Справа № 620/10668/24 Головуючий у 1 інстанції: Баргаміна Н.М.
Суддя-доповідач: Вівдиченко Т.Р.
25 лютого 2025 року м. Київ
Шостий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:
Судді-доповідача Вівдиченко Т.Р.
Суддів Ганечко О.М.
Ключковича В.Ю.
За участю секретаря Кузьмука Б.І.
розглянувши у відкритому судовому засіданні в режимі відеоконференції адміністративну справу за апеляційною скаргою Головного управління Державної податкової служби у Чернігівській області на рішення Чернігівського окружного адміністративного суду від 05 листопада 2024 року у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Голден Газ» до Головного управління ДПС у Чернігівській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, розпорядження, зобов'язання вчинити певні дії,-
Позивач - Товариство з додатковою відповідальністю «Голден Газ» звернувся до суду з позовом до Головного управління ДПС у Чернігівській області, в якому просив:
- визнати протиправним та скасувати розпорядження Головного управління Державної податкової служби у Чернігівській області про анулювання ліцензії №189/Р від 21 травня 2024 року щодо анулювання ліцензії Товариства з обмеженою відповідальністю «Голден Газ» на право роздрібної торгівлі пальним від 01 липня 2019 року №25260314201900119 (адреса АГЗП: м. Чернігів, проспект Миру, 192);
- зобов'язати Головне управління Державної податкової служби у Чернігівській області видалити з Єдиного державного реєстру суб'єктів господарювання, які отримали ліцензії на право виробництва, зберігання, оптової та роздрібної торгівлі пальним, та місць виробництва, зберігання, оптової та роздрібної торгівлі пальним інформацію щодо анулювання ліцензії, яка була внесена на підставі розпорядження №189/Р від 21.05.2024 та поновити інформацію щодо дії ліцензій на право роздрібної торгівлі пальним ТОВ «Голден Газ» №25260314201900119, за об'єктом ліцензійної діяльності (АГЗП) за адресою: м. Чернігів, проспект Миру, 192;
- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення № 9008/Ж10/25-01-09-01-02 від 03.06.2024, відповідно до якого на ТОВ «Голден Газ» була накладена штрафна (фінансова) санкція у розмірі 1 550 522,94 грн;
- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення № 11017/Ж10/25-01-09-01-02 від 15.07.2024, відповідно до якого на ТОВ «Голден Газ» була накладена штрафна (фінансова) санкція у розмірі 250 000,00 грн.
Рішенням Чернігівського окружного адміністративного суду від 05 листопада 2024 року позов задоволено повністю. Визнано протиправним та скасовано розпорядження Головного управління ДПС у Чернігівській області про анулювання ліцензії №189/Р від 21.05.2024. Зобов'язано Головне управління Державної податкової служби у Чернігівській області видалити з Єдиного державного реєстру суб'єктів господарювання, які отримали ліцензії на право виробництва, зберігання, оптової та роздрібної торгівлі пальним, та місць виробництва, зберігання, оптової та роздрібної торгівлі пальним інформацію щодо анулювання ліцензії, яка була внесена на підставі розпорядження №189/Р від 21.05.2024 та поновити інформацію щодо дії ліцензії на право роздрібної торгівлі пальним ТОВ «Голден Газ» № 25260314201900119, за об'єктом ліцензійної діяльності (АГЗП) за адресою: м. Чернігів, проспект Миру, 192. Визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення № 9008/Ж10/25-01-09-01-02 від 03.06.2024, № 11017/Ж10/25-01-09-01-02 від 15.07.2024.
Не погодившись із рішенням суду, відповідач - Головне управління Державної податкової служби у Чернігівській області звернувся з апеляційною скаргою, в якій просить скасувати рішення суду першої інстанції та ухвалити нове рішення, яким у задоволенні позову відмовити повністю, посилаючись на порушення судом норм матеріального та процесуального права.
