19 лютого 2025 рокуЛьвівСправа № 140/1080/24 пров. № А/857/18376/24
Восьмий апеляційний адміністративний суд в складі:
головуючого судді: Глушка І.В.,
суддів: Довгої О.І., Запотічного І.І.,
розглянувши в порядку письмового провадження в м.Львові апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Волинській області на рішення Волинського окружного адміністративного суду від 14 червня 2024 року, ухвалене суддею Денисюком Р.С. у м.Луцьку Волинської області у порядку письмового провадження за правилами спрощеного позовного провадження у справі № 140/1080/24 за адміністративним позовом фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Волинській області про визнання протиправним та скасування рішення,-
29 січня 2024 року позивач - фізична особа-підприємець ОСОБА_1 звернулась в суд з позовом до відповідача - Головного управління ДПС у Волинській області, у якому просила визнати протиправним та скасувати рішення ГУ ДФС у Волинській області про анулювання свідоцтва платника єдиного податку № 54 від 21.08.2017; зобов'язати поновити з 01 квітня 2016 року реєстрацію як платника єдиного податку шляхом її включення до реєстру таких платників.
Рішенням Волинського окружного адміністративного суду від 14 червня 2024 року адміністративний позов задоволено.
Не погоджуючись з вказаним рішенням суду, відповідач оскаржив його в апеляційному порядку. Вважає, що рішення ухвалене з неповним з'ясуванням обставин справи, з порушенням норм матеріального і процесуального права та підлягає скасуванню з підстав, викладених в апеляційній скарзі. Просить скасувати оскаржуване судове рішення та ухвалити нове, яким в задоволенні адміністративного позову відмовити.
В обґрунтування апеляційних вимог покликається на те, що наявність у позивача податкового боргу станом на кожне перше число місяця протягом двох послідовних кварталів встановлене актом перевірки, який був скерований платнику рекомендованим листом та відповідно до п.44.2 ст. 42 ПК України вважається належним чином врученим. Оскільки акт перевірки повернувся на адресу контролюючого органу з відміткою «за закінченням терміну зберігання» 14.08.2017, відповідно оскаржуване рішення було прийняте 21.08.2024. Зауважує, що нормами Податкового кодексу України не передбачено терміну прийняття контролюючим органом рішення про анулювання реєстрації платника податку на підставі акту перевірки. Відтак, згідно доводів скаржника, за недотриманням платником єдиного податку вимог підпункту 8 підпункту 298.2.3 пункту 298.2 статті 298 ПК України, Головним управлінням ДПС у Волинській області правомірно відповідно до п.299.10 ст. 299 ПК України прийнято рішення про анулювання реєстрації платника єдиного податку ФОП ОСОБА_1 .
Переглянувши справу за наявними у ній доказами, перевіривши законність та обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги та відзиву на неї, суд апеляційної інстанції приходить до висновку, що в задоволенні апеляційної скарги слід відмовити.
Так, судом першої інстанції достовірно встановлено, матеріалами справи підтверджено, що є ОСОБА_1 з 06.03.2006 зареєстрована як фізична особа-підприємець, є платником єдиного податку третьої групи за ставкою 5% з 2016 року, що підтверджується випискою з Єдиного державного реєстру юридичних осіб та фізичних осіб-підприємців, обліковими даними платника податку (а.с. 7-8).
Головним правлінням ДПС у Волинській області 21.08.2017 прийнято рішення №54 про анулювання свідоцтва платника єдиного податку ФОП ОСОБА_1 . Підставою анулювання свідоцтва платника єдиного податку є наявність податкового боргу на кожне перше число місяця протягом двох послідовних кварталів відповідно до абзацу третього п.299.10 ст. 299 ПК України (а.с. 52).
При цьому, відповідно до копії поштового відправлення вищевказане рішення було направлено позивачу за адресою: АДРЕСА_1 , однак згідно з довідкою про повернення поштового відправлення таке повернуто за «закінченням встановленого строку зберігання» (а.с. 27).
