20 березня 2025 р.м. ОдесаСправа № 420/21551/24
П'ятий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:
судді-доповідача Димерлія О.О.,
суддів Лук'янчук О.В., Шляхтицького О.І.,
розглянувши в порядку письмового провадження апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 18.12.2024 року у справі №420/21551/24 за позовом товариства з обмеженою відповідальністю «ЦЕТЕХНО» до Головного управління ДПС в Одеській області, Державної податкової служби України про визнання протиправними та скасування рішень, зобов'язання зареєструвати податкові накладні
08.07.2024 року товариство з обмеженою відповідальністю «ЦЕТЕХНО» (далі - позивач, товариство) звернулось до Одеського окружного адміністративного суду з позовною заявою, у якій просило:
- визнати протиправними та скасувати рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС в Одеській області № 10890459/43058939 від 11.04.2024, № 10890456/43058939 від 11.04.2024, № 10890462/43058939 від 11.04.2024, № 10890465/43058939 від 11.04.2024, № 10890460/43058939 від 11.04.2024, № 10890464/43058939 від 11.04.2024, № 10890463/43058939 від 11.04.2024, № 10890461/43058939 від 11.04.2024, № 10913673/43058939 від 16.04.2024, № 10913669/43058939 від 16.04.2024, № 10913670/43058939 від 16.04.2024, № 10913675/43058939 від 16.04.2024, № 10913671/43058939 від 16.04.2024, № 10913668/43058939 від 16.04.2024, № 10913678/43058939 від 16.04.2024, № 10913677/43058939 від 16.04.2024, № 10913679/43058939 від 16.04.2024, № 10913666/43058939 від 16.04.2024, № 10913667/43058939 від 16.04.2024, № 10913676/43058939 від 16.04.2024 про відмову в реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних;
- зобов'язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних, складені товариством з обмеженою відповідальністю “ЦЕТЕХНО» податкові накладні, а саме: № 86 від 15.01.2024, № 74 від 12.01.2024, № 49 від 08.01.2024, № 39 від 05.01.2024, № 84 від 15.01.2024, № 47 від 07.01.2024, № 42 від 06.01.2024, № 56 від 10.01.2024, № 52 від 09.01.2024, № 83 від 14.01.2024, № 77 від 13.01.2024, № 73 від 12.01.2024, №80 від 14.01.2024, № 76 від12.01.2024, № 44 від 06.01.2024, № 34 від 04.01.2024, № 48 від 07.01.2024, № 69 від 11.01.2024, № 72 від 11.01.2024, № 37 від 04.01.2024, датою їх первинного подання на реєстрацію.
Позовні вимоги мотивовані тим, що за результатами здійснення господарських операцій Товариством сформовано та направлено податкові накладні на реєстрацію у Єдиному реєстрі податкових накладних. Разом з тим, за результатами обробки, реєстрацію податкових накладних зупинено, запропоновано надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про їх реєстрацію в ЄРПН.
Так, на виконання цієї пропозиції, позивач надав до контролюючого органу пояснення та копії документів щодо зупинених накладних, які, на його думку, підтверджують законність та економічну обґрунтованість господарських операцій, однак відповідачем прийнято спірні рішення про відмову в реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Позивач вважає, що у відповідача відсутні підстави для прийняття оскаржуваних рішень про відмову в реєстрації податкових накладних, оскільки контролюючий орган має конкретизувати перелік документів, необхідних для виконання покладених на нього функцій для того, щоб платник податку чітко розумів адресовану йому вимогу.
За наслідками розгляду зазначеної справи Одеським окружним адміністративним судом 18 грудня 2024 року прийнято рішення, яким адміністративний позов товариства з обмеженою відповідальністю «ЦЕТЕХНО» задоволено повністю.