Зокрема, апелянт вказує, що на виконання вимог листа, що надійшов від Державної податкової служби України від 07.05.2024 року № 13272/7/99-00-09-03-01-07 та листа Нафтогазової Асоціації України від 22.04.2024 року № 28 (вх. № 15932/6 від 23.04.2024 року ДПС України) щодо проведення перевірок об'єктів роздрібної торгівлі пальним та з метою запобігання та виявлення порушень законодавства платниками податків, які здійснюють роздрібну торгівлю пальним, Головним управлінням ДПС у Чернігівській області на підставі наказу від 15.05.2024 року № 581-П «Про проведення фактичної перевірки» та направлень від 15.05.2024 року № 953, № 954 проведено з 15.05.2024 року по 15.05.2024 року фактичну перевірку АЗС за адресою: Чернігівська обл., м. Чернігів, пр-т. Миру, буд. 192, де проводить фінансово-господарську діяльність ТОВ «Голден Газ». В ході проведення фактичної перевірки з 15.05.2024 року по 15.05.2024 року встановлено роздрібну торгівлю пальним через електронний контрольно - касовий апарат не зазначений у ліцензії.
16 грудня 2024 року до Шостого апеляційного адміністративного суду від позивача - Товариства з додатковою відповідальністю «Голден Газ» надійшов відзив на апеляційну скаргу, яким підтримує позицію суду першої інстанції.
В апеляційній скарзі Головне управління ДПС у Чернігівській області просить провести судове засідання в режимі відеоконференції з Чернігівського окружного адміністративного суду.
Ухвалою Шостого апеляційного адміністративного суду від 31 грудня 2024 року клопотання Головного управління ДПС у Чернігівській області про участь у судовому засіданні в режимі відеоконференції - задоволено.
До Шостого апеляційного адміністративного суду від представника Товариства з обмеженою відповідальністю «Голден Газ» - Шестака Олексія Васильовича надійшла заява про участь у судовому засіданні в режимі відеоконференції поза межами суду засобами відеоконференцзв'язку системи «Електронний суд».
Ухвалою Шостого апеляційного адміністративного суду від 23 січня 2025 року заяву представника Товариства з обмеженою відповідальністю «Голден Газ» - Шестака Олексія Васильовича про участь у судовому засіданні в режимі відеоконференції - задоволено.
Заслухавши у відкритому судовому засіданні в режимі відеоконференції суддю-доповідача, пояснення учасників процесу, які з'явилися в судове засідання, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню, з наступних підстав.
Відповідно до частини 1 статті 2 КАС України, завданням адміністративного судочинства є справедливе, неупереджене та своєчасне вирішення судом спорів у сфері публічно-правових відносин з метою ефективного захисту прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб від порушень з боку суб'єктів владних повноважень.
Як вбачається з матеріалів справи та встановлено судом першої інстанції, Товариство з обмеженою відповідальністю «Голден Газ» зареєстроване в якості юридичної особи, мало ліцензію № 25260314201900119 на право роздрібної торгівлі пальним терміном дії з 01.07.2019 по 01.07.2024 за адресою м. Чернігів, проспект Миру, 192.
15 травня 2024 року в.о. начальника Головного управління ДПС у Чернігівській області винесено наказ № 581-п, яким наказано провести фактичну перевірку Товариства з обмеженою відповідальністю «Голден Газ», газова АЗС, за адресою м. Чернігів, просп. Миру, 192.
15 травня 2024 року посадовими особами Головного управління ДПС у Чернігівській області, на підставі вищевказаного наказу та направлень на перевірку від 15.05.2024 № 954/Ж3/25-01-09-01-02, № 953/Ж3/25-01-09-01-02, проведено фактичну перевірку газової АЗС ТОВ «Голден Газ», за результатами якої складено Акт (довідку) фактичної перевірки.
В Акті зафіксовано здійснення роздрібної торгівлі пальним через електронний контрольно-касовий апарат, не зазначений у ліцензії.
За результатами проведеної перевірки 03.06.2024 Головним управлінням ДПС у Чернігівській області відносно ТОВ «Голден Газ» винесено податкове повідомлення-рішення №9008/Ж10/25-01-09-01-02, відповідно до якого, накладена штрафна (фінансова) санкція у розмірі 1 550 522,94 грн.
