28 лютого 2025 року №320/34853/23
Київський окружний адміністративний суд у складі:
головуючої судді Білоноженко М.А.,
розглянувши у приміщену суду в м. Києві у порядку спрощеного позовного провадження адміністративну справу
за позовомТовариства з додатковою відповідальністю «Узинський цукровий комбінат» (09161, Київська обл., м. Узин, вул. Симиренка, 2, код ЄДРПОУ 00372536)
доГоловного управління Державної податкової служби у Київській області (03151, м. Київ, вул. Святослава Хороброго, 5А, код ЄДРПОУ 44096797)
провизнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень
встановив:
Товариство з додатковою відповідальністю «Узинський цукровий комбінат» звернулось до Київського окружного адміністративного суду з адміністративним позовом до Головного управління Державної податкової служби у Київській області, у якому просило суд визнати протиправними та скасувати:
- податкове повідомлення-рішення від 20.09.2023 № 17426/10-36-23-02/00372536, яким збільшено суму грошового зобов'язання з податку на прибуток іноземних юридичних осіб у розмірі 26238, 00 грн., з яких 20990 - збільшення податкового зобов'язання, 5248, 00 грн. - штрафна санкція;
- податкове повідомлення-рішення від 20.09.2023 № 174220702, яким збільшено суму грошового зобов'язання з ПДВ у розмірі 96818958, 00 грн., з яких 88013711, 00 грн. - збільшення податкового зобов'язання, 8805247, 00 грн. - штрафна санкція;
- податкове повідомлення-рішення від 20.09.2023 № 174230702, яким застосовано штраф за відсутність реєстрації протягом граничного строку, передбаченого пунктом 201.1, 201.10 статті 201 Податкового кодексу України, податкових накладних/розрахунків коригувань до податкових накладних визначених статтею 201 Податкового кодексу України у розмірі 35901363, 00 грн.;
- податкове повідомлення-рішення від 20.09.2023 № 174210702, яким збільшено суму грошового зобов'язання з податку на прибуток у розмірі 86353398, 00 грн., з яких 82022865, 00 грн. - збільшення податкового зобов'язання, 4330 533, 00 грн. - штрафна санкція.
В обґрунтування своїх вимог позивач зазначив про протиправність оскаржуваних податкових повідомлень-рішень та стверджує, що дотримання позивачем податкового законодавства підтверджується документами бухгалтерського та податкового обліку, що були надані позивачем під час проведення перевірки.
Позивач також звертає увагу на допущені контролюючим органом процедурні порушення, яким має бути надана оцінка у першу чергу та які є достатньою підставою для безумовного скасування спірних рішень. Так, позивач звертає увагу на те, що спірні рішення були прийняті за результатом проведення документальної позапланової виїзної перевірки, призначеної проведеної контролюючим органом протиправно, під час дії встановленого Податковим кодексом України мораторію на проведення таких перевірок. Таким чином, за твердженням позивача, неправомірність проведення відповідачем первинної документальної планової перевірки нівелює законність всіх подальших наслідків, у тому числі тих, які виникли у зв'язку з розглядом заперечень на акт такої незаконної перевірки.
Протоколом автоматизованого розподілу судової справи між суддями Київського окружного адміністративного суду позовну заяву передано на розгляд судді Шевченко А.В.
Ухвалою Київського окружного адміністративного суду 17.11.2023 (суддя Шевченко А.В.) відкрито провадження в адміністративній справі за правилами загального позовного провадження.
Відповідач позовні вимоги не визнав, просив у задоволенні позову відмовити повністю, зазначаючи про обґрунтованість оскаржуваних податкових повідомлень-рішень. Зміст відзиву на позовну заяву є ідентичним за своєю суттю тим обставинам, які викладені в акті перевірки.
Крім того, відповідач зазначив про правомірність продовження контролюючим органом строку проведення перевірки з огляду на дію постанови Кабінету Міністрів України від 03.02.2021 №89 «Про скорочення строку дії обмеження в частині дії мораторію на проведення деяких видів перевірок».
У зв'язку з перебуванням у відпустці для догляду за дитиною до досягнення нею шестирічного віку, судді Київського окружного адміністративного суду Шевченко А.В. призначено повторний автоматизований розподіл судової справи.
Відповідно до протоколу автоматизованого розподілу справ між суддями Київського окружного адміністративного суду, справу №320/34853/23 передано до розгляду судді Білоноженко М.А.
Ухвалою Київського окружного адміністративного суду справу №320/34853/23 прийнято до свого провадження суддею Білоноженко М.А. та вирішено проводити розгляд справи у порядку загального позовного провадження у підготовчому судовому засіданні.
В підготовчому судовому засіданні 09 липня 2024 року закрив підготовче провадження та призначив справи до розгляду по суті.
Судове засідання 16 липня 2024 року не відбулося, оскільки представниками учасників справи були подані заяви про завершення розгляду справи у порядку письмового провадження.
З урахуванням поданих заяв, суд дійшов висновку про завершення розгляду справи у порядку письмового провадження.
Дослідивши матеріали справи, всебічно і повно з'ясувавши всі фактичні обставини, на яких ґрунтуються позовні вимоги, оцінивши докази, які мають значення для розгляду справи і вирішення спору по суті, суд встановив наступне.
Наказом Головного управління ДПС у Київській області №2119-п від 23 вересня 2021 року на підставі н.п.75.1.2 п.75.1 ст.75, п.77.4 ст.77, п.82.1 ст.82. п.52-2 підрозділ 10 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України від 2 .рудня 2010 року №2755-VI (зі змінами та доповненнями), постанови Кабінету Міністрів України від 03 лютого 2021 року №89 «Про скорочення строку дії обмеження в частині дії мораторію на проведення деяких видів перевірок», призначено документальну планову виїзну перевірку Товариства з додатковою відповідальністю «Узинський цукровий комбінат» (податковий помер 00372536) тривалістю 10 робочих днів за період діяльності з 01.07.2019 по 30.06.2021 з метою встановлення дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства, єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування.
Наказом ГУ ДПС у Київській області №2645-п 08 листопада 2021 року термін вищезазначеної документальної планової виїзної перевірки продовжено на 5 робочих днів.
Наказом ГУ ДПС у Київській області №2654-п від 09 листопада 2021 року зупинено ведення документальної планової виїзної перевірки позивача до завершення розгляду Шостим апеляційним адміністративним судом справи №320/8042/21 з питань пов'язаних з предметом перевірки.
Листом ГУ ДПС у Київській області №41436/6/10-36-07-02 від 01.08.2023 повідомлено позивача про відновлення документальної планової виїзної перевірки ТДВ «Узинський цукровий комбінат» з 01 серпня 2023 року, терміном 5 робочих днів.
