11 лютого 2025 р.м. ОдесаСправа № 420/22368/24
П'ятий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:
судді-доповідача Димерлія О.О.,
суддів Шляхтицького О.І., Осіпова Ю.В.,
розглянувши в порядку письмового провадження апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 23.08.2024 року у справі №420/22368/24 за позовом фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС в Одеській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 19.06.2024 року №26163/15-32-07-06
16 липня 2024 року фізична особа-підприємець ОСОБА_1 (далі - позивачка, ФОП ОСОБА_1 ) звернулася до Одеського окружного адміністративного суду з позовною заявою, у якій просила:
- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС в Одеській області від 19.06.2024 року №26163/15-32-07-06 про застосування до фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) у сумі 642 200 грн. за порушення вимог пункту 12 статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» від 06.07.1995 року №265/95-ВР.
В якості підстав та обґрунтування позову вказано про те, що в Акті перевірки контролюючим органом безпідставно зазначено про ненадання документів, які підтверджують облік та походження товару, який знаходиться в реалізації.
Так, 3 травня 2024 року під час проведення перевірки ФОП ОСОБА_1 засобами поштового зв'язку (додатково засобами електронного зв'язку) направлено на адресу ГУ ДПС лист з копіями документів, зазначених у запиті контролюючого органу, в тому числі і тих, які підтверджують облік товарних запасів у місці продажу.
Зазначений вище лист з копіями документів отримано податковим органом 9 травня 2024 року, що підтверджується відомостями (відстеження поштових відправлень) із сайту АТ «Укрпошта». Долученими копіями документів до листа, який надісланий на адресу контролюючого органу, підтверджується, що факт обліку товарних запасів ФОП ОСОБА_1 ведеться з дотриманням вимог, встановлених податковим законодавством України.
Як зазначала позивачка, у відповідності до висновків, викладених Верховним Судом у постанові від 11 лютого 2021 року по справі №140/470/19, сама по собі відсутність на момент вручення контролюючим органом запиту в рамках перевірки первинних документів за місцем реалізації чи зберігання товарів, за умови, що ці товари належним чином обліковані, не є підставою для застосування до платника фінансової санкції, передбаченої статтею 20 вказаного Закону від 06.07.1995 року 265/95-ВР.
Відтак, висновки контролюючого органу про те, що усі документи із переліку згідно до запиту повинні були знаходитись на дату початку перевірки у місці здійснення діяльності є неправомірними, а неврахування податковим органом поданих документів поза межами строку, визначеного в запиті, але в межах строків проведення перевірки є протиправним, у зв'язку з чим є підставою для скасування оскаржуваного податкового повідомлення-рішення.
Окрім того, як доводила позивачка, неправомірними є дії посадових осіб контролюючого органу по опису товару, який додатний до Акту перевірки, проте не направлений платнику податків, оскільки положеннями Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» визначено єдиний спосіб забезпечення достовірності даних бухгалтерського обліку та фінансової звітності підприємства - проведення інвентаризації активів і зобов'язань, під час якої перевіряються і документально підтверджуються їх наявність, стан і оцінка.
За наслідками розгляду зазначеної справи Одеським окружним адміністративним судом 23 серпня 2024 року прийнято рішення, яким позовні вимоги фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 задоволено повністю.
Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС в Одеській області від 19.06.2024 року №26163/15-32-07-06 про застосування до фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) у сумі 642 200 грн. за порушення вимог пункту 12 статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» від 06.07.1995 року №265/95-ВР.
Ухвалюючи означене рішення, суд першої інстанції виходив з протиправності спірного податкового повідомлення-рішення, внаслідок прийняття його контролюючим органом всупереч положенням чинного податкового законодавства України.
Зокрема, як зауважено окружним адміністративним судом, за змістом статті 20 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" від 06 липня 1995 року № 265/95-ВР вказана норма не встановлює відповідальності суб'єкта господарювання за ненадання документів про облік товарів на початок перевірки.
Судом першої інстанції зауважено про те, що позивачка скористалась своїм правом надання копій документів під час перевірки та направила їх на адресу ГУ ДПС у м. Києві засобами електронного та поштового зв'язку 03.05.2024 року.
За таких обставин, суд попередньої інстанції дійшов висновку, що у Головного управління відсутні правові підстави для застосування до фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) за порушення вимог пункту 12 статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» від 06.07.1995 року №265/95-ВР.
