27 березня 2025 рокуЛьвівСправа № 140/6874/24 пров. № А/857/34299/24
Восьмий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
головуючого судді: Затолочного В.С.,
суддів: Гудима Л.Я.,
Качмара В.Я.,
розглянувши у порядку письмового провадження в електронній формі апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Волинській області на рішення Волинського окружного адміністративного суду від 20 листопада 2024 року у справі № 140/6874/24 за адміністративним позовом фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Волинській області про скасування повідомлення-рішення (рішення суду першої інстанції ухвалене суддею Плахтій Н.Б. у м. Луцьку у порядку письмового провадження за правилами спрощеного позовного провадження (без повідомлення сторін)), -
Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 (далі також - ФОП ОСОБА_1 , позивач) звернувся з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Волинській області (далі також - ГУ ДПС, відповідач), в якому просив суд визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 29.05.2024 № 0143450705, № 0143440705.
Рішенням Волинського окружного адміністративного суду від 20 листопада 2024 року позов задоволено частково.
Визнано протиправним та скасовано податкові повідомлення-рішення ГУ ДПС від 29.05.2024 № 0143440705 в частині застосування до позивача суми штрафних (фінансових) санкцій в розмірі 39980,50 грн та від 29.05.2024 № 0143450705 в частині застосування до позивача суми штрафних (фінансових) санкцій в розмірі 1020,00 грн. В задоволенні решти позовних вимог суд першої інстанції відмовив.
Не погодившись із вказаним рішенням, його оскаржив відповідач, оскільки вважає, його необґрунтованим, ухваленим з неправильним застосуванням норм матеріального права та порушенням норм процесуального права, просить оскаржуване рішення скасувати та прийняти нове, яким відмовити в задоволенні адміністративного позову.
В обґрунтування апеляційних вимог, наводячи норми матеріального права та окремі обставини справи, вказує, що актом фактичної перевірки відповідача підтверджено вчинення продажу товарів без застосування РРО та без видачі розрахункових документів, а також порушення порядку обліку розрахункових операцій. Тому вважає, що оскаржені податкові повідомлення-рішення винесені податковим органом на законних підставах.
Відповідач скористався правом подання відзиву на апеляційну скаргу, просить відмовити в її задоволення.
Враховуючи те, що апеляційну скаргу подано на рішення суду першої інстанції, ухвалене в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення (виклику) учасників справи (у письмовому провадженні), суд вважає за можливе розглядати справу в порядку письмового провадження відповідно до положень пункту 3 частини першої статті 311 КАС України.
У відповідності до вимог частини першої статті 308 КАС України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.
Заслухавши доповідь судді-доповідача, переглянувши справу за наявними у ній доказами, перевіривши законність та обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги, суд апеляційної інстанції приходить до переконання, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з наступних підстав.
Судом першої інстанції правильно встановлено та підтверджується матеріалами справи, що ОСОБА_1 зареєстрований як фізична особа-підприємець 25.10.2018, основним видом економічної діяльності якого є: 47.19 - інші види роздрібної торгівлі в неспеціалізованих магазинах, що підтверджується випискою з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань.
Працівниками ГУ ДПС на підставі наказу від 22.04.2024 № 1478-п проведено фактичну перевірку ФОП ОСОБА_1 за місцем здійснення господарської діяльності: магазин «iGood», адреса: АДРЕСА_1 .
За результатами фактичної перевірки складено акт від 01.05.2024 № 002879 (далі - Акт перевірки), відповідно до якого в ході перевірки встановлено, зокрема, порушення позивачем пунктів 1, 2 статті 3 Закону України від 6 липня 1995 року № 265/95-ВР «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» (далі - Закон № 265/95-ВР) , статей 44, 63, 85 Податкового кодексу України (далі - ПК України).
Не погодившись із висновками перевірки, підприємець подав на вищезазначений акт перевірки заперечення від 13.05.2024.
За результатами розгляду вказаних заперечень ГУ ДПС листом «Про розгляд заперечення» від 27.05.2024 № 2290/12/03-20-07-05 повідомило позивача, що заперечення прийняті до уваги, однак не спростовують висновків акту фактичної перевірки.
На підставі Акту перевірки ГУ ДПС прийнято оскаржувані податкові повідомлення-рішення від 29.05.2024:
- № 0143450705, яким за порушення статей 63, 44, 85 ПК України, на підставі підпункту 54.3.3 пункту 54.3 статті 54, пункту 117.1 статті 117, пункту 121.1 статті 121 ПК України до позивача застосовані штрафні (фінансові) санкції в сумі 1360,00 грн;
- № 0143440705, яким за порушення пунктів 1, 2 статті 3 Закону № 265/95-ВР, на підставі пункту 54.3 статті 54 ПК України, пункту 1 статті 17 Закону № 265/95-ВР до позивача застосовані штрафні (фінансові) санкції в сумі 44830,50 грн.