Визнано протиправними та скасовано рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС в Одеській області № 10890459/43058939 від 11.04.2024, № 10890456/43058939 від 11.04.2024, № 10890462/43058939 від 11.04.2024, № 10890465/43058939 від 11.04.2024, № 10890460/43058939 від 11.04.2024, № 10890464/43058939 від 11.04.2024, № 10890463/43058939 від 11.04.2024, № 10890461/43058939 від 11.04.2024, № 10913673/43058939 від 16.04.2024, № 10913669/43058939 від 16.04.2024, № 10913670/43058939 від 16.04.2024, № 10913675/43058939 від 16.04.2024, № 10913671/43058939 від 16.04.2024, № 10913668/43058939 від 16.04.2024, № 10913678/43058939 від 16.04.2024, № 10913677/43058939 від 16.04.2024, № 10913679/43058939 від 16.04.2024, № 10913666/43058939 від 16.04.2024, № 10913667/43058939 від 16.04.2024, № 10913676/43058939 від 16.04.2024 про відмову в реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Зобов'язано Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних, складені товариством з обмеженою відповідальністю «ЦЕТЕХНО» податкові накладні, а саме: № 86 від 15.01.2024, № 74 від 12.01.2024, № 49 від 08.01.2024, № 39 від 05.01.2024, № 84 від 15.01.2024, № 47 від 07.01.2024, № 42 від 06.01.2024, № 56 від 10.01.2024, № 52 від 09.01.2024, № 83 від 14.01.2024, № 77 від 13.01.2024, № 73 від 12.01.2024, №80 від 14.01.2024, № 76 від12.01.2024, № 44 від 06.01.2024, № 34 від 04.01.2024, № 48 від 07.01.2024, № 69 від 11.01.2024, № 72 від 11.01.2024, № 37 від 04.01.2024, датою їх первинного подання на реєстрацію.
Висновок суду першої інстанції про обґрунтованість і доведеність позовних вимог вмотивований тим, що рішення про відмову у реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних не є обґрунтованими та вмотивованими, оскільки не містять переконливих і зрозумілих мотивів їх прийняття, та не встановлюють, які саме первинні документи не надано до контролюючого органу.
Не погодившись із зазначеним рішенням суду, Головним управлінням ДПС в Одеській області (далі - скаржник, податковий/контролюючий орган) подано апеляційну скаргу, у якій посилаючись на неповне з'ясування обставин, що мають значення для справи, просить апеляційний суд скасувати оскаржуване рішення суду та прийняти нове рішення про відмову у задоволенні позовних вимог.
В обґрунтування вимог апеляційної скарги зазначено, що відповідно до фактичних обставин справи, ТОВ «ЦЕТЕХНО» направлено податкові накладні на реєстрацію до Єдиного державного реєстру, однак, їх реєстрацію зупинено на підставі приписів п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Посилаючись, зокрема, на надання позивачем копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства, скаржник уважає, що комісією контролюючого органу правомірно прийнято рішення про відмову у реєстрації поданих податкових накладних.
Позивач - товариство з обмеженою відповідальністю «ЦЕТЕХНО» не скористалося своїм правом на подачу відзиву на апеляційну скаргу, яке у відповідності до вимог ч.4 ст.304 КАС України не перешкоджає перегляду рішення суду першої інстанції.
В силу приписів пункту 1 частини 1 статті 311 КАС України розгляд справи здійснюється в порядку письмового провадження за наявними у справі матеріалами.
Переглядаючи рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги, перевіряючи дотримання судом норм процесуального права при встановленні фактичних обставин у справі та правильність застосування норм матеріального права, апеляційний суд дійшов висновку, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню, з огляду на таке.
Зокрема, як з'ясовано апеляційним судом та установлено судом першої інстанції, що ТОВ «ЦЕТЕХНО» є суб'єктом господарювання і основним видом діяльності є:
46.52 Оптова торгівля електронним і телекомунікаційним устаткуванням, деталями до нього (основний), та інші види діяльності.
З метою здійснення господарської діяльності між ТОВ «ЦЕТЕХНО» (далі - постачальник) та ТОВ «ЛЕНД ГРАНД» (далі - покупець) укладено Договір поставки товарів №230801-ЛГЦ від 01.08.2024 року, за умовами якого на систематичній основі постачальник зобов'язувався передавати у власність покупця товари партіями, а покупець в порядку та на умовах, визначених Договором, зобов'язувався приймати та оплатити товар.(т.1 а.с.61-62)
Пунктом 1.4. Договору визначено, що покупець отримує товар на умовах самовивозу зі складу ТОВ «ЦЕТЕХНО» за адресою: м. Одеса, вулиця Агрономічна, будинок 205/3.