За результатами перевірки було складено акт від 14.08.2023 №17278/10-36-07-02-12/00372536 та встановлено наступні порушення:
- п.44.1 ст.44, пп.134.1.1 п.134.1 ст.134, до п. 138.3.1 ст.138, плі.140.5.11 п. 140.5 ст.140 Податкового Кодексу України від 2 грудня 2010 року №2755-VI (із змінами та доповненнями), що призвело до заниження податку на прибуток на загальну суму 82022865 грн;
- п. 46.1. ст.46, пп 49.18.2. п.49.18 ст.49 Податкового Кодексу України від 02.12.2010 року №2755-VI (зі змінами та доповненнями), а саме не подано додаток РІ за 2020 рік;
- п.49.2 ст.49 Податкового кодексу України не подано додаток ПН до рядка 23 Податкової декларації з податку на прибуток підприємств за 2020 рік, та п.п.141.4.2 п.141.4 ст.141 Податкового кодексу України, у результаті чого платником не задекларовано виплату доходу нерезиденту та занижено податкові зобов'язання щодо утриманих податків з доходів нерезидентів із джерелом походження з України всього у сумі 20989,72 гри, у тому числі за 4 квартал 2020 року (рік) у сумі 20989,72 грн;
- п.44.1 ст.44 п. 187.8 ст. 187, п.188.1 ст.188, п. 189.1 ст.189, п. 198.1, 198.3 ст.198, пп. «г» п.198.5 ст.198, п.208.3 ст.208 Податкового кодексу України від 02.12.2010р. №2755-VI (із змінами та доповненнями), що призвело до заниження податку па додану вартість на загальну суму 8801371 1 грн;
- пп.201.10 ст.201 Податкового кодексу України від 2 грудня 2010 року №2755-Vl (із змінами та доповненнями), не складено податкові накладні та не зареєстровано їх в Єдиному реєстрі податкових'накладних: від 23.10.2020 на суму без пдв 118941,74 грн; за липень 2019 па суму без пдв 1083,33 грн, за серпень 2019 на суму без пдв 2174,31 гри. за вересень 2019 на суму без пдв 19749,19 грн, за жовтень 2019 на суму без пдв 6792,39 грн, грн, за листопад 2019 на суму без пдв 2660,7 грн, за грудень 2019 на суму без пдв 4277,92 грн, за березень 2020 на суму без пдв 98037,5 грн.; від 22.07.2019 на суму ПДВ - 5325,10 грн. (обсяг 26625,50 грн.), від 02.08.2019 на суму ПДВ - 366586,35 грн. (обсяг 1832931,73 грн.); за липень 2019 на суму 3478 грн (обсяг 17390 грн), серпень 2019 на суму 4393 грн (обсяг 21965 грн), вересень 2019 на суму 11919 грн. (обсяг 59595 грн), жовтень 2019 на суму 9491 грн. (обсяг 47455 грн), листопад 2019 на суму 6246 грн. (обсяг 47455 грн), грудень 2019 на суму 7813 грн. (обсяг 31230 грн, лютий 2020 на суму 5167 грн. (обсяг 25835 грн), березень 2020 на суму 5312 грн (обсяг 26560 грн), квітень 2020 на суму 295 грн. (обсяг 1475 грн), травень на суму 6681 грн. (обсяг 33405 грн), червень 2020 на суму 6171 грн. (обсяг 30855 грн), липень 2020 на суму 6481 грн. (обсяг 32405 грн), серпень 2020 на суму 6110 грн. (обсяг 30550 грн), вересень 2020 на суму 4820 грн. (обсяг 24100 грн), жовтень 2020 на суму 12514 грн. (обсяг 62570 грн), листопад 2020 на суму 7893 грн. (обсяг 39465 грн), грудень 2020 на суму 7637 грн. (обсяг 38185 грн), березень 2021 на суму 1676 грн. (обсяг 8380 грн.), квітень 2021 на суму 4942 грн. (обсяг 24710 грн.), травень 2021 на суму 4724 грн. (обсяг 23620 грн), червень 2021 на суму 6860 грн. (обсяг 34300 грн.), за вересень 2019 на суму 10286146,85 грн (обсяг 51430734,24 грн), жовтень 2019 на суму 10454749,73 грн (обсяг 52273748,64 грн.), листопад 2019 на суму 9924590,16 грн. (обсяг 49622950,8 грн), грудень 2019 на суму 16280182,37 грн. (обсяг 81400911,84 грн), січень 2020 на суму 16651007,14 грн (обсяг 83255035,68 грн), лютий 2020 на суму 7806211,776 грн. (обсяг 39031058,88 грн), березень 2020 на суму 15325951,01 грн (обсяг 76629755,04 грн);
- п.п 213.1.1 п. 213.1 ст.213, п.215.1 от. 215, п.п 215.3.1 п. 215.3 ст.215, н.216.1 ст.216 Податкового кодексу України у результаті чого занижено акцизний податок в періоді, що перевірявся, на загальну суму 433 644 195,12 гри., у тому числі за вересень 2019 в сумі 51 430 734,24 грн., за жовтень 2019 в сумі 52 273 748,64 грн., за листопад 2019 в сумі 49 622 950,80 грн., за грудень 2019 в сумі 81 400 911,84 грн. за січень 2020 в сумі 83 255 035,68 грн., за лютий 2020 в сумі 39 031 058,88 грн. та за березень 2020 сумі 76 629 755,04 грн;
- пп.164.1, абз. б), абз. е) пп.164.2.17 п.164.2, п.164.5 ст.164, п.п.168.1.1 п.168.1 ст.168 Податкового кодексу України від 02.12.2010 р. №2755-VI (із змінами та доповненнями): встановлено заниження бази оподаткування податком на доходи фізичних осіб на загальну суму 199237,80 грн., у вигляді додаткового блага, та, як наслідок, встановлено заниження податку на доходи фізичних осіб, що підлягає сплаті до бюджету, на загальну суму 35862,80 грн., в тому числі, за липень 2019р. на 237,80 грн., серпень 2019р. на 477,29 гри., вересень 2019р. на 4335,19 грн., жовтень 2019р. на 1491,01 грн., листопад 2019р. на 2329,86 грн., грудень 2019р. на 939,05 грн., березень 2020р. па 26052,60 грн;
- п. 164.1, ст.164, п.п. 168.1.1 п. 168.1 ст.168 Податкового кодексу України від 02.12.2010 р. №2755-VI (із змінами та доповненнями): встановлено заниження бази оподаткування податком на доходи фізичних осіб на загальну суму 158459,00грн. та, як наслідок, встановлено заниження податку на доходи фізичних осіб, що підлягає сплаті до бюджету, на загальну суму 28522,62грн., в тому числі за липень 2019р. на 602,28грн., за серпень 2019 р. на 602,28грн., за вересень 2.019р. на 602,28грн., за жовтень 2019р. на 602,28грн., за листопад 2019р. на 602,28грн., за грудень 2019р. на 602,28грн., за січень 2020р. на 800,28грн., за лютий 2020р. на 1250,28грн., за березень 2020р. на 1650,42грн., за квітень 2020р. на 1578,42грн., за травень 2020р. на 2028,42грн., за червень 2020р. на 800,28грн., за липень 2020р. на 1160,28грн., за серпень 2020р. на 1160,28грн., за вересень 2020р. на 800,28грн., за жовтень 2020р. на 900,00грн., за листопад 2020р. на 1260,00грн., за грудень 2020р. на 1260,00грн., за січень 2021р. на 1620,00грн., за лютий 2021р. на 3240,00грн., за березень 2021р. на 1260,00грн., за квітень 2021р. на 1260,00грн., за травень 2021р. на 1440,00грн., за червень 2021р. на 1440,00грн;
- п.164.1, абз.е) гін.164.2.17 п. 164.2 ст.164 п.п.168.1.1 п.168.1 ст.168 та враховуючи вимоги п. 1.3 н.161 підрозділу 10 розділу XX Податкового кодексу України від 02.12.2010 р. №.2755-VI (із змінами та доповненнями): встановлено заниження бази оподаткування військовим збором на загальну суму 163375,00 грн., у вигляді додаткового блага, та, як наслідок, встановлено заниження військового збору, що підлягає сплаті до бюджету, на загальну суму 2450,63 грн., в тому числі, за липень 2019р. на 16,25 гри., серпень 2019р. на 32,61 гри., вересень 2019р. на 296,24 грн., жовтень 2019р. на 101,89 грн., листопад 2019р. на 159,21 гри., грудень 2019р. на 64,17 грн. березень 2020р. на 1780,26 грн;