Вказані податкові повідомлення-рішення були надіслані позивачу листом від 29.05.2024 № 7903/6/03-20-07-05-06 та отримані останнім 01.06.2024, про що свідчить рекомендоване повідомлення по вручення поштового відправлення.
Оцінюючи доводи апеляційної скарги, колегія суддів зазначає наступне.
Частиною другою статті 19 Конституції України передбачено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов'язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов'язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства визначає ПК України.
Згідно із підпунктом 20.1.4 пункту 20.1 статті 20 ПК України контролюючі органи мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.
Відповідно до пункту 75.1 статті 75 ПК України контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки. Камеральні та документальні перевірки проводяться контролюючими органами в межах їх повноважень виключно у випадках та у порядку, встановлених цим Кодексом, а фактичні перевірки - цим Кодексом та іншими законами України, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи.
Фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об'єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) (підпункт 75.1.3 пункту 75.1 статті 75 ПК України).
Порядок проведення фактичної перевірки врегульований статтею 80 ПК України.
Фактична перевірка здійснюється без попередження платника податків (особи) (пункт 80.1 статті 80 ПК України).
Відповідно до підпункту 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, та у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, у тому числі із забезпеченням можливості проведення розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів.
Правові засади застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг визначає Закон № 265/95-ВР, дія якого поширюється на усіх суб'єктів господарювання, їх господарські одиниці та представників (уповноважених осіб) суб'єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції у готівковій та/або безготівковій формі.
Пунктами 1, 2 статті 3 Закону № 265/95-ВР встановлено, що суб'єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для виконання платіжної операції зобов'язані:
проводити розрахункові операції на повну суму покупки (надання послуги) через зареєстровані, опломбовані у встановленому порядку та переведені у фіскальний режим роботи реєстратори розрахункових операцій або через зареєстровані фіскальним сервером контролюючого органу програмні реєстратори розрахункових операцій зі створенням у паперовій та/або електронній формі відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій, або у випадках, передбачених цим Законом, із застосуванням зареєстрованих у встановленому порядку розрахункових книжок;
надавати особі, яка отримує або повертає товар, отримує послугу або відмовляється від неї, включаючи ті, замовлення або оплата яких здійснюється з використанням мережі Інтернет, при отриманні товарів (послуг) в обов'язковому порядку розрахунковий документ встановленої форми та змісту на повну суму проведеної операції, створений в паперовій та/або електронній формі (у тому числі, але не виключно, з відтворюванням на дисплеї реєстратора розрахункових операцій чи дисплеї пристрою, на якому встановлений програмний реєстратор розрахункових операцій QR-коду, який дозволяє особі здійснювати його зчитування та ідентифікацію із розрахунковим документом за структурою даних, що в ньому міститься, та/або надсиланням електронного розрахункового документа на наданий такою особою абонентський номер або адресу електронної пошти).
Згідно визначень, наведених у статті 2 Закону №265/95-ВР:
розрахункова операція - приймання від покупця готівкових коштів, платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо за місцем реалізації товарів (послуг), видача готівкових коштів за повернутий покупцем товар (ненадану послугу), а у разі застосування банківської платіжної картки - оформлення відповідного розрахункового документа щодо оплати в безготівковій формі товару (послуги) банком покупця або, у разі повернення товару (відмови від послуги), оформлення розрахункових документів щодо перерахування коштів у банк покупця;
розрахунковий документ - документ встановленої форми та змісту (касовий чек, товарний чек, видатковий чек, розрахункова квитанція, проїзний документ тощо), що підтверджує факт продажу (повернення) товарів, надання послуг, операцій з видачі готівкових коштів держателям електронних платіжних засобів, отримання (повернення) коштів, торгівлю валютними цінностями в готівковій формі, створений в паперовій та/або електронній формі (електронний розрахунковий документ) у випадках, передбачених цим Законом, зареєстрованим у встановленому порядку реєстратором розрахункових операцій або програмним реєстратором розрахункових операцій, чи заповнений вручну.
Отже, за змістом наведених вимог суб'єкти господарювання зобов'язані проводити розрахункові операції через реєстратори розрахункових операцій та/або програмні реєстратори розрахункових операцій з фіскальним режимом роботи та видавати (в паперовому вигляді та/або електронній формі) розрахунковий документ встановленої форми та змісту, що підтверджує виконання розрахункової операції.
Пунктом 1 статті 17 Закону № 265/95-ВР визначено, що за порушення вимог цього Закону до суб'єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції за товари (послуги), за рішенням відповідних контролюючих органів застосовуються фінансові санкції у таких розмірах:
- у разі встановлення в ході перевірки факту: проведення розрахункових операцій з використанням реєстраторів розрахункових операцій, програмних реєстраторів розрахункових операцій або розрахункових книжок на неповну суму вартості проданих товарів (наданих послуг); непроведення розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій та/або програмні реєстратори розрахункових операцій з фіскальним режимом роботи; невидача (в паперовому вигляді та/або електронній формі) відповідного розрахункового документа, що підтверджує виконання розрахункової операції, або проведення її без використання розрахункової книжки на окремому господарському об'єкті такого суб'єкта господарювання:
100 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за порушення, вчинене вперше;
150 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за кожне наступне вчинене порушення.
