Справа № 500/277/25
24 березня 2025 рокум.Тернопіль
Тернопільський окружний адміністративний суд у складі судді Чепенюк О.В., розглянувши у порядку письмового провадження за правилами спрощеного позовного провадження адміністративну справу за позовом Фермерського господарства «БОЧУЛЯ» до Головного управління ДПС у Тернопільській області, Державної податкової служби України про визнання протиправними та скасування рішень, зобов'язання вчинити певні дії,
Фермерське господарство «БОЧУЛЯ» (далі - Господарство, ФГ «БОЧУЛЯ», позивач) звернулося до суду з позовом до Головного управління ДПС у Тернопільській області (далі - ГУ ДПС у Тернопільській області, відповідач 1), Державної податкової служби України (далі - ДПС України, відповідач 2), про визнання протиправними та скасування чотирьох рішень про відмову у реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - ЄРПН) №12342876/42627895 від 13.01.2025, №12342879/42627895 від 13.01.2025, №12342878/42627895 від 13.01.2025, №12342877/42627895 від 13.01.2025 та зобов'язання ДПС України зареєструвати податкові накладні (далі - ПН) №26 від 26.07.2024, №27 від 26.07.2024, №28 від 26.07.2024, №33 від 08.10.2024.
Позовні вимоги обґрунтовані тим, що ФГ «БОЧУЛЯ» займається вирощуванням зернових культур (крім рису), бобових культур, насіння олійних культур. Для здійснення такої діяльності орендує 18 земельних ділянок загальною площею 55,989 га, має в наявності власні основні засоби, враховуючи сезонний характер сільськогосподарських робіт, за наймом постійно працює один працівник, має власний посівний матеріал, придбаває у постачальників добрива, пальне, має ліцензію на зберігання пального. У 2024 році зібрано урожай пшениці 105,9 т та сої 62,4 т.
24.07.2024 між ФГ «БОЧУЛЯ» (продавець) та Приватним акціонерним товариством (далі - ПАТ) «ТЕРНОПІЛЬСЬКА ПТАХОФАБРИКА» (покупець) був укладений договір поставки №24/07 на 73,84 тон пшениці на загальну суму 531 648,04 грн з ПДВ та 33,34 т сої на загальну суму 583 450,11 грн з ПДВ. Позивач передав покупцю пшеницю та сою на підставі видаткових накладних №50 від 26.07.2024, №51 від 26.07.2024, №52 від 26.07.2024, №55 від 08.10.2024, по яких сформовані відповідні ПН №26 від 26.07.2024, №27 від 26.07.2024, №28 від 26.07.2024, №33 від 08.10.2024, які надіслані на реєстрацію в ЄРПН, однак реєстрація податкових накладних була зупинена.
Згідно з квитанціями про зупинення реєстрації податкових накладних, підставою для зупинення їх реєстрації була відповідність господарської операції пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій, запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН для розгляду питання про прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних в ЄРПН.
Для реєстрації ПН у ЄРПН, на виконання вимог пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України (далі - ПК України) Господарство надало контролюючому органу відповідні письмові пояснення, до яких додало копії первинних документів щодо проведених господарських операцій та їх реальності. Однак Комісією ГУ ДПС у Тернопільській області прийнято повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, а у подальшому - рішення про відмову в реєстрації податкових накладних в ЄРПН.
До першого повідомлення про надання пояснень та копій документів, щодо ПН реєстрацію яких зупинено, за №1 від 27.12.2024 позивачем долучено письмове пояснення з описом господарської операції, по якій складалися ПН та копіями документів, які підтверджують реальність проведеної господарської операції, на 56 додатках. На повідомлення ГУ ДПС у Тернопільській області про необхідність подання додаткових пояснень та/або документів позивачем надані пояснення №2 від 07.01.2025 з додатковими документами в кількості 20 шт. щодо транспортування продукції, проведених розрахунків, обліку запасів та залишків пшениці та сої, основних засобів, пояснення.
При цьому відповідачем 1 не було визначено вичерпного переліку документів, надання якого дало б позивачеві можливість реєстрації податкових накладних, а відмова у прийнятті до реєстрації податкових накладних з підстав недостатності документів для прийняття рішення можлива виключно за умови наявності вичерпного переліку таких документів.
Позивач стверджує, що надав контролюючому органу достатні письмові пояснення та документи на підтвердження реальності здійснення господарської операції за податковими накладними, реєстрацію яких зупинено, у тому числі на повідомлення Комісії про надання додаткових пояснень та документів, а тому вважає, що такі підлягають реєстрації в ЄРПН. Відмовляючи у реєстрації податкових накладних контролюючий орган діяв протиправно, без урахування дійсних обставин, відтак оскаржувані рішення підлягають скасуванню, а відповідні накладні реєстрації в ЄРПН.
З вказаних підстав позивач звернувся до суду з цим позовом.
Ухвалою Тернопільського окружного адміністративного суду від 24.01.2025 прийнято позовну заяву до розгляду та відкрито провадження у цій справі, постановлено розглядати її суддею одноособово за правилами спрощеного позовного провадження без повідомлення (виклику) учасників справи (у письмовому провадженні) за наявними у справі матеріалами у строк, встановлений статтею 258 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України), та з урахуванням положень статей 257-262 КАС України, встановлено учасникам справи строки подання заяв по суті справи.
Від відповідачів до суду надійшов відзив на позов (спільна позиція ДПС України та ГУ ДПС у Тернопільській області). Представник відповідачів проти позову заперечує та зазначає, що за наслідками перевірки поданих на реєстрацію податкових накладних встановлена підстава для зупинення їх реєстрації: обсяг постачання товару/послуги 1001, 1201 перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій, які визначені у додатку 3 до Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого постанови Кабінету Міністрів України №1165 від 11.12.2019 (далі - Порядок № 1165, у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин). Станом на дату подання на реєстрацію податкових накладних у ФГ «БОЧУЛЯ» була відсутня врахована таблиця даних платника податку. Таку таблицю платник податків подав 24.01.2025 і вона була врахована комісією, проте на момент складання спірних податкових накладних така таблиця була відсутня. Вказує, що у ГУ ДПС у Тернопільській області була наявна підстава для зупинення реєстрації спірних ПН.
Після зупинення реєстрації ПН платнику податків запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної у ПН. Вважає, що правова визначеність переліку документів, необхідних для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/ розрахунку коригування в ЄРПН передбачена чинним законодавством, а саме пунктом 5 Порядку прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженому наказом Міністерства фінансів України 12.12.2019 №520 (далі - Порядок №520), який в свою чергу кореспондує із пунктом 201.16 статті 201 ПК України, пунктом 26 Порядку №1165.