- п.164.1 ст.164, п.п.168.1.1 п. 168.1 ст.168 та враховуючи вимоги гі.1.3 п.161 підрозділу 10 розділу XX Податкового кодексу України від 02.12.2010 р. №2755-VI (із змінами та доповненнями) встановлено заниження бази оподаткування військовим збором на загальну суму 158459,00грн. та, як наслідок, встановлено заниження військового збору, що підлягає сплаті до бюджету, на загальну суму 2376,89грн., в тому числі за липень 2019р. на 50,19грн., за серпень 2019 р. на 50,19грн., за вересень 2019р. на 50,19грн., за жовтень 2019р. на 50,19грн., за листопад 2019р. на 50,19грн., за грудень 2019р. па 50,19грн., за січень 2020р. на 66,69грн., за лютий 2020р. на 104,19грн., за березень 2020р. на 137,54грн., за квітень 2020р. на 131,54грн., за травень 2020р. на 169,04грн., за червень 2020р. на 66,69грн., за липень 2020р. на 96,69грн., за серпень 2020р. на 96,69грн., за вересень 2020р. на 66,69грн., за жовтень 2020р. на 75,00грн., за листопад 2020р. на 105,00грн., за грудень 2020р. на 105,00грн., за січень 2021р. па 135,00грн., за лютий 2021р. на 270,00грн., за березень 2021р. на 105,00грн., за квітень 2021р. на 105,00грн., за травень 2021р. на 120,00грн., за червень 2021р. на 120,00грн;
- ч. 1 п.1 ст.7, п.1, її.2, п.5 ст.9 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування» та відповідно підприємством занижено єдиний соціальний внесок в сумі 9832,01 грн;
- ч.1 п.1 ст.7, п.1, п.2, п.5 ст.9 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування» від 08.07.2010 року №2464-Vl (із змінами та доповненнями) перевіркою встановлено заниження бази оподаткування єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування на загальну суму 158459,00грн. та, як наслідок, встановлено заниження єдиного внеску па загальнообов'язкове державне соціальне страхування, що підлягає сплаті до бюджету, на загальну суму 34860,98грн., в тому числі за липень 2019р. на 736,12грн., за серпень 201 9 р. на 736,12грн., за вересень 2019р. на 736,12грн., за жовтень 2019р. на 736,12грн., за листопад 2019р. на 736,12грн., за грудень 2019р. на 736,12грн., за січень 2020р. на 978,12грн., за лютий 2020р. на 1528,12грн., за березень 2020р. на 2017,18грн., за квітень 2020р. на 1929,18грн., за травень 2020р. на 2479,18грн., за червень 2020р. на 978,12грн., за липень 2020р. па 1418,12грн., за серпень 2020р. на 1418,12грн., за вересень 2020р. на 978,12грн., за жовтень 202.0р. на 1100,00грн., за листопад 2020р. на 1540,00грн., за грудень 2020р. на 1540,00грн., за січень 2021р. на 1980,00грн., за лютий 2021р. на 3960,00грн., за березень 2021р. на 1540,00грн., за квітень 2021р. на 1540,00грн., за травень 2021р. на 1760,00грн., за червень 2021р. на 1760,00грн;
- р. IІІ «Порядку заповнення та подання податковими агентами Податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, і сум утриманого з них податку», затвердженого наказом Міністерством фінансів України від 13.01.2015 р. № 4, абз. «б» п.176.2 ст.176 Податкового кодексу України від 02.12.2010 року №2755-VI (зі змінами та доповненнями), встановлено невідображення у податковому розрахунку сум отриманого доходу, у вигляді виплати за товар (ознака доходу 157), та подання інформацію про фізичних осіб-платників податків з недостовірними відомостями (ознака доходу 101, 102).
На підставі акту перевірки ГУ ДПС у Київській області винесено:
- податкове повідомлення-рішення від 20.09.2023 №17426/10-36-23- 02/00372536, яким збільшено суму грошового зобов'язання з податку на прибуток іноземних юридичних осіб у розмірі 26 238,00 гри., з яких 20 990 - збільшення податкового зобов'язання, 5248,00 гри. - штрафна санкція;
- податкове повідомлення-рішення від 20.09.2023 №174220702, яким збільшено суму грошового зобов'язання з податку на додану вартість у розмірі 96 818 958,00 гри., з яких 88 013 711,00 гри. - збільшення податкового зобов'язання, 8 805 247,0 гри. - штрафна санкція;
- Податкове повідомлення-рішення від 20.09.2023 №174230702, яким застосовано штраф за відсутність реєстрації протягом граничного строку, передбаченого п.201.1, п.201.10 ст.201 Податкового кодексу України, податкових накладних/розрахунків коригувань до податкових накладних визначених статтею 201 Податкового кодексу України у розмірі 35 901 363,00 грн;
- податкове повідомлення-рішення від 20.09.2023 №174210702, яким збільшено суму грошового зобов'язання з податку на прибуток у розмірі 86 353 398,00 гри., з яких 82 022 865,00 грн. - збільшення податкового зобов'язання, 4 330 533,00 гри. - штрафна санкція.
Позивачем не було використано адміністративну процедуру оскарження податкових повідомлень-рішень, проте рішенням Державної податкової службу України скаргу залишено без задоволення, а податкові повідомлення-рішення без змін.
Не погодившись з діями відповідача при винесенні оскаржуваних податкових повідомлень-рішень, позивач звернувся до суду з цим позовом.
Надаючи оцінку спірним правовідносинам, суд враховує наступне.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов'язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов'язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулюються ПК України.
Згідно з підпунктом 20.1.4 пункту 20.1 статті 20 ПК України контролюючі органи мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.
Відповідно до пункту 75.1 статті 75 ПК України контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.
Підпунктом 75.1.2 пункту 75.1 статті 75 ПК України визначено, що документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов'язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також отриманих в установленому законодавством порядку контролюючим органом документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків.
Відповідно до положень статті 77 ПК України документальна планова перевірка повинна бути передбачена у плані-графіку проведення планових документальних перевірок.
План-графік документальних планових перевірок на поточний рік оприлюднюється на офіційному веб-сайті центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, до 25 грудня року, що передує року, в якому будуть проводитися такі документальні планові перевірки.
До плану-графіка проведення документальних планових перевірок відбираються платники податків, які мають ризик щодо несплати податків та зборів, невиконання іншого законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи.
Періодичність проведення документальних планових перевірок платників податків визначається залежно від ступеня ризику в діяльності таких платників податків, який поділяється на високий, середній та незначний. Платники податків з незначним ступенем ризику включаються до плану-графіка не частіше, ніж раз на три календарних роки, середнім - не частіше ніж раз на два календарних роки, високим - не частіше одного разу на календарний рік.
Порядок формування, затвердження плану-графіка та внесення змін до нього, а також перелік ризиків та їх поділ за ступенями встановлюються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.
Внесення змін до плану-графіка проведення документальних планових перевірок на поточний рік допускається не частіше одного разу в першому та одного разу в другому кварталі такого року, крім випадків коли зміни пов'язані із змінами найменування платника податків, що вже був включений до плану-графіка, та/або виправлення технічних помилок.