На виконання умов Договору поставки №230801-ЛГЦ від 01.08.2023 року, за правилом першої події на підставі видаткових накладних, які підтверджують та факт відвантаження товарів на умовах самовивозу покупцем зі складу ТОВ «ЦЕТЕХНО» за адресою: м. Одеса, вулиця Агрономічна, будинок 205/3, відповідно до приписів п. «б» пункту 187.1 ст. 187, п.201.10 ст.201 Податкового кодексу України, позивачем складено та направлено на реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - ЄРПН) податкові накладні:
- № 86 від 15.01.2024, № 74 від 12.01.2024, № 49 від 08.01.2024, № 39 від 05.01.2024, № 84 від 15.01.2024, № 47 від 07.01.2024, № 42 від 06.01.2024, № 56 від 10.01.2024, № 52 від 09.01.2024, № 83 від 14.01.2024, № 77 від 13.01.2024, № 73 від 12.01.2024, №80 від 14.01.2024, № 76 від12.01.2024, № 44 від 06.01.2024, № 34 від 04.01.2024, № 48 від 07.01.2024, № 69 від 11.01.2024, № 72 від 11.01.2024, № 37 від 04.01.2024.
Відповідно до змісту отриманих квитанцій вказані податкові накладні прийнято, але їх реєстрацію зупинено. З посиланням на п.201.16 ст.201 Податкового кодексу України, зазначено, що обсяг постачання товару/послуг 00502, 4202, 7007, 7020, 8210, 8214, 8539, 8544, 9018, 9019, 9113, 9620, 8504, 8507, 8536, 8523, 95.12, 6506, 8508, перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, яке у свою чергу відповідає вимогам п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. У зв'язку з цим, запропоновано надати пояснення та/або копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних.
На підставі вказаного, засобами електронного зв'язку ТОВ «ЦЕТЕХНО» направлено на адресу контролюючого органу повідомлення про подання пояснень та копій документів щодо податкових накладних, реєстрацію яких зупинено.
Разом з цим, комісією контролюючого органу прийнято рішення:
№10890459/43058939 від 11.04.2024, №10890456/43058939 від 11.04.2024, №10890462/43058939 від 11.04.2024, №10890465/43058939 від 11.04.2024, №10890460/43058939 від 11.04.2024, №10890464/43058939 від 11.04.2024, №10890463/43058939 від 11.04.2024, №10890461/43058939 від 11.04.2024, №10913673/43058939 від 16.04.2024, №10913669/43058939 від 16.04.2024, №10913670/43058939 від 16.04.2024, №10913675/43058939 від 16.04.2024, №10913671/43058939 від 16.04.2024, №10913668/43058939 від 16.04.2024, №10913678/43058939 від 16.04.2024, №10913677/43058939 від 16.04.2024, №10913679/43058939 від 16.04.2024, №10913666/43058939 від 16.04.2024, №10913667/43058939 від 16.04.2024, №10913676/43058939 від 16.04.2024 про відмову в реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Підставою для прийняття таких рішень слугувало надання платником податку копій документів, складених із порушенням законодавства.
У графі «Додаткова інформація вказано:
«первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладні».
Спірні правовідносини регулюються приписами Податкового кодексу України, Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 року №1165 «Про затвердження порядків з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних» (далі - Порядок №1165), які застосовуються у редакції, чинній на момент виникнення таких правовідносин.
Як передбачено пунктом 201.1 статті 201 ПК України на дату виникнення податкових зобов'язань платник податку зобов'язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
У підпункті 14.1.60 пункту 14.1 статті 14 ПК України визначено, що єдиним реєстром податкових накладних є реєстр відомостей щодо податкових накладних та розрахунків коригування, який ведеться центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну податкову та митну політику, в електронному вигляді згідно із наданими платниками податку на додану вартість електронними документами.
Згідно із абзацами першим, другим, п'ятим, десятим пункту 201.10 статті 201 ПК України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов'язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.
Пунктом 201.16 статті 201 ПК України установлено, що реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
На виконання цієї норми постановою Кабінету Міністрів України від 29 грудня 2010 року №1246 затверджено Порядок ведення Єдиного реєстру податкових накладних.
Відповідно до п.12 Порядку №1246 після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДФС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки, зокрема:
- відповідності податкових накладних та/або розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків, достатнім для зупинення їх реєстрації відповідно до пункту 201.16. статті 201 Кодексу;
За результатами перевірки, визначеної пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування (пункт 13 Порядку № 1246).