Вважає помилковим твердження позивача про необхідність чіткого визначення податковим органом конкретного переліку необхідних документів (за вичерпним переліком) для прийняття рішення щодо реєстрації податкової накладної, оскільки контролюючому органу не надано повноважень чинним законодавством щодо визначення таких документів (за вичерпним переліком). Контролюючий орган не має права у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної чи то просити платника надати конкретні документи, чи то вказувати надати такі. Перелік таких документів платнику відомий згідно з пунктом 5 Порядку №520.
Щодо документів, які подавалися на розгляд Комісії ГУ ДПС у Тернопільській області, то представник відповідачів вказує, що позивачем надано Комісії контролюючого органу ряд документів, але Комісією ГУ ДПС у Тернопільській області прийняті повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, зокрема, платнику слід було надати реєстри приймання; лабораторні дослідження сої та пшениці; книгу складського обліку запасів; інформація щодо залишків сої та пшениці на початок року та поточну дату; статистична звітність; акти звірки взаєморозрахунків з контрагентами; ОСВ по 361 та 631 рахунках.
Стосовно додатково поданих пояснень та документів, то представник відповідачів вказує, що ФГ «БОЧУЛЯ» частково продублював документи, які вже були надані раніше, але ті документи, що витребовувалися, не надані, що стало підставою для прийняття оскаржуваних рішень.
Ненадання суб'єктом господарювання конкретно визначених документів та не зазначення жодних об'єктивних мотивів такої відмови, формує передумови для наявності у контролюючого органу обґрунтованих підстав вважати задекларовані операції ризиковими та, як наслідок, відмовити у реєстрації податкових накладних.
Враховуючи викладене, представник відповідачів просить відмовити в задоволенні позовних вимог у повному обсязі.
У відповіді на відзив представник позивача зазначає ті самі обставини, що й у позовній заяві, та деталізує усі документи, які подавалися Господарством після отримання від відповідача 1 квитанцій, в яких зазначалося про зупинення реєстрації податкових накладних, та повідомлень про надання додаткових пояснень та документів.
Інших заяв по суті справи від учасників справи не надходило.
Ухвалою суду від 13.02.2025 залишено без задоволення клопотання представника відповідачів про розгляд цієї справи за правилами загального позовного провадження та відмовлено у клопотанні про розгляд справи за правилами спрощеного позовного провадження з викликом учасників справи у відкритому судовому засіданні.
Дослідивши письмові докази та письмові пояснення, викладені у заявах по суті справи, суд встановив наступні обставини та відповідні до них правовідносини.
Фермерське господарство «БОЧУЛЯ» (код ЄДРПОУ 42627895) зареєстроване 14.11.2018 як юридична особа, основним видом діяльності є КВЕД 01.11 Вирощування зернових культур (крім рису), бобових культур і насіння олійних культур. ФГ «БОЧУЛЯ» з 01.09.2021 є платником податку на додану вартість.
24.07.2024 між ФГ «БОЧУЛЯ» (продавець) та ПАТ «ТЕРНОПІЛЬСЬКА ПТАХОФАБРИКА» (код ЄДРПОУ 03369177, покупець) укладений договір поставки №24/07, за умовами якого продавець зобов'язувався поставити ПАТ «ТЕРНОПІЛЬСЬКА ПТАХОФАБРИКА» 73,84 т пшениці на загальну суму 531 648,04 грн з ПДВ та 33,34 т сої на загальну суму 583 450,11 грн з ПДВ, на умовах FCA (склад постачальника). Передача пшениці та сої оформлена видатковими накладними №50 від 26.07.2024, №51 від 26.07.2024, №52 від 26.07.2024 (на продаж пшениці), №55 від 08.10.2024 (на продаж сої).
За фактом господарської операції поставки товару ФГ «БОЧУЛЯ» як продавець сформовало покупцю чотири ПН: №26 від 26.07.2024, №27 від 26.07.2024, №28 від 26.07.2024, №33 від 08.10.2024, які направлено для реєстрації в ЄРПН.
Податкові накладні прийняті, проте їх реєстрація зупинена відповідно до квитанцій про зупинення реєстрації податкових накладних від 15.08.2024 (три ПН) та 01.11.2024 (одна ПН) відповідно до пункту 201.16 статті 201 ПК України з тієї причини, що обсяг постачання товару/послуги 1001 (зазначено в перших трьох квитанціях) та 1201 (зазначено в четвертій квитанції), перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій (додаток 3 Порядку). Пропонувалося платнику податків надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН. Далі в квитанціях наведений такий перелік документів: договори, у тому числі зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання- передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством; інші документи.
На виконання вказаних вимог ФГ «БОЧУЛЯ» подало до Комісії повідомлення про надання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування реєстрацію яких зупинено за №1 від 27.12.2024. До цього повідомлення позивач надав пояснення стосовно здійснюваної ним господарської діяльності вцілому та господарської операції, по якій складалися ПН, з копіями документів, що підтверджують проведення господарської операцій у 56 додатках.
У цих письмових поясненнях №1 від 27.12.2024 позивач деталізував відомості про юридичну особу та види діяльності, а також інформацію по ПН, реєстрацію яких зупинено. Зокрема, вказав, що ФГ «БОЧУЛЯ» є платником єдиного податку 4 групи, працює один працівник; з 2022 року Господарство орендує земельні ділянки для ведення товарного виробництва, частки (паї) загальною площею 55,989 га, площа посіву відображена у звіті 4-СГ; за формою 20-ОПП було подано відомості про транспортні засоби та складське приміщення. Ще вказано про основних покупців продукції у 2024 році ПАТ «ТЕРНОПІЛЬСЬКА ПТАХОФАБРИКА» (код ЄДРПОУ 03369177), ТОВ Фірма «Тріумф» (код ЄДРПОУ 25347816), ТОВ «Екор ТЗ» (код ЄДРПОУ 02973445), основних постачальників у 2021 році: ТОВ «Екслюзив Трейд» (код ЄДРПОУ 40872227), ТОВ «АК Бастіон» (код ЄДРПОУ 43778565), ТОВ «Магістр Д» (код ЄДРПОУ 24627287).
Подані документи стосувалися безпосередньо господарської операції з ПАТ «ТЕРНОПІЛЬСЬКА ПТАХОФАБРИКА» (договір, видаткові накладні), а також наявності основних засобів, придбання добрив, пального, зберігання товару тощо (договори, видаткові накладні, товарно-транспортні накладні, специфікації та інше).
