ІВАНО-ФРАНКІВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
"25" березня 2025 р. справа № 300/8330/23
м. Івано-Франківськ
Івано-Франківський окружний адміністративний суд в складі головуючого судді Скільського І.І., розглянувши в порядку письмового провадження за правилами спрощеного позовного провадження адміністративну справу за позовом фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС в Івано-Франківській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 06.11.2023 № 011719/0706 в частині,
фізична особа-підприємець ОСОБА_1 (далі - позивач) звернулася до суду з адміністративним позовом до Головного управління ДПС в Івано-Франківській області (далі - відповідач) в якому просить суд визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення ГУ ДПС в Івано-Франківській області від 06.11.2023 №011719/0706 у частині застосування до фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 штрафних санкцій у сумі 73743 грн на підставі п.1 ст. 17 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг».
В обґрунтування позовних вимог позивач зазначила, що не погоджується із висновками акту фактичної перевірки та прийнятим на його підставі податковим повідомленням-рішенням від 06.11.2023 №011719/0706 у частині застосування штрафних санкцій у сумі 73743 грн, на підставі п.1 ст. 17 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» (далі- Закон №265/95)за порушення п.2 ст.3 Закону №265/95 - не видачу (в паперовому вигляді та/або електронній формі) особам, які отримували товар розрахункових документів встановленої форми та змісту на повну суму проведених операцій за період з 12.12.2022 по 30.09.2023, згідно додатка 2 до акту перевірки на загальну суму 49212 грн. Вказала, що 19.10.2023 перед початком фактичної перевірки уповноваженою особою контролюючого органу здійснено покупку одиниці товару (лікер «Бехерівка») по ціні 50.00 грн, особі, яка придбала товар було роздруковано та видано розрахунковий документ встановленої форми та змісту на повну суму проведеної операції, в паперовій формі, як цього вимагає п.2 ст.3 Закону №265/95. Однак як зазначає позивач контролюючим органом безпосередньо не встановлювались та не фіксувались належним чином жодного іншого конкретного факту чи фактів проведення суб'єктомгосподарювання розрахункових операцій через РРО та не видачі при цьому покупцям, розрахункових документів встановленої форми та змісту на повну суму проведених операцій.Позивач звертає увагу на те, що висновки акта перевірки, що роздруковані та видані в період з грудня 2022 по вересень 2023 фіскальні чеки були невстановленої форми та змісту, не мали цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку на алкогольні напої, зроблені не на підставі безпосередньо встановлених фактів невидачі, а на підставі наявної інформації з реєстратора розрахункових операцій про продаж товарів за певний період часу. При цьому жодного роздрукованого розрахункового документа невстановленої законодавчо форми та змісту до матеріалів перевірки не долучено. На переконання позивача, інформація на електронних носіях не є та не може бути належним та допустимим доказом, оскільки розрахунковим документом, що підтверджує факт продажу (повернення)товарів, надання послуг, отримання (повернення)коштів, купівлі-продажу іноземної валюти,є роздрукований (сформований)документ встановленої форми та змісту (касовий чек, товарний чек, видатковий чек, розрахункова квитанція, проїзний документ тощо), що підтверджує факт продажу товарів, а не інформація про нього.Також позивач зазначає, що у долученому до акту перевірки додатку 2, на підставі якого контролюючим органом було встановлено суму видачі розрахункових документів, міститься недостовірна інформація, оскільки, у графі «найменування товару'вказано назви підакцизного товару, що продавався (коньяк, горілка, ром, віскі, тощо), однак до загальної вартості проведеної операції фактично включалась також вартість інших товарів, які придбавались споживачами разом із підакцизним товаром (кава, чай, фруктові коктейлі, вода та інші безалкогольні напої, фрукти, горішки, чіпси, тощо). Вартість цих реалізованих одночасно з алкогольними напоями товарів включена перевіркою до графи додатку 2 «Загальна сума'проведеної операції з продажу підакцизних товарів. Тобто до додатку 2 включена повна вартість розрахункового документу, а не тільки вартість підакцизного товару. Крім того позивач зазначає, що розраховуючи штрафні санкції, відповідач застосував штраф у розмірі 150 відсотків вартості проданих товарів, водночас необгрунтувавпідстав застосування штрафу саме у розмірі 150 відсотків вартості проданих товарів. Вважає, що контролюючим органом не доведено допущення позивачем порушень п.2 ст. 3 Закону 265/95.
Ухвалою Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 11.12.2023 відкрито провадження в даній адміністративній справі за правилами спрощеного позовного провадження без повідомлення учасників справи, згідно із правилами, встановленими статтею 262 Кодексу адміністративного судочинства України.