Проаналізувавши наведені норми права, суд першої інстанції підставно виснував, що пункт 1 статті 17 Закону № 265/95-ВР встановлює відповідальність за невиконання суб'єктом господарювання щонайменше одного з трьох обов'язків: 1) непроведення розрахункової операції через РРО; 2) проведення розрахункової операції через РРО, однак, на неповну суму покупки; 3) невидача відповідного (тобто такого, що відповідає вимогам щодо форми і змісту) розрахункового документа. Перші два обов'язки суб'єкта господарювання випливають зі змісту пункту 1 статті 3 Закону №265/95-ВР, а третій - з пункту 2 статті 3 Закону №265/95-ВР. Відповідно, наявність будь-якої з таких обставин (у сукупності або окремо) і утворює склад правопорушення.
Предметом доказування у справах, пов'язаних із притягненням суб'єкта господарювання до відповідальності на підставі пункту 1 статті 17 Закону № 265/95-ВР, є встановлення на підставі належних і допустимих доказів фактів, з якими контролюючий орган пов'язує допущення порушення суб'єктом господарювання вимог пункту 1 та/або 2 статті 3 Закону № 265/95-ВР.
У випадку притягнення суб'єкта господарювання до фінансової відповідальності за невиконання обов'язку, встановленого пунктом 1 статті 3 Закону № 265/95-ВР, перевірці підлягають обставини безпосереднього здійснення розрахункової операції, однак, її непроведення через РРО, та/або здійснення розрахункової операції на більшу суму, ніж проведено через РРО.
У випадку притягнення суб'єкта господарювання до фінансової відповідальності за невиконання обов'язку, встановленого пунктом 2 статті 3 Закону № 265/95-ВР перевірці підлягають як обставини видачі/невидачі розрахункового документа, так і обставини відповідності такого вимогам щодо форми і змісту.
Такі правові висновки щодо застосування норм права у спірних правовідносинах викладені у постанові Верховного Суду від 09.09.2024 у справі № 280/6832/23.
Згідно із підпунктом 20.1.11 пункту 20.1 статті 20 ПК України контролюючі органи, визначені підпунктом 41.1.1 пункту 41.1 статті 41 цього Кодексу, мають право проводити контрольні розрахункові операції до початку перевірки платника податків щодо дотримання ним порядку проведення готівкових розрахунків та застосування реєстраторів розрахункових операцій та/або програмних реєстраторів розрахункових операцій.
Відповідно до пункту 80.4 статті 80 ПК України перед початком фактичної перевірки, з питань дотримання порядку здійснення розрахункових операцій та ведення касових операцій, посадовими особами контролюючих органів на підставі підпункту 20.1.10 пункту 20.1 статті 20 цього Кодексу може бути проведена контрольна розрахункова операція.
Як слідує з Акта перевірки, з метою перевірки питань дотримання суб'єктом господарювання порядку здійснення розрахункових операцій та ведення касових операцій, перед початком фактичної перевірки 22.04.2024 в магазині «iGood», за адресою: АДРЕСА_1 , придбано навушники «Airpodz M14L16CPLX24» по ціні 4850,00 грн.
Дана розрахункова операція проведена громадянином ОСОБА_2 , у готівковій формі, без застосування зареєстрованого, опломбованого у встановленому порядку та переведеного у фіскальний режим роботи реєстратора розрахункових операцій або зареєстрованого фіскальним сервером контролюючого органу програмного реєстратора розрахункових операцій та без надання покупцям в обов'язковому порядку у паперовій та/або електронній формі розрахункового документа встановленої форми та змісту.
В ході перевірки на місці проведення розрахунків 22.04.2024 о 16:00 год (з врахуванням проведеної розрахункової операції) знаходились готівкові кошти, одержані, як оплата за реалізований товар з початку робочого дня в сумі 28588,00 грн, які були власноручно підраховані особою, що провела розрахунок ОСОБА_2 (відповідно до письмового підтвердження наявності готівкових коштів на місці здійснення розрахункових операцій особою, яка здійснила розрахункову операцію ОСОБА_2 ). Так як РРО/ПРРО у ФОП ОСОБА_1 за адресою господарської діяльності АДРЕСА_1 не зареєстровані, то дані суми готівкових коштів отримані в результаті проведення розрахункових операцій в готівковій формі без застосування РРО/ПРРО та без видачі відповідних розрахункових документів (фіскальних чеків) встановленої форми та змісту.