Також, було винесено розпорядження про анулювання ліцензії №189/Р від 21 травня 2024 року щодо анулювання ліцензії Товариства з обмеженою відповідальністю «Голден Газ» на право роздрібної торгівлі пальним реєстраційний номер 25260314201900119 з терміном дії з 01.07.2019 до 01.07.2024.
11 червня 2024 року в.о. начальника Головного управління ДПС у Чернігівській області винесено наказ № 720-п, яким наказано провести фактичну перевірку Товариства з обмеженою відповідальністю "Голден Газ", газова АЗС, за адресою м. Чернігів, просп. Миру, 192.
На підставі вказаного наказу та направлень від 11.06.2024 № 1228/Ж3/25-01-09-01-02, № 1229/Ж3/25-01-09-01-02
20 червня 2024 року посадовими особами Головного управління ДПС у Чернігівській області проведено фактичну перевірку газової АЗС ТОВ «Голден Газ», що розташована за адресою: м. Чернігів, просп. Миру, 192, за результатами якої складено Акт (довідку) фактичної перевірки, в якому зафіксовано реалізацію скрапленого газу без наявності ліцензії на право роздрібного продажу пального.
15 липня 2024 року Головним управлінням ДПС у Чернігівській області відносно позивача винесено податкове повідомлення-рішення №11017/Ж10/25-01-09-01-02, відповідно до якого, на ТОВ «Голден Газ» була накладена штрафна (фінансова) санкція у розмірі 250 000,00 грн.
Не погоджуючись із розпорядженням про анулювання ліцензії на право роздрібної торгівлі пальним та податковими повідомленнями-рішеннями, позивач звернувся до суду з вищевказаним позовом.
Надаючи правову оцінку встановленим обставинам справи та висновкам суду першої інстанції, колегія суддів зазначає наступне.
Згідно ч. 2 ст. 19 Конституції України, органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Спірні правовідносини, що склались між сторонами, регулюються Податковим кодексом України від 02 грудня 2010 року № 2755-VI (далі - ПК України), який регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов'язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов'язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин).
За приписами підпунктів 19-1.1.1, 19-1.1.2, 19-1.1.40, 19-1.1.46 пункту 19-1.1 статті 19-1 ПК України, контролюючі органи здійснюють адміністрування податків, зборів, платежів, у тому числі проводять відповідно до законодавства перевірки та звірки платників податків; контролюють своєчасність подання платниками податків та платниками єдиного внеску передбаченої законом звітності (декларацій, розрахунків та інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків, зборів, платежів), своєчасність, достовірність, повноту нарахування та сплати податків, зборів, платежів; організовують збір податкової інформації та вносять її до інформаційних баз даних центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику; використовують під час виконання своїх посадових (службових) обов'язків податкову інформацію з інформаційно-телекомунікаційних систем та інших джерел, отриману в порядку та спосіб, визначений цим Кодексом.
Підпунктами 19-1.1.13-19-1.1.20 пункту 19-1.1 статті 19-1 ПК України визначено, що контролюючі органи:
- здійснюють ліцензування діяльності суб'єктів господарювання з виробництва спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів і рідин, що використовуються в електронних сигаретах, оптової торгівлі спиртом, оптової та роздрібної торгівлі алкогольними напоями, тютюновими виробами і рідинами, що використовуються в електронних сигаретах, та контроль за таким виробництвом;
- здійснюють контроль у сфері виробництва, обігу та реалізації підакцизних товарів, контроль за їх цільовим використанням, забезпечують міжгалузеву координацію у цій сфері;
- забезпечують контроль за прийняттям декларацій про максимальні роздрібні ціни на підакцизні товари (продукцію), встановлені виробником або імпортером, та узагальненням відомостей, зазначених у таких деклараціях, для організації роботи та контролю за повнотою обчислення і сплати акцизного податку;
- здійснюють заходи щодо запобігання та виявлення порушень законодавства у сфері виробництва та обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального;
- проводять роботу щодо боротьби з незаконним виробництвом, переміщенням, обігом спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального;
- організовують роботу, пов'язану із замовленням марок акцизного податку, їх зберіганням, продажем, відбором зразків, з метою проведення експертизи щодо їх автентичності та здійснюють контроль за наявністю таких марок на пляшках (упаковках) з алкогольними напоями, пачках (упаковках) тютюнових виробів, ємностях (упаковках) з рідинами, що використовуються в електронних сигаретах, під час їх транспортування, зберігання і реалізації;
- забезпечують контроль за дотриманням суб'єктами господарювання, які провадять роздрібну торгівлю тютюновими виробами, вимог законодавства щодо максимальних роздрібних цін на тютюнові вироби, встановлених виробниками або імпортерами таких виробів;
- забезпечують контроль за дотриманням суб'єктами господарювання, які провадять оптову або роздрібну торгівлю алкогольними напоями, вимог законодавства щодо мінімальних оптово-відпускних або роздрібних цін на такі напої.