Відповідач скористався правом на подання відзиву на позовну заяву. Представник Головного управління ДПС в Івано-Франківській області проти заявлених позовних вимог заперечила з підстав, наведених у відзиві та просила суд в задоволенні позову відмовити. У відзиві зазначила, що ГУ ДПС в Івано-Франківській області проведена фактична перевірка ресторації-бару «GAMBRINUS», розташованого за адресою: АДРЕСА_1 , що належить ФОП ОСОБА_1 , за результатами якої складено акт фактичної перевірки від 19.10.2023 №11498/09/17/РРО/ НОМЕР_1 . Перевіркою встановлено порушення: - проведення розрахункових операцій із застосуванням реєстратора розрахункових операцій без використання для підакцизних товарів режиму попереднього програмування коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД, а саме згідно поданих електронних копій розрахункових операцій РРО з ФН 3000995221 реалізовано алкогольні напої без зазначення коду товарної підкатегоріїзгідно УКТ ЗЕД. Реалізація алкогольних напоїв без зазначення коду товарної підкатегоріїзгідно з УКТ ЗЕД згідно з додатком 1; - видача розрахункових документів не встановленої форми та змісту, а саме згідно електронних копій розрахункових документів РРО з ФН 3000995221 реалізовано алкогольні напої без зазначенняв розрахункових документах штрихового кодумарки акцизного податку встановленого зразка. Загальна сума проведених розрахункових операцій та видача розрахункових документівневстановленої форми та змісту споживачам (не зазначення марки акцизного податку встановленого зразка) становить 49212 грн. Порушення вчинене вперше згідно з фіскальним чеком на суму 150 грн, повторно - на загальну суму 49062 грн, додаток 2; - продаж алкогольних напоїв на розлив для споживання на місці суб'єктом господарювання, що не має статусу громадського харчування, а саме 18.10.2023 реалізовано 0,05 гр. лікеру «БЕХЕРОВКА'за ціною 50 грн, на розлив для споживання на місці; - використання праці найманих працівників без укладення трудового договору, а саме між ФОП ОСОБА_1 та офіціантом-барменом ОСОБА_2 трудовий договір не укладався. За результатами розгляду акту перевірки ГУ ДПС в Івано-Франківській області прийняті податкові повідомлення-рішення про застосування фінансових санкцій від 06.11.2023 №011719/0706 на суму 78843,00 грн, та №011722/0706 на суму 6800,00 грн.Вказала на те, що наказом Міністерства фінансів України №329 від 08.06.2021 «Про затвердження Змін до Положення про форму та зміст розрахункових документів/електронних документів», який набрав чинності 01.07.2021, внесено зміни до форми та змісту розрахункових документів, які стосуються наявності у фіскальних касових чеках, що формуються всіма без виключення РРО/ПРРО, цифрового значення штрихового коду МАП на алкогольні напої.У зв'язку із чим у позивача виник обов'язок з 01.10.2021 вказувати марку акцизного податку відповідно до законодавства. Також представник відповідача наголошує на тому, що немає правових та фактичних підстав для висновку про те, що подані відповідачем відомості із Підсистеми почекової інформації РРО системи збору і зберігання звітних даних не містять повної та достовірної інформації про вказані розрахункові операції, оскільки такі відомості повинні технічно дублювати всю інформацію фіскального чеку, в обов'язковому порядку направленого позивачем в електронній копії контролюючому органу, а тому такі відомості є достовірними та допустимими доказами.Крім того вказала на те, що оскільки продаж товару без застосування РРО та/або ПРРО не є триваючим порушенням, а невидача касового чека під час кожного продажу товару визнається окремим порушенням, то наступне незастосування РРОта/або ПРРО при продажу товарів (наданні послуг)є окремим порушенням, тобто наступне незастосування РРО та/або ПРРО чи не видача чека вважатиметься повторним порушенням. При цьому кваліфікуючою ознакою такого правопорушення є повторність вчинення відповідного діяння, яке встановлюється у разі вчинення особою кількох правопорушень. Просила у задоволенні позову відмовити.
Позивач скористалася своїм правом на подання відповіді на відзив. У відповіді на відзив позивач виклала аналогічні змісту позовної заяви пояснення.
Розглянувши матеріали адміністративної справи в порядку письмового провадження за правилами спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін за наявними у справі матеріалами у відповідності до вимог статті 262 КАС України, дослідивши в сукупності письмові докази, якими сторони обґрунтовують позовні вимоги та заперечення на позов, судом встановлено таке.
Посадовими особами ГУ ДПС в Івано-Франківській області, проведено фактичну перевірку ресторації-бару «GAMBRINUS», розташованого за адресою: АДРЕСА_1 , що належить ФОП ОСОБА_1 , за результатами якої складено акт фактичної перевірки від 19.10.2023 №11498/09/17/РРО/ НОМЕР_1 (а.с.10-11).