Документальна перевірка платника податків, який був включений до плану-графіка проведення документальних планових перевірок на поточний рік внаслідок внесення змін у такому році (інших ніж зміни найменування платника податків, що вже був включений до плану-графіка, та/або виправлення технічних помилок), може бути розпочата не раніше 1 липня поточного року в разі внесення змін до плану-графіка проведення документальних перевірок на поточний рік у першому кварталі такого року і не раніше 1 жовтня поточного року в разі внесення змін до плану-графіка проведення документальних перевірок на поточний рік у другому кварталі такого року.
Про проведення документальної планової перевірки керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу приймається рішення, яке оформлюється наказом.
Право на проведення документальної планової перевірки платника податків надається лише у випадку, коли йому (його представнику) не пізніше ніж за 10 календарних днів до дня проведення зазначеної перевірки надіслано (вручено) у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу, копію наказу про проведення документальної планової перевірки та письмове повідомлення із зазначенням дати початку проведення такої перевірки.
Порядок проведення документальної позапланової перевірки визначений статтею 78 Податкового кодексу України.
Зокрема, підпунктом 78.1.5 пункту 78.1 статті 78 Податкового кодексу України визначено, що документальна позапланова перевірка здійснюється за наявності хоча б однієї з таких підстав: платником податків подано в установленому порядку контролюючому органу заперечення до акта перевірки в порядку, визначеному пунктом 86.7 статті 86 цього Кодексу, або скаргу на прийняте за її результатами податкове повідомлення-рішення, в яких вимагається повний або частковий перегляд результатів відповідної перевірки або скасування прийнятого за її результатами податкового повідомлення-рішення у разі якщо платник податків у своїй скарзі (запереченнях) посилається на обставини, що не були досліджені під час перевірки, та об'єктивний їх розгляд неможливий без проведення перевірки. Така перевірка проводиться виключно з питань, що стали предметом оскарження.
Наказ про проведення документальної позапланової перевірки з підстав, зазначених у цьому підпункті, видається: у разі розгляду заперечення до акта перевірки, - контролюючим органом, який проводив перевірку.
Пунктом 78.4 статті 78 Податкового кодексу України визначено, що про проведення документальної позапланової перевірки керівник (його заступник або уповноважена особа) контролюючого органу приймає рішення, яке оформлюється наказом.
Право на проведення документальної позапланової перевірки платника податків (крім перевірок, передбачених підпунктом 78.1.22 пункту 78.1 цієї статті) надається лише у випадку, коли йому до початку проведення зазначеної перевірки вручено у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу, копію наказу про проведення документальної позапланової перевірки.
Відповідно до пунктів 78.5-78.6 статті 78 Податкового кодексу України допуск посадових осіб контролюючих органів до проведення документальної позапланової виїзної перевірки здійснюється згідно із статтею 81 цього Кодексу. Документальна позапланова невиїзна перевірка здійснюється у порядку, передбаченому статтею 79 цього Кодексу.
Строки проведення документальної позапланової перевірки встановлені статтею 82 цього Кодексу.
Порядок оформлення результатів документальної позапланової перевірки встановлено статтею 86 цього Кодексу (пункт 78.8 статті 78 Податкового кодексу України).
Законом України від 17 березня 2020 року №533-IX "Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо підтримки платників податків на період здійснення заходів, спрямованих на запобігання виникненню і поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19)" підрозділ 10 розділу XX "Перехідні положення" ПК України доповнено, зокрема, пунктом 52-2, відповідно до якого установлено мораторій на проведення документальних та фактичних перевірок на період з 18 березня по 31 травня 2020 року, крім документальних позапланових перевірок з підстав, визначених підпунктом 78.1.8 пункту 78.1 статті 78 цього Кодексу.
Інформація про перенесення документальних планових перевірок, які відповідно до плану-графіку проведення планових документальних перевірок мали розпочатися у період з 18 березня по 31 травня 2020 року та на день набрання чинності Законом України "Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо підтримки платників податків на період здійснення заходів, спрямованих на запобігання виникненню і поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19)" не були розпочаті, включається до оновленого плану-графіку, який оприлюднюється на офіційному веб-сайті центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, до 30 березня 2020 року. Документальні та фактичні перевірки, що були розпочаті до 18 березня 2020 року та не були завершеними, тимчасово зупиняються на період до 31 травня 2020 року. Таке зупинення перериває термін проведення перевірки та не потребує прийняття будь-яких додаткових рішень контролюючим органом. На період з 18 березня по 31 травня 2020 року зупиняється перебіг строків давності, передбачених статтею 102 цього Кодексу.
Законом України від 30 березня 2020 року №540-IX "Про внесення змін до деяких законодавчих актів України, спрямованих на забезпечення додаткових соціальних та економічних гарантій у зв'язку з поширенням коронавірусної хвороби (COVID-19)" внесено зміни, зокрема, до пункту 52-2 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" ПК України і абзац перший пункту 52-2 замінено сімома новими абзацами такого змісту: "Установити мораторій на проведення документальних та фактичних перевірок на період з 18 березня по 31 травня 2020 року, крім: документальних позапланових перевірок з підстав, визначених підпунктом 78.1.8 пункту 78.1 статті 78 цього Кодексу; фактичних перевірок в частині порушення вимог законодавства в частині: обліку, ліцензування, виробництва, зберігання та транспортування пального, спирту етилового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів; цільового використання пального та спирту етилового платниками податків; обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками; здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту етилового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального, з підстав, визначених підпунктами 80.2.2, 80.2.3 та 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 цього Кодексу. У зв'язку з цим абзаци другий четвертий слід вважати відповідно абзацами восьмим десятим.".
29 травня 2020 року набрав чинності Закон України від 13 травня 2020 року №591-IX "Про внесення змін до ПК України та інших законів України щодо додаткової підтримки платників податків на період здійснення заходів, спрямованих на запобігання виникненню і поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19)", яким внесені зміни, зокрема до пункту 52-2 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" ПК України такого змісту: в абзаці першому слова та цифри "по 31 травня 2020 року" замінено цифрами та словами " 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19)"; в абзаці восьмому слова та цифри "по 31 травня 2020 року" замінено цифрами та словами "2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19)", а слова та цифри "до 30 березня 2020 року" - словами та цифрами "протягом 10 календарних днів з дня завершення дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19)"; в абзаці дев'ятому слова та цифри "до 31 травня 2020 року" замінено словами та цифрами "по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19)"; в абзаці десятому слова та цифри "по 31 травня 2020 року" замінено цифрами та словами " 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19)".
Згідно з Законом України від 14 липня 2020 року №786-IX "Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо функціонування електронного кабінету та спрощення роботи фізичних осіб - підприємців", який набрав чинності з 8 серпня 2020 року, внесено зміни до пункту 52-2 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" ПК України, а саме: після абзацу першого доповнено новим абзацом такого змісту: "документальних позапланових перевірок, що проводяться на звернення платника податків"; у зв'язку з цим абзаци другий - одинадцятий вважати відповідно абзацами третім - дванадцятим; в абзаці третьому слово і цифри "підпунктом 78.1.8" замінено словами і цифрами "підпунктами 78.1.7 та 78.1.8"; в абзаці п'ятому слова "зберігання та транспортування" замінено словами "зберігання, транспортування та обігу".
Отже, законодавець шляхом внесення змін до ПК України запровадив мораторій на проведення документальних та фактичних перевірок на період з 18 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), а також зупинив на цей період проведення документальних та фактичних перевірок, що були розпочаті до 18 березня 2020 року та не були завершеними.
