26 березня 2025 року м. Дніпросправа № 340/2908/24
Третій апеляційний адміністративний суд
у складі колегії суддів: головуючого - судді Шлай А.В. (доповідач),
суддів: Баранник Н.П., Кругового О.О.,
розглянувши в порядку письмового провадження апеляційну скаргу Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків на рішення Кіровоградського окружного адміністративного суду від 04 листопада 2024 р. (суддя Хилько Л.І.) в адміністративній справі №340/2908/24 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Вересень плюс" до Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків, про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, -
Товариство з обмеженою відповідальністю "Вересень плюс" звернулось до суду з позовом, у якому просило визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 03.01.2024 № 4/32-00-07-08-20, прийняте Східним міжрегіональним управлінням ДПС по роботі з великими платниками податків про застосування штрафних санкцій у розмірі 284,85 грн.
В обґрунтування позовних вимог позивач зазначав, що відсутність у фіскальному чеку інформації про ПДВ (літерного позначення, розміру у відсотках та загальної суми ПДВ) не призводить до недійсності такого чеку. Внаслідок не зазначення у фіскальних чеках інформації про ПДВ не було спричинено жодних негативних наслідків для державного бюджету або споживачів, що свідчить про відсутність суспільної небезпеки вчиненого діяння. Позивач також вказував на недотримання відповідачем умов та порядку прийняття наказу про проведення перевірки, що призводить до відсутності правових наслідків такої.
Рішенням Кіровоградського окружного адміністративного суду від 04 листопада 2024 р., ухваленим за результатом розгляду справи в порядку спрощеного позовного провадження, адміністративний позов задоволений.
У поданій апеляційній скарзі відповідач, посилаючись на порушення норм матеріального та процесуального права, просить рішення суду першої інстанції скасувати та ухвалити нове рішення, яким відмовити у задоволенні позову у повному обсязі.
В обґрунтування вимог апеляційної скарги зазначено про те, що в ході до перевірочного аналізу було виявлено факти видачі розрахункових документів не встановленої форми, оскільки у фіскальних чеках відсутні обов'язкові реквізити, а саме: не відображено окремим рядком літерне позначення ставки ПДВ, розмір ставки ПДВ у відсотках, загальну суму ПДВ за всіма значеннями в чеку товарами (послугами), на початку рядка друкуються великі літери «ПДВ» (рядок 21 фіскального чеку), тому, відповідно до абз.2 п.3 р.І Положення №13, такий документ не приймається як розрахунковий, що і порушує вимоги п.2 ст.3 Закону №265. Судом першої інстанції не у повній мірі з'ясовані обставини справи, без детального аналізу норм чинного законодавства, що призвело до невірного їх застосування та неправильного вирішення справи.
Письмовий відзив на апеляційну скаргу від позивача до суду апеляційної інстанції не надходив.
Розгляд апеляційної скарги здійснено в порядку письмового провадження за наявними у справі матеріалами, як це передбачено статтею 311 Кодексу адміністративного судочинства України.
Здійснюючи перевірку оскарженого рішення суду першої інстанції, колегія суддів керується приписами статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України, відповідно до яких рішення суду повинно ґрунтуватись на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. При виборі і застосуванні норми права до спірних правовідносин суд враховує висновки щодо застосування норм права, викладені в постановах Верховного Суду. Суд апеляційної інстанції переглядає справу в межах доводів та вимог апеляційної скарги, як це передбачено статтею 308 цього ж Кодексу.
Судом першої інстанції встановлено наступні обставини у справі:
Предметом розгляду у справі є податкове повідомлення-рішення від 03.01.2024 № 4/32-00-07-08-20, яким на підставі пункту 1 статті 17 Закону України від 06.07.1995 № 265/95-ВР "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівля, громадського харчування та послуг" до позивача застосовано штрафні (фінансові) санкції у розмірі 284,85 грн. за порушення вимог пункту 2 статті 3 цього Закону (а.с.75-76). Підставою винесення податкового повідомлення-рішення став акт № 9434/11/28/РРО/ 31774943 від 01.12.2023 фактичної перевірки магазину "Файно mini" №185, розташованого за адресою: вул. Степняка - Кравчинського, 32, м. Кропивницький, яка в свою чергу проведена посадовими особами відповідача на підставі наказу від 28.11.2023 № 1345-п. Перед тим, як розпочати проведення фактичної перевірки керуючій магазину Єрофєєвій А.М. було пред'явлено службове посвідчення, направлення на перевірку та вручено копію наказу (а.с.61-65).
