18 лютого 2025 рокусправа № 380/17887/24
Зал судових засідань №7
Львівський окружний адміністративний суд у складі:
головуючої судді Братичак У.В.,
секретар судового засідання Волявська В.С.,
за участю:
представника позивача Кропивницької У.М.,
представника відповідача Дорош А.Б.,
представника третьої особи Калініченко Н.А.,
розглянувши у відкритому судовому засіданні в м.Львові, в порядку загального позовного провадження адміністративну справу за позовом Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Львівській області, за участю третьої особи, що не заявляє самостійних вимог на предмет спору - Головного управління ДПС у Чернівецькій області, про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,-
Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 (місцезнаходження: АДРЕСА_1 ; РНОКПП НОМЕР_1 ) звернувся з позовною заявою до Головного управління ДПС у Львівській області (місцезнаходження: вул.Стрийська, 35, м.Львів, 79003; код ЄДРПОУ ВП: 43968090), в якій просить:
- визнати протиправним і скасувати податкове повідомлення-рішення ГУ ДПС у Львівській області від 25 квітня 2024 року №18867/13-01-07-09 про застосування відносно фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 штрафних (фінансових) санкцій (штрафу) у сумі 798152,00 грн.
Свої вимоги позивач обґрунтовує тим, ГУ ДПС у Чернівецькій області проведено фактичну перевірку магазину, що знаходиться за адресою: АДРЕСА_2 , за результатами якої складено акт № 2438/Х5/24-13-07-04/ НОМЕР_1 від 04.03.2024.
Перевіркою встановлено порушення позивачем п. 12 ст. 3 Закону № 265/95-ВР - неналежне ведення обліку товарних запасів за місцем їх реалізації - п.п. 20.1.6 ПК п. 20.1 ст. 20 ПК України - незабезпечення платником податків зберігання первинних документів або ненадання платником податків контролюючому органу документів. ГУ ДПС у Львівській області (за основним місцем обліку платника податків) прийнято ППР від 25.04.2024 №18867/13-01-07-09, яким до ФОП ОСОБА_1 застосовано штрафні (фінансові) санкції на підставі cт. 20 Закону № 265/95-ВР на суму 798152,00 грн.
Позивач не погоджується із викладеними в акті фактичної перевірки висновками, вважає, що оскаржуване ППР є протиправним та незаконним, оскільки він не допустив жодних порушень податкового законодавства, тож у посадових осіб податкового органу була відсутня підстава для проведення фактичної перевірки і, як наслідок, складення акта фактичної перевірки та винесення спірного ППР.
Позивач насамперед відзначає, що податковий орган не надав жодної інформації щодо того, в рамках яких заходів ним встановлено невідповідність діяльності позивача вимогам чинного законодавства, а тому правові підстави для проведення фактичної перевірки позивача були відсутні.
Позивач зазначає, що на виконання вимог пункту 85.2 статті 85 ПК України на момент початку перевірки надав посадовим особам контролюючого органу всі можливі первинні документи, обов'язковість ведення яких передбачена чинним законодавством, які, своєю чергою, належать або пов'язані з предметом перевірки, у тому числі походження товарно-матеріальних цінностей, що були в магазині, а саме копії відповідних договорів комісії, акта приймання-передачі товарів, форми ведення обліку товарних запасів. Законодавством не визначено конкретного переліку первинних документів, складенням яких мають опосередковуватися господарські операції. Отже, ФОП ОСОБА_1 виконав вимоги законодавства, надав усі можливі первинні документи, натомість податковий орган безпідставно не взяв їх до уваги.
Позивач підсумовує, що неодноразово надавав первинні документи на товар, який був у магазині, зокрема, у приміщенні магазину, поштою під час проведення перевірки, разом із запереченнями на акт фактичної перевірки та долучав до скарги на ППР, проте, ГУ ДПС у Львівській області кожного разу прямо ігнорує як доводи позивача та його адвоката, так і надані ними докази.
У зв'язку з наведеним просить заявлений позов задовольнити повністю.
Ухвалою судді від 26.08.2024 прийнято позовну заяву до розгляду та відкрито провадження у справі; справу вирішено розглядати за правилами загального позовного провадження.
Позиція відповідача викладена у відзиві на позовну заяву від 10.09.2024. Зазначає, що одним з видів податкового контролю за дотриманням вимог податкового та іншого законодавства відповідно до статті 75 ПК України є право контролюючих органів на проведення камеральної, документальних (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичної перевірки.
За приписами підпункту 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, у тому числі із забезпеченням можливості проведення розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів.
Таким чином відповідач вважає, що у ГУ ДПС в Чернівецькій області були підстави для проведення фактичної перевірки позивача та стверджує про відсутність порушень підпункту 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України, що унеможливлює скасування оскаржуваного ППР з підстав порушення процедури призначення фактичної перевірки. До того ж відповідач зауважує, що підставами для скасування податкових повідомлень-рішень є не будь-які порушення, допущені під час призначення і проведення такої перевірки, а лише ті, що вплинули або об'єктивно могли вплинути на правильність висновків контролюючого органу за результатами такої перевірки та відповідно на обґрунтованість і законність прийнятого за результатами перевірки рішення.