01 лютого 2020 року набув чинності Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затверджений постановою Кабінету Міністрів України від 11 грудня 2019 року № 1165.(далі - Порядок № 1165)
Пунктом 3 Порядку № 1165 визначені ознаки податкових накладних/розрахунків коригування, яким вони повинні відповідати для безумовної їх реєстрації.
Відповідно до пунктів 4,5 вказаного Порядку у разі коли за результатами перевірки податкової накладної/розрахунку коригування визначено, що податкова накладна/розрахунок коригування відповідають одній з ознак безумовної реєстрації, визначених у пункті 3 цього Порядку, реєстрація такої податкової накладної/розрахунку коригування не зупиняється в Реєстрі.
Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідає жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3).
Пунктом 7 Порядку № 1165 передбачено, що у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування установлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складеної платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.
Додатком 3 до Порядку № 1165 визначено Критерії ризиковості здійснення операцій, відповідно до пункту 1 якого відсутність товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податковій накладній, поданій для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), у таблиці даних платника податку на додану вартість (далі - платник податку) як товару/послуги, що на постійній основі постачається, та обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов'язань, яку/який подано для реєстрації в Реєстрі, дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 р. в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 рази, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 р. у Реєстрі, і переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС.
Згідно із пунктами 10, 11 Порядку № 1165 у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.
У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються:
1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування;
2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку;
3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.
Механізм прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), реєстрацію яких відповідно до пункту 201.16 статті 201 ПК України зупинено в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України, визначено Порядком прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженим наказом Міністерства фінансів України №520 від 12.12.2019 року (далі - Порядок №520).
У разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі.
Перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати:
- договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;
- договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;
- первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні;
- розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;
- документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.
Письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня.
Комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі в разі:
ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі;
та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку;
та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.
Аналіз наведених правових норм дає підстави для висновку, що рішення комісії контролюючого органу повинно містити, як чітку підставу для зупинення реєстрації ПН/РК, так і чітку підставу для відмови в реєстрації податкової накладної.
Як з'ясовано судовою колегією та слідує зі змісту копій квитанцій про зупинення реєстрації складених Товариством податкових накладних, контролюючий орган зупинив їх реєстрацію у зв'язку з тим, що:
«обсяг постачання товару/послуг 00502, 4202, 7007, 7020, 8210, 8214, 8539, 8544, 9018, 9019, 9113, 9620, 8504, 8507, 8536, 8523, 95.12, 6506, 8508, перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, яке у свою чергу відповідає вимогам п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій.».
Слід зазначити, що зупинення реєстрації ПН/РК за пунктом 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій відбувається у разі одночасного дотримання трьох умов:
відсутність товару в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товару, що на постійній основі постачається;
обсяг постачання дорівнює або перевищує товарні залишки;
переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС.
За таких обставин, у разі зупинення реєстрації податкових накладних на підставі пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій, контролюючий орган має витребувати від платника документи на спростування наявних у органу ДПС сумнівів, пов'язаних з легальністю діяльності юридичної особи, вказавши які саме аспекти належить висвітити платнику податків у своїх поясненнях.
Натомість, як установлено судом першої та апеляційної інстанцій, надіслані позивачу квитанції містять вимогу щодо надання пояснення та копій документів щодо підтвердження інформації, зазначених податкових накладних, без зазначення конкретної пропозиції щодо переліку документів, необхідних та достатніх для прийняття рішень про реєстрацію податкових накладних в ЄРПН.
Разом з тим, формальне зазначення у квитанціях пропозиції «надання пояснень та копій документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в податковій накладній/розрахунку коригування для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН» є лише дублюванням норми підпункту 3 пункту 11 Порядку №1165.
Так, недотримання податковим органом принципу «правової визначеності» під час зупинення реєстрації податкових накладних призвело до необізнаності платника податків в частині визначення вичерпного переліку необхідних документів, які товариство повинно надати контролюючому органу, внаслідок чого позивач не зміг належним чином виконати свої обов'язки щодо реєстрації податкової накладної.
Крім цього, апеляційний суд звертає увагу, що здійснення моніторингу відповідності податкової накладної критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства. Здійснення моніторингу не повинне підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій контролюючого органу.