В ході проведення фактичної перевірки встановлено проведення розрахункових операцій в безготівковій формі через платіжний термінал S1VO0R61 з використанням електронних платіжних засобів. 29.04.2024 з метою перевірки питань дотримання суб'єктом господарювання порядку здійснення розрахункових операцій та ведення касових операцій, в магазині «iGood», за адресою: АДРЕСА_1 , придбано чохол до Airtag 1 шт. по ціні 199,00 грн. Дана розрахункова операція проведена в безготівковій формі через вище згаданий платіжний термінал, проведена без застосування зареєстрованого, опломбованого у встановленому порядку та переведеного у фіскальний режим роботи реєстратора розрахункових операцій або зареєстрованого фіскальним сервером контролюючого органу програмного реєстратора розрахункових операцій та без надання покупцям в обов'язковому порядку у паперовій та/або електронній формі розрахункового документа встановленої форми та змісту.
Платником до перевірки надано загальний звіт № 1797857112 від 19.04.2024 з платіжного терміналу S1VO0R61, згідно якого проведено розрахунки в безготівковій формі на суму 1650,00 грн, дана сума розрахункових операцій проведена без застосування зареєстрованого, опломбованого у встановленому порядку та переведеного у фіскальний режим роботи реєстратора розрахункових операцій або зареєстрованого фіскальним сервером контролюючого органу програмного реєстратора розрахункових операцій та без надання покупцям в обов'язковому порядку у паперовій та/або електронній формі розрахункового документа встановленої форми та змісту.
З огляду на встановлені порушення відповідно до податкового повідомлення-рішення від 29.05.2024 № 0143440705 позивача притягнуто до фінансової відповідальності за невиконання обов'язків, встановлених як пунктом 1, так і пунктом 2 статті 3 Закону №265/95-ВР, а саме: за непроведення розрахункових операцій через РРО/ПРРО та за невидачу розрахункового документа встановленої форми.
Згідно з розрахунком штрафних санкцій визначена у спірному податковому повідомленні-рішенні від 29.05.2024 № 0143440705 загальна сума штрафних санкцій в розмірі 44830,50 грн складається з таких сум:
1650,00 грн - 100 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими пунктом 1 статті 17 Закону № 265/95-ВР, товарів (робіт, послуг) - за порушення, вчинене вперше (розрахункова операція 19.04.2024 на загальну суму 1650,00 грн);
43180,50 грн - 150 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за кожне наступне вчинене порушення (готівкові кошти, які знаходились в магазині станом на 22.04.2024 в сумі 28588,00 грн та розрахункова операція за 29.04.2024 в розмірі 199,00 грн, що в загальному становить 28757,00 грн х 150%).
Суд зауважує, що фактично висновки акта перевірки побудовані на тому, що розрахункові операції ФОП ОСОБА_1 за вказані дати та суми взагалі не проведені через РРО/ПРРО та покупцям не видані розрахункові документи встановленої форми.
Позивач в обґрунтування заявлених позовних вимог в цій частині вказує, що розрахунки ним проводились через ПРРО фіскальний номер 4000686301, який був помилково зареєстрований на господарську одиницю - магазин « ІНФОРМАЦІЯ_1 », за адресою: АДРЕСА_2 та 29.04.2024 згідно з поданою заявою (форма № 1-ПРРО) перереєстрований на магазин «iGood», за адресою: АДРЕСА_1 .
Також позивач зазначив, що проведення розрахункових операцій підтверджується касовими чеками з електронного кабінету платника за 19.04.2024, 22.04.2024 та 29.04.2024.
Крім того, стверджує, що готівкові кошти в сумі 28588,00 грн, які знаходились в касі на момент проведення перевірки 22.04.2024, є його особистими коштами, які податковий орган помилково визначив як такі, що отримані від реалізації товару.
Матеріалами справи підтверджено, що ФОП ОСОБА_1 для проведення розрахункових операцій в магазині «iGood», за адресою: АДРЕСА_2 , зареєстровано програмний реєстратор розрахункових операцій (ПРРО), фіскальний номер 4000686301. Зазначена обставина підтверджується заявою позивача про реєстрацію ПРРО від 04.10.2023 та відповідною квитанцією про надсилання даної заяви до ДПС.
29.04.2024, тобто в ході перевірки, позивач подав до контролюючого органу заяву (форма № 1-ПРРО) про перереєстрацію програмного реєстратора розрахункових операцій з фіскальним номером 4000686301 на магазин «iGood», за адресою: АДРЕСА_1 .
Згідно з актом перевірки в господарській одиниці розрахункові операції проводяться в готівковій та безготівковій формі із застосуванням електронного платіжного засобу АТКБ «Приватбанк» платіжного терміналу S1VO0R61.