Щодо порушення позивачем порядку ведення обліку товарів (технічно складних побутових товарів, що підлягають гарантійному ремонту), які були в реалізації, відповідач зазначає, що станом на 26 лютого 2024 року (початок перевірки) ФОП ОСОБА_1 не дотримав вимог пункту 12 статті 3 Закону № 265/95 та Порядку ведення обліку товарних запасів для фізичних осіб-підприємців, у тому числі платників єдиного податку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 03 вересня 2021 року № 496 (далі - Порядок № 496), що полягає у неналежному веденні обліку товарних запасів за місцем їх реалізації, незабезпечення платником податків зберігання первинних документів або ненадання платником податків контролюючому органу документів.
Відповідач відзначає, що статтею 20 Закону № 265/95 передбачена відповідальність не тільки за реалізацію необлікованих товарів, а і за ненадання документів, які підтверджують облік товарів. Тобто, ненадання під час проведення перевірки документів, які підтверджують облік товарів, що є у місці продажу, визначено самостійною підставою для застосування штрафної санкції. При цьому зазначеним Законом було уведено обов'язок суб'єктів господарювання надавати контролюючим органам на початок проведення перевірки документи, що підтверджують облік та походження товарних запасів. Відповідач стверджує, що документи, які надавались позивачем під час фактичної перевірки не відносяться до первинних документів, що підтверджують облік та походження товарів, оскільки облік товарних запасів здійснюється ФОП шляхом постійного внесення до Форми обліку інформації про надходження та вибуття товарів на підставі первинних документів, які є невід'ємною частиною такого обліку, та не можуть слугувати доказами у цій справі. Первинними документами відповідно до Порядку № 496 є (невиключно) опис залишку товарів на початок обліку, накладні, транспортні документи, митні декларації, акти закупки, фіскальні чеки, товарні чеки, інші документи, що містять реквізити, які дозволяють ідентифікувати постачальника та отримувача товару (найменування суб'єкта господарювання, реєстраційний номер облікової картки платника податків (РНОКПП) або код згідно з ЄДРПОУ суб'єкта господарювання, серія та номер паспорта/номер ID картки для фізичних осіб, які через свої релігійні переконання відмовились від прийняття РНОКПП та офіційно повідомили про це відповідний контролюючий орган і мають відповідну відмітку в паспорті), дату проведення операції, найменування, кількість та вартість товару.
Таким чином, відповідач вважає, що перевірка позивача проведена на підставі та у спосіб, що передбачені нормами податкового законодавства, факти встановлених порушень позивачем не спростовано, а відтак оскаржуване податкове повідомлення-рішення є правомірним.
У зв'язку з наведеним у задоволенні позову просить відмовити повністю.
Протокольною ухвалою суду від 30.09.2024 до участі у справі залучено ГУ ДПС України у Чернівецькій області у якості третьої особи, що не заявляє вимог на предмет спору на стороні відповідача.
Від третьої особи надійшли пояснення щодо позову від 11.10.2024, у яких зазначено, що фактична перевірка позивача проведена у відповідності до вимог податкового законодавства та при наявності відповідних підстав. Так, листом ДПС України №413/8 від 12.02.2024 повідомлено про можливі факти порушення вимог щодо застосування реєстраторів розрахункових операцій, ведення обліку товарних запасів, здійснення розрахунків в іноземній валюті та використанні праці неоформлених найманих працівників інтернет-магазином та мережею магазинів «Ябко».
Відповідно до п.12 ст.3 Закону №265/95-ВР «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» суб'єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для виконання платіжної операції зобов'язані вести в порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів, здійснювати продаж лише тих товарів, що відображені в такому обліку. Порядок та форма обліку товарних запасів для фізичних осіб - підприємців, у тому числі платників єдиного податку, встановлюються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику. При цьому суб'єкт господарювання зобов'язаний надати контролюючим органам на початок проведення перевірки документи (у паперовій або електронній формі), що підтверджують облік та походження товарних запасів (зокрема, але не виключно, документи щодо інвентаризації товарних запасів, документи про отримання товарів від інших суб'єктів господарювання та/або документи на внутрішнє переміщення товарів), які на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об'єкті).
Так, ФОП ОСОБА_1 на початок проведення перевірки не надав представникам податкового органу перевірки документи (у паперовій або електронній формі), що підтверджують облік та походження товарних запасів.
Відповідно до ст. 20 Закону №265/95-ВР «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» до суб'єктів господарювання, що здійснюють реалізацію товарів, які не обліковані у встановленому порядку, та/або не надали під час проведення перевірки документи, які підтверджують облік товарів, що знаходяться у місці продажу (господарському об'єкті), за рішенням контролюючих органів застосовується фінансова санкція у розмірі вартості таких товарів, які не обліковані у встановленому порядку, за цінами реалізації, але не менше десяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян.