Листом Луцького відділу податків і зборів з фізичних осіб та проведення камеральних перевірок управління податкового адміністрування фізичних осіб ГУДПС у Волинській області від 13.12.2023 №911/6/03-20-24-06-06 повідомлено позивача, що з 30.06.2020 вона перебуває на загальній системі оподаткування. Реєстрацію платника єдиного податку анульовано згідно рішення ГУ ДФС у Волинській області від 01.07.2017 у зв'язку з тим, що порушено умови перебування на спрощеній системі оподаткування, не сплачено протягом двох послідовних кварталів податкові зобов'язання по єдиному податку абз. 8 п. п. 298.2.3 п.298.2 ст. 298 та абз. 3 п. 299.10 ст. 299 ПК України. Вказано на необхідність негайної реєстрації платником ПДВ та надання пояснень причини відсутності необхідності реєстрації платника податків (а.с. 11).
Позивач, у відповідь на цей лист 22.12.2023 № 2212/1 просила видати їй копію рішення про виключення її з реєстру платників єдиного податку (а.с. 23).
Відовідно до витягу з Реєстру платників єдиного податку ФОП ОСОБА_1 виключена з вказаного реєстру 01.04.2016 (а.с. 24).
ФОП ОСОБА_1 , вважаючи рішення Головного управління ДПС у Волинській області № 54 від 21.08.2017 про анулювання реєстрації платника єдиного податку протиправним, звернулась до суду з вимогою про його скасування.
Надаючи юридичну оцінку спірним правовідносинам, що виникли між сторонами у справі, в межах доводів та вимог апеляційної скарги, суд апеляційної інстанції вважає, що суд першої інстанції правильно застосував норми матеріального та процесуального права, з огляду на таке.
Враховуючи вимоги частини 2 статті 19 Конституції України та частини 2статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України законодавцем визначено критерії для оцінювання рішень, дій чи бездіяльності суб'єктів владних повноважень, які одночасно є принципами адміністративної процедури, що вироблені у практиці європейських країн.
Наведена норма означає, що суб'єкт владних повноважень зобов'язаний діяти лише на виконання закону, за умов і обставин, визначених ним, вчиняти дії, не виходячи за межі прав та обов'язків, дотримуватися встановленої законом процедури, обирати лише встановлені законодавством України способи правомірної поведінки під час реалізації своїх владних повноважень.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, порядок їх адміністрування, права та обов'язки платників податків, компетенція контролюючих органів, повноваження і обов'язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулюються Податковим кодексом України від 02.12.2010 № 2755-VI (далі - ПК України).
Порядок обрання або переходу на спрощену систему оподаткування, або відмови від спрощеної системи оподаткування встановлюється статтею 298 ПК України, пунктом 298.1 якої передбачено, що порядок обрання або переходу на спрощену систему оподаткування платниками єдиного податку першої - третьої груп здійснюється відповідно до підпунктів 298.1.1-298.1.4 цієї статті.
Відповідно до пунктів 296.3, 296.4 статті 296 ПК України платники єдиного податку третьої групи подають до контролюючого органу податкову декларацію платника єдиного податку у строки, встановлені для квартального податкового (звітного) періоду. Податкова декларація подається до контролюючого органу за місцем податкової адреси.
Податкові декларації, подаються за базовий звітний (податковий) період, що у відповідності до підпункту 49.18.2 пункту 49.2 статті 9 ПК України дорівнює календарному кварталу або календарному півріччю (у тому числі в разі сплати квартальних або піврічних авансових внесків) - протягом 40 календарних днів, що настають за останнім календарним днем звітного (податкового) кварталу (півріччя).
Порядок реєстрації та анулювання реєстрації платників єдиного податку визначений статтею 299 ПК України, відповідно до пункту 299.1 якої реєстрація суб'єкта господарювання як платника єдиного податку здійснюється шляхом внесення відповідних записів до реєстру платників єдиного податку.
За положеннями пункту 299.2 цієї статті центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику, веде реєстр платників єдиного податку, в якому міститься інформація про осіб, зареєстрованих платниками єдиного податку.
За приписами підпункту 298.2.3 пункту 298.2 статті 298 ПК України платники єдиного податку зобов'язані перейти на сплату інших податків і зборів, визначених цим Кодексом, зокрема, у разі наявності податкового боргу на кожне перше число місяця протягом двох послідовних кварталів - в останній день другого із двох послідовних кварталів.
Згідно з пунктом 299.10 статті 299 ПК України реєстрація платником єдиного податку є безстроковою та може бути анульована шляхом виключення з реєстру платників єдиного податку за рішенням контролюючого органу, зокрема, у разі у випадках, визначених підпунктом 298.2.3 пункту 298.2 статті 298 цього Кодексу.