Задовольняючи адміністративний позов, суд першої інстанції дійшов висновку про протиправність спірного податкового повідомлення-рішення, оскільки відповідачем не надано суду копію відповідного розрахункового документу (ф/чеку № 31553 на суму 189,99 грн.), який створювався/видавався при здійсненні розрахункових операцій 18.08.2023 о 10 год. 12 хв. з продажу підакцизних товарів, при проведенні яких позивач порушив вимоги пункту 2 статті 3 Закону № 265/95-ВР.
Спірні правовідносини, які виникли між сторонами, регулюються Законом України від 06.07.1995 № 265/95-ВР "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівля, громадського харчування та послуг" (Закон № 265/95-ВР).
Відповідно до приписів пункту 2 статті 3 Закону № 265/95-ВР, суб'єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для подальшого її переказу зобов'язані надавати особі, яка отримує або повертає товар, отримує послугу або відмовляється від неї, включаючи ті, замовлення або оплата яких здійснюється з використанням мережі Інтернет, при отриманні товарів (послуг) в обов'язковому порядку розрахунковий документ встановленої форми та змісту на повну суму проведеної операції, створений в паперовій та/або електронній формі (у тому числі, але не виключно, з відтворюванням на дисплеї реєстратора розрахункових операцій чи дисплеї пристрою, на якому встановлений програмний реєстратор розрахункових операцій QR-коду, який дозволяє особі здійснювати його зчитування та ідентифікацію із розрахунковим документом за структурою даних, що в ньому міститься, та/або надсиланням електронного розрахункового документа на наданий такою особою абонентський номер або адресу електронної пошти).
Наказом Міністерства фінансів України 21.01.2016 року № 13, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 11.02.2016 за № 220/28350, затверджено Положення про форму та зміст розрахункових документів/ електронних розрахункових документів (Положення № 13).
Пунктом 2 розділу 2 Положення № 13 визначені обов'язкові реквізити фіскального касового чека на товари (послуги), який повинен містити, в тому числі: для СГ, що зареєстровані як платники ПДВ,- окремим рядком літерне позначення ставки ПДВ, розмір ставки ПДВ у відсотках, загальну суму ПДВ за всіма зазначеними в чеку товарами (послугами), на початку рядка друкуються великі літери ПДВ (рядок 21).
Пункт 3 розділу І Положення № 13 вказує, що установлені в цьому Положенні вимоги до змісту розрахункових документів визначають обов'язкові реквізити розрахункових документів/ електронних розрахункових документів. У разі відсутності в документі хоча б одного з обов'язкових реквізитів, а також недотримання сфери його призначення, такий документ не прийматиметься як розрахунковий.
Верховний Суд в постанові від 02 лютого 2023 року № 500/6845/21 сформулював правовий висновок, відповідно до якого, за змістом норм Положення № 13 слід розрізняти недолік реквізиту у розрахунковому документі від відсутності відповідного реквізиту взагалі. У першому випадку дійсно неможливо стверджувати, що документ втрачає статус розрахункового, натомість, у другому випадку безпосередньо Положення № 13 вказує, що такий документ не прийматиметься як розрахунковий. Отже, відсутність такого реквізиту у фіскальному чеку на товари (послуги), виданому суб'єктом господарювання - платником акцизного податку, як назва податку, літерне позначення, розмір ставки такого податку, загальна сума такого податку за всіма зазначеними в чеку товарами (послугами) позбавляє такий документ статусу розрахункового, відповідно, створення і роздрукування, а так само видача покупцеві документу з таким недоліком не може вважатися належним виконанням обов'язку, встановленого пунктом 2 статті 3 Закону України № 265/95-ВР.