Так, у зв'язку з ненаданням ФОП ОСОБА_1 контролюючим органам на початок проведення перевірки документів (у паперовій або електронній формі), що підтверджують облік та походження товарних запасів, встановлено відповідальність (у відповідності до ст. 20 Закону №265/95-ВР) у розмірі вартості товарів у сумі 798152,0 грн (дана сума відповідає опису, зробленому під час проведення фактичної перевірки).
Підсумовуючи вищевикладене, ГУ ДПС у Чернівецькій області під час призначення, проведення фактичної перевірки ФОП ОСОБА_1 та оформлення її результатів діяло в межах наданих повноважень і дотримуючись покладених законом обов'язків.
Протокольною ухвалою суду від 14.10.2024 закрито підготовче провадження у справі та призначено її до судового розгляду по суті.
Представник позивача в судовому засіданні позовні вимоги підтримала повністю, з підстав, викладених у позовній заяві, відповіді на відзив та додаткових поясненнях, просила позов задовольнити.
Представник відповідача в судовому засіданні просила суд відмовити в задоволенні позовних вимог, з підстав, викладених у відзиві на позовну заяву, додаткових поясненнях.
Представник третьої особи просила суд відмовити в задоволенні позовних вимог.
Заслухавши пояснення представників сторін, дослідивши докази, викладені у заявах по суті справи, повно і всебічно з'ясувавши всі фактичні обставини справи, якими обґрунтовуються позовні вимоги та заперечення, об'єктивно оцінивши докази, які мають юридичне значення для розгляду справи і вирішення спору по суті, суд встановив наступні обставини справи та надав їм правову оцінку.
Фізична особа-підприємець (далі - ФОП) ОСОБА_1 здійснює підприємницьку діяльність із 2021 року, номер запису у Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань 2004150010004116067.
Серед видів діяльності платника податків визначено наступні КВЕД:
47.19 Інші види роздрібної торгівлі в неспеціалізованих магазинах (основний);
46.19 Діяльність посередників у торгівлі товарами широкого асортименту;
47.41 Роздрібна торгівля комп?ютерами, периферійним устаткованням і програмним забезпеченням у спеціалізованих магазинах;
47.42 Роздрібна торгівля телекомунікаційним устаткованням у спеціалізованих магазинах;
47.78 Роздрібна торгівля іншими невживаними товарами в спеціалізованих магазинах;
95.11 Ремонт комп?ютерів і периферійного устаткування;
95.12 Ремонт обладнання зв?язку;
46.51 Оптова торгівля комп?ютерами, периферійним устаткованням і програмним забезпеченням;
46.52 Оптова торгівля електронним і телекомунікаційним устаткованням, деталями до нього;
68.20 Надання в оренду й експлуатацію власного чи орендованого нерухомого майна;
77.11 Надання в оренду автомобілів і легкових автотранспортних засобів.
Вказане підтверджується відповідною випискою з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань.
ГУ ДПС у Чернівецькій області на підставі Наказу №279-п від 22.02.2024, направлень від 23.02.2024 №№544, 545, 546, 547 проведено фактичну перевірку суб'єкта господарювання ФОП ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_2 ) магазину за адресою: АДРЕСА_3 за період діяльності з 03.03.2021 по 03.03.2024.
За результатами фактичної перевірки складено акт № 2438/Х5/24-13-07-04/ НОМЕР_1 від 04.03.2024. Перевіркою встановлено порушення ФОП ОСОБА_1 :
- п. 12 ст. 3 Закону № 265/95-ВР - неналежне ведення обліку товарних запасів за місцем їх реалізації;
- пп. 20.1.6 п. 20.1 ст. 20 ПК України - незабезпечення платником податків зберігання первинних документів або ненадання платником податків контролюючому органу документів.
ГУ ДПС у Львівській області (за основним місцем обліку платника податків) прийнято ППР від 25.04.2024 №18867/13-01-07-09, яким до ФОП ОСОБА_1 застосовано штрафні (фінансові) санкції на підставі cт. 20 Закону № 265/95-ВР на суму 798152,00 грн.
Позивачем було подано скаргу на вказане ППР, однак Державною податковою службою України прийнято рішення № 21208/6/99/00-06-03-02-06 від 11.07.2024, яким оспорюване ППР залишено без змін.
Вважаючи податкове повідомлення-рішення ГУ ДПС у Львівській області №18867/13-01-07-09 від 25.04.2024 протиправним, позивач звернувся з цим позовом до суду.
Оцінюючи правовідносини, які виникли між сторонами, суд зазначає таке.
Статтею 19 Конституції України визначено, що правовий порядок в Україні ґрунтується на засадах, відповідно до яких ніхто не може бути примушений робити те, що не передбачено законодавством.
Щодо правових підстав для проведення фактичної перевірки позивача суд зазначає таке.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов'язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов'язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства визначає ПК України.
