновки суду першої інстанції.
Відповідно до ст.242 КАС України, судове рішення повинно бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з'ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених такими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.
Таким чином, апеляційний суд вважає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи, та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права, внаслідок чого апеляційна скарга залишається без задоволення, а оскаржуване судове рішення суду першої інстанції - без змін.
Керуючись ст.ст.311, 315, 316, 321, 322, 325, 328 КАС України, апеляційний суд,-
Апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області - залишити без задоволення, а рішення Одеського окружного адміністративного суду від 07 лютого 2025 року - залишити без змін.
Постанова апеляційного суду набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає, за виключенням випадків, передбачених п.2 ч.5 ст.328 КАС України, за наявності яких постанова апеляційного суду може бути оскаржена в касаційному порядку до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.
Суддя-доповідач К.В. Кравченко
Судді О.В. Джабурія Н.В. Вербицька