Згідно з пунктом 300.1 статті 300 ПК України платники єдиного податку несуть відповідальність за правильність обчислення, своєчасність та повноту сплати сум єдиного податку, а також за своєчасність подання податкових декларацій.
Пунктом 299.11 статті 299 ПК України визначено, що у разі виявлення відповідним контролюючим органом під час проведення перевірок порушень платником єдиного податку першої - третьої груп вимог, встановлених цією главою, анулювання реєстрації платника єдиного податку першої - третьої груп проводиться за рішенням такого органу, прийнятим на підставі акта перевірки, з першого числа місяця, наступного за кварталом, в якому допущено порушення. У такому випадку суб'єкт господарювання має право обрати або перейти на спрощену систему оподаткування після закінчення чотирьох послідовних кварталів з моменту прийняття рішення контролюючим органом.
Зміст наведеної правової норми дає підстави для висновку, що контролюючий орган приймає рішення про анулювання реєстрації платника єдиного податку першої-третьої групи у разі встановлення під час проведення перевірки факту наявності у такого платника податкового боргу на кожне перше число місяця протягом двох послідовних кварталів, що повинно бути зафіксовано у відповідному акті перевірки. При цьому, реєстрація платника єдиного податку анулюється з першого числа місяця, наступного за кварталом, в якому допущено порушення.
Подібні висновки викладені в постановах Верховного Суду від 21.05.2020 у справі №820/5346/17, від 05 жовтня 2021 року у справі № 815/1764/16.
Суд апеляційної інстанції, здійснивши перевірку рішення суб'єкта владних повноважень щодо відповідності визначеним ч.2 ст.2 КАС України критеріям, вважає за необхідне зазначити наступне.
Відповідно до ч.1 ст.72 КАС України доказами в адміністративному судочинстві є будь-які дані, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин (фактів), що обґрунтовують вимоги і заперечення учасників справи, та інші обставини, що мають значення для правильного вирішення справи.
Згідно ч.1 ст.77 КАС України, кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.
Відповідно до ч.2 ст.77 КАС України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
Суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об'єктивному дослідженні. Жодні докази не мають для суду наперед встановленої сили. Суд оцінює належність, допустимість, достовірність кожного доказу окремо, а також достатність і взаємний зв'язок доказів у їх сукупності (ч.ч.1-3 ст.90 КАС України).
З наявних у матеріалах справи доказів слідує, що реєстрація позивача платником єдиного податку припинена передчасно з огляду на таке.
Так, відповідно до пункту 76.2 статті 76 ПК України порядок оформлення результатів камеральної перевірки здійснюється відповідно до вимог статті 86 цього Кодексу.
Пунктом 86.2 статті 86 ПК України визначено, що за результатами камеральної перевірки у разі встановлення порушень складається акт у двох примірниках, який підписується посадовими особами такого органу, які проводили перевірку, і після реєстрації у контролюючому органі вручається або надсилається для підписання протягом трьох робочих днів платнику податків у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу.
Відповідно до абзацу першого пункту 86.7 статті 86 ПК України у разі незгоди платника податків або його представників з висновками перевірки чи фактами і даними, викладеними в акті (довідці) перевірки, вони мають право подати свої заперечення та/або додаткові документи в порядку, визначеному пунктом 44.7 статті 44 цього Кодексу, до контролюючого органу, який проводив перевірку платника податків, протягом п'яти робочих днів з дня, наступного за днем отримання акта (довідки). Такі заперечення та/або додаткові документи розглядаються контролюючим органом протягом семи робочих днів, що настають за днем їх отримання (днем завершення перевірки, проведеної у зв'язку з необхідністю з'ясування обставин, що не були досліджені під час перевірки та зазначені у зауваженнях), та платнику податків надсилається відповідь у порядку, визначеному статтею 58 цього Кодексу, для надсилання (вручення) податкових повідомлень-рішень. Платник податків (його уповноважена особа та/або представник) має право брати участь у розгляді заперечень та/або додаткових документів, про що такий платник податків зазначає у запереченнях та/або листі про надання додаткових документів в порядку, визначеному пунктом 44.7 статті 44 цього Кодексу.
Як встановлено судом та не заперечується відповідачем, акт камеральної перевірки, датований 10.07.2017, повернувся на адресу контролюючого органу без вручення позивачу із відміткою відділення поштового зв'язку "за закінченням терміну зберігання" від 14.08.2017, а рішення про анулювання платника податку було прийняте 21.08.2017, тобто до закінчення періоду, протягом якого позивач мав право на подання заперечення на акт перевірки, що визначене відповідно до абз.1 п.86.7 ст.86 Податкового кодексу України (протягом 5 робочих днів з дня, наступного за днем отримання акта (довідки)).