Згідно з підпунктом 20.1.4 пункту 20.1 статті 20 ПК України контролюючі органи, визначені підпунктом 41.1.1 пункту 41.1 статті 41 цього Кодексу, мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.
Посадові та службові особи контролюючих органів зобов'язані дотримуватися Конституції України та діяти виключно у відповідності з цим Кодексом та іншими законами України, іншими нормативними актами; не допускати порушень прав та охоронюваних законом інтересів громадян, підприємств, установ, організацій (підпункти 21.1.1, 21.1.4 пункту 21.1 статті 21 ПК України).
Одним із видів податкового контролю за дотриманням вимог податкового та іншого законодавства відповідно до статті 75 ПК України є право контролюючих органів на проведення камеральної, документальних (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичної перевірки.
Такі перевірки мають свої особливості щодо сфери правового регулювання, підстав для їх призначення, проведення, оформлення результатів та прийнятих за її наслідками рішень.
Так, підпунктом 75.1.3 пункту 75.1 статті 75 ПК України визначено, що фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об'єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).
Порядок проведення фактичної перевірки визначений статтею 80 ПК України.
На відміну від всіх інших передбачених законом перевірок фактична перевірка здійснюється без будь-якого попередження платника податку (особи) відповідно до пункту 80.1 статті 80 ПК України.
Водночас, попри відсутність необхідності попередження платника про проведення фактичної перевірки закон встановлює підставі та обов'язкові умови (обставини), що є необхідною передумовою для її здійснення. Перелік підстав, які зумовлюють проведення фактичної перевірки, окреслений у відповідних підпунктах пункту 80.2 статті 80 ПК України.
Суд звертає увагу на правове формулювання норми пункту 80.2 статті 80 ПК України, контекст якої передбачає (встановлює) можливість проведення перевірки, як за наявності виключно (хоча б) однієї підстави, указаної в цій нормі, так і за наявності одночасно декількох таких підстав у їх сукупності, що є мірою достатності для виникнення у контролюючого органу права на призначення перевірки. Водночас, запроваджене законодавцем правове регулювання у цій нормі зумовлює і певні особливості її застосування контролюючим органом, оскільки абзацом третім пункту 81.1 статті 81 ПК України закріплені обов'язкові вимоги до змісту наказу про призначення перевірки, зокрема, необхідність відображення у ньому підстави для її проведення, визначеної цим Кодексом.
За приписами підпункту 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, у тому числі із забезпеченням можливості проведення розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів.
Отже, єдиною передумовою та підставою для призначення фактичної перевірки з питання дотримання платником податків податкової дисципліни, передбаченою підпунктом 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України, є наявна та/або отримана в установленому законодавством порядку інформація від визначеного у цій же нормі кола суб'єктів: державних органів або органів місцевого самоврядування. Жодних інших підстав ця норма не встановлює.
Водночас, аналіз абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК України не дає підстав для висновку, що в наказі про проведення перевірки в обов'язковому порядку має бути зазначено конкретну норму податкового або іншого законодавства, контроль за якими покладено на контролюючі органи, яка порушується платником.
У постанові від 26 березня 2024 року у справі № 420/9909/23 Верховний Суд у складі Судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов'язкових платежів Касаційного адміністративного суду висловив правову позицію у подібних правовідносинах, зокрема:
«Верховний Суд у складі Судової палати вважає, що аналіз підпункту 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України дає підстави для висновку, що в ньому достатньою мірою розкривається як правова, так і фактична підстави для призначення фактичної перевірки, а саме - наявність/отримання інформації від визначеного кола суб'єктів щодо можливого допущеного порушення податкової дисципліни у сферах здійснення платниками податків розрахункових операцій, наявності чи відсутності відповідних дозвільних документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів. Саме шляхом призначення і проведення фактичної перевірки контролюючий орган має з'ясувати питання дотримання суб'єктом господарювання податкової дисципліни у сфері, про можливі порушення у якій контролюючий орган отримав інформацію. Іншими словами, наявність/отримання інформації ще не свідчить про наявність підстав для притягнення суб'єкта господарювання до відповідальності, натомість, є підставою для здійснення податкового контролю задля перевірки отриманої/наявної інформації. Такий податковий контроль здійснюється шляхом прийняття рішення про проведення перевірки у формі наказу, вимоги до оформлення якого не передбачають обов'язку в повному обсязі розкрити в наказі на призначення перевірки зміст інформації та фактів, які вказують на можливе порушення платником податкового законодавства. Відсутня й імперативна вимога щодо розкриття конкретного порушення платником норм, а також про надання відповідних доказів такої несумлінної поведінки».
У аспекті наведеного суд звертає увагу на те, що наказ ГУ ДПС в Чернівецькій області №279-п від 22.02.2024 «Про проведення фактичної перевірки» містить відомості, зокрема, про:
- мету перевірки - здійснення контролю за дотриманням суб'єктами господарювання порядку здійснення розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій та дозвільних документів, вимог законодавства щодо встановлених державою фіксованих цін, граничних цін та граничних рівнів торговельної надбавки (націнки), дотримання законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками;
- вид перевірки - фактична перевірка;
- підстави для проведення перевірки - підпункт 80.2.2, пункту 80.2 статті 80 ПК України;
- об'єкта, перевірка якого проводитиметься, - магазин у м. Чернівці, вул. Кобилянської, 8.