Водночас, 4 жовтня 2020 року набрав чинності Закон України від 17 вересня 2020 року №909-ІХ "Про внесення змін до Закону України "Про Державний бюджет України на 2020 рік" (далі - Закон №909-ІХ), пунктом 4 розділу ІІ "Прикінцевих положень" якого встановлено, що у період дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України з метою запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, надано право Кабінету Міністрів України скорочувати строк дії обмежень, заборон, пільг та гарантій, встановлених відповідними законами України, прийнятими з метою запобігання виникненню і поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, крім випадків, коли зазначене може призвести до обмеження конституційних прав чи свобод особи.
На виконання вказаного Закону Кабінет Міністрів України прийняв постанову від 3 лютого 2021 року №89 "Про скорочення строку дії обмеження в частині дії мораторію на проведення деяких видів перевірок" (далі - постанова №89), якою постановив скоротити строк дії обмежень, встановлених пунктом 52-2 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" ПК України в частині дії мораторію на проведення деяких видів перевірок, дозволивши проведення перевірок юридичних осіб, зокрема, тимчасово зупинених документальних та фактичних перевірок, що були розпочаті до 18 березня 2020 року та не були завершеними; документальних перевірок, право на проведення яких надається з дотриманням вимог пункту 77.4 статті 77 Кодексу.
Таким чином, виникла суперечність між нормами ПК України та постановою №89 в частині можливості здійснювати контрольні заходи шляхом проведення деяких видів перевірок у період з дня набрання чинності такої постанови по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби.
Надаючи правову оцінку такій суперечності, суд виходить з такого.
Спірні у цій справі правовідносини охоплюються сферою дії ПК України, який відповідно до приписів пункту 1.1 статті 1 цього Кодексу регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов'язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов'язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.
Податкові відносини є окремим і самостійним різновидом відносин, урегульованих, окрім Конституції України, спеціальними актами законодавства за вичерпним і остаточним переліком, не належать ані до господарських відносин, ані до адміністративних відносин між регуляторними органами або іншими органами державної влади та суб'єктами господарювання.
При цьому за змістом статті 2 ПК України зміна його положень може здійснюватися виключно шляхом внесення змін до цього Кодексу.
Тобто, зміна положень ПК України здійснюється виключно законами про внесення змін до цього Кодексу, відповідно зміна строків дії мораторію щодо проведення податкових перевірок може бути здійснено виключно шляхом прямого внесення змін до ПК України (постанова об'єднаної палати Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду у справі №0940/2301/18).
Крім того, статтею 5 ПК України врегульовано питання співвідношення податкового законодавства з іншими законодавчими актами. Так, згідно з пунктом 5.2 зазначеної статті у разі, якщо поняття, терміни, правила та положення інших актів суперечать поняттям, термінам, правилам та положенням цього Кодексу, для регулювання відносин оподаткування застосовуються поняття, терміни, правила та положення цього Кодексу.
Відповідно до пункту 3.1 статті 3 ПК України податкове законодавство України складається з Конституції України; цього Кодексу; Митного кодексу України та інших законів з питань митної справи у частині регулювання правовідносин, що виникають у зв'язку з оподаткуванням митом операцій з переміщення товарів через митний кордон України (далі - законами з питань митної справи); чинних міжнародних договорів, згода на обов'язковість яких надана Верховною Радою України і якими регулюються питання оподаткування; нормативно-правових актів, прийнятих на підставі та на виконання цього Кодексу та законів з питань митної справи; рішень Верховної Ради Автономної Республіки Крим, органів місцевого самоврядування з питань місцевих податків та зборів, прийнятих за правилами, встановленими цим Кодексом.
Відповідно до частини другої статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Статтею 113 Конституції України встановлено, що Кабінет Міністрів України є вищим органом у системі органів виконавчої влади. Кабінет Міністрів України відповідальний перед Президентом України та підконтрольний і підзвітний Верховній Раді України у межах, передбачених у статтях 85, 87 Конституції України. Кабінет Міністрів України у своїй діяльності керується Конституцією і законами України, актами Президента України.
Згідно з приписами статті 116 Конституції України Кабінет Міністрів України, зокрема, забезпечує проведення фінансової, цінової, інвестиційної та податкової політики; забезпечує рівні умови розвитку всіх форм власності; здійснює управління об'єктами державної власності відповідно до закону; розробляє проект закону про Державний бюджет України і забезпечує виконання затвердженого Верховною Радою України Державного бюджету України, подає Верховній Раді України звіт про його виконання; організовує і забезпечує здійснення зовнішньоекономічної діяльності України, митної справи; спрямовує і координує роботу міністерств, інших органів виконавчої влади.
Відповідно до статті 117 Конституції України Кабінет Міністрів України в межах своєї компетенції видає постанови і розпорядження, які є обов'язковими до виконання.
Аналогічні положення стосовно основних завдань Кабінету Міністрів України також містить у собі частина перша статті 2 Закону України від 27 лютого 2014 року №794-VII "Про Кабінет Міністрів України" (далі - Закон №794-VII), де зазначено, що до основних завдань Кабінету Міністрів України належать, зокрема, забезпечення проведення бюджетної, фінансової, цінової, інвестиційної, у тому числі амортизаційної, податкової, структурно-галузевої політики, політики у сферах праці та зайнятості населення, соціального захисту, охорони здоров'я, освіти, науки і культури, охорони природи, екологічної безпеки і природокористування; організація і забезпечення провадження зовнішньоекономічної діяльності, митної справи; спрямування та координація роботи міністерств, інших органів виконавчої влади, здійснення контролю за їх діяльністю.
Згідно з пунктом 1 частини першої статті 20 Закону №794-VII Кабінет Міністрів України у сфері економіки, фінансів, трудових відносин, зайнятості населення, трудової міграції, оплати та охорони праці, зокрема: забезпечує проведення державної економічної політики, здійснює прогнозування та державне регулювання національної економіки; забезпечує розроблення і виконання загальнодержавних програм економічного та соціального розвитку; забезпечує проведення державної фінансової та податкової політики, сприяє стабільності грошової одиниці України; розробляє та схвалює Бюджетну декларацію, розробляє проекти законів про Державний бюджет України та про внесення змін до Державного бюджету України, забезпечує виконання затвердженого Верховною Радою України Державного бюджету України, подає Верховній Раді України звіт про його виконання; приймає рішення про використання коштів резервного фонду Державного бюджету України; організовує та забезпечує здійснення митної справи.
Відповідно до частини першої статті 49 Закону №794-VII Кабінет Міністрів України на основі та на виконання Конституції і законів України, актів Президента України, постанов Верховної Ради України, прийнятих відповідно до Конституції та законів України, видає обов'язкові для виконання акти - постанови і розпорядження.
Разом з тим, відповідно до статті 75 Конституції України єдиним органом законодавчої влади в Україні є парламент - Верховна Рада України.
Саме до повноважень Верховної Ради України, згідно з пунктами 3 та 4 частини першої статті 85 Конституції України належить прийняття законів, затвердження Державного бюджету України та внесення змін до нього, контроль за виконанням Державного бюджету України, прийняття рішення щодо звіту про його виконання.
Виключно законами України встановлюється Державний бюджет України і бюджетна система України; система оподаткування, податки і збори; засади створення і функціонування фінансового, грошового, кредитного та інвестиційного ринків; статус національної валюти, а також статус іноземних валют на території України; порядок утворення і погашення державного внутрішнього і зовнішнього боргу; порядок випуску та обігу державних цінних паперів, їх види і типи (пункт 1 частини другої статті 92 Конституції України).