Підпунктами 61.1-61.2 статті 61 ПК України визначено, що податковий контроль - система заходів, що вживаються контролюючими органами та координуються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, з метою контролю правильності нарахування, повноти і своєчасності сплати податків і зборів, а також дотримання законодавства з питань регулювання обігу готівки, проведення розрахункових та касових операцій, патентування, ліцензування та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи. Податковий контроль здійснюється органами, зазначеними у статті 41 цього Кодексу, в межах їх повноважень, встановлених цим Кодексом.
У відповідності до пп. 62.1.3 п. 62.1 ст. 62 ПК України, одним із способів здійснення податкового контролю є проведення перевірок та звірок відповідно до вимог цього Кодексу, а також перевірок щодо дотримання законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, у порядку, встановленому законами України, що регулюють відповідну сферу правовідносин.
Положеннями п. 75.1 ст. 75 ПК України передбачено, що контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки. Камеральні та документальні перевірки проводяться контролюючими органами в межах їх повноважень виключно у випадках та у порядку, встановлених цим Кодексом, а фактичні перевірки - цим Кодексом та іншими законами України, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи.
Згідно підпункту 75.1.2 пункту 75.1 статті 75 ПК України, документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов'язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також отриманих в установленому законодавством порядку контролюючим органом документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків.
За приписами підпункту 75.1.3 пункту 75.1 статті 75 ПК України, фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об'єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).
Статтею 80 ПК України визначені підстави для призначення фактичної перевірки, порядок її проведення та оформлення результатів. Також встановлено, що фактична перевірка здійснюється без попередження платника податків (особи).
В силу вимог пункту 80.2 статті 80 ПК України, фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності хоча б однієї з таких підстав, зокрема:
80.2.5. у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та рідин, що використовуються в електронних сигаретах і пального, та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками, та/або масовими витратомірами, а також здійснення функцій, визначених законодавством у сфері регулювання виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, пального.
Згідно пункту 81.1 статті 81 ПК України, однією з обов'язкових умов для початку проведення фактичної перевірки встановлено пред'явлення платнику податків копії наказу про проведення перевірки. Також визначено вимоги до такого наказу, а саме - він має містити: дату видачі, найменування контролюючого органу, найменування та реквізити суб'єкта (прізвище, ім'я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) та у разі проведення перевірки в іншому місці - адреса об'єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична перевірка), підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом, дата початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися. Наказ про проведення перевірки є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу та скріплення печаткою контролюючого органу.
Абзацами 5 - 6 пункту 81.1 статті 81 ПК України встановлено, що непред'явлення або ненадіслання у випадках, визначених цим Кодексом, платнику податків (його посадовим (службовим) особам або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції) цих документів або пред'явлення зазначених документів, що оформлені з порушенням вимог, встановлених цим пунктом, є підставою для недопущення посадових (службових) осіб контролюючого органу до проведення документальної виїзної або фактичної перевірки. Відмова платника податків та/або посадових (службових) осіб платника податків (його представників або осіб, які фактично проводять розрахункові операції) від допуску до перевірки на інших підставах, ніж визначені в абзаці п'ятому цього пункту, не дозволяється.