Наказ підписаний в.о. начальника ГУ ДПС в Чернівецькій області Теодозією Чернецькою та скріплений печаткою цього контролюючого органу.
Тож з урахуванням встановлених обставин справи суд уважає, що в контролюючого органу були наявні достатні правові підстави для проведення фактичної перевірки позивача. Зміст наявного у цій справі наказу про проведення фактичної перевірки відповідає усім передбаченим податковим законодавством вимогам.
У зв'язку з цим суд оцінює критично та відхиляє покликання позивача на відсутність у контролюючого органу правових підстав для проведення фактичної перевірки.
Щодо виявленого під проведення фактичної перевірки позивача порушення, суд зазначає таке.
Відповідно до приписів пункту 177.10 статті 177 ПК України фізичні особи - підприємці зобов'язані вести облік доходів і витрат та мати підтверджуючі документи щодо походження товару. Облік доходів і витрат може вестися в паперовому та/або електронному вигляді, у тому числі через електронний кабінет.
Облік доходів і витрат від виробництва та реалізації власної сільськогосподарської продукції ведеться окремо від обліку доходів і витрат від здійснення інших видів господарської діяльності.
Типова форма, за якою здійснюється облік доходів і витрат, та порядок ведення такого обліку визначаються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.
Фізичні особи-підприємці застосовують реєстратори розрахункових операцій відповідно до Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг».
Правові засади застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг визначені Законом України від 06 липня 1995 року №265/95-ВР «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин).
Розділ ІІ Закону № 265/95 урегульовує питання порядку проведення розрахунків суб'єктами господарювання. У статті 3, яка міститься у зазначеному розділі, перелічено низку обов'язків, які висуваються законодавцем до суб'єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції у готівковій та/або безготівковій формі.
Відповідно до пункту 12 статті 3 Закону № 265/95 суб'єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для подальшого її переказу зобов'язані вести в порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів, здійснювати продаж лише тих товарів, що відображені в такому обліку. При цьому суб'єкт господарювання зобов'язаний надати контролюючим органам на початок проведення перевірки документи (у паперовій або електронній формі), що підтверджують облік та походження товарних запасів (зокрема, але не виключно, документи щодо інвентаризації товарних запасів, документи про отримання товарів від інших суб'єктів господарювання та/або документи на внутрішнє переміщення товарів), які на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об'єкті).
Відповідальність за порушення вимог Закону № 265/95 унормована приписами розділу V цього Закону.
Стаття 20 Закону № 265/95 передбачає, що до суб'єктів господарювання, що здійснюють реалізацію товарів, які не обліковані у встановленому порядку, та/або не надали під час проведення перевірки документи, які підтверджують облік товарів, що знаходяться у місці продажу (господарському об'єкті), за рішенням контролюючих органів застосовується фінансова санкція у розмірі вартості таких товарів, які не обліковані у встановленому порядку, за цінами реалізації, але не менше десяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян. Такі вимоги не поширюються на фізичних осіб-підприємців, які є платниками єдиного податку та не зареєстровані платниками податку на додану вартість (крім тих, які здійснюють діяльність з реалізації технічно складних побутових товарів, що підлягають гарантійному ремонту, а також лікарських засобів та виробів медичного призначення, ювелірних та побутових виробів з дорогоцінних металів, дорогоцінного каміння, дорогоцінного каміння органогенного утворення та напівдорогоцінного каміння).
Отже, обов'язок суб'єкта господарювання, передбачений пунктом 12 статті 3 Закону № 265/95, полягає у веденні в порядку, встановленому законодавством, обліку товарних запасів, здійсненні продажу лише тих товарів, що відображені в такому обліку. Водночас вказаною нормою права визначено, що на початок проведення перевірки суб'єкт господарювання зобов'язаний надати контролюючому органу документи, що підтверджують облік та походження товарних запасів, які на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об'єкті). У разі невиконання суб'єктом господарювання зазначених обов'язків до нього застосовується фінансова санкція на підставі статті 20 Закону № 265/95.
Порядок ведення обліку товарних запасів для фізичних осіб-підприємців, у тому числі платників єдиного податку, затверджений наказом Міністерства фінансів України від 03 вересня 2021 року № 496.