Не погодившись із зазначеним рішенням суду першої інстанції, Головним управлінням ДПС в Одеській області (далі - скаржник, податковий/контролюючий орган) подано апеляційну скаргу, у якій посилаючись на неповне з'ясування судом обставин, що мають значення для справи, просило апеляційний суд скасувати оскаржуване рішення суду та прийняти нове судове рішення, яким у задоволенні позовних вимог відмовити у повному обсязі.
Доводи апеляційної скарги податкового органу зводяться до того, що контролюючим органом дотримано вимог чинного законодавства України в частині організації фактичної перевірки ФОП ОСОБА_1 , проведення та оформлення її результатів.
При цьому, податковий орган наголошує на відсутності в платника під час проведення контрольного заходу будь-яких первинних документів, які підтверджують походження та облік товару, що обумовлює об'єктивність викладених в акті перевірки висновків.
Так, як стверджував скаржник, платник був зобов'язаний вести облік товарних запасів шляхом заповнення відповідної форми та зберігання первинних документів, однак на початку проведення перевірки такі документи не були надані, через що контролюючий орган дійшов обґрунтованого висновку щодо застосування штрафу у розмірі вартості товарів, які знаходяться у реалізації.
У відзиві на апеляційну скаргу представник ФОП ОСОБА_1 спростовує доводи апеляційної скарги контролюючого органу, вказуючи на законність ухваленого судового рішення та просить його залишити без змін.
В силу приписів пункту 1,3 частини 1 статті 311 КАС України розгляд справи здійснюється в порядку письмового провадження за наявними у справі матеріалами.
Переглядаючи рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги, перевіряючи дотримання судом норм процесуального права при установленні фактичних обставин у справі та правильність застосування норм матеріального права, апеляційний суд дійшов висновку, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з огляду на таке.
Як установлено судовою колегією та підтверджується матеріалами справи, на підставі підпункту 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу України, відповідно до наказу від 24.04.2024 року №2695-п «Про проведення фактичних перевірок», направлень на перевірку від 26.04.2024 року №9651/26-15-07-07-01 та №9652/26-15-07-07-01, посадовими особами ГУ ДПС у м. Києві проведено в період з 26.04.2024 року по 03.05.2024 року фактичну перевірку магазину « ІНФОРМАЦІЯ_1 » за адресою АДРЕСА_1 , де здійснює господарську діяльність ФОП ОСОБА_1 .
За наслідками проведення перевірки складено Акт від 03.05.2024 року №39946/26/15/07/ НОМЕР_1 , висновками якого установлено порушення ФОП ОСОБА_1 вимог:
- пункту 12 статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» від 06.07.1995 року №265/95-ВР.
31.05.2024 року ФОП ОСОБА_1 подано до ГУ ДПС у м. Києві заперечення на Акт перевірки. До заперечень надано копії документів, в тому числі:
книга обліку доходів та витрат ФОП ОСОБА_1 за 2023 рік та 2024 рік, опис залишку товарів станом на 26.11.2021 року, форма ведення обліку товарних запасів, а також накладні, договори, трудові договори.
За результатами розгляду заперечень ФОП ОСОБА_1 від 31.05.2024 року до акта фактичної перевірки від 03.05.2024 року №39946/26/15/07/ НОМЕР_1 , висновки акта залишено без змін, а заперечення - без задоволення.
19.06.2024 року на підставі висновків Акту перевірки Головним управлінням ДПС в Одеській області прийнято податкове повідомлення-рішення №26163/15-32-07-06 про застосування до фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) у сумі 642 200 грн. за порушення вимог пункту 12 статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» від 06.07.1995 року №265/95-ВР.
Вважаючи зазначене податкове повідомлення-рішення протиправним, ФОП ОСОБА_1 звернулася до суду з адміністративним позовом.
Правові засади застосування реєстраторів розрахункових операцій та програмних реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг визначає Закон України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" від 06 липня 1995 року № 265/95-ВР (далі - Закон №265/95-ВР).
Дія цього закону поширюється на усіх суб'єктів господарювання, їх господарські одиниці та представників (уповноважених осіб) суб'єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції у готівковій та/або безготівковій формі.
До 01 січня 2022 року пункт 12 статті 3 Закону №265/95-ВР передбачав, що суб'єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для подальшого її переказу зобов'язані вести в порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів, здійснювати продаж лише тих товарів (послуг), що відображені в такому обліку.