Прийнявши спірне рішення 21.08.2017, тобто на п'ятий робочий день після складення акта перевірки, податковий орган всупереч наведеним положенням позбавив позивача права брати участь у процесі розгляду матеріалів перевірки та надати свої заперечення на акт перевірки.
Аналогічна правова позиція викладена у постановах Верховного Суду від 15 січня 2019 року у справі № 826/3576/15, від 09 квітня 2019 року у справі № 826/19830/16, від 17 лютого 2020 року у справі № 808/7101/15, від 28 вересня 2020 року у справі № 520/2305/19, від 14.01.2021 у справі № 808/9011/15.
Наведені обставини враховані судом першої інстанції при перевірці рішення Головного управління ДПС у Волинській області №54 від 21.08.2017 про анулювання реєстрації платника єдиного податку на відповідність критеріям правомірності, визначених ч.2 ст.2 КАС України, та стосовно наявності підстав для визнання його протиправними та скасування.
Слід також наголосити на допущенні відповідачем й інших процедурних порушень.
Так, згідно з п.59.1 ст.59 ПК України у разі коли у платника податків виник податковий борг, контролюючий орган надсилає (вручає) йому податкову вимогу в порядку, визначеному для надсилання (вручення) податкового повідомлення-рішення.
Отже, в силу положень пункту 59.1 статті 59 ПК України відповідач зобов'язаний був надіслати позивачу податкову вимогу про сплату боргу у спосіб, визначений ПК України, чого зроблено не було.
Аналогічна правова позиція викладена в постанові Верховного суду від 22.06.2022 по справі №810/2065/18.
Зважаючи на ч.1 ст.17 Закону України "Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини", рішення Європейського суду з прав людини від 14.10.2010р. по справі Щокін проти України (Shchokin v. Ukraine, заяви № 23759/03 та 37943/06) та у рішення Європейського суду з прав людини від 07.07.2011р. по справі "Серков проти України" (Serkov v. Ukraine, заява № 39766/05), суд вважає, що найбільш сприятливим для заявника є підхід, коли з урахуванням правових наслідків існування податкового боргу (якими є втрата права на застосування спрощеної системи оподаткування) платнику єдиного податку в обов'язковому порядку має бути надіслана податкова вимога безвідносно до суми боргу.
Проте, ані до суду першої інстанції, ані до суду апеляційної інстанції, контролюючим органом не подано доказів направлення на адресу заявника податкової вимоги.
Отже, за відсутності обставин реальної обізнаності заявника із існуванням податкового боргу або об'єктивної неспроможності заявника знати про існування податкового боргу, колегія суддів суду апеляційної інстанції вважає, що відповідачем не забезпечено виконання положень ч.2 ст.2 КАС України при винесенні оскарженого рішення.
Враховуючи викладене, а також допущені відповідачем порушення умов та порядку прийняття оскаржуваного рішення про анулювання свідоцтва платника єдиного податку, колегія суддів суду апеляційної інстанції дійшла висновку про те, що контролюючим органом не було дотримано процедури виключення позивача з реєстру платників єдиного податку, отже не доведено правомірності рішення ГУ ДПС у Волинській області №54 від 21.08.2017 про анулювання свідоцтва платника єдиного податку ФОП ОСОБА_1 , що зумовлює скасування такого рішення в судовому порядку.
Суд звертає увагу на те, що статтею 13 Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод (право на ефективний засіб юридичного захисту) передбачено, що кожен, чиї права та свободи, визнані в цій Конвенції, було порушено, має право на ефективний засіб юридичного захисту в національному органі, навіть якщо таке порушення було вчинене особами, які здійснювали свої офіційні повноваження.
При цьому під ефективним засобом (способом) слід розуміти такий, що призводить до потрібних результатів, наслідків, дає найбільший ефект.
У пункті 145 рішення від 15.11.1996 у справі «Чахал проти Об'єднаного Королівства» Європейський суд з прав людини зазначив, що згадана норма гарантує на національному рівні ефективні правові засоби для здійснення прав і свобод, що передбачаються Конвенцією, незалежно від того, яким чином вони виражені в правовій системі тієї чи іншої країни.