Частиною першою статті 96 Конституції України визначено, що Державний бюджет України затверджується щорічно Верховною Радою України на період з 1 січня по 31 грудня, а за особливих обставин - на інший період.
Як вже зазначалось, постанова №89 прийнята Кабінетом Міністрів України відповідно до пункту 4 розділу II "Прикінцеві положення" Закону №909-IX.
Так, відповідно до частини першої статті 3 Бюджетного кодексу України бюджетний період для всіх бюджетів, що складають бюджетну систему України, становить один календарний рік, який починається 1 січня кожного року і закінчується 31 грудня того ж року. Неприйняття Верховною Радою України закону про Державний бюджет України до 1 січня відповідного року не є підставою для встановлення іншого бюджетного періоду.
Аналогічна правова позиція викладена у постанові Верховного Суду від 19 жовтня 2022 року у справі №640/18646/21.
Законом №909-IX, пунктом 4 розділу II "Прикінцеві положення" якого було надано право Кабінету Міністрів України скорочувати строк дії обмежень, заборон, пільг та гарантій, стосувався саме Державного бюджету України на 2020 рік.
Постанова ж Кабінету Міністрів України №89 "Про скорочення строку дії обмеження в частині дії мораторію на проведення деяких видів перевірок" прийнята 3 лютого 2021 року.
Відповідно до статті 8 Конституції України в Україні визнається і діє принцип верховенства права. Конституція України має найвищу юридичну силу. Закони та інші нормативно-правові акти приймаються на основі Конституції України і повинні відповідати їй. Норми Конституції України є нормами прямої дії. Звернення до суду для захисту конституційних прав і свобод людини і громадянина безпосередньо на підставі Конституції України гарантується.
За приписами статті 6 Конституції України державна влада в Україні здійснюється на засадах її поділу на законодавчу, виконавчу та судову. Органи законодавчої, виконавчої та судової влади здійснюють свої повноваження у встановлених цією Конституцією межах і відповідно до законів України.
Суд звертає увагу, що Конституційний Суд України неодноразово роз'яснював, що:
- «право приймати закони, вносити до них зміни у разі, коли воно не здійснюється безпосередньо народом (статті 5, 38, 69, 72 Конституції України), належить виключно Верховній Раді України (пункт 3 частини першої статті 85 Конституції України) і не може передаватись іншим органам чи посадовим особам. Закони та інші нормативно-правові акти приймаються на основі Конституції України і повинні відповідати їй (частина друга статті 8 Конституції України)» (Рішення Конституційного Суду України від 14 грудня 2000 року №15-рп/2000);
- «права делегування законодавчої функції парламентом іншому органу влади (у даному випадку Кабінету Міністрів України) Конституцією України не передбачено» (Рішення Конституційного Суду України від 9 жовтня 2008 року №22-рп/2008).
Делегування законодавчої функції парламентом іншому органу влади порушує вимоги Основного Закону України, згідно з яким органи законодавчої, виконавчої та судової влади здійснюють свої повноваження у встановлених цією Конституцією межах і відповідно до законів України (частина друга статті 6), а органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України (частина друга статті 19); прийняття законів належить до повноважень парламенту - Верховної Ради України як єдиного законодавчого органу в Україні (Рішення Конституційного Суду України від 23 червня 2009 року №15-рп/2009).
У Рішенні Конституційного Суду України від 27 лютого 2020 року №3-р/2020 зазначений Суд звертав увагу, що предмет регулювання Бюджетного кодексу, так само як і предмет регулювання законів України про Державний бюджет України на кожний рік, є спеціальним, обумовленим положеннями пункту 1 частини другої статті 92 Основного Закону України.
Конституційний Суд України у своєму Рішенні від 22 травня 2008 року №10-рп/2008 наголошував на тому, що "законом про Держбюджет не можна вносити зміни до інших законів, зупиняти їх дію чи скасовувати їх, оскільки з об'єктивних причин це створює протиріччя у законодавстві, і як наслідок - скасування та обмеження прав і свобод людини і громадянина. У разі необхідності зупинення дії законів, внесення до них змін і доповнень, визнання їх нечинними мають використовуватися окремі закони" (абзаци третій, четвертий підпункту 5.4 пункту 5 мотивувальної частини).
Таким чином, виходячи з того, що предмет регулювання Кодексу, так само як і предмет регулювання законів України про Державний бюджет України на кожний рік, є спеціальним, обумовленим положеннями пункту 1 частини другої статті 92 Основного Закону України, Конституційний Суд України дійшов висновку, що Кодексом не можна вносити зміни до інших законів України, зупиняти їх дію чи скасовувати їх, а також встановлювати інше (додаткове) законодавче регулювання відносин, відмінне від того, що є предметом спеціального регулювання іншими законами України.
У даному ж випадку Законом №909-IX не вносились зміни безпосередньо до ПК України, яким встановлено мораторій, а делеговано таке право Кабінету Міністрів України. При цьому, темпоральні і галузеві межі такого делегування не визначені.
Разом з тим, сам Закон України "Про Державний бюджет України" як тимчасовий акт законодавства вичерпує свою дію закінченням календарного періоду на який його прийнято.
За вказаних обставин, Суд вважає, що постанова №89 прийнята не на підставі та не на виконання ПК України та законів з питань митної справи, у зв'язку з чим не може вважатися складовою податкового законодавства, а тому не підлягає застосуванню у питаннях, пов'язаних з оподаткуванням.
Саме такий правовий висновок було викладено Верховним Судом у постанові від 24.05.2023 у справі №140/607/22.
Відповідно до пункту 1 Постанови Кабінету Міністрів України №211 від 11.03.2020 року Про запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, спричиненої коронавірусом SARS-CoV-2, яка набрала чинності 12.03.2020 року, з метою запобігання поширенню на території України коронавірусу COVID-19, спричиненої коронавірусом SARS-CoV-2 (далі - COVID-19), з 12.03.2020 по 03.04.2020 на всій території України було встановлено карантин.
У подальшому постановами Кабінету Міністрів України дія карантину неодноразово продовжувалася та завершилася з 01 липня 2023 року.
Отже, Кабінетом Міністрів України на момент призначення ГУ ДПС у Київській області документальної планової виїзної перевірки позивача, не приймалося рішення про завершення дії карантину з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), а відтак діяв мораторій на проведення документальних планових перевірок платників податків.
При цьому, з листа відповідача від 01.08.2023 №41436/6/10-36-07-02 вбачається, що документальна планова виїзна перевірка позивача, яка до цього була зупинена внаслідок запровадженого мораторію, була продовжена саме відповідно до постанови Кабінету Міністрів України від 03.02.2021 №89.
Таким чином, суд зазначає, що податковий орган, незважаючи на прийняття Кабінетом Міністрів України постанови "Про скорочення строку дії обмеження в частині дії мораторію на проведення деяких видів перевірок" від 3 лютого 2021 року №89, не був наділений повноваженнями здійснювати проведення документальної планової перевірки з дотриманням вимог статті 77 ПК України.
Такий висновок суду узгоджується зі сталою правовою позицією Верховного Суду, послідовно викладеною у численних судових рішеннях.