При цьому, суб'єкт господарювання зобов'язаний надати контролюючим органам під час проведення перевірки документи (у паперовій або електронній формі), які підтверджують облік та походження товарів, що на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об'єкті).
Законом №1914-IX, який набрав чинності 01 січня 2022 року, пункт 12 статті 3 Закону №265/95-ВР викладено в наступній редакції:
Суб'єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для подальшого її переказу зобов'язані вести в порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів, здійснювати продаж лише тих товарів, що відображені в такому обліку.
Порядок та форма обліку товарних запасів для фізичних осіб - підприємців, у тому числі платників єдиного податку, встановлюються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.
При цьому, суб'єкт господарювання зобов'язаний надати контролюючим органам на початок проведення перевірки документи (у паперовій або електронній формі), що підтверджують облік та походження товарних запасів (зокрема, але не виключно, документи щодо інвентаризації товарних запасів, документи про отримання товарів від інших суб'єктів господарювання та/або документи на внутрішнє переміщення товарів), які на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об'єкті)».
Тобто, пункт 12 статті 3 Закону №265/95-ВР зобов'язує суб'єктів господарювання (як юридичних осіб, так і фізичних осіб-підприємців (за виключенням перелічених в абзаці 3 цієї норми осіб)) вести облік товарних запасів і у разі проведення перевірки надати документи (у паперовій або електронній формі), що підтверджують облік та походження тих товарних запасів, які на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об'єкті).
Відтак, до 01 січня 2022 року суб'єкт господарювання зобов'язаний був надати такі документи під час проведення перевірки, а після цієї дати такий обов'язок має бути виконаним саме на початок її проведення.
Разом з тим, відповідальність за порушення вимог Закону №265/95-ВР унормована приписами розділу V цього Закону.
Стаття 20 Закону №265/95-ВР (із змінами, внесеними Законом №1914-IX) передбачає, що до суб'єктів господарювання, які здійснюють реалізацію товарів, не обліковані у встановленому порядку, та/або не надали під час проведення перевірки документи, які підтверджують облік товарів, що знаходяться у місці продажу (господарському об'єкті), за рішенням контролюючих органів застосовується фінансова санкція у розмірі вартості таких товарів, які не обліковані у встановленому порядку, за цінами реалізації, але не менше десяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян.
Такі вимоги не поширюються на фізичних осіб - підприємців, які є платниками єдиного податку та не зареєстровані платниками податку на додану вартість (крім тих, які здійснюють діяльність з реалізації технічно складних побутових товарів, що підлягають гарантійному ремонту, а також лікарських засобів та виробів медичного призначення, ювелірних та побутових виробів з дорогоцінних металів, дорогоцінного каміння, дорогоцінного каміння органогенного утворення та напівдорогоцінного каміння).
До 01 січня 2022 року зазначена норма передбачала, що фінансова санкція має застосовуватись у подвійному розмірі вартості товарів, які не обліковані у встановленому порядку, за цінами реалізації, але не менше десяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян. Законом №1914-IX у статті 20 слово "подвійної" було виключено.
Отже, за змістом наведеної норми суб'єкт господарювання несе відповідальність за (окремо або в сукупності):
1) здійснення реалізації товарів, які не обліковані у встановленому порядку;
2) не надання під час перевірки документів, які підтверджують саме облік товарів, що знаходяться у місці продажу (господарському об'єкті).
Судом першої та апеляційної інстанції установлено, що фізична особа-підприємець ОСОБА_1 є платником єдиного податку, та провадить діяльність з реалізації технічно складних побутових товарів (годинники), які підлягають гарантійному ремонту.
Як з'ясовано апеляційним судом, у спірному випадку ГУ ДПС вважало, що порушення пункту 12 статті 3 Закону №265/95-ВР полягало в ненаданні на початок перевірки документів, які підтверджують саме облік та походження товарів, які на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об'єкті).
Зокрема, як слідує з матеріалів справи та установлено судовою колегією, в ході проведення перевірки о 14 год. 00 хв. адміністратору магазину ОСОБА_2 вручено запит про надання документів від 26.04.2024 року, з поміж іншого, видаткові накладні на товари, форма обліку товарних запасів для фізичних осіб-підприємців згідно до наказу Міністерства Фінансів України №496 від 03.09.2021 року, з визначеним терміном надання до 15 год. 40 хв. 26 квітня 2024 року. (а.с.14)
Також, в присутності адміністратора магазину ОСОБА_2 посадовими особами контролюючого органу складено опис залишків товарів (технічно складні побутові товари - годинники), які на початок перевірки знаходились у місці продажу (магазині), та на які відсутні документи, що підтверджують облік та походження таких товарних запасів на загальну суму 642 200 грн.