Розрахункові операції від 19.04.2024 на загальну суму 1650,00 грн проведені позивачем в безготівковій формі із застосуванням програмного реєстратора розрахункових операцій з фіскальним номером 4000686301, що підтверджується чеками платіжного банківського терміналу, відповідними роздруківками касових чеків з електронного кабінету платника та роздруківкою з бази даних ПРРО: № 2266002900 від 19.04.2024 на суму 250,00 грн, № 2267250632 від 19.04.2024 на суму 650,00 грн, № 2267255253 від 19.04.2024 на суму 250,00 грн, № 2267873130 від 19.04.2024 на суму 500,00 грн.
Крім того, розрахункова операція за 29.04.2024 на суму 199,00 грн (по придбанню перевіряючими чохла до Airtag) проведена в безготівковій формі із застосуванням програмного реєстратора розрахункових операцій з фіскальним номером 4000686301, що підтверджується чеками платіжного банківського терміналу на оплату та повернення, відповідними роздруківками касових чеків з електронного кабінету платника про проведення безготівкової розрахункової операції на вказану суму та повернення коштів, а також роздруківкою з бази даних ПРРО: № 2317323894 від 29.04.2024 на суму 199,00 грн, № 2317489305 від 29.04.2024 повернення на суму 199,00 грн по чеку № 2317323894.
Встановлені наведені обставини, суд першої інстанції дійшов вірного висновку, що на момент проведення перевірки, яка згідно акту проводилась в період з 22.04.2024 по 01.05.2024, за місцем здійсненням розрахунків, тобто в магазині «iGood», за адресою: АДРЕСА_1 , знаходився програмний реєстратор розрахункових операцій з фіскальним номером 4000686301, через який проводились вищевказані розрахунки за 19.04.2024 на загальну суму 1650,00 грн та 29.04.2024 на суму 199,00 грн.
Відповідно до статті 8 Закону № 265/95-ВР форма, зміст та порядок ведення розрахункових документів, а також форма та порядок подання звітності, пов'язаної із застосуванням реєстраторів розрахункових операцій та/або програмних реєстраторів розрахункових операцій при здійсненні операцій з торгівлі валютними цінностями в готівковій формі, встановлюються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, за погодженням з Національним банком України.
Положення про форму та зміст розрахункових документів/електронних розрахункових документів затверджене наказом Міністерства фінансів України № 13 від 21.01.2016, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 11.02.2016 за №220/28350 (далі - Положення № 13).
Пунктом 3 розділу І Положення № 13 визначено, що установлені в цьому Положенні вимоги до змісту розрахункових документів визначають обов'язкові реквізити розрахункових документів/електронних розрахункових документів (абзац перший).
Відповідно до пункту 2 розділу ІІ «Фіскальний касовий чек на товари (послуги)» Положення № 13 фіскальний чек має містити такі обов'язкові реквізити, зокрема, адреса господарської одиниці - адреса, яка зазначена в документі на право власності чи користування господарською одиницею (назва населеного пункту, назва вулиці, номер будинку/офісу/квартири) та повідомлена ДПС формою 20-ОПП (рядок 3).
За правилами, визначеними абзацом другим пункту 3 розділу І Положення № 13, у разі відсутності в документі хоча б одного з обов'язкових реквізитів, а також недотримання сфери його призначення, такий документ не прийматиметься як розрахунковий.
Верховний Суд у постанові від 27.11.2023 у справі № 420/11790/22, формуючи правову позицію в подібних спірних правовідносинах, наголосив, що законодавець не визначив як самостійний склад правопорушення та не встановив відповідальності за видачу розрахункового документу з використанням реєстраторів розрахункових операцій, в яких не відображається той чи інший елемент наведеного у Положенні № 13 змісту, а саме назви господарської одиниці.
Безумовно, до розрахункового документу встановлюються певні вимоги щодо відтворення його змісту. Водночас, відсутність певного елементу змісту (незначний недолік) у такому розрахунковому документі, який в свою чергу у повному обсязі надає можливість не тільки відтворити, зрозуміти та ідентифікувати розрахункову операцію за місцем її проведення не приховуючи її сутність за допомогою реєстратора розрахункових операцій (тощо), але і підтвердити її виконання, не може бути правовою підставою для притягнення такого платника податків за пунктом 1 статті 17 Закону № 265/95-ВР, а саме як за невидачу такого розрахункового документа, що підтверджує виконання розрахункової операції.
Виключенням з цього правила, можна вважати, видачу такого фіскального чеку, в якому не зазначено тих обов'язкових реквізитів, що встановлені у наведеному Положенні № 13, які не надають можливості підтвердити виконання розрахункової операції, та які мають вплив на правильність визначення, реальність здійснення господарської операції за її суттю та на формування показників податкової звітності.
У поясненнях від 30.04.2024 позивач повідомляв податковий орган про те, що програмне РРО було помилково зареєстровано на неправильну адресу та надав заяву про перереєстрацію ПРРО, яка підтверджує виправлення помилку (а.с.23зворот). Також на вказані обставини позивач вказав, подаючи заперечення на акт фактичної перевірки, в яких зазначив, що термінал РРО зареєстрований, однак при реєстрації вказано помилкову адресу. До винесення кінцевого акту фактичної перевірки помилка в адресі реєстрації терміналу РРО була виправлена.