Засіб захисту, що вимагається зазначеною статтею повинен бути ефективним як у законі, так і на практиці, щоб його використання не було ускладнене діями або недоглядом органів влади відповідної держави (пункт 75 рішення Європейського суду з прав людини у справі «Афанасьєв проти України» від 05 квітня 2005 року).
Отже, ефективний спосіб захисту повинен забезпечити поновлення порушеного права, бути адекватним наявним обставинам та виключати подальше звернення особи до суду за захистом порушених прав.
У рішенні від 31.07.2003 у справі "Дорани проти Ірландії" Європейський суд з прав людини зазначив, що поняття "ефективний засіб" передбачає запобігання порушенню або припиненню порушення, а так само встановлення механізму відновлення, поновлення порушеного права.
При обранні способу відновлення порушеного права позивача суд виходить з принципу верховенства права щодо гарантування цього права статтею 1 Першого протоколу до Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод, як складової частини змісту і спрямованості діяльності держави, та виходячи з принципу ефективності такого захисту, що обумовлює безпосереднє поновлення судовим рішенням прав особи, що звернулась за судовим захистом без необхідності додаткових її звернень та виконання будь-яких інших умов для цього.
Аналізуючи наведені правові норми та обставини справи, суд апеляційної інстанції погоджується із висновком суду першої інстанції ефективним способом відновлення порушених прав позивача є встановлення Головному управлінню ДПС у Волинській області зобов'язання поновити реєстрацію ФОП ОСОБА_1 , як платника єдиного податку ІІІ групи, та включити до реєстру платників єдиного податку.
Слід зазначити, що відповідно до ч. 1 ст. 308 КАС України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами і перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.
Оцінюючи доводи апеляційної скарги, суд апеляційної інстанції зазначає, що такі були перевірені та проаналізовані судом першої інстанції та їм була надана належна правова оцінка. Доводами апеляційної скарги не спростовуються висновки, викладені судом першої інстанції в оскаржуваному рішенні.
Приймаючи постанову, колегія суддів керується ст. 322 КАС України, ст. 6 Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод, практикою Європейського суду з прав людини (рішення «Серявін та інші проти України») та Висновком №11 (2008) Консультативної ради європейських суддів (п.41) щодо якості судових рішень.
Згідно рішення Європейського суду з прав людини по справі «Серявін та інші проти України» (п.58) суд повторює, що згідно з його усталеною практикою, яка відображає принцип, пов'язаний з належним здійсненням правосуддя, у рішенні судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються. Хоча п. 1 ст.6Конвенції зобов'язує суди обґрунтувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожний аргумент. Міра, до якої суд має виконати обов'язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення.
Пунктом 41 Висновку №11 (2008) Консультативної ради європейських суддів зазначено, що обов'язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов'язку може змінюватися залежно від характеру рішення. Згідно з практикою Європейського суду з прав людини очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах. З тим, щоб дотриматися принципу справедливого суду, обґрунтування рішення повинно засвідчити, що суддя справді дослідив усі основні питання, винесені на його розгляд.
Враховуючи вищезазначені положення, дослідивши фактичні обставини та питання права, що лежать в основі спору у цій справі, колегія суддів дійшла висновку про відсутність необхідності надання відповіді на інші аргументи сторін, оскільки судом були досліджені усі основні питання, які є важливими для прийняття даного судового рішення.
Відповідно до частини першої статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим.
Суд першої інстанції повністю виконав вказані вимоги процесуального закону, оскільки до спірних правовідносин вірно застосував норми матеріального та процесуального права, що призвело до ухвалення законного рішення, яке скасуванню не підлягає.
Судові витрати розподілу не підлягають з огляду результат вирішення апеляційної скарги, характер спірних правовідносин та виходячи з вимог ст. 139 КАС України.
Відповідно до п.3 ч.1 ст.311 КАС України апеляційну скаргу розглянуто судом апеляційної інстанції без повідомлення учасників справи (в порядку письмового провадження).
Керуючись статтями 139, 242, 308, 309, 311, 315, 316, 321, 322, 325, 328 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -
Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Волинській області залишити без задоволення, а рішення Волинського окружного адміністративного суду від 14 червня 2024 року у справі № 140/1080/24 - без змін.
Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає, крім випадків, передбачених п.2 ч.5 ст.328 Кодексу адміністративного судочинства України.
Головуючий суддя І. В. Глушко
судді О. І. Довга
І. І. Запотічний