Перевіркою встановлено порушення:
- проведення розрахункових операцій із застосуванням реєстратора розрахункових операцій без використання для підакцизних товарів режиму попереднього програмування коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД, а саме згідно поданих електронних копій розрахункових операцій РРО з ФН 3000995221 реалізовано алкогольні напої без зазначення коду товарної підкатегорії згідно УКТ ЗЕД. Реалізація алкогольних напоїв без зазначення коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД згідно з додатком 1;
- видача розрахункових документів не встановленої форми та змісту, а саме згідно електронних копій розрахункових документів РРО з ФН 3000995221 реалізовано алкогольні напої без зазначення в розрахункових документах штрихового коду марки акцизного податку встановленого зразка. Загальна сума проведених розрахункових операцій та видача розрахункових документів невстановленої форми та змісту споживачам (не зазначення марки акцизного податку встановленого зразка) становить 49212 грн. Порушення вчинене вперше згідно з фіскальним чеком на суму 150 грн, повторно - на загальну суму 49062 грн, додаток 2;
- продаж алкогольних напоїв на розлив для споживання на місці суб'єктом господарювання, що не має статусу громадського харчування, а саме 18.10.2023 реалізовано 0,05 гр. лікеру «БЕХЕРОВКА» за ціною 50 грн, на розлив для споживання на місці;
- використання праці найманих працівників без укладення трудового договору, а саме між ФОП ОСОБА_1 та офіціантом-барменом ОСОБА_2 трудовий договір не укладався.
06.11.2023 у зв'язку з виявленими порушеннями ГУ ДПС в Івано-Франківській області винесено податкове повідомлення-рішення за №011722/0706, яким до позивача застосовано штрафні санкції на загальну суму 6800,00 грн. (продаж алкогольних напоїв на розлив для споживання на місці суб'єктом господарювання, що не має статусу громадського харчування), та податкове повідомлення-рішення за №011719/0706, яким до позивача застосовано штрафні санкції на загальну суму 78843,00 грн.,в тому числі 73 743,00 грн. (видача розрахункового документа не встановленого зразка, вчинене вперше (100% - 150 грн.), видача розрахункового документа не встановленого зразка, за кожне наступне вчинене порушення (150% - 49062 грн)), 5100, 00 грн. (проведення розрахункових операцій через РРО без використання для підакцизних товарів режиму попереднього програмування коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД) (а.с.23-25).
Вважаючи податкове повідомлення-рішення від 06.11.2023 за №011719/0706 в частині застосування штрафних санкцій в розмірі 73747,00 грн, протиправними, позивач звернулася з даним позовом до суду.
Надаючи оцінку спірним правовідносинам суд зазначає таке.
Правові засади застосування реєстраторів розрахункових операцій та програмних реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг визначає Закон України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» від 6 липня 1995 року №265/95-ВР (далі - Закон №265/95-ВР), дія якого поширюється на усіх суб'єктів господарювання, їх господарські одиниці та представників (уповноважених осіб) суб'єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції у готівковій та/або безготівковій формі.
Відповідно до п. 2 ст. 3 Закону №265/95-ВР суб'єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для подальшого її переказу зобов'язані надавати особі, яка отримує або повертає товар, отримує послугу або відмовляється від неї, включаючи ті, замовлення або оплата яких здійснюється з використанням мережі Інтернет, при отриманні товарів (послуг) в обов'язковому порядку розрахунковий документ встановленої форми та змісту на повну суму проведеної операції, створений в паперовій та/або електронній формі (у тому числі, але не виключно, з відтворюванням на дисплеї реєстратора розрахункових операцій чи дисплеї пристрою, на якому встановлений програмний реєстратор розрахункових операцій QR-коду, який дозволяє особі здійснювати його зчитування та ідентифікацію із розрахунковим документом за структурою даних, що в ньому міститься, та/або надсиланням електронного розрахункового документа на наданий такою особою абонентський номер або адресу електронної пошти).
З наведеного слідує, що суб'єкти господарювання зобов'язані видавати (в паперовому вигляді та/або електронній формі) відповідний розрахунковий документ, що підтверджує виконання розрахункової операції.
Пунктом 1 статті 17 Закону визначено, що за порушення вимог цього Закону до суб'єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції за товари (послуги), за рішенням відповідних контролюючих органів застосовуються фінансові санкції у разі встановлення в ході перевірки факту: проведення розрахункових операцій з використанням реєстраторів розрахункових операцій, програмних реєстраторів розрахункових операцій або розрахункових книжок на неповну суму вартості проданих товарів (наданих послуг); непроведення розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій та/або програмні реєстратори розрахункових операцій з фіскальним режимом роботи; невидача (в паперовому вигляді та/або електронній формі) відповідного розрахункового документа, що підтверджує виконання розрахункової операції, або проведення її без використання розрахункової книжки на окремому господарському об'єкті такого суб'єкта господарювання: 100 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за порушення, вчинене вперше; 150 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за кожне наступне вчинене порушення.
Аналіз наведених норм права дає підстави для висновку, що п. 1 ст. 17 Закону №265/95-ВР встановлює відповідальність за невиконання суб'єктом господарювання щонайменше одного з трьох обов'язків: 1) непроведення розрахункової операції через РРО; 2) проведення розрахункової операції через РРО, однак, на неповну суму покупки; 3) невидача відповідного (тобто такого, що відповідає вимогам щодо форми і змісту) розрахункового документа.