Зокрема, у постановах від 1 вересня 2022 року у справі №640/16093/21, від 12 жовтня 2022 року у справі №160/24072/21, від 28 жовтня 2022 року у справі №600/1741/21-а, від 21 грудня 2022 року у справі №160/14976/21 Верховний Суд, застосовуючи висновки Верховного Суду, викладені, зокрема, у постановах від 22 лютого 2022 року у справі №420/12859/21, від 17 травня 2022 року у справі №520/592/21, від 15 квітня 2022 року у справі №160/5267/21, від 27 квітня 2022 року у справі №140/1846/21, від 6 липня 2022 року у справі №360/1182/21, від 06 грудня 2023 року у справі №480/6598/22, від 14 грудня 2023 року у справі № 520/20064/21, від 04 січня 2024 року у справі № 440/7730/22 тощо, констатував, що проведення перевірки на підставі постанови №89 (в умовах чинності пункту 52-2 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" ПК України) є протиправним і тягне за собою наслідки у вигляді скасування прийнятих за результатами такої перевірки податкових повідомлень-рішень.
Вказане свідчить про те, що ГУ ДПС у Київській області, керуючись постановою Кабінету Міністрів України «Про скорочення строку дії обмеження в частині дії мораторію на проведення деяких видів перевірок» від 3 лютого 2021 року №89, було призначено проведення документальної планової виїзної перевірки позивача, проведення якої було заборонено внаслідок запровадженого Податковим кодексом України мораторію.
Суд зазначає, що визначальним у даній справі є те, що призначення проведення документальної планової виїзної перевірки позивача було здійснено на підставі постанови КМУ від 03.02.2021 №89 під час дії встановленого Податковим кодексом України мораторію на проведення такого виду перевірок.
Як було вказано вище, після набрання чинності Законом України від 17 березня 2020 року №533-IX «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо підтримки платників податків на період здійснення заходів, спрямованих на запобігання виникненню і поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19)", яким підрозділ 10 розділу XX "Перехідні положення" ПК України доповнено, зокрема, пунктом 52-2, документальні та фактичні перевірки, що були розпочаті до 18 березня 2020 року та не були завершеними, були тимчасово зупинені, що не потребувало прийняття будь-яких додаткових рішень контролюючим органом.
При цьому, поновлення (продовження) проведення таких зупинених перевірок потребувало внесення відповідних змін до Податкового кодексу України, тобто вчинення нормотворчих дій Верховною Радою України, а не Кабінетом Міністрів України.
Отже, з огляду на вищенаведені норми чинного законодавства та вищевказану практику Верховного Суду контролюючі органи не були наділені повноваженнями здійснювати проведення документальних планових перевірок на підставі постанови Кабінету Міністрів України "Про скорочення строку дії обмеження в частині дії мораторію на проведення деяких видів перевірок" від 3 лютого 2021 року №89, навіть за умови призначення таких перевірок до запровадження мораторію, оскільки перевірки вважалися автоматично зупиненими внаслідок змін, внесених до ПК України.
За таких обставин, з огляду на вищезазначене, суд дійшов висновку про те, що призначення проведення контролюючим органом документальної планової перевірки позивача є протиправним та свідчить про неправомірне складання відповідного акта перевірки від 14.08.2023 №17278/10-36-07-02-12/00372536.
Суд зазначає, що Верховною Радою України було прийнято Закон України "Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких інших законів України щодо приватизації державного і комунального майна, яке перебуває у податковій заставі, та забезпечення адміністрування погашення податкового боргу" від 03.11.2022 №2719-ІХ, який набрав чинності 25.11.2022.
Вказаним Законом внесено зміни до підпункту 69.2 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" Податкового кодексу України.
Так, підпунктом 69.2 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" Податкового кодексу України (в редакції Закону №2719-ІХ) встановлено, що податкові перевірки не розпочинаються, а розпочаті перевірки зупиняються, крім, зокрема, документальних позапланових перевірок, що проводяться на звернення платника податків та/або з підстав, визначених підпунктами 78.1.2 (в частині контролю за трансфертним ціноутворенням), 78.1.5,78.1.7,78.1.8,78.1.12, 78.1.14-78.1.16,78.1.21 та 78.1.22 пункту 78.1 статті 78 цього Кодексу, та/або документальних позапланових перевірок платників податків, за якими отримано податкову інформацію, що свідчить про порушення платником валютного законодавства в частині дотримання граничних строків надходження товарів за імпортними операціями та/або валютної виручки за експортними операціями, та/або документальних позапланових перевірок з питань оподаткування юридичними особами або іншими нерезидентами, які здійснюють господарську діяльність через постійне представництво на території України, доходів, отриманих нерезидентами із джерелом їх походження з України, та/або документальних позапланових перевірок нерезидентів (представництв нерезидентів).
Отже, Податковим кодексом України встановлена можливість проведення контролюючим органом з 25.11.2022 документальних позапланових перевірок, що проводяться, зокрема, з підстав, визначених підпунктом 78.1.5 статті 78 Податкового кодексу України.
З матеріалів справи вбачається, що спірні податкові повідомлення-рішення були прийняті контролюючим органом на підставі висновків акта перевірки від 14.08.2023 №17278/10-36-07-02-12/00372536, яка, у свою чергу, була призначена, зокрема, на підставі наказу від 23.09.2021 №2119-п.
Так, в наказі від 23.09.2021 №2119-п в якості підстави призначення документальної позапланової перевірки вказано про постанову КМУ від 03.02.2021 №89.
Вказане свідчить про те, що прийняття наказу від 23.09.2021 №2119-п ГУ ДПС у Київській області направлено на врегулювання спірних питань, які виникли за результатом проведення документальної планової виїзної перевірки, яка була проведена на підставі постанови Кабінету Міністрів України «Про скорочення строку дії обмеження в частині дії мораторію на проведення деяких видів перевірок» від 3 лютого 2021 року №89.
Таким чином, визначальним у даній справі є те, що призначення документальної планової перевірки діяльності позивача була проведена контролюючим органом на підставі постанови КМУ від 03.02.2021 №89 під час дії встановленого Податковим кодексом України мораторію на проведення такого виду перевірок. Саме висновки цієї перевірки, відображені у відповідному акті перевірки, стали підставою для подання позивачем відповідних заперечень, висновки якої слугували прийняттю контролюючим органом оскаржуваних у даній справі рішень. Звідси, встановлення об'єктивної істини у цій справі неможливо без надання правової оцінки правомірності проведення контролюючим органом первинної перевірки, яка, як було вказано вище, підлягала автоматичному зупиненню внаслідок змін, внесених до ПК України.
Разом з тим, з огляду на вищенаведені норми чинного законодавства та вищевказану практику Верховного Суду контролюючі органи не були наділені повноваженнями здійснювати проведення документальних планових перевірок на підставі постанови Кабінету Міністрів України «Про скорочення строку дії обмеження в частині дії мораторію на проведення деяких видів перевірок» від 3 лютого 2021 року №89.
Верховний Суд у складі судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов'язкових платежів Касаційного адміністративного суду 21 лютого 2020 року в рамках справи № 826/17123/18 наголосив, що оскаржуючи наслідки проведеної контролюючим органом перевірки у вигляді податкових повідомлень-рішень платник податків може посилатись на порушення порядку проведення такої перевірки (наказу), яким судами, поряд із встановленими в ході перевірки порушеннями податкового та/або іншого законодавства, має бути надана правова оцінка в першу чергу.