Суб'єкти владних повноважень, ухвалюючи рішення, якими, зокрема, обмежується права платника податків, повинні уникати надмірного формалізму. Обсяг документів, які надаються платниками податку на додану вартість з метою усунення сумнівів у контролюючих органів щодо легальності відповідної операції за наслідками якої складено податкову накладну, яку подано для реєстрації якої в ЄРПН і, хоч і є визначеним у Порядку №520, проте завжди є унікальним та залежить від організації господарських взаємовідносин між суб'єктами господарювання, змісту договірних відносин між такими, а також особливостями законодавчого врегулювання діяльності тієї чи іншої сфери бізнесу.
Саме за результатами детального дослідження змісту документів (в тому числі договору), наданих на підтвердження інформації, зазначеної в податковій накладній, можливим є формування висновків щодо можливості чи неможливості реєстрації є ЄРПН податкової накладної, реєстрація якої зупинена згідно із відповідною квитанцією.
У постанові від 03.11.2021 року у справі № 360/2460/20 Верховний Суд за наслідками аналізу положень Порядку №520 зазначив, що можливість надання платником податків переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення податковим органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків з зазначенням необхідності надання документів за переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не довільно, на власний розсуд.
За таких обставин, посилання скаржника на відсутність необхідності роз'яснення контролюючого органу, які саме документи необхідно подати для реєстрації, не ґрунтується на встановлених обставинах справи та раніше неодноразово висловлених висновках Верховного Суду в подібних правовідносинах.
Відтак, недотримання податковим органом вимог законодавства на етапі зупинення реєстрації податкових накладних щодо оформлення квитанцій прямо вказує на те, що рішення, які прийнято на наступному етапі, тобто рішення комісії про відмову у реєстрації податкових накладних, теж не є законними.
Судова колегія акцентує увагу на тому, що позивачем надіслано контролюючому органу повідомлення про подання пояснень та копії документів щодо податкових накладних, реєстрацію яких зупинено. До повідомлення позивачем додані пояснення та пакет документів на підтвердження проведення господарських операцій.
При цьому, усі надані з поясненнями документи в повній мірі розкривають зміст та обсяг господарських операцій. Тобто, позивачем надано пояснення та усі необхідні документи передбачені Порядком №520, що не дає підстав для прийняття рішень про відмову в реєстрації податкових накладних.
За наведених обставин, суд першої інстанції дійшов обґрунтованого висновку про те, що подані позивачем документи для реєстрації податкових накладних підтверджують зазначені у них дані та є достатніми для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Водночас, оскаржуваними рішеннями відмовлено в реєстрації податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних, з огляду на надання платником податку копій документів, складених із порушенням законодавства.
Разом з тим, відповідачем не вказано які саме надані позивачем документи складені з порушенням законодавства та в чому таке порушення полягає. У додатковій інформації зазначено лише перелік документів, а саме:
«первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання - передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних».
Означений пункт містить загальний перелік документів, тобто, викладена загальна правова норма без зазначення конкретних документів, які, на думку відповідача, складені із порушенням законодавства. При цьому, ГУ ДПС в квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної не вказано необхідність надання саме означених документів.
Більше того, доводи податкового органу про надані позивачем банківські виписки, які ймовірно складені із порушеннями чинного законодавства, є необґрунтованими, оскільки наведене не було підставою для зупинення реєстрації податкових накладних та не зазначалося у відповідних рішеннях про відмову у їх реєстрації.
Разом з цим, відшукування нових підстав контролюючим органом, що не були підставами для зупинення та відмови у реєстрації податкових накладних в підтвердження правомірності своєї позиції під час судового розгляду справи є безпідставним та необґрунтованим.
Відтак, посилання на вказані підстави в обґрунтування прийняття рішень про відмову, за відсутності встановленого законодавством вичерпного переліку документів, та за умови не наведення комісією доказів того, що документи, подані позивачем є недостатніми чи такими, які у своїй сукупності викликають сумнів у достовірності наданої інформації, свідчить про протиправність таких рішень.
При цьому, апеляційний суд вказує, що податковий орган під час вирішення питання про реєстрацію податкової накладної чи відмову у її реєстрації не має права здійснювати аналіз господарської операцій платника податків на предмет її реальності (нереальності) та не повинен надавати оцінку, серед іншого, наявності основних засобів, складських приміщень, трудових ресурсів тощо у платника податків. Така оцінка може надаватись контролюючим органом виключно у межах проведення відповідної документальної перевірки платника податків.