Тобто, у випадку притягнення суб'єкта господарювання до фінансової відповідальності за невиконання обов'язку, встановленого п. 2 ст. 3 Закону №265/95-ВР, перевірці підлягають як обставини видачі/невидачі розрахункового документа, так і обставини відповідності такого вимогам щодо форми і змісту.
Як свідчать матеріали справи, позивач не заперечує встановлені під час фактичної перевірки порушення, що відображені у акті фактичної перевірки від 19.10.2023, зокрема:
- продаж алкогольних напоїв на розлив для споживання на місці суб'єктомгосподарювання, що не має статусу закладу громадського харчування в порушення вимог ст.15-3 Закону №481/95-ВР та застосування штрафної санкції у розмірі 6800 грн, на підставі абз.14 ч.2 ст. 17 Закону №481/95-ВР, (податкове повідомлення-рішення від 06.11.2023 №011722/0706); - проведення розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій та/або програмних реєстраторів розрахункових операцій без використання режиму програмування найменування кожного підакцизного товару із зазначенням коду товарної підкатегорії згідно УКТ ЗЕД за період з 02.09.2023 по 27.09.2023 та застосування штрафу у розмірі 5100 грн, на підставі п.7 ст.17 Закону №265/95-ВР (податкове повідомлення-рішення №011719/0706 від 06.11.2023).
Водночас спірним у даній справі є висновки Акту (довідки) фактичної перевірки та прийняте ГУ ДПС в Івано-Франківській області податкове повідомлення-рішення №011719/0706 від 06.11.2023 в частині застосування до ФОП ОСОБА_1 штрафних санкцій у загальному розмірі 73 743, 00 грн, застосованих на підставі п. 1 ст.17 Закону №265/95-ВР, за порушення п.2 ст.3 Закону №265/95-ВР - не видачу (в паперовому вигляді та/або електронній формі)особам, отримували товар розрахункових документів встановленої форми та змісту на повну суму проведених операцій за період з 02.09.2023 по 27.09.2023, згідно додатку 2 до акту фактичної перевірки на загальну суму 49212 грн.
Як зазначалось судом вище, посадовими особами ГУ ДПС в Івано-Франківській області, проведено фактичну перевірку ресторації-бару «GAMBRINUS», розташованого за адресою: АДРЕСА_1 , що належить ФОП ОСОБА_1 , за результатами якої складено акт фактичної перевірки від 19.10.2023 №11498/09/17/РРО/ НОМЕР_1 (а.с.10-11).
Перевіркою серед іншого встановлено порушення: - видача розрахункових документів не встановленої форми та змісту, а саме згідно електронних копій розрахункових документів РРО з ФН 3000995221 реалізовано алкогольні напої без зазначення в розрахункових документах штрихового коду марки акцизного податку встановленого зразка. Загальна сума проведених розрахункових операцій та видача розрахункових документів невстановленої форми та змісту споживачам (не зазначення марки акцизного податку встановленого зразка) становить 49212 грн. Порушення вчинене вперше згідно з фіскальним чеком на суму 150 грн, повторно - на загальну суму 49062 грн, додаток 2.
Так, додаток 2 до акту перевірки сформований контролюючим органом у табличній формі (витяг з системи) із зазначенням, в тому числі, колонок «Податковий номер», «Назва», «Тип ГО», «Найменування ГО», «Адреса ГО», «Фіскальний номер РРО/ПРРО»«Заводський номер», «Дата і час операції», «Локальний номер», «Загальна сума», «Сума чеку без урахування податків», «Штриховий код товару», «Код товару згідно з УКТ ЗЕД», «Найменування товару», «Серія та номер МАП», «Коментар», «Кількість/об'єм товару», «Ціна за одиницю товару» (а.с.13-22).
Позиція контролюючого органу полягає в тому, що оскільки в розрахункових документах були відсутні реквізити марок акцизного податку (цифрове значення штрихового коду марки акцизного податку на алкогольні напої), то такі документи неможливо визнати розрахунковими.
Дослідивши наявні в матеріалах справи докази, суд погоджується із висновками відповідача з огляду на таке.
Приписами абз. 19 статті 2 Закону №265/95-ВР визначено, що розрахунковий документ - документ встановленої форми та змісту (касовий чек, товарний чек, видатковий чек, розрахункова квитанція, проїзний документ тощо), що підтверджує факт продажу (повернення) товарів, надання послуг, операцій з видачі готівкових коштів держателям електронних платіжних засобів, отримання (повернення) коштів, торгівлю валютними цінностями в готівковій формі, створений в паперовій та/або електронній формі (електронний розрахунковий документ) у випадках, передбачених цим Законом, зареєстрованим у встановленому порядку реєстратором розрахункових операцій або програмним реєстратором розрахункових операцій, чи заповнений вручну.