У Порядку № 496 терміни вживаються в таких значеннях:
документи, які підтверджують облік та походження товарів - Форма ведення обліку товарних запасів, визначена додатком до цього Порядку (далі - Форма обліку), та первинні документи;
первинні документи - опис залишку товарів на початок обліку, накладні, транспортні документи, митні декларації, акти закупки, фіскальні чеки, товарні чеки, інші документи, що містять реквізити, які дозволяють ідентифікувати постачальника та отримувача товару (найменування суб'єкта господарювання, реєстраційний номер облікової картки платника податків (далі - РНОКПП) або код згідно з ЄДРПОУ суб'єкта господарювання, серія та номер паспорта / номер ID картки для фізичних осіб, які через свої релігійні переконання відмовились від прийняття РНОКПП та офіційно повідомили про це відповідний контролюючий орган і мають відповідну відмітку в паспорті), дату проведення операції, найменування, кількість та вартість товару.
Опис залишку товарів на початок обліку складається в довільній формі та має містити інформацію про: найменування товарів, наявних у такої ФОП на дату набуття ним обов'язку щодо ведення обліку товарних запасів, кількості таких товарів (із зазначенням одиниці виміру) та їх вартості, самостійно визначеної ФОП.
У первинних документах, що засвідчують знищення, втрату або використання товарів на власні потреби, зазначається вартість товару за ціною придбання, підтвердженою обліком товарів, визначеним цим Порядком, та не зазначаються реквізити постачальника і отримувача товару;
товарні запаси - сукупність товарів, що утримуються ФОП для подальшого продажу (надання послуг).
Пунктами 1, 2 розділу ІІ Порядку № 496 визначено, що облік товарних запасів здійснюється ФОП шляхом постійного внесення до Форми обліку інформації про надходження та вибуття товарів на підставі первинних документів, які є невід'ємною частиною такого обліку.
ФОП, яка здійснює діяльність у декількох місцях продажу (господарських об'єктах), веде облік товарних запасів також за кожним окремим місцем продажу (господарським об'єктом) на підставі первинних документів, які підтверджують отримання товарів такою ФОП або окремим місцем продажу (господарським об'єктом), та/або первинних документів на внутрішнє переміщення товарів між ФОП та його окремими місцями продажу (господарськими об'єктами). Первинні документи на внутрішнє переміщення товарів є невід'ємною частиною такого обліку.
Первинні документи, на підставі яких внесено записи до Форми обліку, є обов'язковими додатками до такої форми. Внесення даних до Форми обліку щодо надходження товарів на підставі первинних документів здійснюється до початку їх реалізації.
Форма обліку ведеться за вибором ФОП у паперовій або в електронній формі.
Форма обліку має містити зазначені в довільному порядку дані ФОП: прізвище, ім'я та по батькові (за наявності), реєстраційний номер облікової картки ФОП або серія та номер паспорта/номер ID картки для фізичних осіб, які через свої релігійні переконання відмовились від прийняття РНОКПП та офіційно повідомили про це відповідний контролюючий орган і мають відповідну відмітку в паспорті, податкова адреса, назва та адреса місця продажу (господарського об'єкта) або місця зберігання, в межах якого ведеться облік. Для паперової форми обліку зазначені дані мають міститися на титульному аркуші.
Під час ведення обліку товарних запасів у паперовій формі записи у Формі обліку виконуються розбірливо чорнилом темного кольору або кульковою ручкою (пункт 7 розділу ІІ Порядку № 496).
За змістом пунктів 9 - 11 Порядку № 496 заборонено продаж товарів, на які у місцях продажу таких товарів (господарських об'єктах) відсутні:
1) первинні документи, записи про які внесено до Форми обліку;
2) відповідні записи у Формі обліку про наявні первинні документи;
3) первинні документи і записи у Формі обліку про такі первинні документи.
Форма обліку, первинні документи на товари мають зберігатись у місці продажу (господарському об'єкті) до моменту вибуття останньої одиниці товару, відображеної в таких первинних документах.
Такі документи щомісячно групуються в хронологічному порядку їх відображення у Формі обліку та/або підшиваються для подальшого зберігання разом із Формою обліку, в якій інформацію про такі документи відображено.
Форма обліку, первинні документи, які підтверджують облік та походження товарів, надаються посадовій особі контролюючого органу на її вимогу під час проведення перевірки. У разі якщо оригінали первинних документів відсутні у місці продажу, посадовій особі контролюючого органу можуть бути надані копії таких первинних документів з подальшим пред'явленням їх оригіналів до закінчення перевірки (за потреби).
Такі документи надаються особисто ФОП або особою, яка фактично здійснює продаж товарів (надання послуг) та/або розрахункові операції в місці продажу (господарському об'єкті) такої ФОП.
Форма обліку в електронній формі на вимогу посадових осіб контролюючого органу має бути візуалізована у форматі, який дозволяє такій особі здійснити його перегляд та/або копіювання.