Суд першої інстанції дійшов до висновку, з яким погоджується колегія суддів, що розрахунковим може вважатися лише той документ, який відповідає вимогам зазначеного Положення. При цьому, літерне позначення ставки ПДВ, розмір ставки ПДВ у відсотках, загальну суму ПДВ за всіма зазначеними в чеку товарами (послугами) є обов'язковим реквізитом фіскального касового чеку, отже відсутність цього реквізиту у фіскальному чеку має кваліфікуватися як те, що такий документ не є розрахунковим.
Спірним податковим повідомленням-рішенням до позивача застосовані штрафні санкції за невидачу відповідного розрахункового документа, оскільки в останньому був відсутній обов'язковий реквізит, а саме розмір ставки ПДВ у відсотках і зазначеної суми ПДВ.
Єдиною підставою для його скасування судом стала обставина ненадання контролюючим органом копії відповідного розрахункового документу (ф/чеку № 31553 на суму 189,99 грн.), який створювався/видавався при здійсненні розрахункових операцій 18.08.2023 о 10 год. 12 хв. з продажу підакцизних товарів. Дані системи зберігання і збору даних реєстраторів розрахункових операцій через РРО/ПРРО суд першої інстанції визнав неналежним доказом по справі.
Колегія суддів звертає увагу, що Верховний Суд 06 лютого 2025 р. ухвалив постанову у справі №120/11036/23, в якій сформулював наступний правовий висновок:
Предметом доказування у справах, пов'язаних із притягненням суб'єкта господарювання до відповідальності на підставі пункту 1 статті 17 Закону № 265/95-ВР, є встановлення на підставі належних і допустимих доказів фактів, з якими контролюючий орган пов'язує допущення порушення суб'єктом господарювання вимог пункту 1 та/або 2 статті 3 Закону № 265/95-ВР.
Відповідно до пункту 61.1 статті 61 ПК України податковий контроль - система заходів, що вживаються контролюючими органами та координуються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, з метою контролю правильності нарахування, повноти і своєчасності сплати податків і зборів, а також дотримання законодавства з питань регулювання обігу готівки, проведення розрахункових та касових операцій, патентування, ліцензування та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.
Пунктами 62.1- 62.3 статті 62 ПК України встановлено, що податковий контроль здійснюється шляхом: 62.1.1. ведення обліку платників податків; 62.1.2. інформаційно-аналітичного забезпечення діяльності контролюючих органів; 62.1.3. перевірок та звірок відповідно до вимог цього Кодексу, а також перевірок щодо дотримання законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, у порядку, встановленому законами України, що регулюють відповідну сферу правовідносин; тощо.
Інформаційно-аналітичне забезпечення діяльності контролюючих органів - комплекс задів, що координується центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, щодо збору, опрацювання та використання інформації, необхідної для виконання покладених на контролюючі органи функцій (пункт 71.1 статті 71 ПК України).
Відповідно до пункту 72.1 статті 72 ПК України для інформаційно-аналітичного забезпечення діяльності контролюючого органу використовується інформація, що надійшла:
72.1.1. від платників податків та податкових агентів, зокрема інформація: 72.1.1.3. про фінансово - господарські операції платників податків;
72.1.1.4. про застосування реєстраторів розрахункових операцій, програмних реєстраторів розрахункових операцій, у тому числі електронні копії розрахункових документів та фіскальних звітних чеків, поданих до контролюючих органів. Для цілей цього підпункту терміни вживаються у значеннях, наведених у Законі України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг».