Основні засади державної політики щодо регулювання виробництва, експорту, імпорту, оптової і роздрібної торгівлі спиртом етиловим, спиртовими дистилятами, біоетанолом, алкогольними напоями, тютюновими виробами, рідинами, що використовуються в електронних сигаретах, та пальним, забезпечення їх високої якості та захисту здоров'я громадян, а також посилення боротьби з незаконним виробництвом та обігом алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального на території України визначає Закон України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, спиртових дистилятів, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального» від 19.12.1995 № 481/95-ВР (далі - Закон № 481/95-ВР, в редакції, чинній на час отримання позивачем ліцензії).
Статтею 16 даного Закону № 481/95-ВР передбачено, що контроль за дотриманням норм цього Закону здійснюють органи, які видають ліцензії, а також інші органи в межах компетенції, визначеної законами України.
За приписами статті 3 Закону № 481/95-ВР, ліцензії на всі види діяльності, передбачені цією статтею, видаються за умови обов'язкової реєстрації суб'єкта господарювання відповідно до вимог пункту 63.3 статті 63 Податкового кодексу України.
Як вбачається з матеріалів справи, оскаржувані податкові повідомлення-рішення № 9008/Ж10/25-01-09-01-02 від 03.06.2024, № 11017/Ж10/25-01-09-01-02 від 15.07.2024 та розпорядження про анулювання ліцензії №189/Р від 21.05.2024 були прийняті Головним управлінням ДПС у Чернігівській області за наслідками проведених 15 травня 2024 року та 20 червня 2024 року фактичних перевірок ТОВ «Голден Газ».
Підставами для проведення перевірок стали накази Головного управління ДПС у Чернігівській області про проведення фактичних перевірок від 15 травня 2024 року № 581-п та від 11 червня 2024 року №7520-п.
Як зазначає апелянт, вищевказані накази прийняті на виконання вимог листа, що надійшов від Державної податкової служби України від 07.05.2024 № 13272/7/99-00-09-03-01-07 та листа Нафтогазової Асоціації України від 22.04.2024 № 28 (вх. № 15932/6 від 23.04.2024 року ДПС України) щодо проведення перевірок об'єктів роздрібної торгівлі пальним.
З даного приводу, слід зазначити наступне.
Згідно висновків Верховного Суду у складі Судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов'язкових платежів Касаційного адміністративного суду викладених у постанові від 26 березня 2024 року у справі № 420/9909/23, податковий контроль здійснюється шляхом прийняття рішення про проведення перевірки у формі наказу, вимоги до оформлення якого не передбачають обов'язку в повному обсязі розкрити в наказі на призначення перевірки зміст інформації та фактів, які вказують на можливе порушення платником податкового законодавства. Відсутня й імперативна вимога щодо розкриття конкретного порушення платником норм, а також про надання відповідних доказів такої несумлінної поведінки. Тобто, якщо відповідний підпункт пункту 80.2 статті 80 ПК України утримує в собі весь спектр необхідних елементів для визначення підстави для призначення перевірки (як правової, так і фактичної), покликання у наказі на сам лише підпункт пункту 80.2 статті 80 ПК України можна вважати мінімально допустимим обсягом інформації в розумінні абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК України. Тому відсутні підстави вважати, що такий наказ породжує його неоднозначне трактування та/або невизначеність із фактичною підставою перевірки. Відповідно, такий наказ не можна вважати протиправним.
У зазначеній постанові суду Судова палата, також, акцентувала увагу на застосовності у спорах цієї категорії висновків Великої Палати Верховного Суду від 08 вересня 2021 року у справі № 816/228/17, відповідно до яких, неправомірність дій контролюючого органу при призначенні і проведенні перевірки не може бути предметом окремого позову, але може бути підставами позову про визнання протиправними рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки. Підставами для скасування таких рішень є не будь-які порушення, допущені під час призначення і проведення такої перевірки, а лише ті, що вплинули або об'єктивно могли вплинути на правильність висновків контролюючого органу за результатами такої перевірки та відповідно на обґрунтованість і законність прийнятого за результатами перевірки рішення.