За наведених обставин, за наслідками проведеної фактичної перевірки контролюючим органом встановлено факт порушення ФОП ОСОБА_1 ведення в порядку, встановленому приписами п.12 ст.3 Закону №265/95-ВР, обліку товарів, які на момент перевірки знаходяться у місці їх продажу.
Зазначені вище висновки контролюючого органу відображені у Акті перевірки №39946/26/15/07/2274020942, який складено посадовими особами Головного управління ДПС у м. Києві - 3 травня 2024, та зареєстрований в органі ДПС за місцем здійснення діяльності суб'єкта господарювання - 6 травня 2024 року. (а.с.16-19)
Так, як зазначалось апеляційним судом вище, правила пункту 12 статті 3 Закону №265/95-ВР зобов'язують суб'єкта господарювання надати контролюючому органу документи, що підтверджують облік та походження товарних запасів, які на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об'єкті), саме на початок проведення перевірки.
В той же час, диспозиція норми статті 20 Закону №265/95-ВР передбачає, що до суб'єкта господарювання застосовується відповідна фінансова санкція за ненадання документів, які підтверджують облік товарів, що знаходяться у місці продажу (господарському об'єкті).
Як установлено судом першої інстанції за результатами дослідження акта перевірки та інших доказів, які містяться у матеріалах справи, ФОП ОСОБА_1 в ході розгляду справи не заперечувала, що відповідні документи у паперовій чи електронній формі 26 квітня 2024 року (початок проведення фактичної перевірки) не надавались.
Водночас, як стверджувала позивачка, 3 травня 2024 року нею надіслано на адресу податкового органу відповідь на запит про надання документів із доданням до нього пакету документів, у тому числі тих, які вимагалися контролюючим органом.
Як з'ясовано судом попередньої інстанції, представником відповідача у відзиві на позов не заперечується, що ФОП ОСОБА_1 надала пакет документів до ГУ ДПС у місті Києві засобами електронного та поштового зв'язку 03.05.2024 року, а також додала ці документи до заперечень на акт перевірки.
Відтак, до закінчення фактичної перевірки усі документи були надані, а тому підстави для притягнення позивача до відповідальності за статтею 20 Закону №265/95-ВР відсутні.
З урахуванням викладеного, приймаючи спірне у цій справі податкове повідомлення-рішення від 19.06.2024 року №26163/15-32-07-06, Головне управління ДПС в Одеській області не звернуло уваги на особливості нормативно-правового регулювання питання притягнення суб'єкта господарювання до фінансової відповідальності на підставі статті 20 Закону №265/95-ВР та дійшло помилкового висновку про наявність у діях позивача податкового правопорушення, відповідальність за яке передбачена зазначеною нормою.
Підсумовуючи наведене, суд апеляційної інстанції дійшов висновку, що в межах встановлених у цій справі обставин не має підстав для застосування до ФОП ОСОБА_1 фінансової санкції на підставі статті 20 Закону №265/95-ВР.
З огляду на наведене вище, колегія суддів уважає, що суд попередньої інстанції під час розгляду цієї справи об'єктивно, повно та всебічно дослідив обставини, які мають суттєве значення для вирішення справи, дав їм правильну юридичну оцінку і ухвалив законне, обґрунтоване рішення без порушень норм матеріального та процесуального права.
У відповідності до ст. 315, 316 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги, якщо суд першої інстанції правильно установив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права, суд апеляційної інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а рішення суду без змін.
Керуючись ст. 308, 311, 315, 316, 321, 322, 325, 328, 329 КАС України, апеляційний суд
Апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області - залишити без задоволення, а рішення Одеського окружного адміністративного суду від 23.08.2024 року у справі №420/22368/24 за позовом фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС в Одеській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 19.06.2024 року №26163/15-32-07-06 - залишити без змін.
Постанова апеляційного суду набирає законної сили з дати її підписання суддями та може бути оскаржена до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня отримання сторонами копії судового рішення.
Суддя-доповідач О.О. Димерлій
Судді О.І. Шляхтицький Ю.В. Осіпов