Так, позивачем надано копію договору поставки №24/07 від 24.07.2024, укладеного з ПАТ «ТЕРНОПІЛЬСЬКА ПТАХОФАБРИКА», видаткові накладні від 26.07.2024 №50; №51 від 26.07.2024; №52 від 26.07.2024 на відвантаження пшениці; видаткову накладну №55 від 08.10. 2024 на відвантаження сої; платіжну інструкцію від 26.07.2024 №8087 про перерахунок коштів покупцем ФГ «БОЧУЛЯ» за пшеницю відповідно до договору поставки №24/07 від 24.07.2024 та рахунку №18 від 26.08.2024 на суму 531 648,04 грн; платіжна інструкція №9086 від 09.10.2024 про перерахунок коштів покупцем ФГ «БОЧУЛЯ» за сою відповідно до договору поставки №24/07 від 24.07.2024 та рахунку №19 від 26.08.2024 на суму 583 450,11 грн.
Також до цього пояснення долучені:
повідомлення форми 20 ОПП про об'єкти оподаткування або об'єкти, пов'язані з оподаткуванням або через які проводиться діяльність, від 13.09.2021 з відомостями про такі об'єкти: цистерна, склад, трактор колісний Т-150К, трактор колісний ЮМЗ-6; повідомлення форми 20 ОПП від 10.07.2024 про ще одну цистерну; ще одне повідомлення форми 20 ОПП №1 від 27.11.2024 (подане після формування ПН);
акт №ФГ00-000001 про витрати насіння та садивного матеріалу від 08.09.2023 про використання насіння пшениці на площі 12 га з розрахунку витрат 0,21 т на 1 га, на всю площу 2520 т;
акт №ФГ00-000003 про витрати насіння та садивного матеріалу від 05.05.2024 про використання насіння сої на площі 12 га з розрахунку витрат 0,56 т на 1 га, на всю площу 6720 т;
звіт про посівні площі сільськогосподарських культур під урожай 2024 року від 30.05.2024 з відомостями про посівні площі під зернові та зернобобові культури 43,68 га, у тому числі пшениця озима 12,00 га, ячмінь озимий 5,00 га, кукурудза 11,68 га, овес 15,00 га; під технічні культури 12,00 га, у тому числі соя 12 га;
договір №74 від 02.01.2024, укладений з постачальником ТОВ «Магістр Д» (код ЄДРПОУ 24627287), на придбання нафтопродуктів; видаткова накладна №165 від 12.01.2024 на паливо дизельне; видаткова накладна від 31.07.2024 №4583 на паливо дизельне; платіжні інструкції №354 від 18.01.2024 та 31.07.2024 №407 про проведені розрахунки за пальне; товарно-транспортні накладні (далі - ТТН) №240112/5 від 12.01.2024, від 31.01.2024 №240731/19 на перевезення постачальником ТОВ «Магістр Д» пального;
договір №000021 від 04.03.2024, укладений з постачальником ТОВ «Агрохімічна компанія Бастіон» (код ЄДРПОУ 43778565), на придбання мінеральних добрив; видаткова накладна №РН-0000044 від 06.03.2024 на аміачну селітру; видаткова накладна №РН-0000043 від 06.03.2024 на добриво рідке азотне; платіжна інструкція №368 від 05.03.2024 на плату товару по цих видаткових накладних; ТТН №06031220 від 06.03.2024; ТТН від 06.03.2024 №06031229 та №06031220 на перевезення ТОВ «Агрохімічна компанія Бастіон» добрив від 06.03.2024;
договір поставки №10/040/24 від 10.04.2024, укладений з постачальником ТОВ «Екслюзив Трейд» (код ЄДРПОУ 40872227), на придбання продукції виробничо-технічного призначення (гербіциди, засоби захисту); видаткова накладна, виписану цим постачальником, №114 від 20.05.2024 на геліос, хортус КЕ, специфікація від 22.05.2024 до договору поставки №10/040/24 від 10.04.2024 на геліос, хортус КЕ; видаткова накладна №100 від 09.05.2024 на різофікс; специфікація від 09.05.2024 до договору поставки №10/040/24 від 10.04.2024 на різофікс; платіжна інструкція №390 від 23.05.2024 на оплату по видатковій накладній №114 від 20.05.2024; платіжна інструкція №385 від 10.05.2024 на оплату по видатковій накладній №100 від 09.05.2024; платіжна інструкція №377 від 10.04.2024 на оплату насіння кукурудзи (не стосується спірних правовідносин);
договір №41/79/425 від 28.08.2024 з ТОВ «Техноторг» на придбання плуга, акт приймання-передачі від 28.08.2024; договір зберігання від 28.08.2024, укладений з ТОВ «Техноторг», на зберігання придбаного товару до жовтня 2024 року; платіжна інструкція №439 від 29.10.2024; платіжна інструкція від 29.08.2024 №418;
ліцензія від 17.09.2024 №19140414202400305;
оборотно-сальдова відомість №271 за 01.07.2024 - 27.12.2024;
Ще позивачем долучені видаткова накладна №ПМФ-1027-65277457 від 22.08.2024, ТТН від 09.05.2024 №09/05-1; договір поставки №ПМФ-1027-8128725; платіжна інструкція від 15.08.2024 №410; платіжна інструкція №367 від 04.03.2024, проте такі документи не надані суду, що позбавляє можливості їх ідентифікувати.
Про надання позивачем цих пояснень та доданих до них документів зазначено у відзиві на позов. Усі основні первинні документи по господарській операції за зупиненими податковими накладними містяться також в матеріалах справи.
Комісією ГУ ДПС у Тернопільській області після ознайомленням з цими поясненнями та документами направлено ФГ «БОЧУЛЯ» повідомлення про необхідність подання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття Комісією з питань зупинення реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування №12310606/42627895 від 03.01.2025, 12310801/42627895 від 03.01.2025, №12310825/42627895 від 03.01.2025, №12310808/42627895 від 03.01.2025. В кожному з цих повідомленнях відповідач 1 вказував про необхідність подання додаткових пояснень та/або документів для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної в ЄРПН, запропоновано позивачу надати копії документів на підтвердження інформації, зазначеної в податкових накладних, а саме: договорів, довіреностей, актів керівного органу платника податків, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинних документів щодо постачання / придбання товарів / послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів, інвентаризаційних описів, у тому числі рахунків-фактури / інвойсів, актів приймання- передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних, а саме: первинних документів щодо придбання послуг, транспортування продукції; розрахункових документів та/або банківських виписок з особових рахунків; а також додатково надати реєстри приймання, лабораторні дослідження пшениці та сої, книгу складського обліку запасів, інформацію щодо залишків сої та пшениці на початок року та поточну дату, акти звірки взаєморозрахунків з контрагентами, ОСВ по 361 та 631 рахунках.