Згідно частини 1 статті 8 Закону №265/95-ВР форма, зміст розрахункових документів, порядок реєстрації та ведення розрахункових книжок, книг обліку розрахункових операцій, а також форма та порядок подання звітності, пов'язаної із застосуванням реєстраторів розрахункових операцій та/або програмних реєстраторів розрахункових операцій чи використанням розрахункових книжок, встановлюються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.
Положення про форму та зміст розрахункових документів/електронних розрахункових документів затверджене наказом Міністерства фінансів України від 21.01.2016 №13 (далі - Положення №13).
Відповідно до п. 1 розд. I Положення №13 останнім визначено форму і зміст розрахункових документів/електронних розрахункових документів, які в обов'язковому порядку мають надаватися особам, які отримують або повертають товар, отримують послуги або відмовляються від них, включаючи ті, замовлення або оплата яких здійснюється з використанням інтернету, при здійсненні розрахунків суб'єктами господарювання для підтвердження факту: продажу (повернення) товарів, надання послуг, отримання (повернення) коштів у сфері торгівлі, ресторанного господарства та послуг; здійснення операцій з торгівлі валютними цінностями в готівковій формі, якщо такі операції виконуються не в касах банків; здійснення операцій з видачі готівкових коштів держателям електронних платіжних засобів; приймання комерційними агентами банків та небанківськими фінансовими установами готівки для подальшого її переказу з використанням програмно-технічних комплексів самообслуговування (далі - ПТКС), за винятком ПТКС, що дають змогу користувачеві здійснювати виключно операції з отримання коштів.
Пунктом 2 розділу ІІ Положення № 13 визначено обов'язкові реквізити фіскального касового чека на товари (послуги), до яких віднесено, зокрема, цифрове значення штрихового коду марки акцизного податку на алкогольні напої (зазначається у випадках, передбачених чинним законодавством) (рядок 9).
Відповідно до пп. 14.1.107 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу України (далі - ПК України) марка акцизного податку - спеціальний знак для маркування алкогольних напоїв, тютюнових виробів та рідин, що використовуються в e-сигаретах, віднесений до документів суворого обліку, який підтверджує сплату акцизу, легальність ввезення та реалізації на території України цих виробів.
Кожна марка акцизного податку на алкогольні напої повинна мати окремий номер, місяць і рік випуску марки та позначення про суму сплаченого акцизного податку за одиницю маркованої продукції, крім суми акцизного податку з реалізації суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі алкогольних напоїв (п. 226.7 ст. 226 ПК України).
Вищезазначене свідчить, що метою маркування продукції маркою акцизного податку є підтвердження сплати акцизу та легальність ввезення та реалізації на території України відповідних виробів.
Пунктом 3 розділу І Положення №13 передбачено, що встановлені в цьому Положенні вимоги до змісту розрахункових документів визначають обов'язкові реквізити розрахункових документів/електронних розрахункових документів. У разі відсутності в документі хоча б одного з обов'язкових реквізитів, а також недотримання сфери його призначення, такий документ не прийматиметься як розрахунковий.
Отже, розрахунковим може вважатися лише документ, який відповідає вимогам зазначеного Положення. При цьому, цифрове значення штрихового коду марки акцизного податку на алкогольні напої є обов'язковим реквізитом фіскального касового чеку, а отже відсутність цього реквізиту у фіскальному чеку має кваліфікуватися як те, що такий документ не є розрахунковим.
Верховний Суд у постанові від 02.02.2023 у справі №500/6845/21 сформулював правовий висновок, відповідно до якого за змістом норм Положення № 13 слід розрізняти недолік реквізиту у розрахунковому документі від відсутності відповідного реквізиту взагалі. У першому випадку, дійсно неможливо стверджувати, що документ втрачає статус розрахункового, натомість, у другому випадку безпосередньо Положення № 13 вказує, що такий документ не прийматиметься, як розрахунковий. Відсутність такого реквізиту у фіскальному чеку на товари (послуги), виданому суб'єктом господарювання - платником акцизного податку, як назва податку, літерне позначення, розмір ставки такого податку, загальна сума такого податку за всіма зазначеними в чеку товарами (послугами) позбавляє такий документ статусу розрахункового, відповідно, створення і роздрукування, а так само видача покупцеві документу з таким недоліком не може вважатися належним виконанням обов'язку, встановленого пунктом 2 статті 3 Закону України №265/95-ВР.
Відсутність обов'язкового реквізиту у фіскальному чеку на товари (послуги), виданому суб'єктом господарювання - платником акцизного податку, як код товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД, цифрове значення штрихового коду марки акцизного податку на алкогольні напої позбавляє такий документ статусу розрахункового, відповідно, створення і роздрукування, а так само видача покупцеві документу з таким недоліком не може вважатися належним виконанням обов'язку, встановленого п. 2 ст. 3 Закону.
Таким чином, враховуючи встановлені вище обставини, контролюючий орган дійшов правильного висновку про те, що у спірному випадку документи щодо реалізації алкогольних напоїв на загальну суму 49212,00 грн, не можливо визнати розрахунковими, оскільки в них відсутній обов'язковий реквізит - цифрове значення штрихового коду марки акцизного податку на алкогольні напої.