Судова палата звернула увагу на наявність істотної різниці у критеріях оцінки правомірності наказу на предмет його підставності та/або оформлення, як наслідок, необхідності відмежування у спорах цієї категорії питання «наявності підстав для проведення перевірки» від питання «достатності відображення підстав для проведення перевірки у наказі» та/або «недоліків в оформленні рішення про проведення перевірки». Підстави для призначення будь-якої перевірки чітко закріплені у нормах ПК України, за наявності яких у контролюючих органів виникає безпосередньо право на проведення перевірки, тоді як відображення цих підстав у наказі про призначення перевірки фактично є формалізацією у письмовій формі права на проведення перевірки, яке вже виникло. Безумовно, формалізація підстави для проведення перевірки у наказі має відповідати вимогам абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК України. Під час вирішення питання щодо правомірності призначення і проведення перевірки, зокрема фактичної, необхідно надавати оцінку достатності змісту наказу в контексті чіткого визначення у ньому правової (юридичної) підстави проведення такої перевірки та існування відповідної фактичної підстави, яка є передумовою для її проведення.
В подальшому, на розвиток викладеної у постанові Верховного Суду від 26 березня 2024 року у справі №420/9909/23 правової позиції, Верховний Суд у складі Судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов'язкових платежів Касаційного адміністративного суду у постанові від 28 травня 2024 року у справі №280/1431/23 звернув увагу, що правовий аналіз пункту 80.2 статті 80 ПК України свідчить про те, що здебільшого підстави, передбачені у відповідних підпунктах цієї норми, встановлюють лише єдину передумову для призначення фактичної перевірки з питання дотримання платником податків вимог законодавства у певній сфері, яка і є фактичною підставою для проведення перевірки.
Однак, підпункт 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України таких встановлює дві: (1) наявність та/або отримання певної інформації; (2) здійснення контролюючим органом функцій, визначених законодавством у відповідній сфері.
Саме тому цей підпункт пункту 80.2 статті 80 ПК України має істотну особливість у його застосуванні порівняно з іншими підпунктами цієї норми, яка і зумовлює висновок про те, що саме лише посилання на підпункт 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України у рішенні про проведення перевірки не є мінімально достатнім обсягом інформації, яка має відображатися у наказі відповідно до абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК України щодо зазначення у наказі підстави для проведення перевірки.
Судова палата у постанові від 28 травня 2024 року у справі №280/1431/23 наголосила, що, оскільки, підпункт 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України встановлює в одному підпункті статті дві самостійні (окремі) підстави для проведення перевірки, то у наказі про призначення перевірки контролюючий орган поряд з юридичною підставою у вигляді нумераційного позначення зобов'язаний відобразити конкретну з таких двох фактичних підстав, яка і зумовила прийняття рішення про проведення перевірки, або ж обидві, в обсязі, достатньому для ідентифікації однієї з двох (або обох в сукупності у разі їх наявності). Відображення такої фактичної підстави не обов'язково має бути сформульоване тотожно до змісту правової норми, якою ця підстава встановлена, проте, повинна бути чітко визначена та змістовно відповідати правовій нормі.
Тобто, у разі, якщо фактичною підставою для призначення фактичної перевірки стала наявність (отримання) певної інформації, то контролюючий орган у рішенні про проведення перевірки поряд із посиланням на підпункт 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України повинен щонайменше зазначити про «наявність (отримання) інформації щодо можливого порушення» або ж зазначити реквізити документа, який слугував приводом для призначення перевірки і містить таку інформацію. Аналогічно, якщо фактичною підставою для призначення фактичної перевірки стало здійснення відповідних функцій, то контролюючий орган у рішенні про проведення перевірки поряд із посиланням на підпункт 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України повинен саме про це зазначити. Відповідно, якщо підставою для призначення перевірки відповідно до підпункту 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України стала сукупність фактичних підстав, передбачених цією нормою, то контролюючий орган у рішенні про проведення перевірки поряд із посиланням на підпункт 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України має це відобразити у вищезазначений спосіб.