Так, згідно визначення термінів наведеного у Законі № 265/95-ВР, фіскальний сервер контролюючого органу - програмно-технічний комплекс, через який реалізується фіскальна функція та який здійснює реєстрацію програмних реєстраторів розрахункових операцій, електронних розрахункових документів, електронних фіскальних звітів та електронних фіскальних звітних чеків, збереження даних щодо проведеної розрахункової операції у системі обліку даних реєстраторів розрахункових операцій, обробки та надання доступу до інформації про розрахункові операції, проведені з використанням програмних реєстраторів розрахункових операцій, а також інтеграцію з програмними реєстраторами розрахункових операцій через програмний інтерфейс (АРІ), розміщений у відкритому вільному доступі;
електронний фіскальний звіт - це:
а) документ, створений реєстратором розрахункових операцій, який переведено у фіскальний режим роботи, що містить дані фіскального звіту, інформація в якому зафіксована у вигляді електронних даних, включаючи обов'язкові реквізити фіскального звіту за встановленою формою;
б) документ, створений програмним реєстратором розрахункових операцій, що містить дані фіскального звіту, зареєстрований фіскальним сервером контролюючого органу, інформація в якому зафіксована у вигляді електронних даних, включаючи обов'язкові реквізити фіскального звіту за встановленою формою;
електронна копія розрахункового документа - ідентична копія (у формі електронних даних) розрахункового документа, створеного реєстратором розрахункових операцій, яка міститься на контрольній стрічці в пам'яті реєстраторів розрахункових операцій або в пам'яті модемів, які до них приєднані, та/або створена програмним реєстратором розрахункових операцій у електронній формі, що може використовуватися контролюючими органами як податкова інформація та під час проведення перевірок платників податків;
електронна копія фіскального звітного чека - ідентична копія (у формі електронних даних) фіскального звітного чека, створеного реєстратором розрахункових операцій та/або програмним реєстратором розрахункових операцій, що може використовуватися контролюючими органами як податкова інформація та під час проведення перевірок платників податків.
електронна копія фіскального звіту - ідентична копія (у формі електронних даних) фіскального звіту, створеного реєстратором розрахункових операцій та/або програмним реєстратором розрахункових операцій, що може використовуватися контролюючими органами як податкова інформація та під час проведення перевірок платників податків.
Згідно пункту 74.1 статті 74 ПК України податкова інформація, зібрана відповідно до цього Кодексу, зберігається в базах даних Інформаційних, телекомунікаційних та інформаційно-телекомунікаційних систем (далі - Інформаційні системи) центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику.
Інформаційні системи і засоби їх забезпечення, розроблені, виготовлені або придбані центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, є державною власністю.
Система захисту податкової інформації, що зберігається в базах даних Інформаційних систем, встановлюється центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику.
Внесення інформації до баз даних Інформаційних систем та її опрацювання здійснюються контролюючим органом, визначеним підпунктом 41.1.1 пункту 41.1 статті 41 цього Кодексу, а також контролюючим органом, визначеним підпунктом 41.1.2 пункту 41.1 статті 41 цього Кодексу, в порядку інформаційної взаємодії відповідно до пункту 41.2 статті 41 цього Кодексу.
Перелік Інформаційних систем визначається центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику.
Зібрана податкова інформація та результати її опрацювання використовуються для виконання покладених на контролюючі органи функцій та завдань, а також центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, для формування та реалізації єдиної державної податкової політики (пункт 74.3 статті 74 ПК України).
Положеннями статті 83 ПК України встановлено, що для посадових осіб контролюючих органів під час проведення перевірок підставами для висновків є: документи, визначені цим Кодексом; податкова інформація; експертні висновки, надані відповідно до статті 84 цього Кодексу та інших законів України; судові рішення; податкові консультації, інші матеріали, отримані в порядку та у спосіб, передбачені цим Кодексом або іншими законами, контроль за дотриманням яких покладений на контролюючі органи; мультимедійна інформація (фото, відео-, звукозапис), отримана (виготовлена) контролюючими органами.
Наказом Міністерства фінансів України від 05 серпня 2020 року № 477 було затверджено Порядок функціонування Системи обліку даних реєстраторів розрахункових операцій (далі - Порядок).
Згідно пунктів 1, 2, 3, 4, 7 розділу ІІ даного Порядку, СОД РРО - інформаційна система, призначена для збору, зберігання, використання даних РРО та ПРРО (у тому числі електронних копій розрахункових документів та фіскальних звітних чеків, створених РРО та ПРРО), перевірки справжності та достовірності розрахункових документів. СОД РРО розташована в ДПС та використовується в межах повноважень посадовими особами органів ДПС для виконання завдань та функцій, визначених Податковим кодексом України. СОД РРО складається із сервера додатків та бази даних. СОД РРО забезпечує: 1) функціонування у цілодобовому режимі; 2) інтеграцію та обмін даними з фіскальним сервером контролюючого органу та іншими інформаційними системами ДПС; 3) обробку даних, отриманих від Системи збору і зберігання даних РРО, побудованої за технологією Національного банку, та від фіскального сервера контролюючого органу; 4) збереження даних про реєстрацію, перереєстрацію, скасування реєстрації РРО/ПРРО; 5) збереження документів: створених РРО, що переведені у фіскальний режим роботи; створених ПРРО, що зареєстровані фіскальним сервером контролюючого органу, або створених в режимі офлайн з присвоєними ПРРО фіскальними номерами з діапазону номерів, сформованих фіскальним сервером контролюючого органу, та переданих до фіскального сервера контролюючого органу після завершення режиму офлайн у порядку, встановленому статтею 7 Закону; 6) можливість надання через Електронний кабінет, що функціонує відповідно до статті 42-1 розділу II Податкового кодексу України, даних про розрахунковий документ на запит покупця (споживача).