Згідно з постановою Верховного Суду у складі судової палати з розгляду справи щодо податків, зборів та інших обов'язкових платежів Касаційного адміністративного суду від 22.09.2020 у справі №520/8836/18, невиконання вимог закону щодо підстави для проведення документальної позапланової перевірки призводить до визнання перевірки незаконною та не породжує правових наслідків такої перевірки, акт перевірки, виходячи із положень щодо допустимості доказів, закріплених ч.2 ст.74 КАС України, не може визнаватися допустимим доказом у справі, оскільки одержаний з порушенням порядку, встановленого законом; податкове повідомлення-рішення, прийняте за наслідками перевірки та на підставі акту перевірки, який є недопустимим доказом, не може вважатись правомірним та підлягає скасуванню.
Велика Палата Верховного Суду у постанові від 8 вересня 2021 року у справі № 816/228/17 виснувала таке: аналізованими нормами ПК з дотриманням балансу публічних і приватних інтересів установлено умови та порядок прийняття контролюючими органами рішень про проведення перевірок, зокрема документальних позапланових невиїзних. Лише їх дотримання може бути належною підставою наказу про проведення перевірки. З наказом про перевірку, відомостями про дату її початку та місце проведення платник має бути ознайомлений у встановлений законом спосіб до її початку. У разі якщо контролюючий орган був допущений до проведення перевірки на підставі наказу про її проведення, то цей наказ як акт індивідуальної дії реалізовано його застосуванням, а тому його оскарження не є належним та ефективним способом захисту права платника податків, оскільки скасування наказу не може призвести до відновлення порушеного права. Неправомірність дій контролюючого органу при призначенні і проведенні перевірки не може бути предметом окремого позову, але може бути підставами позову про визнання протиправними рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки. При цьому підставами для скасування таких рішень є не будь-які порушення, допущені під час призначення і проведення такої перевірки, а лише ті, що вплинули або об'єктивно могли вплинути на правильність висновків контролюючого органу за результатами такої перевірки та відповідно на обґрунтованість і законність прийнятого за результатами перевірки рішення.
Отже, за правовим висновком Верховного Суду процедурним порушенням порядку проведення податкової перевірки суди повинні надавати правову оцінку у першу чергу.
Аналогічна правова позиція неодноразово висловлювалась Верховним Судом та відповідає доктрині під умовною назвою плоди отруйного дерева, сформульованій Європейським судом з прав людини у справах Гефген проти Німеччини, Нечипорук і Йонкало проти України, Яременко проти України, відповідно до якої якщо джерело доказів є неналежним, то всі докази, отримані з цих джерел, будуть такими ж. Докази, отримані з порушенням встановленого порядку, призводять до несправедливості процесу в цілому, незалежно від їх доказової сили.
Встановлена судом протиправність наслідків перевірки внаслідок порушення процедури її проведення є достатньою самостійною підставою до скасування прийнятих за результатами її проведення рішень, що унеможливлює перехід до суті покладених в їх основу податкових правопорушень.
Такий правовий висновок викладено Верховним Судом у постанові від 22 вересня 2020 року у справі № 520/8836/18.
У зазначеній судом вище постанові Верховного Суду від 24.05.2023 у справі №140/607/22 також зазначено таке:
Суд зауважує, що проведення документальної планової перевірки платника податків під час дії мораторію, встановленого пунктом 52-2 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" ПК України, означає те, що така перевірка з огляду на дію мораторію не повинна була відбутися в силу закону, тобто за суттю не є процедурним порушенням, а лежить у площині виконання контролюючим органом повноважень, визначених законом.
Вказане є самостійною підставою для визнання протиправними та скасування оскаржуваних податкових-повідомлень-рішень, тому до аналізу решти доводів касаційної скарги, зокрема, щодо суті покладених в основу спірних податкових повідомлень-рішень колегія суддів не вдається.
Відповідно до частини п'ятої статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України при виборі і застосуванні норми права до спірних правовідносин суд враховує висновки щодо застосування норм права, викладені в постановах Верховного Суду.
Частиною шостою статті 13 Закону України Про судоустрій і статус суддів від 02.06.2016 №1402-VIII передбачено, що висновки щодо застосування норм права, викладені у постановах Верховного Суду, враховуються іншими судами при застосуванні таких норм права.
Таким чином, враховуючи вищевказані висновки Верховного Суду та з огляду на встановлені судом порушення, які допущені відповідачем у вигляді проведення перевірки, яка, у свою чергу, була проведена за відсутності відповідних повноважень внаслідок запровадженого мораторію, що нівелює наслідки її проведення, наведене є самостійною та достатньою підставою для задоволення позову та скасування спірних податкових повідомлень-рішень, що не потребує переходу до суті покладених в основу спірних податкових правопорушень.
У зв'язку з цим, суд вважає за необхідне визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення Головного управління Державної податкової служби у Київській області від 20.09.2023 № 17426/10-36-23-02/00372536, від 20.09.2023 №174220702, від 20.09.2023 № 174230702, від 20.09.2023 № 174210702.
За таких обставин, позовні вимоги підлягають задоволенню повністю.
Враховуючи задоволення позову сторони, яка не є суб'єктом владних повноважень, відповідно до ст. 139 КАС України, суд вважає за необхідне стягнути на користь позивача за рахунок бюджетних асигнувань відповідача судові витрати в розмірі 26840,00 грн., сплачені за платіжною інструкцією №13455 від 02.10.2023.
Враховуючи викладене, керуючись статтями 2, 72-77, 139, 241-246, 251 Кодексу адміністративного судочинства України суд -
Задовольнити адміністративний позов Товариства з додатковою відповідальністю «Узинський цукровий комбінат» (09161, Київська обл., м. Узин, вул. Симиренка, 2, код ЄДРПОУ 00372536) до Головного управління Державної податкової служби у Київській області (03151, м. Київ, вул. Святослава Хороброго, 5А, код ЄДРПОУ 44096797) про протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень.
Визнати протиправними та скасувати:
- податкове повідомлення-рішення від 20.09.2023 № 17426/10-36-23-02/00372536, яким збільшено суму грошового зобов'язання з податку на прибуток іноземних юридичних осіб у розмірі 26238, 00 грн., з яких 20990 - збільшення податкового зобов'язання, 5248, 00 грн. - штрафна санкція;
- податкове повідомлення-рішення від 20.09.2023 № 174220702, яким збільшено суму грошового зобов'язання з ПДВ у розмірі 96818958, 00 грн., з яких 88013711, 00 грн. - збільшення податкового зобов'язання, 8805247, 00 грн. - штрафна санкція;
- податкове повідомлення-рішення від 20.09.2023 № 174230702, яким застосовано штраф за відсутність реєстрації протягом граничного строку, передбаченого пунктом 201.1, 201.10 статті 201 Податкового кодексу України, податкових накладних/розрахунків коригувань до податкових накладних визначених статтею 201 Податкового кодексу України у розмірі 35901363, 00 грн.;
- податкове повідомлення-рішення від 20.09.2023 № 174210702, яким збільшено суму грошового зобов'язання з податку на прибуток у розмірі 86353398, 00 грн., з яких 82022865, 00 грн. - збільшення податкового зобов'язання, 4330 533, 00 грн. - штрафна санкція.
Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління Державної податкової служби у Київській області (03151, м. Київ, вул. Святослава Хороброго, 5А, код ЄДРПОУ 44096797) на користь Товариства з додатковою відповідальністю «Узинський цукровий комбінат» (09161, Київська обл., м. Узин, вул. Симиренка, 2, код ЄДРПОУ 00372536) судовий збір у розмірі 26840,00 грн.
Рішення може бути оскаржено до Шостого апеляційного адміністративного суду шляхом подачі апеляційної скарги протягом тридцяти днів з дня складення повного рішення.
Рішення набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано.
У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.
Суддя Білоноженко М.А.