У цій справі суд встановив, що на початок проведення фактичної перевірки позивач надав контролюючому органу такі документи, які підтверджують облік та походження товарів за місцем їх реалізації:
- договір комісії №БЛ-19-02-24-КІ від 19.02.2024, укладений між фізичною особою-підприємцем ОСОБА_2 як Комітентом та фізичною особою-підприємцем ОСОБА_1 як Комісіонером;
- акт приймання-передачі товарів від 23 лютого 2024 року до Договору комісії №БЛ-19-02-24-КІ від 19.02.2024, складений про те, що Комітент відповідно до договору комісії № №БЛ-19-02-24-КІ від 19.02.2024 передав Комісіонеру на комісію Товари, що зазначені в акті (всього 993 одиниці товару на загальну суму 3078842,10 грн);
- договір комісії №БЛ-19-02-24-КВ від 19.02.2024, укладений між фізичною особою-підприємцем ОСОБА_3 як Комітентом та фізичною особою-підприємцем ОСОБА_1 як Комісіонером;
- акт приймання-передачі товарів від 23 лютого 2024 року до Договору комісії №БЛ-19-02-24-КВ від 19.02.2024, складений про те, що Комітент відповідно до договору комісії №БЛ-19-02-24-КВ від 19.02.2024 передав Комісіонеру на комісію Товари, що зазначені в акті (всього 173 одиниці товару на загальну суму 3810095,00 грн);
- Форму ведення обліку товарних запасів ФОП ОСОБА_1 (облік за січень 2024 року - лютий 2024 року).
Факт надання вказаних документів відображений контролюючим органом в акті фактичної перевірки № 2438/Х5/24-13-07-04/ НОМЕР_1 від 04.03.2024, тож суд відхиляє доводи відповідача про те, що ці документи були відсутні на початок проведення перевірки.
Водночас, у цьому ж акті контролюючий орган, попри надані позивачем документи, вказав, що позивачем не надано первинних документів щодо отримання (надходження) товару у магазині « ІНФОРМАЦІЯ_1 » за адресою: АДРЕСА_3 , зробивши на підставі цього висновок про порушення позивачем встановленого порядку ведення обліку товарних запасів за місцем їх реалізації, здійснення продажу товарів, які необліковані у встановленому порядку та за встановленою формою.
Суд критично оцінює такий висновок відповідача, оскільки за змістом приписів Порядку № 496 документами, які підтверджують облік та походження товарів, є Форма ведення обліку товарних запасів, визначена додатком до цього Порядку, та первинні документи.
Своєю чергою, первинними документами згідно з Порядком № 496 є опис залишку товарів на початок обліку, накладні, транспортні документи, митні декларації, акти закупки, фіскальні чеки, товарні чеки, інші документи, що містять реквізити, які дозволяють ідентифікувати постачальника та отримувача товару (найменування суб'єкта господарювання, реєстраційний номер облікової картки платника податків (далі - РНОКПП) або код згідно з ЄДРПОУ суб'єкта господарювання, серія та номер паспорта/номер ID картки для фізичних осіб, які через свої релігійні переконання відмовились від прийняття РНОКПП та офіційно повідомили про це відповідний контролюючий орган і мають відповідну відмітку в паспорті), дату проведення операції, найменування, кількість та вартість товару.
Тобто, за приписами вказаного Порядку до первинних належать, зокрема, й інші документи, що містять реквізити, які дозволяють ідентифікувати постачальника та отримувача товару, дату проведення операції, найменування, кількість та вартість товару.
У розглядуваній ситуації позивач, як вже зазначено судом вище, надав контролюючому органу договори комісії №БЛ-19-02-24-КІ від 19.02.2024 та №БЛ-19-02-24-КВ від 19.02.2024, акти приймання-передачі товарів від 23 лютого 2024 року до вказаних договорів, Форму ведення обліку товарних запасів ФОП ОСОБА_1 (облік за січень 2024 року - лютий 2024 року).
Жодних зауважень щодо змісту, форми тощо цих документів контролюючий орган в акті перевірки не зазначив. Також будь-яких застережень стосовно правильності заповнення позивачем Форми ведення обліку товарних запасів в акті перевірки податковий орган не навів.
Водночас, суд встановив, що договори комісії №БЛ-19-02-24-КІ від 19.02.2024, №БЛ-19-02-24-КВ від 19.02.2024 та акти приймання-передачі товарів від 23 лютого 2024 року до них містять реквізити, які дозволяють ідентифікувати постачальників та отримувача товару (постачальник (Комітент) - фізична особа-підприємець ОСОБА_2 (РНОКПП НОМЕР_3 ), (постачальник (Комітент) - фізична особа-підприємець ОСОБА_3 (РНОКПП НОМЕР_4 ), отримувач (Комісіонер) - фізична особа-підприємець ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 )), дату проведення операції (23 лютого 2024 року - передання товарів, зазначених в актах, на комісію), найменування, кількість та вартість товару (993 одиниці товару на загальну суму 3078842,10 грн та 173 одиниці товару на загальну суму 3810095,00 грн відповідно (найменування, кількість та вартість кожної окремої одиниці товару чітко зазначені в акті)).
Тобто, вказані документи повною мірою ідентифікують постачальників та отримувача товару, дату проведення операції, найменування, кількість та вартість товару та мають всі ознаки первинних, які передбачені Порядком № 496.
З урахуванням наведеного суд вважає, що надані позивачем контролюючому органу під час фактичної перевірки документи є, у розумінні приписів Порядку № 496, належними документами, які підтверджують облік та походження товарів за місцем їх реалізації.