Доступ будь-яких компонентів до бази даних СОД РРО здійснюється виключно через сервер додатків.
Таким чином, інформація, яка зберігається в СОД РРО відображає всі дані про проведені розрахункові операції та реквізити фіскального чека.
Аналіз наведених норм податкового законодавства свідчить про те, що використання податковим органом під час проведення фактичної перевірки отриманої податкової інформації, яка надходить від платників податків, через бази даних інформаційних, телекомунікаційних та інформаційно-телекомунікаційних систем, зокрема інформація: про фінансово-господарські операції платників податків; про застосування реєстраторів розрахункових операцій, програмних реєстраторів розрахункових операцій, у тому числі щодо електронних копій розрахункових документів та фіскальних звітних чеків, поданих до контролюючих органів через інформаційну систему СОД РРО, у вигляді електронного розрахункового (фіскального) документа (чека, звіту), є такою, що може використовуватися контролюючими органами, як податкова інформація під час проведення фактичних перевірок платників податків.
При цьому використання такої інформації є належною реалізацією контролюючим органом податкового контролю, як необхідний комплекс заходів, що забезпечує формування та реалізацію державної фінансової політики, щодо збору, опрацювання та використання інформації, необхідної для виконання покладених на контролюючі органи функцій та може бути самостійною підставою для висновків під час проведення фактичної перевірки.
Враховуючи наведений правовий висновок Верховного Суду, колегія суддів вважає, що відповідач в межах цієї справи під час проведення фактичної перевірки, мав правову можливість використовувати податкову інформацію яка міститься в СОД РРО, зокрема щодо перевірки наявності (відсутності) обов'язкового реквізиту (даних ПДВ), інформація та дані якої є фактичним відображенням (дублюванням) розрахункових операцій проведених позивачем у відповідний перевіряємий період.
Позивач під час судового розгляду справи не надав доказів на спростування виявленого відповідачем порушення.
Позивач також обґрунтовував свої позовні вимоги відсутністю підстав для проведення фактичної перевірки.
Як свідчать наявні у справі письмові докази, фактична перевірка позивача проведена Головним управлінням ДПС у Кіровоградській області, яке направило матеріали перевірки листом від 05.12.2023 на адресу Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків для прийняття рішення (а.с.66).
Головне управління ДПС у Кіровоградській області до участі в розгляді справи в якості співвідповідача не було залучено, тому перевірка підстав призначення і проведення фактичної перевірки в межах розгляду позову, пред'явленого до Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків, не здійснюється.
Невідповідність висновків суду обставинам справи, неправильне тлумачення норм матеріального права, є підставою для скасування оскарженого рішення суду першої інстанції, як це передбачено статтею 317 Кодексу адміністративного судочинства України, та прийняття нового рішення у справі про відмову у задоволенні адміністративного позову.
Керуючись статтями 315, 317, 321, 322, 325 Кодексу адміністративного судочинства України, суд -
Апеляційну скаргу Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків - задовольнити.
Рішення Кіровоградського окружного адміністративного суду від 04 листопада 2024 р. в адміністративній справі №340/2908/24 - скасувати та ухвалити нове рішення.
У задоволенні адміністративного позову Товариства з обмеженою відповідальністю "Вересень плюс" до Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення -рішення № 4/32-00-07-08-20 від 03.01.2024 - відмовити.
Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили 26 березня 2025 р. і оскарженню в касаційному порядку не підлягає згідно частини 5 статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України.
Головуючий - суддя А.В. Шлай
суддя Н.П. Баранник
суддя О.О. Круговий