Отже, контролюючим органом правильно кваліфіковано вказані обставини як порушення п. 2 ст. 3 Закону №265/95-ВР, що є підставою для застосування штрафних (фінансових) санкцій у відповідності до п. 1 ст. 17 цього ж Закону.
Аналогічна позиція висловлена Верховним Судом у постановах від 06.02.2025 у справі №120/11036/23, від 16.01.2025 у справі №240/24491/23, від 09.09.2024 у справі №280/6832/23.
Обґрунтовуючи протиправність висновків контролюючого органу позивач зазначає, що інформація з інформаційної Системи обліку даних реєстраторів розрахункових операцій не є належним та достатнім доказом у розумінні КАС України.
Суд не погоджується із такими твердженнями позивача з огляду на таке.
Як свідчить зміст акту перевірки, висновки контролюючого органу щодо встановленого порушення базуються на інформації з Системи обліку даних реєстраторів розрахункових операцій (далі - СОД РРО).
Так, відповідно до п. 61.1 ст. 61 ПК України податковий контроль - система заходів, що вживаються контролюючими органами та координуються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, з метою контролю правильності нарахування, повноти і своєчасності сплати податків і зборів, а також дотримання законодавства з питань регулювання обігу готівки, проведення розрахункових та касових операцій, патентування, ліцензування та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.
Пунктами 62.1- 62.3 статті 62 ПК України встановлено, що податковий контроль здійснюється шляхом: 62.1.1. ведення обліку платників податків; 62.1.2. інформаційно-аналітичного забезпечення діяльності контролюючих органів; 62.1.3. перевірок та звірок відповідно до вимог цього Кодексу, а також перевірок щодо дотримання законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, у порядку, встановленому законами України, що регулюють відповідну сферу правовідносин; тощо.
Інформаційно-аналітичне забезпечення діяльності контролюючих органів - комплекс заходів, що координується центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, щодо збору, опрацювання та використання інформації, необхідної для виконання покладених на контролюючі органи функцій (п. 71.1 ст. 71 ПК України).
Відповідно до пп. 72.1.1 п. 72.1 ст. 72 ПК України для інформаційно-аналітичного забезпечення діяльності контролюючого органу використовується інформація, що надійшла від платників податків та податкових агентів, зокрема інформація: про фінансово - господарські операції платників податків (пп. 72.1.1.3); про застосування реєстраторів розрахункових операцій, програмних реєстраторів розрахункових операцій, у тому числі електронні копії розрахункових документів та фіскальних звітних чеків, поданих до контролюючих органів. Для цілей цього підпункту терміни вживаються у значеннях, наведених у Законі України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» (пп. 72.1.1.4).
Наказом Міністерства фінансів України від 05.08.2020 № 477 було затверджено Порядок функціонування Системи обліку даних реєстраторів розрахункових операцій (далі - Порядок).
Згідно пунктів 1, 2, 3, 4, 7 розділу ІІ указаного Порядку СОД РРО - інформаційна система, призначена для збору, зберігання, використання даних РРО та ПРРО (у тому числі електронних копій розрахункових документів та фіскальних звітних чеків, створених РРО та ПРРО), перевірки справжності та достовірності розрахункових документів.
СОД РРО розташована в ДПС та використовується в межах повноважень посадовими особами органів ДПС для виконання завдань та функцій, визначених Податковим кодексом України.
СОД РРО складається із сервера додатків та бази даних.
СОД РРО забезпечує: 1) функціонування у цілодобовому режимі; 2) інтеграцію та обмін даними з фіскальним сервером контролюючого органу та іншими інформаційними системами ДПС; 3) обробку даних, отриманих від Системи збору і зберігання даних РРО, побудованої за технологією Національного банку, та від фіскального сервера контролюючого органу; 4) збереження даних про реєстрацію, перереєстрацію, скасування реєстрації РРО/ПРРО; 5) збереження документів: створених РРО, що переведені у фіскальний режим роботи; створених ПРРО, що зареєстровані фіскальним сервером контролюючого органу, або створених в режимі офлайн з присвоєними ПРРО фіскальними номерами з діапазону номерів, сформованих фіскальним сервером контролюючого органу, та переданих до фіскального сервера контролюючого органу після завершення режиму офлайн у порядку, встановленому статтею 7 Закону; 6) можливість надання через Електронний кабінет, що функціонує відповідно до статті 42-1 розділуПодаткового кодексу України, даних про розрахунковий документ на запит покупця (споживача).
Доступ будь-яких компонентів до бази даних СОД РРО здійснюється виключно через сервер додатків.
Таким чином, інформація, яка зберігається в СОД РРО відображає всі дані про проведені розрахункові операції та реквізити фіскального чека.