Врахувавши вищевказані правові висновки Верховного Суду у справі № 420/11790/22, суд першої інстанції правильно зазначив, що несвоєчасна перереєстрація позивачем ПРРО за вірною адресою здійснення господарської діяльності та, як наслідок, невірне відображення в розрахунковому документі адреси господарської одиниці не змінює встановленого факту придбання товару покупцем у визначеного продавця, а досліджені судом чеки підтверджують виконання розрахункової операції. Зокрема, зі змісту касових чеків з електронного кабінету платника можливо ідентифікувати назву суб'єкта господарювання, дату покупки, номер чека, загальну суму, вид товару, найменування товару, кількість товару, тощо.
Відтак, слід погодитись з висновком суду першої інстанції, що твердження контролюючого органу в акті перевірки про непроведення ФОП ОСОБА_3 розрахункових операцій за 19.04.2024 на загальну суму 1650,00 грн та 29.04.2024 на суму 199,00 грн через РРО/ПРРО та не видачу розрахункового документа встановленої форми не відповідають фактичним обставинам справи, отже в цій частині порушення вимог пунктів 1, 2 статті 3 Закону № 265/95-ВР не є доведеним.
Відповідно до пункту 11 Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, затвердженого постановою Правління Національного банку України від 29.12.2017 № 148 (вимоги якого поширюються на фізичних осіб-підприємців), готівка, що надходить до кас, оприбутковується в день одержання готівки в повній сумі. Оприбуткуванням готівки в касах відокремлених підрозділів установ/підприємств, які проводять готівкові розрахунки із застосуванням РРО без ведення касової книги, є забезпечення зберігання щоденних фіскальних звітних чеків (щоденних Z-звітів) в електронній формі протягом строку, визначеного пунктом 44.3 статті 44 Податкового кодексу України і занесення інформації згідно з фіскальними звітними чеками/електронними фіскальними звітними чеками до відповідних книг обліку (КОРО - у разі її використання на період виходу з ладу РРО чи відключення електроенергії).
Пунктом 38 даного Положення визначено, що установи/підприємства зобов'язані мати касу, а їх керівники зобов'язані забезпечити облаштування цієї каси та зберігання готівки у ній. Керівники несуть відповідальність у встановленому законодавством України порядку за нестворення умов для забезпечення схоронності коштів під час їх зберігання і транспортування.
Установі/підприємству забороняється зберігати в касі готівку та інші цінності, що не є його власністю.
Отже, за місцем проведення розрахунків можуть зберігатись лише ті готівкові кошти, які належним чином оприбутковані.
Так, згідно з актом перевірки позивача 22.04.2024 станом на 16:00 год за місцем проведення розрахунків знаходились готівкові кошти в сумі 23738,00 грн (за мінусом розрахункової операції на суму 4850,00 грн, якій судом надана правова оцінка), які, як констатує контролюючий орган, є коштами, що отримані в результаті проведення розрахункових операцій у готівковій формі без застосування РРО/ПРРО та без видачі відповідних розрахункових документів встановленої форми.
Позивач стверджує, що вказані кошти є його особистими.
Висновки акта перевірки не можуть ґрунтуватись на будь-яких припущеннях і повинні підтверджуватись належними та допустимими доказами.
В даному випадку, сама по собі наявність готівкових коштів в касі, тобто на місці проведення розрахунків, без встановлення дійсних фактів реалізації 22.04.2024 товарів на суму 23738,00 грн, зокрема, шляхом перевірки первинних документів щодо надходження товарів, їх реалізації, визначення залишків товарів на складі тощо, не може слугувати беззаперечним доказом проведення розрахункових операцій у готівковій формі без застосування РРО/ПРРО та без видачі відповідних розрахункових документів на вказану суму.
Тому слід погодитись із судом першої інстанції, що виявлення під час перевірки в касі готівки, яка не облікована належним чином, без доведення факту отримання вказаної готівки від реалізації товарів, є порушенням вимог Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, а не вимог Закону № 265/95-ВР.
З 23.06.2019 набрав чинності Указ Президента України від 20 червня 2019 року № 418/2019, яким скасовано низку попередніх Указів, зокрема Указ від 12 червня 1995 року № 436 «Про застосування штрафних санкцій за порушення норм з регулювання обігу готівки», яким було встановлено застосування штрафів, зокрема за неоприбуткування (неповне та/або несвоєчасне) оприбуткування у касах готівки - у п'ятикратному розмірі неоприбуткованої суми.
На даний час відповідальність за порушення порядку ведення касових операцій у чинному законодавстві України відсутня.