ФГ «БОЧУЛЯ» 09.01.2025 подало відповідачу 1 повідомлення про надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в ЄРПН разом з поясненнями №2 від 07.01.2025 та документами в кількості 20 шт. За змістом пояснення ідентичні тим, що надавалися вперше 27.12.2024, а також додано частково ті ж самі документи, що й подавалися вперше.
Додатково було подано такі документи:
витяг з Державного реєстру речових прав на нерухоме майно про реєстрацію право власності про реєстрацію за ОСОБА_1 будівлі складу загальною площею 511,5 кв.м за адресою АДРЕСА_1 ;
ТТН №001 від 26.07.2024; №002 від 26.07.2024; №003 від 26.07.2024 на перевезення ПАТ «ТЕРНОПІЛЬСЬКА ПТАХОФАБРИКА» пшениці та ТТН №004 та №005 від 08.10.2024 на перевезення ПАТ «ТЕРНОПІЛЬСЬКА ПТАХОФАБРИКА» сої;
звіт про площі та валові збори сільськогосподарських культур, плодів, ягід і винограду у 2024 році (за формою 29-сг) від 07.01.2025 з відомостями, зокрема, про зібраний урожай пшениці на 12,00 га землі 1056 т, сої з 12,00 га - 624 т;
податкова декларація платника єдиного податку 4 групи за 2024 рік від 29.01.2024 з відомостями про площі землі с/г призначення та нарахований податок.
Після розгляду цих документів відповідачем 1 були прийняті рішення №12342876/42627895 від 13.01.2025, №12342879/42627895 від 13.01.2025, №12342878/42627895 від 13.01.2025, №12342877/42627895 від 13.01.2025 щодо відмови у реєстрації ПН №26 від 26.07.2024, №27 від 26.07.2024, №28 від 26.07.2024, №33 від 08.10.2024 в ЄРПН.
Підставою відмови у цих рішеннях зазначено ненадання / часткове надання додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Єдиному реєстрі податкових накладних, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, платником податку, а в рядку «Додаткова інформація (зазначити конкретні документи)» вказано, що платником не надано реєстри приймання, лабораторні дослідження пшениці та сої, книгу складського обліку запасів, інформацію щодо залишків сої та пшениці на початок року та поточну дату, акти звірки взаєморозрахунків з контрагентами, ОСВ по 361 та 631 рахунках.
Відомості про адміністративне оскарження цих рішень відсутні.
Позивач оскаржив рішення про відмову у реєстрації податкових накладних в ЄРПН до суду.
Спірні правовідносини врегульовано нормами Податкового кодексу України, Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 № 1165, та Порядку прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 12.12.2019 № 520 та зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 13.12.2019 за № 1245/34216.
Відповідно до пункту 187.1 статті 187 ПК України датою виникнення податкових зобов'язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку. Для документів, складених в електронній формі, датою оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку, вважається дата, зазначена у самому документі як дата його складення відповідно до Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", незалежно від дати накладення електронного підпису.
Пунктом 201.1 статті 201 ПК України передбачено, що на дату виникнення податкових зобов'язань платник податку зобов'язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
У підпункті 14.1.60 пункту 14.1 статті 14 ПК України визначено, що єдиний реєстр податкових накладних - реєстр відомостей щодо податкових накладних та розрахунків коригування, який ведеться центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, в електронному вигляді згідно з наданими платниками податку на додану вартість електронними документами.
Як передбачено пунктом 201.10 статті 201 ПК України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов'язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.
З метою отримання податкової накладної/розрахунку коригування, зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних, покупець надсилає в електронному вигляді запит до Єдиного реєстру податкових накладних, за яким отримує в електронному вигляді повідомлення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних та податкову накладну/розрахунок коригування в електронному вигляді. Такі податкова накладна/розрахунок коригування вважаються зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних та отриманими покупцем.
Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.
За змістом пункту 201.16 статті 201 ПК України реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), організаційні та процедурні засади діяльності комісій з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі (далі - комісії контролюючих органів), права та обов'язки їх членів, визначає Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого постанови Кабінету Міністрів України №1165 від 11.12.2019.
Пунктом 3 Порядку №1165 визначені ознаки податкових накладних/розрахунків коригування, яким вони повинні відповідати для безумовної їх реєстрації.
У разі, коли за результатами перевірки податкової накладної/розрахунку коригування визначено, що податкова накладна/ розрахунок коригування відповідають одній з ознак безумовної реєстрації, визначених у пункті 3 цього Порядку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування не зупиняється в Реєстрі (пункт 4 Порядку №1165).
За приписами пункту 5 зазначеного Порядку платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2). Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3).
Пунктом 7 Порядку №1165 передбачено, що у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.
Згідно з пунктами 10, 11 Порядку №1165 у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації. У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються: 1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування; 2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; 3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.
У спірних правовідносинах зі змісту квитанцій про зупинення реєстрації податкових накладних встановлено, що реєстрацію податкових накладних зупинено, оскільки обсяг постачання товару/послуги 1001, 1201 перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій.
Додатком 3 до Порядку №1165 визначені Критерії ризиковості здійснення операцій, серед яких - обсяг постачання товару/послуги згідно з кодом УКТЗЕД/Державного класифікатора продукції та послуг/умовним кодом такого товару, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов'язань, яку/який подано для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 р. в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 раза, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 р. у Реєстрі за відсутності такого товару/послуги згідно з кодом УКТЗЕД/Державного класифікатора продукції та послуг/умовного коду товару у врахованій таблиці даних платника податку (пункт 1).
Водночас у разі зупинення реєстрації податкової накладної на підставі пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій, контролюючий орган має витребувати від платника документи на спростування наявних у органу ДПС сумнівів, пов'язаних з легальністю діяльності юридичної особи, вказавши які саме аспекти належить висвітити платнику податків у своїх поясненнях.
Порядок № 520 визначає механізм прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), реєстрацію яких відповідно до пункту 201.16 статті 201 ПК України зупинено в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Відповідно до пунктів 4, 5 Порядку № 520 у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі.
Перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати:
договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;
договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;
первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні;
розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;
документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.
Як встановлено пунктом 9 Порядку №520, письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня.
За результатами розгляду поданих письмових пояснень та копій документів комісія регіонального рівня протягом 5 робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку:
або приймає рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку засобами електронного зв'язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги» за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку;
або надсилає повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі (далі - Повідомлення), засобами електронного зв'язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги» за формою згідно з додатком 2 до цього Порядку з пропозицією щодо надання платником податку додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування;
або приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі у разі надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства, та надсилає його платнику податку засобами електронного зв'язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги» за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.
Платник податку має право подати до контролюючого органу додаткові пояснення та копії документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, протягом 5 робочих днів з дня, наступного за днем отримання Повідомлення.
Додаткові письмові пояснення та копії документів, зазначені в абзаці шостому цього пункту, платник податку подає до ДПС засобами електронного зв'язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги».
За результатами розгляду поданих додаткових пояснень та копій документів комісія регіонального рівня протягом 5 робочих днів, що настають за днем їх отримання, приймає рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку засобами електронного зв'язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги» за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.
Якщо платник податку не надав додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі протягом 5 робочих днів, що настають за днем граничного строку їх подання, визначеного абзацом шостим цього пункту, та надсилає його платнику податку засобами електронного зв'язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги» за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.
Відповідно до пункту 10 Порядку №520 комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі в разі:
ненадання / часткового надання додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, при отриманні Повідомлення;
та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.
Пунктом 13 Порядку № 520 визначено, що Рішення комісії регіонального рівня про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі може бути оскаржено в адміністративному або судовому порядку.
Верховний Суд за результатами аналізу наведених норм у постановах від 18.11.2021 у справі № 380/3498/20, від 20.01.2022 у справі № 140/4162/21 дійшов висновку, що чинними нормативно-правовими актами визначено вичерпний перелік підстав, які можуть слугувати підставою для прийняття рішення про відмову у реєстрації податкових накладних.
При цьому, як підтверджується змістом пункту 5 Порядку № 520, передбачений цим пунктом перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, не є вичерпним.
Повертаючись до цієї справи, суд зазначає, що надіслані позивачу квитанції містять вимогу щодо надання пояснень та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН, з зазначенням усього переліку документів, який вказаний як загальний у пункті 5 Порядку №520. Комісія не конкретизувала безпосередньо по спірних ПН, які саме документи будуть достатніми та необхідними для прийняття рішення про їх реєстрацію в ЄРПН.
Сформована у такий спосіб комісією регіонального рівня пропозиція щодо надання документів є загальною та формальною, вона за своїм змістом дублює припис пункті 5 Порядку №520. Така пропозиція щодо надання документів не є конкретизованою, що може свідчити про наявність у платника податків вільного розсуду щодо переліку документів, які слід надати в межах загального, передбаченого Порядком №520. Відповідач 1 мав би у квитанції зазначити, які саме документи слід надати платнику податків та чого мають стосуватися пояснення такого платника податків для того, аби реєстрація податкової накладної стала можливою, а не вказувати у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної весь перелік документів, визначений пунктом 5 Порядку №520.
У постанові від 03.11.2021 у справі №360/2460/20 Верховний Суд зазначив, що можливість надання платником податків переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення податковим органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків із зазначенням необхідності надання документів за переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не довільно, на власний розсуд (ця правова позиція підтримана у постановах від 28.06.2022 у справі №380/9411/21, від 29.06.2022 у справі №380/5383/21, від 16.09.2022 у справі №380/7736/21, від 27.04.2023 у справі №460/8040/20, від 14.08.2024 у справі№ 120/5503/23).
У свою чергу у постанові Верховного Суду від 22.07.2019 у справі №815/2985/18 сформовано висновок, згідно з яким у випадку не конкретизації переліку документів у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної платник податків перебуває у стані правової невизначеності, що позбавляє його можливості надати контролюючому органу необхідний в розумінні суб'єкта владних повноважень пакет документів, а для контролюючого органу відповідно створюються передумови для можливого прояву негативної дискреції - прийняття рішення про відмову у реєстрації податкової накладної.
Разом з тим позивач подав до комісії регіонального рівня разом із письмовими поясненнями копії документів, які розкривають зміст господарської операції, щодо якої складено спірну податкову накладну, та які вважав достатніми для її реєстрації в ЄРПН (з огляду на те, що в квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної зазначено загальний, а не конкретний перелік документів, які необхідно подати).
Суд зазначає, що предметом доказування у цій справі є наявність підстав, підтверджених належними та достатніми документами, для реєстрації ПН №26 від 26.07.2024, №27 від 26.07.2024, №28 від 26.07.2024, №33 від 08.10.2024.
Так, податкові накладні від 26.07.2024 №26, №27, №28 та від 08.10.2024 №33 складені на реалізовану пшеницю та сою по договору поставки від 24.07.2024, укладеному між ФГ «БОЧУЛЯ» та ПАТ «ТЕРНОПІЛЬСЬКА ПТАХОФАБРИКА» та на підставі видаткових накладних від 26.07.2024 № 50, № 51, № 52, від 08.10.2024 №55.
Перевезення пшениці та сої відбувалося транспортними засобами ПАТ «ТЕРНОПІЛЬСЬКА ПТАХОФАБРИКА» за власний рахунок. Протягом 26.07.2024 ФГ «БОЧУЛЯ» передало покупцю законтрактованих 73,84 т пшениці, які були завантаженні на вантажні автомобілі, що підтверджується товарно-транспортними накладними №001 від 26.07.2024, №002 від 26.07.2024, №003 від 26.07.2024. В подальшому 08.10.2024 була передана соя в кількості 33,34 т, яка перевозилася також транспортними засобами покупця, що підтверджується товарно-транспортними накладними №004 від 08.10.2024 та №005 від 08.10.2024. Вказана продукція була доставлена на склад ПАТ «ТЕРНОПІЛЬСЬКА ПТАХОФАБРИКА» в селищі Дружба Тернопільського району.
Судом встановлено, що ПАТ «ТЕРНОПІЛЬСЬКА ПТАХОФАБРИКА» на виконання умов договору №24/07 від 24.07.2024 здійснила оплату за придбаний в ФГ «БОЧУЛЯ» товар - пшеницю в розмірі 531 648,04 грн відповідно до платіжної інструкції №8078 від 26.07.2024, та сою у розмірі 583 450,11 грн відповідно до платіжної інструкції №9086 від 09.10.2024.