Аналіз наведених норм податкового законодавства свідчить про те, що використання податковим органом під час проведення фактичної перевірки отриманої податкової інформації, яка надходить від платників податків, через бази даних інформаційних, телекомунікаційних та інформаційно-телекомунікаційних систем, зокрема інформація: про фінансово-господарські операції платників податків; про застосування реєстраторів розрахункових операцій, програмних реєстраторів розрахункових операцій, у тому числі щодо електронних копій розрахункових документів та фіскальних звітних чеків, поданих до контролюючих органів через інформаційну систему СОД РРО, у вигляді електронного розрахункового (фіскального) документа (чека, звіту), є такою, що може використовуватися контролюючими органами, як податкова інформація під час проведення фактичних перевірок платників податків.
Використання такої інформації є належною реалізацією контролюючим органом податкового контролю, як необхідний комплекс заходів, що забезпечує формування та реалізацію державної фінансової політики, щодо збору, опрацювання та використання інформації, необхідної для виконання покладених на контролюючі органи функцій та може бути самостійною підставою для висновків під час проведення фактичної перевірки.
Аналогічне правозастосування викладене у постанові Верховного Суду від 09.09.2024 у справі №280/6832/23.
Враховуючи вищевикладене, суд вважає, що відповідач під час проведення фактичної перевірки, мав правову можливість використовувати податкову інформацію, яка міститься в СОД РРО, зокрема, щодо перевірки наявності (відсутності) цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку на алкогольні напої, інформація та дані якої є фактичним відображенням (дублюванням) розрахункових операцій, проведених позивачем у відповідний період, що перевірявся.
Суд також звертає увагу, що норми Податкового кодексу України не передбачають такого порядку здійснення фактичної перевірки як фіксація тільки тих фактів, які будуть виявлені на місці проведення такої перевірки, та не встановлюють такого обмеження, як фіксація лише тих порушень законодавства, які будуть виявлені на місці та в день проведення такої перевірки і які вчинені платником під час здійснення контролюючим органом фактичної перевірки.
Такий висновок суду відповідає правовій позиції Верховного Суду, зазначеній у постанові від 26.07.2023 у справі № 280/4696/22.
Стосовно доводів позивача, про те, що у долученому до акта перевірки додатку 2, на підставі якого контролюючим органом було встановлено суму видачі розрахункових документів, міститься недостовірна інформація, оскільки у графі «найменування товару» вказано назви підакцизного товару, що продавався (коньяк, горілка, ром, віскі, тощо), однак до загальної вартості проведеної операції фактично включалась також вартість інших товарів, які придбавалисьспоживачамиразом із підакцизним товаром (кава, чай, фруктові коктейлі, вода та інші безалкогольні напої, фрукти, горішки, чіпси, тощо), суд не погоджується із такими доводами позивача з огляду на таке.
Згідно наявного у матеріалах справи додатку 2 до акту перевірки сформованого контролюючим органом у табличній формі (витяг з системи) із зазначенням, в тому числі, колонок «Податковий номер», «Назва», «Тип ГО», «Найменування ГО», «Адреса ГО», «Фіскальний номер РРО/ПРРО» «Заводський номер», «Дата і час операції», «Локальний номер», «Загальна сума», «Сума чеку без урахування податків», «Штриховий код товару», «Код товару згідно з УКТ ЗЕД», «Найменування товару», «Серія та номер МАП», «Коментар», «Кількість/об'єм товару», «Ціна за одиницю товару» (а.с.13-22).
Так, у колонці «Найменування товару» додатку 2 до акту перевірки, міститься виключно найменування реалізованих позивачем у перевіряємому періоді підакцизних товарів (алкогольних напоїв) та їх об'єм.
При дослідженні додатку 2 до акту перевірки, судом не встановлено включення контролюючим органом у колонку «Найменування товару» інших товарів, окрім алкогольних напоїв, як про те стверджує позивач, доказів зворотного позивачем не надано.
Враховуючи наведене зазначені позивачем доводи не знайшли свого підтвердження.
Щодо розрахунку розміру штрафних санкцій, суд зазначає таке.
Відповідно до пунктів 109.1, 109.2, статті 109 ПК України податковим правопорушенням є протиправне, винне (у випадках, прямо передбачених цим Кодексом) діяння (дія чи бездіяльність) платника податку (в тому числі осіб, прирівняних до нього), контролюючих органів та/або їх посадових (службових) осіб, інших суб'єктів у випадках, прямо передбачених цим Кодексом.
Діяння вважаються вчиненими умисно, якщо існують доведені контролюючим органом обставини, які свідчать, що платник податків удавано, цілеспрямовано створив умови, які не можуть мати іншої мети, крім як невиконання або неналежне виконання вимог, установлених цим Кодексом та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.
Порушення податкового законодавства та порушень вимог, встановлених іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, тягне за собою відповідальність, передбачену цим Кодексом та іншими законами України.
Згідно з пунктом 113.3 пункту 113 ПК України, у разі вчинення платником податків двох або більше порушень іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, штрафні (фінансові) санкції (штрафи) застосовуються за кожне вчинене разове та триваюче порушення окремо.