Саме такий обсяг інформації у наказі, прийнятому відповідно до підпункту 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України, можна вважати мінімально достатнім в розумінні абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК України щодо зазначення у наказі підстави для проведення перевірки, оскільки надає платнику податків загальне розуміння про підставу її призначення та відповідний предмет перевірки. Таке інформування про фактичну обставину має бути наведено саме серед підстав для проведення перевірки, тобто перед резолютивною частиною наказу.
Даний висновок узгоджується з правовою позицією Верховного Суд у складі Судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов'язкових платежів Касаційного адміністративного суду, що викладена у постанові від 28 травня 2024 року у справі №280/1431/23.
Матеріали справи свідчать, що накази Головного управління ДПС у Чернігівській області від 15 травня 2024 року № 581-п та від 11 червня 2024 року №7520-п про проведення фактичних перевірок ТОВ «Голден Газ» сформульовані наступним чином: «На підставі п.п.75.1.3 п.75.1, ст.75, п.п.80.2.5 п.80.2, п.80.9 ст.80, п.82.3 ст.82 Податкового кодексу України від 02.12.2010 р. № 2755-VI (зі змінами та доповненнями), Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального» від 19 грудня 1995 року №481/95-ВР (зі змінами та доповненнями) та інших нормативних актів, контроль за дотриманням яких покладено на територіальні органи ДПС».
Отже, з вищевказаного вбачається, що накази Головного управління ДПС у Чернігівській області від 15.05.2024 № 581-п та від 11.06.2024 №7520-п про проведення фактичних перевірок ТОВ «Голден Газ» не містять жодних посилань на те, що саме є підставою для проведення перевірки - податкова інформація чи покладення на контролюючий орган здійснення контролю за дотриманням норм законодавства у відповідній сфері правовідносин; або інформація від державних органів чи органів місцевого самоврядування, та чого саме така інформація стосується.
Призначаючи перевірки, відповідач у наказах від 15 травня 2024 року № 581-п та від 11 червня 2024 року №7520-п обмежився лише посиланням на підпункт 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України і не конкретизував, у зв'язку з чим саме проводиться фактична перевірка позивача.
Враховуючи вищезазначене, накази Головного управління ДПС у Чернігівській області від 15 травня 2024 року № 581-п та від 11 червня 2024 року №7520-п про проведення фактичних перевірок ТОВ «Голден Газ» не можуть вважатися правомірними, та, з огляду на приписи пункту 81.1 статті 81 ПК України, посадові особи контролюючого органу не мали право приступати до проведення фактичних перевірок платника без наявності підстав для їх проведення.
Даний висновок узгоджується з правовою позицією Верховного Суду у складі Касаційного адміністративного суду, викладеною у постанові від 13 червня 2024 року у справі № 160/2480/22.
За таких обстави, оскільки, контролюючим органом не дотримано порядку проведення фактичних перевірок позивача, у тому числі, щодо обґрунтування їх підстав, суд першої інстанції дійшов правильного висновку про те, що прийняті на підставі незаконних перевірок оскаржувані податкові повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Чернігівській області № 9008/Ж10/25-01-09-01-02 від 03.06.2024, № 11017/Ж10/25-01-09-01-02 від 15.07.2024 та розпорядження про анулювання ліцензії №189/Р від 21.05.2024 не можуть вважатись правомірними та підлягають скасуванню.
Щодо доводів апелянта про те, що Законом №481/95-ВР не передбачено видалення з Єдиного державного реєстру суб'єктів господарювання інформацію щодо анулювання ліцензій та поновлення інформації щодо дії ліцензій, колегія суддів зазначає наступне.
Постановою Кабінету Міністрів України від 19.06.2019 № 545 затверджено Порядок ведення Єдиного державного реєстру суб'єктів господарювання, які отримали ліцензії на право виробництва, зберігання, оптової та роздрібної торгівлі пальним, та місць виробництва, зберігання, оптової та роздрібної торгівлі пальним (далі - Порядок).
Пунктом 2 даного Порядку встановлено, що Єдиний реєстр ліцензіатів та місць обігу пального формується та ведеться ДФС та її територіальними органами в електронній формі на підставі відомостей, зазначених у документах, які подаються суб'єктами господарювання для отримання ліцензії на право виробництва, зберігання, оптової та роздрібної торгівлі пальним відповідно до статей 3 і 15 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального».