Згідно з пунктом 4.5 Акта перевірки в додатках до нього зазначені пояснення на 2 арк., проте доказів того, що це за пояснення та ким вони надані, відповідач суду не подав. При цьому за змістом Акта перевірки особа, що провела розрахунок в момент перевірки - ОСОБА_2 лише підтвердив наявність готівкових коштів на місці проведення розрахунків, проте не вказав, що такі кошти виручені за реалізований 22.04.2024 товар.
Таким чином, слід погодитися із судом першої інстакнції, що порушення позивачем вимог пунктів 1, 2 статті 3 Закону № 265/95-ВР, що стосується проведення розрахункових операцій у готівковій формі на суму 23738,00 грн без застосування РРО/ПРРО та без видачі відповідних розрахункових документів встановленої форми, також не є доведеним, а спірне податкове повідомлення-рішення від 29.05.2024 № 0143440705 в частині накладення на позивача штрафу в сумі 4850,00 грн на підставі пункту 1 статті 17 цього Закону №265/95-ВР у розмірі 100 відсотків вартості проданого товару з порушеннями, встановленими пунктами 1, 2 статті 3 цього Закону, є правомірним, проте в решті суми штрафу підлягає скасуванню як протиправне.
Водночас згідно із податковим повідомленням-рішення від 29.05.2024 № 0143430705 за порушення норм ПК України до позивача застосовано штрафні санкції в загальній сумі 1360,00 грн, а саме: за порушення статті 44 ПК України (ненадання документів) - 1020,00 грн та за порушення пункту 63.3 статті 63 ПК України (не подано 20 ОПП) - 340,00 грн, що підтверджується розрахунком штрафної (фінансової) санкції (штрафу) до акту перевірки.
Відповідно до пункту 44.1 статті 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов'язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, інформації, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
Згідно із пунктом 44.3 статті 44 ПК України платники податків зобов'язані забезпечити зберігання документів та інформації, визначених пунктом 44.1 цієї статті, а також документів, пов'язаних із виконанням вимог законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, протягом визначених законодавством строків.
Нормами пункту 44.4. статті 44 ПК України визначено, що якщо документи, визначені у пункті 44.1 цієї статті, пов'язані з предметом перевірки, проведенням процедури адміністративного оскарження прийнятого за її результатами податкового повідомлення-рішення або судового розгляду, такі документи повинні зберігатися до закінчення перевірки та передбаченого законом строку оскарження прийнятих за її результатами рішень та/або вирішення справи судом, але не менше строків, передбачених пунктом 44.3 цієї статті.
Відповідно до пункту 44.6 статті 44 ПК України у разі якщо до закінчення перевірки або у терміни, визначені в пункті 86.7 статті 86 цього Кодексу платник податків не надає посадовим особам контролюючого органу, які проводять перевірку, документи (незалежно від причин такого ненадання, крім випадків виїмки документів або іншого вилучення правоохоронними органами), що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, вважається, що такі документи були відсутні у такого платника податків на час складення такої звітності.
Якщо платник податків після закінчення перевірки та до прийняття рішення контролюючим органом за результатами такої перевірки надає в порядку пункту 86.7 статті 86 цього Кодексу документи, що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, не надані під час перевірки, такі документи повинні бути враховані контролюючим органом під час розгляду ним питання про прийняття рішення.
Згідно із нормами пункту 85.1 статті 85 ПК України забороняється витребування документів від платника податків будь-якими посадовими (службовими) особами контролюючих органів у випадках, не передбачених цим Кодексом.
Згідно із пунктом 85.2 статті 85 ПК України платник податків зобов'язаний надати посадовим (службовим) особам контролюючих органів у повному обсязі всі документи, що належать або пов'язані з предметом перевірки. Такий обов'язок виникає у платника податків після початку перевірки.
Відповідно до пункту 85.4 статті 85 ПК України при проведенні перевірок посадові (службові) особи контролюючого органу мають право отримувати у платників податків належним чином завірені копії первинних фінансово-господарських, бухгалтерських та інших документів, що свідчать про приховування (заниження) об'єктів оподаткування, несплату податків, зборів, платежів, порушення вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи. Такі копії повинні бути засвідчені підписом платника податків або його посадової особи та скріплені печаткою (за наявності).
Відповідний запит на отримання копій документів повинен бути поданий посадовою (службовою) особою контролюючого органу не пізніше ніж за п'ять робочих днів до дати закінчення перевірки.
Згідно із пунктом 85.8 статті 85 ПК України посадова (службова) особа контролюючого органу, яка проводить перевірку, у випадках, передбачених цим Кодексом, має право отримувати від платника податків або його законних представників копії документів, що належать до предмета перевірки. Такі копії повинні бути засвідчені підписом платника податків або його посадової особи та скріплені печаткою (за наявності).