Як вже зазначалося, до позивача застосовано, крім іншого, штрафні санкції, передбачені пунктом 1статті 17 Закону №265/95-ВР.
Тобто, положення профільного Закону №265/95-ВР є спеціальними нормами щодо тлумачення сутності здійснюваних операцій та їх подальшої кваліфікації.
Зокрема, стаття 2 Закону №265/95-ВРчітко визначає поняття розрахункової операції, розрахункового документу та вбудованого електронного контрольно-касового реєстратора, а також встановлення належного виконання кожного з обов'язків, встановлених статтею 3 цього Закону.
З огляду на об'єкт, об'єктивну сторону, суб'єкта, суб'єктивну сторону кожного конкретного правопорушення вони є закінченими з моменту проведення розрахункової операції (продажу підакцизних товарів без зазначення у фіскальних касових чеках цифрового значення штрихового коду марок акцизного податку на алкогольні напої) тощо.
За першу з таких операцій потрібно застосовувати штраф як за порушення, вчинене вперше, а за кожну наступну - як за повторне (у підвищеному розмірі). Наведене слідує із змісту статті 17 Закону №265/95-ВР.
Отже, кожен встановлений контролюючим органом факт продажу підакцизних товарів з видачею фіскальних касових чеків, в яких відсутній штриховий код марок акцизного податку на алкогольні напої є окремим правопорушенням.
При цьому, кваліфікуючою ознакою такого правопорушення є наступність вчинення відповідного діяння, яке встановлюється у разі вчинення особою кількох правопорушень.
Таким чином, розмір фінансових санкцій у даному випадку слід визначати з урахуванням кількості разів допущених правопорушень, незалежно від того, чи виявлено такі порушення контролюючим органом в межах однієї перевірки.
Наведений висновок відповідає висновку Верховного Суду, викладеному у постанові від 22.02.2022 у справі №640/4426/19.
Як встановлено судом та підтверджується матеріалами справи, при продажі 12.12.2022 о 15:50:44 (дата і час розрахункової операції) 50 г. горілки Гетьман на суму 150,00 грн, був виданий розрахунковий документ (фіскальний №2934) без зазначення цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку (згідно з даними СОД РРО ДПС України).
Відтак, за порушення, вчинене вперше на загальну суму 150,00 грн, відповідачем була застосована відповідальність у розмірі 100 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) (150,0 грн. х 100%= 150,0 грн.).
За порушення, вчинене вдруге, а саме: продаж алкогольних напоїв в період з 12.12.2022 (починаючи з другої розрахункової операції по 03.09.2023 передбачена відповідальність у розмірі 150 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) (49 062,00 х 150%= 73 593,00 грн.
Враховуючи вищенаведене, суд не встановив неправомірного визначення відповідачем штрафної санкції у загальному розмірі 73743,00 грн, розрахованої відповідно до п.1 ст. 17 Закону №265/95-ВРза допущені порушення п.2 ст.3 Закону №265/95-ВР.
Зважаючи на все викладене вище, суд дійшов висновку, що відповідач, приймаючи спірне податкове повідомлення-рішення діяв відповідно до закону, обґрунтовано, з урахуванням усіх обставин, які мають значення для правильного вирішення питання у спірних відносинах.
З огляду на вищенаведене, суд дійшов висновку, що позовні вимоги є безпідставними та не підлягають задоволенню.
У зв'язку із відмовою в задоволенні позову та відсутністю доказів, що підтверджували б понесення відповідачем будь-яких витрат, пов'язаних з розглядом справи, судові витрати розподілу не підлягають.
На підставі статті 129-1 Конституції України, керуючись статтями 139, 241-246, 250 Кодексу адміністративного судочинства України, суд,
у задоволенні позову відмовити.
Рішення може бути оскаржене в апеляційному порядку. Відповідно до статей 255, 295, 297 Кодексу адміністративного судочинства України, апеляційна скарга на рішення суду подається безпосередньо до суду апеляційної інстанції протягом тридцяти днів з дня складення рішення в повному обсязі.
Учасник справи, якому повне рішення суду не було вручене у день його проголошення або складення, має право на поновлення пропущеного строку на апеляційне оскарження рішення суду, якщо апеляційна скарга подана протягом тридцяти днів з дня вручення йому повного рішення суду.
Строк на апеляційне оскарження також може бути поновлений в разі його пропуску з інших поважних причин, крім випадків, визначених частиною другою статті 299 цього Кодексу.
Рішення суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано.
Учасники справи:
позивач - фізична особа-підприємець ОСОБА_1 (реєстраційний номер облікової картки платника податків НОМЕР_1 ), АДРЕСА_2 ;
відповідач - Головне управління Державної податкової служби в Івано-Франківській області (ідентифікаційний код юридичної особи 43968084), вул. Незалежності, 20, м. Івано-Франківськ, Івано-Франківська область, 76018.
Суддя /підпис/ Скільський І.І.