Усі документи, що підтверджують рух товару за описаною вище господарською операцією надані позивачем відповідачу 1 з першим поясненням та до суду.
Як вище зазначав суд, платник податків разом з первинними документами надав пояснення про господарську діяльність загалом та наявні ресурси для вирощування пшениці та сої. Ці пояснення і документи стосуються у тому числі контрагентів, у яких позивач закупляв добрива, засоби захисту рослин, пальне тощо.
Аналізуючи пояснення, які подані Господарством разом з підтверджуючими документами, суд зазначає, що контролюючому органу були надані достатні пояснення та первинні документи, які свідчили про виконання господарської операції, по якій складені ПН від 26.07.2024 №26, №27, №28 та від 08.10.2024 №33.
У повідомленнях Комісії ГУ ДПС у Тернопільській області від 03.01.2025 знову ж вказано про необхідність надання копій первинних документів, а саме: документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування: договорів, довіреностей, актів керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції, первинних документів щодо придбання послуг, транспортування продукції, розрахункових документів та/або банківських виписок з особових рахунків, а додатково зазначено надати реєстри приймання; лабораторні дослідження сої та пшениці; книгу складського обліку запасів; інформація щодо залишків сої та пшениці на початок року та поточну дату; статистична звітність; акти звірки взаєморозрахунків з контрагентами; ОСВ по 361 та 631 рахунках.
Суд уже зауважував, що на це повідомлення платник податків надав такі ж пояснення та документи щодо перевезення пшениці та сої, а також звіт за підсумками зібраного урожаю 2024 року, інші документи дублювалися.
З'ясовуючи питання чи містили пояснення та документи Господарства, подані до Комісії, ту інформацію, яку витребовував контролюючий орган, суд встановив таке.
Жодних реєстрів приймання позивач не надав, бо такі відсутні, не складалися, відвантаження пшениці та сої оформлялося чотирма видатковими накладними.
Стосовно лабораторних аналізів зерна, то такі позивач не проводив, з пояснень представника позивача вбачається, що їх здійснював самостійно покупець при прийомі зерна на своєму складі. Такі пояснення узгоджуються та відповідають умовам договору поставки №24/07 від 24.07.2024, укладеного з ПАТ «ТЕРНОПІЛЬСЬКА ПТАХОФАБРИКА» (пункти 4.7 та 5.3).
Щодо книги складського обліку запасів, інформації про залишки сої та пшениці на початок року, статистичної звітності, то суд враховує, що відповідачу 1 було надано оборотно-сальдову відомість по рахунку 271 «Продукція рослинництва» за період від 01.07.2024 по 27.12.2024, акт №ФГ00-0001 від 08.09.2023 щодо внесення посівного матеріалу (посіву пшениці), акт №ФГ00-0003 від 05.05.2024 щодо посіву сої, звіт про посівні площі с/г культур під урожай 2024 року (4-сг); звіт про площі та валові збори с/г культур, плодів, ягід і винограду у 2024 році (29-сг), фактично була надана та інформація, яка була наявна у платника податків, і яку витребовував контролюючий орган.
Також враховуючи те, що позивач не проводив звірки взаєморозрахунків з контрагентами, про що зазначив у позовній заяві, то відповідно акти не міг надати на вимогу контролюючого органу. При цьому стосовно не надання оборотно-сальдових відомостей по рахунках 361 «Розрахунки з вітчизняними покупцями» та 631 «Розрахунки з вітчизняними постачальниками» жодних пояснень не навів.
Проте такі обставини не впливають на наявність підстав для реєстрації спірних ПН, бо конкретно по господарській операції, по якій вони виписані розрахунки проведені в повному обсязі і на підтвердження проведених розрахунків ФГ «БОЧУЛЯ» подало до комісії платіжні інструкції № 8078 від 06.07.2024 на суму 531 648,04 грн та №9086 від 09.10.2024 на суму 583 450,11 грн з відміткою банку про їх проведення. Окрім того, у спірному випадку ПН накладні складалися за фактом настання першої події - відвантаження товару.
Також суд зауважує, що серед поданих платником податків документів були надані товарно-транспортні накладні №001 від 26.07.2024, №002 від 26.07.2024, №003 від 26.07.2024 №004 від 08.10.2024 та №005 від 08.10.2024 на підтвердження транспортування продукції засобами покупця.
Позивач надав до Комісії достатньої документів, які стосуються господарської операції по виписаних спірних податкових накладних, а також актуальні договори, укладенні з контрагентами на придбання мінеральних добрив, засобів захисту рослин, паливно-мастильних матеріалів, видаткові накладні на отримання цих товарів, ПММ, товарно-транспортних документів, платіжних інструкцій про проведені розрахунки. При цьому подана до ГУ ДПС у Тернопільській області податкова звітність, повідомлення вказують про наявність земельних ділянок, основних засобів, необхідних для вирощення сільськогосподарської продукції.
Вказані первинні документи підтверджують настання першої події, якою є факт відвантаження товару.
Водночас контролюючим органом не надано оцінки поданим платником податків документам та під час розгляду цієї справи не спростовано того, що надані позивачем документи в повній мірі підтверджують інформацію, зазначену в податкових накладних, реєстрацію яких зупинено.
Відмова у прийнятті до реєстрації податкової накладної з підстав недостатності документів для прийняття рішення про реєстрацію, можлива виключно за умови наведення комісією доказів того, що подані документи є недостатніми чи такими, що у своїй сукупності викликають сумнів у достовірності наданої платником податку інформації, протилежне вказує на протиправність рішення про відмову в реєстрації податкової накладної.
При цьому, ні в ході надіслання письмового повідомлення про витребування додаткових документів, ні в ході розгляду цієї справи відповідачі не надали суду жодних логічних пояснень та мотивів з яких убачалося, що надані позивачем документи разом із поясненнями були недостатніми та такими, що не розкривали наявності у позивача факту першої події (відвантаження та передача товару вирощеного урожаю 2024 року фермерським господарством), яка супроводжується складанням податкових накладних.
Надаючи правову оцінку оскаржуваному рішенню суд ураховує висновки, відображені у постанові касаційної інстанції від 21.02.2023 у справі №2240/3271/18, у якій Верховний Суд зауважив на тому, що предметом доказування при вирішенні вимог про зобов'язання податкового органу зареєструвати податкову накладну (у разі скасування рішення Комісії про відмову в реєстрації податкової накладної) мають бути встановленими обставини достатності документів для її реєстрації.