Відповідно до пункту 121.1 статті 121 ПК України незабезпечення платником податків зберігання первинних документів, облікових та інших регістрів, бухгалтерської та статистичної звітності, інших документів з питань обчислення і сплати податків та зборів протягом установлених статтею 44 цього Кодексу строків їх зберігання та/або ненадання платником податків контролюючим органам оригіналів документів (крім документів, отриманих з Єдиного реєстру податкових накладних) чи їх копій при здійсненні податкового контролю у випадках, передбачених цим Кодексом, - тягнуть за собою накладення штрафу в розмірі 1020 гривень.
Згідно із висновками Акту перевірки, на письмові запити від 22.04.2024 та 29.04.2024 ФОП ОСОБА_1 до перевірки не надано документи, що становлять або пов'язані з предметом перевірки, а саме: перевіряючим не надано банківські виписки щодо руху коштів по рахунку, відкритому в установі банку АТ КБ «ПриватБанк» (в т.ч. для зарахування коштів при проведенні розрахунків у безготівковій формі (послуга Еквайринг)) та інформація щодо обліку доходів (як платника, який перебуває на спрощеній системі оподаткування), чим порушено вимоги статі 44 України.
Із наявних в матеріалах листів від 26.04.2024 та від 30.04.2024 вбачається, що позивачем в ході проведення перевірки надавалися контролюючому органу первинні документи, однак зі змісту вказаних листів неможливо встановити, які саме документи були надані, а які ні.
Нормами пункту 85.6 статті 85 ПК України визначено, що у разі відмови платника податків або його законних представників надати копії документів посадовій (службовій) особі контролюючого органу така особа складає акт у довільній формі, що засвідчує факт відмови, із зазначенням посади, прізвища, імені, по батькові платника податків (його законного представника) та переліку документів, які йому запропоновано подати. Зазначений акт підписується посадовою (службовою) особою контролюючого органу та платником податків або його законним представником. У разі відмови платника податків або його законного представника від підписання зазначеного акта в ньому вчиняється відповідний запис.
Акт, що засвідчує факт відмови позивача від надання документів, зокрема виписки щодо руху коштів по рахунку, відкритому в установі банку АТ КБ «ПриватБанк» (в т.ч. для зарахування коштів при проведенні розрахунків у безготівковій формі (послуга Еквайринг) та інформації щодо обліку доходів відповідачем не наданий та в матеріалах справи відсутній.
Заключна виписка щодо руху коштів по рахунку, відкритому в установі банку АТ КБ «ПриватБанк» з період з 19.04.2024 по 30.05.2024 надана позивачем суду.
Тому апеляційний суд погоджується з судом першої інстанції, що штрафні санкції в сумі 1020,00 грн згідно із податковим повідомленням-рішення від 29.05.2024 № 0143430705 були застосовані до позивача необґрунтовано.
Тому апеляційний суд погоджується із судом першої інстанції про наявність підстав для часткового задоволення позовних вимог шляхом визнання протиправним та скасування спірного податкового повідомлення-рішення від 29.05.2024 №0143440705 в частині застосування до ФОП ОСОБА_1 суми штрафних (фінансових) санкцій в розмірі 39980,50 грн та податкового повідомлення-рішення від 29.05.2024 №0143450705 в частині застосування до позивача суми штрафних (фінансових) санкцій в розмірі 1020,00 грн та про відмову в задоволенні решти позовних вимог.
Рішення в частині відмови в задоволенні позову в апеляційному порядку не оскаржено.
У розрізі викладеного, суд апеляційної інстанції вважає, що доводи апеляційної скарги не знайшли свого підтвердження та спростовуються висновками суду першої інстанції, які зроблені на підставі повного, всебічного та об'єктивного аналізу відповідних правових норм та фактичних обставин справи, а тому апеляційна скарга задоволенню не підлягає.
Інших доводів на підтвердження правомірності своїх дій відповідач не навів, що не дає підстав вважати висновки суду першої інстанцій помилковими, а застосування ним норм матеріального та процесуального права - неправильним.
Відповідно до пункту 1 статті 315 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін.
Згідно зі статтею 316 КАС України, суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Враховуючи вимоги наведених правових норм, суд апеляційної інстанції приходить до висновку, що при ухваленні оскаржуваного рішення суд першої інстанцій правильно встановив обставини справи, не допустив неправильного застосуванням норм матеріального права чи порушень норм процесуального права, які могли б бути підставою для його скасування, а тому апеляційну скаргу слід залишити без задоволення, а рішення - без змін.
Керуючись статтями 241, 242, 308, 311, 315, 316, 321, 325, 370 КАС України, суд -
Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Волинській області залишити без задоволення, а рішення Волинського окружного адміністративного суду від 20 листопада 2024 року у справі № 140/6874/24 - без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку лише з підстав, визначених в статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України, протягом тридцяти днів з дня складання повного судового рішення шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до суду касаційної інстанції.
Постанову разом із паперовими матеріалами апеляційної скарги надіслати до суду першої інстанції для приєднання до матеріалів справи.
Головуючий суддя В. С. Затолочний
судді Л. Я. Гудим
В. Я. Качмар