Більше того, Верховний Суд вказував про те, що при розгляді таких спорів судами, крім іншого, має бути встановлено настання обставини, яка обумовлює обов'язок платника податків скласти податкову накладу та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Так, відповідно до пункту 187.1 статті 187 Податкового кодексу України датою виникнення податкових зобов'язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:
а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;
б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.
Тобто, при вирішенні питання про реєстрацію податкової накладної суд не досліджує зміст господарських правовідносин. Завдання суду полягає у дослідженні документів первинного бухгалтерського обліку в аспекті їх належності для цілей підтвердження реальності господарських операцій. Необхідність підтвердження реальності господарських операцій переслідує публічно-правові цілі - установлення належності виконання платниками податків визначених законодавством податкових обов'язків.
З огляду на приписи пункту 187.1 статті 187 та пункту 201.7 статті 201 ПК України обов'язок подання податкової накладної на реєстрацію у платника податків виникає після кожного отримання коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, або відвантаження товарів, незалежно від наявності інших первинних документів, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.
Як установлено апеляційним судом та підтверджується матеріалами справи, не спростовувалось у ході розгляду справи відповідачами, податкові накладні складені у зв'язку із настанням першої події - оформлення документа, що засвідчує факт відвантаження.
Зокрема, такими документами є наявні в матеріалах справи видаткові накладні від 15.01.2024, від 12.01.2024, від 08.01.2024, від 05.01.2024, від 15.01.2024, від 07.01.2024, від 06.01.2024, від 10.01.2024, від 09.01.2024, від 14.01.2024, від 13.01.2024, від 12.01.2024, від 14.01.2024, від12.01.2024, від 06.01.2024, від 04.01.2024, від 07.01.2024, від 11.01.2024, від 11.01.2024, від 04.01.2024.
Відтак, у ТОВ «ЦЕТЕХНО», як постачальника товарів, виник обов'язок щодо складення податкових накладних, які підлягають реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Зазначене свідчить про те, що оскаржувані рішення про відмову в реєстрації податкових накладних є формальними та об'єктивно не містять чіткого визначення правомірних підстав та мотивів для їх прийняття, а тому не можуть бути визнані законними та обґрунтованими.
Вирішуючи спір, суд апеляційної інстанції враховує висновки, викладені у постанові Верховного Суду від 16.05.2024 року по справі №400/11727/23 та від 14.08.2024 року по справі №120/5503/23.
Більше того, апеляційний суд вважає помилковим посилання скаржника, що зобов'язання зареєструвати в ЄРПН податкові накладні є втручанням у дискреційні повноваження податкового органу, оскільки в даному випадку обрана судом першої інстанції форма захисту порушених прав платника є дотриманням судом гарантій на те, що спір між сторонами буде остаточно вирішений.
Наведене узгоджується із правовою позицією, що викладена Верховним Судом у постановах від 28 квітня 2023 року у справі № 640/24227/19, 17 травня 2023 року у справі № 140/14282/20, 18 квітня 2024 року у справі № 160/18840/22.
Підсумовуючи вище наведене, судова колегія уважає, що суд попередньої інстанції під час розгляду цієї справи об'єктивно, повно та всебічно дослідив обставини, які мають суттєве значення для вирішення справи, дав їм правильну юридичну оцінку і ухвалив законне, обґрунтоване рішення без порушень норм матеріального та процесуального права.
У відповідності до ст. 315, 316 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги, якщо суд першої інстанції правильно установив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права, суд апеляційної інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а рішення суду - без змін.
Керуючись ст. 308, 311, 315, 316, 321, 322, 325, 328, 329 КАС України, апеляційний суд
Апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області - залишити без задоволення, а рішення Одеського окружного адміністративного суду від 18.12.2024 року у справі №420/21551/24 за позовом товариства з обмеженою відповідальністю «ЦЕТЕХНО» до Головного управління ДПС в Одеській області, Державної податкової служби України про визнання протиправними та скасування рішень, зобов'язання зареєструвати податкові накладні - залишити без змін.
Постанова апеляційного суду набирає законної сили з дати її підписання суддями та може бути оскаржена до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня отримання сторонами копії судового рішення.
Суддя-доповідач О.О. Димерлій
Судді О.В. Лук'янчук О.І. Шляхтицький