Такий же підхід продемонстровано Верховним Судом і у постанові від 27.04.2023 у справі №460/8040/20 та від 02.07.2024 у справі №440/5004/23, у якій Суд висловився про те, що саме лише зазначення про відсутність документів не є достатньою підставою для відмови в реєстрації податкової накладної, оскільки контролюючим органом повинно бути зазначено об'єктивні обставини, які перешкоджають реєстрації податкової накладної з урахуванням відсутності таких документів, при цьому, обов'язково повинна бути надана оцінка тим документам, що фактично подано платником податку.
При цьому Верховний Суд зазначив, що суб'єкти владних повноважень, ухвалюючи рішення, якими, зокрема, обмежуються права платника податків, повинні уникати надмірного формалізму. Обсяг документів, які надаються платниками податку на додану вартість з метою усунення сумнівів у контролюючого органу щодо легальності відповідної операції, щодо якої складено ПН, направлену для реєстрації в ЄРПН, хоч і визначений у Порядку № 520, проте завжди є унікальним та залежить від організації господарських взаємовідносин між суб'єктами господарювання, змісту договірних відносин між ними, а також особливостями законодавчого врегулювання діяльності тієї чи іншої сфери бізнесу. Саме за результатами детального дослідження змісту документів, наданих на підтвердження інформації, зазначеної в ПН, можливим є прийняття рішення щодо реєстрації ПН в ЄРПН, реєстрація якої була зупинена. За відсутності чіткої вимоги щодо документів, які контролюючий орган вважав необхідними для реєстрації ПН, в квитанції про зупинення реєстрації ПН на позивача не може бути перекладена відповідальність у вигляді відмови в реєстрації ПН (вказана правова позиція викладена у постанові Верховного Суду від 27.07.2022 у справі № 520/15348/20, від 07.12.2022 у справі № 500/2237/20).
Окрім вказаного, Верховний Суд у постанові від 16.02.2023 у справі № 380/7648/22 зазначив: «здійснення моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства. Здійснення моніторингу не повинне підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок, як способу реалізації владних управлінських функцій контролюючого органу».
Отож, приймаючи рішення про реєстрацію податкової накладної, контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарських операцій позивача на предмет їх реальності. Змістовна оцінка господарської операції може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки, підстави та порядок проведення якої визначено нормами Податкового кодексу України. У свою чергу, при реєстрації податкових накладних фактично проводиться моніторинг операції чи платника податків лише за зовнішніми (формальними) критеріями. Тому за результатами розгляду цієї справи оцінюється наявність чи відсутність підстав для реєстрації податкової накладної за фактом першої події.
Крім того, відповідно до положень пункту 3 частини другої статті 2 КАС України рішення суб'єкта владних повноважень повинно бути прийнято обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення. У разі спору щодо правомірності рішення суб'єкт владних повноважень може посилатися тільки на ті обставини, що зазначені у рішенні як підстава його прийняття. Не зазначення в рішенні цих обставин тлумачиться на користь висновку про його неправомірність. Відтак невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності. При цьому допущені державним органом помилки не можуть виправлятися за рахунок осіб, яких вони стосуються, як і не можуть покладати на таких осіб тягар відповідальності.
Також суд вважає за доцільне наголосити, що прозорість адміністративних процедур є ефективним запобіжником державному свавіллю. Вмотивоване рішення демонструє особі, що вона була почута, дає стороні можливість апелювати проти нього. Лише за умови прийняття обґрунтованого рішення може забезпечуватися належний публічний та, зокрема, судовий контроль за адміністративними актами суб'єкта владних повноважень.
Про дотримання податковим органом вимог обґрунтованості під час прийняття відповідного акту індивідуальної дії свідчитиме належна мотивація його висновку, зокрема зі встановленням обставин, що мають значення для реєстрації ПН/РК, а також за умови посилання на докази, якими такі обставини можуть бути підтверджені, із зазначенням причин їх прийняття чи відхилення.
І навпаки, не наведення мотивів прийнятих рішень «суб'єктивізує» акт державного органу та не дає змогу суду встановити дійсні підстави та причини, за яких цей орган прийшов саме до таких висновків, надати їм правову оцінку та встановити законність, обґрунтованість, пропорційність прийнятого рішення.
Виходячи зі змісту оскаржуваних рішень, суд зазначає, що рішення не містять належної оцінки наданим поясненням та документам позивача (які подані разом із повідомленнями про надання пояснень щодо ПН реєстрацію яких зупинено) та підстав, мотивів їх не урахування або недостатності для становлення факту настання першої події (відвантаження товару), який в силу приписів ПК України супроводжується складанням та реєстрацією податкової накладної.
Крім того суд зазначає, що оцінка реальності здійснення господарських операцій між господарюючими суб'єктами не є предметом судового розгляду у справах щодо оскарження рішень про відмову в реєстрації податкових накладних, які стосуються наявності чи відсутності підстав для зупинення та відмови у реєстрації податкових накладних відповідно до виключних підстав для вчинення податковим органом таких дій та прийняття рішень, що передбачені податковим законодавством.
Вказане питання повинно досліджуватись під час здійснення податкового контролю шляхом здійснення перевірок та звірок відповідно до вимог ПК України.
Аналогічний правовий висновок викладено в постановах Верховного Суду від 21.12.2022 у справі № 420/3835/20 та від 06.02.2024 по справі № 320/13271/20.
Суд зауважує, що всі сумніви та протиріччя контролюючого органу щодо дотримання позивачем вимог податкового законодавства України під час здійснення господарської діяльності повинні досліджуватися шляхом проведення перевірок такого платника податків, за умови наявності підстав для її проведення, визначених ПК України, а не шляхом блокування реєстрації податкових накладних. Під час реєстрації податкової накладної фактично проводиться моніторинг операції чи платника податків лише за зовнішніми критеріями шляхом дослідження документів (в тому числі договору), наданих на підтвердження інформації, зазначеної саме у податкових накладних. Здійснення моніторингу не повинне підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій контролюючого органу.
Така правова позиція вже неодноразово викладалась Верховним Судом, зокрема у постановах від 28.11.2019 у справі №1640/2650/18, від 21.05.2019 у справі №0940/1240/18, від 12.11.2019 у справі №816/2183/18, від 18.02.2020 у справі №360/1776/19, від 27.04.2020 у справі №360/1050/19, від 18.06.2020 у справі №824/245/19-а.