Відповідно до пункту 6 вказаного Порядку, підставою для виключення суб'єкта господарювання з Єдиного реєстру ліцензіатів та місць обігу пального є рішення про анулювання ліцензії, прийняте ДФС та її територіальними органами відповідно до статей 3 і 15 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального».
Отже, у платника податків наявний матеріально-правовий інтерес в тому, щоб інформація, яка зазначена у Єдиному державному реєстрі суб'єктів господарювання, які отримали ліцензії на право виробництва, зберігання, оптової та роздрібної торгівлі пальним, та місць виробництва, зберігання, оптової та роздрібної торгівлі пальним, відповідала дійсності.
Колегія суддів вважає, що ефективним способом відновлення порушеного права позивача, в даному випадку, є саме зобов'язання Головного управління Державної податкової служби у Чернігівській області видалити з Єдиного державного реєстру суб'єктів господарювання, які отримали ліцензії на право виробництва, зберігання, оптової та роздрібної торгівлі пальним, та місць виробництва, зберігання, оптової та роздрібної торгівлі пальним інформацію щодо анулювання ліцензії, яка була внесена на підставі розпорядження №189/Р від 21.05.2024 та поновити інформацію щодо дії ліцензії на право роздрібної торгівлі пальним ТОВ «Голден Газ» № 25260314201900119, за об'єктом ліцензійної діяльності (АГЗП) за адресою: м. Чернігів, проспект Миру, 192.
Даний висновок узгоджується з правовою позицією Верховного Суду у складі Касаційного адміністративного суду, викладеною у постанові від 10 січня 2024 року у справі № 440/9575/22.
Решта доводів та заперечень апелянта висновків суду першої інстанції не спростовують.
Згідно п.41 висновку №11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Європи щодо якості судових рішень, обов'язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов'язку може змінюватися залежно від характеру рішення. Слід зазначити, що згідно практики Європейського суду з прав людини та зокрема, рішення у справі "Серявін та інші проти України" від 10 лютого 2010 року, заява 4909/04, відповідно до п.58 якого суд повторює, що згідно з його усталеною практикою, яка відображає принцип, пов'язаний з належним здійсненням правосуддя, у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються. Хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов'язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент. Міра, до якої суд має виконати обов'язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (рішення у справі "Руїс Торіха проти Іспанії" від 9 грудня 1994 року, серія A, N 303-A, п.29).
Аналізуючи обставини справи та норми чинного законодавства, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про обґрунтованість позовних вимог Товариства з обмеженою відповідальністю «Голден Газ» та наявність правових підстав для їх задоволення.
Відповідно до ч. 1 ст. 77 КАС України, кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.
В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача (ч. 2 ст. 77 КАС України).
При цьому, доводи апеляційної скарги зазначених вище висновків суду попередньої інстанції не спростовують і не дають підстав для висновку, що судом першої інстанції при розгляді справи неповно з'ясовано обставини, що мають значення для справи, неправильно застосовано норми матеріального права, які регулюють спірні правовідносини, чи порушено норми процесуального права.
Відповідно до ч. 3 ст. 242 КАС України, обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з'ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.
З підстав вищенаведеного, колегія суддів дійшла висновку, що суд першої інстанції вірно встановив фактичні обставини справи, дослідив наявні докази, надав їм належну оцінку та прийняв рішення, з дотриманням норм матеріального і процесуального права, а тому підстав для його скасування не вбачається.
Відповідно до ст. 316 КАС України, суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Керуючись ст. ст. 195, 242, 243, 250, 315, 316, 321, 322, 325, 329 КАС України, колегія суддів,-
Апеляційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у Чернігівській області залишити без задоволення.
Рішення Чернігівського окружного адміністративного суду від 05 листопада 2024 року залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її ухвалення та може бути оскаржена шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду в порядку і строки, визначені статтями 328-329 КАС України.
Суддя-доповідач Вівдиченко Т.Р.
Судді Ганечко О.М.
Ключкович В.Ю.
Повне судове рішення складено 26.02.2025 р.