Своєю чергою, податковий орган, ігноруючи надані позивачем документи та стверджуючи про неподання ним первинних документів щодо отримання (надходження) товару не вказав у акті перевірки, які ж саме конкретні первинні документи позивачу належало надати.
Також не зазначив контролюючий орган в акті перевірки жодних причин неврахування наданих позивачем документів як первинних.
З урахуванням вищенаведеного, доводи представника відповідача, викладені в письмових поясненнях по суті справи про те, що в Договорах комісії не конкретизований асортимент товарів, у наданих договорах комісії визначено обов'язок комісіонера щодо подання звіту, однак жодного звіту ревізорам та до суду не надано, документи, що підтверджують вибуття товару (чеки) позивачем не надано, не були покладені в основу спірного рішення, а тому не можуть братися судом до уваги.
Більше того, щодо аргументів, представника відповідача про те, що договір комісії не містить конкретизації асортименту товару, то суд такі оцінює критично, оскільки договір комісії визначає усі істотні умови такого правочину, строк виконання зобов'язань сторін (двох суб'єктів підприємницької діяльності), дані цих сторін. При цьому, відповідачем не спростована презумпція правомірності правочину, передбачена статтею 204 ЦК України.
До того ж, з пункту 1.2 наданих договорів комісії випливає, що конкретні умови договору щодо ціни, кількості, якості та асортименту продукції наведено у Актах приймання-передачі товарів до цього Договору. Вказане спростовує доводи відповідача в цій частині.
Щодо відсутності звіту.
Так, умовами договору комісії встановлено, що комісіонер надає звіт раз на місяць, до 10 числа; комісійна плата сплачується раз на місяць, після затвердження звіту, протягом 15 робочих днів.
Суд зауважує, що фактична перевірка ФОП ОСОБА_1 була розпочата 26.02.2024, а закінчена 01.03.2024, таким чином, з огляду на наведене, суд враховує аргументи позивача про те, що отриманий ним товар (згідно з актами приймання-передачі до договорів комісії) ще не був реалізований на момент проведення перевірки (26.02-01.03).
Тобто, фактично, як станом на початок перевірки, так і станом на кінець перевірки, у позивача був відсутній обов'язок з надання відповідного звіту інспекторам ДПС.
Беручи до уваги викладене у сукупності, суд вважає, що висновок контролюючого органу про порушення позивачем пункту 12 статті 3 Закону № 265/95 повністю спростовується наявними у матеріалах справи та дослідженими судом доказами, є безпідставним та необґрунтованим, з огляду на що правові підстави для притягнення позивача до фінансової відповідальності на підставі статті 20 Закону № 265/95 відсутні.
За цих обставин податкове повідомлення-рішення ГУ ДПС у Львівській області №18867/13-01-07-09 від 25.04.2024 про застосування до ФОП ОСОБА_1 штрафних (фінансових) санкцій (штрафу) у сумі 798152,00 грн не відповідає критеріям правомірного рішення суб'єкта владних повноважень, які встановлені частиною другою статті 2 КАС України, тому його належить визнати протиправним та скасувати.
Згідно з частинами першою, другою статті 77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
За змістом частини першої статті 90 КАС України суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об'єктивному дослідженні.
Відповідно до вимог частини першої, пункту другого частини другої статті 245 КАС України при вирішенні справи по суті суд може задовольнити адміністративний позов повністю або частково чи відмовити в його задоволенні повністю або частково. У разі задоволення адміністративного позову суд може прийняти рішення про визнання протиправним та скасування індивідуального акта чи окремих його положень.
Системно проаналізувавши приписи законодавства України, зважаючи на взаємний та достатній зв'язок доказів у їх сукупності, суд дійшов висновку, що адміністративний позов належить задовольнити.
Позивачем при зверненні до суду сплачено судовий збір, який в силу ч. 1 ст. 139 КАС України підлягає стягненню на його користь за рахунок бюджетних асигнувань відповідача.
Керуючись ст.ст.6-10, 14, 72-77, 90, 132, 159, 241-246, 262 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -
позов задовольнити.
Визнати протиправним і скасувати податкове повідомлення-рішення ГУ ДПС у Львівській області від 25 квітня 2024 року №18867/13-01-07-09.
Стягнути на користь Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 (місцезнаходження: АДРЕСА_1 ; РНОКПП НОМЕР_1 ) за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Львівській області (місцезнаходження: вул.Стрийська, 35, м.Львів, 79003; код ЄДРПОУ ВП: 43968090) сплачений судовий збір в сумі 7981 (сім тисяч дев'ятсот вісімдесят одну) грн 52 коп.
Рішення суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги, рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.
Апеляційна скарга на рішення суду може бути подана протягом тридцяти днів з дня складення повного тексту судового рішення до Восьмого апеляційного адміністративного суду.
Повний текст рішення складено та підписано 28.02.2025.
СуддяБратичак Уляна Володимирівна