Стосовно відсутності таблиці даних платника податку на додану вартість, що на постійній основі постачаються (виготовляються), на що зауважено у відзиві на позовну заяву (проте відсутня така підстава у квитанціях про зупинення реєстрації ПН), то суд зазначає, що її надання згідно законодавства є правом, а не обов'язком Товариства, а тому посилання на відсутність у ній будь-яких даних є безпідставним.
Таким чином, за наведених вище обставин суд дійшов висновку про обґрунтованість та наявність підстав для задоволення позовних вимог в частині визнання протиправними та скасування рішень комісії ГУ ДПС у Тернопільській області про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від №12342876/42627895 від 13.01.2025, №12342879/42627895 від 13.01.2025, №12342878/42627895 від 13.01.2025, №12342877/42627895 від 13.01.2025.
Щодо позовної вимоги про зобов'язання ДПС України зареєструвати в ЄРПН податкові накладні, подані ФГ «БОЧУЛЯ, №26 від 26.07.2024, №27 від 26.07.2024, №28 від 26.07.2024, №33 від 08.10.2024, то таку також належить задовольнити з огляду на таке.
Відповідно до вимог пунктів 201.1, 201.10 статті 201 ПК України реєстрацію податкової накладної в ЄРПН віднесено до обов'язків платника податків.
У той же час, наведені норми розраховані на відсутність спірних правовідносин, позаяк у випадку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування механізм її подальшої реєстрації в ЄРПН є іншим.
Згідно з приписами пунктів 19, 20 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 №1246, податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій:
прийняття в установленому порядку та набрання чинності рішенням про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування;
набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДФС відповідного рішення);
неприйняття та/або відсутність реєстрації в установленому порядку рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.
Внесення відомостей до Реєстру на підставі рішення суду, яке набрало законної сили, здійснюється з дотриманням вимог цього Порядку. При цьому вимоги абзацу десятого пункту 12 цього Порядку не застосовуються до податкової накладної та/або розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в установленому порядку.
Датою внесення відомостей до Реєстру вважається день, зазначений в рішенні суду, або день набрання законної сили таким рішенням.
Отже, реєстрація в ЄРПН податкової накладної/розрахунку коригування, реєстрацію якої попередньо було зупинено, є повноваженням ДПС України і нормами чинного законодавства України чітко визначено настання такої події як набрання законної сили рішення суду про реєстрацію відповідної податкової накладної або визначення в судовому рішенні конкретної дати, яку слід вважати датою реєстрації або скасування реєстрації податкової накладної. Обставин, які б унеможливлювали реєстрацію спірної податкової накладної датами їх подання на реєстрацію (як вказує позивач у змісті позову), судом не встановлено.
Таким чином, оскільки суд дійшов висновку про протиправність спірних рішень від 13.01.2025 про відмову у реєстрації податкових накладних, то з метою відновлення прав та інтересів позивача, за захистом яких він звернувся до суду, похідну позовну вимогу про зобов'язання ДПС України зареєструвати в ЄРПН податкові накладні №26 від 26.07.2024, №27 від 26.07.2024, №28 від 26.07.2024, №33 від 08.10.2024 датами їх подання на реєстрацію також належить задовольнити.
Відповідно до приписів статей 9, 77 КАС України розгляд і вирішення справ в адміністративних судах здійснюються на засадах змагальності сторін та свободи в наданні ними суду своїх доказів і у доведенні перед судом їх переконливості. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача, якщо він заперечує проти адміністративного позову. Разом з тим, відповідачі як суб'єкти владних повноважень не надали суду доказів на підтвердження правомірності рішень про відмову в реєстрації податкової накладної.
Аналізуючи вищенаведені законодавчі приписи та фактичні обставини справи, суд констатує, що оскаржувані рішення Комісії ГУ ДПС у Тернопільській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН від 13.01.2025 не відповідають встановленим у частині другій статті 2 КАС України критеріям правомірності та обґрунтованості, а тому підлягають скасуванню, при цьому ДПС України зобов'язана зареєструвати у ЄРПН спірні податкові накладні, датами їх подання на реєстрацію. Позовні вимоги підлягають до задоволення повністю.
Вирішуючи питання про розподіл судових витрат, суд зазначає, що, враховуючи задоволення позовних вимог повністю, відповідно до частини першої статті 139 КАС України на користь позивача слід стягнути сплачений ним при поданні позовної заяви до суду відповідно до платіжної інструкції №467 від 16.01.2025 судовий збір у сумі 9689,60 грн (а.с.14) за рахунок бюджетних асигнувань ГУ ДПС у Тернопільській області та ДПС України по 4844,80 грн з кожного відповідача.
Керуючись статтями 2, 72-77, 90, 139, 241-246, 255, 295 Кодексу адміністративного судочинства України, суд
Позов Фермерського господарства “БОЧУЛЯ» (село Ладичин, Тернопільський район, Тернопільська область, 48124, код ЄДРПОУ 42627895) до Головного управління ДПС у Тернопільській області (46003, місто Тернопіль, вулиця Білецька, 1, код ВП ЄДРПОУ 44143637), Державної податкової служби України (Львівська площа 8, місто Київ, 04053, код ЄДРПОУ 43005393) про визнання протиправними та скасування рішень, зобов'язання вчинити певні дії задовольнити повністю.
Визнати протиправними та скасувати рішення Комісії Головного управління ДПС у Тернопільській області про відмову у реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 13.01.2025 №12342876/42627895, №12342879/42627895, №12342878/42627895, №12342877/42627895.
Зобов'язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні №26 від 26.07.2024, №27 від 26.07.2024, №28 від 26.07.2024, №33 від 08.10.2024, подані на реєстрацію Фермерським господарством “БОЧУЛЯ», датами їх подання на реєстрацію.
Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Тернопільській області на користь Фермерського господарства “БОЧУЛЯ» судові витрати зі сплати судового збору у розмірі 4844,80 грн (чотири тисячі вісімсот сорок чотири грн 80 коп.).
Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Державної податкової служби України на користь Фермерського господарства “БОЧУЛЯ» судові витрати зі сплати судового збору у розмірі 4844,80 грн (чотири тисячі вісімсот сорок чотири грн 80 коп.).
Рішення суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.
Рішення може бути оскаржене в апеляційному порядку повністю або частково шляхом подання апеляційної скарги протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення. Апеляційна скарга подається учасниками справи до Восьмого апеляційного адміністративного суду.
Повний текст рішення складено та підписано 24 березня 2025 року.
Суддя Чепенюк О.В.