06 лютого 2025 року м. Дніпросправа № 280/6450/24
Третій апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:
головуючого - судді Олефіренко Н.А. (доповідач),
суддів: Дурасової Ю.В., Лукманової О.М.,
розглянувши в порядку письмового провадження в залі судового засідання Третього апеляційного адміністративного суду в м. Дніпрі апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області, Головного управління ДПС у Запорізькій області на рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 23.09.2024 ( суддя Мінаєва К.В.) в адміністративній справі №280/6450/24 за позовом Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Запорізькій області третя особа: Головне управління ДПС в Одеській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,-
ФОП ОСОБА_1 звернувся до суду з вимогами визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення відповідача №00043000709 від 08.04.2024 року прийняте ГУ ДПС у Запорізькій області.
Позивач вважає, що оскаржуване податкове повідомлення-рішення винесене на підставі акту фактичної перевірки, за висновками якого контролюючим органом встановлено порушення пункту 1 статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» є необґрунтованим, оскільки, при проведенні контрольної розрахункової операції, остання була проведена із застосуванням ПРРО та видачею розрахункового документа встановленої форми.
Крім того, фактична перевірка проведена всупереч встановленому законом порядку та за відсутності правових підстав, оскільки у контролюючого органу відсутнє письмове звернення покупця (споживача), оформлене відповідно до закону, про порушення ФОП ОСОБА_1 установленого порядку проведення розрахункових операцій та інформація про використання праці найманих осіб без належного оформлення трудових відносин та виплати роботодавцями доходів у вигляді заробітної плати без сплати податків до бюджету.
Також звертає увагу, що у наказі відсутній обов'язковий реквізит - реквізити суб'єкта (прізвище, ім'я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється).
Отже, нараховані штрафні санкції за податковим повідомленням-рішенням №00043000709 від 08.04.2024 року є протиправно нарахованими та такими, що підлягають скасуванню.
Рішенням Запорізького окружного адміністративного суду від 23 вересня 2024 року вимоги позову задоволено.
З апеляційною скаргою на рішення суду першої інстанції звернувся відповідач, ГУ ДПС у Запорізькій області, в якій зазначив, що посилання позивача на відсутність у контролюючого органу підстав для проведення перевірки є необґрунтованими та безпідставними, оскільки підставою для прийняття даного наказу слугувало здійснення контролюючим органом функцій, визначених законодавством на підставі звернення від 07.03.2024 б/н (вх. ГУ ДПС в Одеській області від 07.03.2024 № Ш/22/Е3), щодо встановлення можливих фактів порушень норм законодавства при розрахунках із споживачами та використання праці найманих осіб без належного оформлення. За результатами фактичної перевірки від 18.03.2024 року № 9696/15/08/РРО/3496/10/66/95 встановлено порушення, а саме, суб'єктом господарювання проведено контрольно-розрахункову операцію без застосування ПРРО на загальну суму 2 190,00 грн. чек, на який посилається позивач, не є належним доказом по справі, оскільки не містить обов'язкові реквізити розрахункового документа. Між чеком №2056085448, на який посилається позивач, та чеком, який міститься в фіскальній пам'яті ПРРО і переданий позивачем до ДПС України, є суттєві розбіжності, які не підтверджують формування цих документів одним ПРРО, у частині назви проданих товарів, підставах для зниження вартості товару, часу формування чеків.
Апелянт ГУ ДПС в Одеській області також зазначив, що на підставі Наказу № 2158-п від 08.03.2024 року проведено фактичну перевірку господарської одиниці, а саме: ювелірного магазину « ІНФОРМАЦІЯ_1 » за адресою: АДРЕСА_1 . Підставою для прийняття даного наказу слугувало здійснення контролюючим органом функцій, визначених законодавством на підставі звернення ОСОБА_2 від 07.03.2024 б/н (вх. Головного управління ДПС в Одеській області від 07.03.2024 №Ш/22/ЕЗ), на яке є посилання в наказі на проведення перевірки.
У відзиві позивач просить залишити рішення суду першої інстанції без змін, відмовивши у задоволенні апеляційних скарг.
Відповідно до п. 3 ч. 1 ст. 311 Кодексу адміністративного судочинства України, суд апеляційної інстанції може розглянути справу без повідомлення учасників справи (в порядку письмового провадження) за наявними у справі матеріалами, якщо справу може бути вирішено на підставі наявних у ній доказів, подання апеляційної скарги на рішення суду першої інстанції, які ухвалені в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін (у порядку письмового провадження).
Відповідно до ч. 1 ст. 308 КАС України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.
Перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з наступних підстав.
Під час апеляційного перегляду справи встановлено.
08.03.2024 заступником начальника ГУ ДПС в Одеській області видано наказ № 2158-п «Про проведення фактичної перевірки мережі ювелірних магазинів «Золотий Вік \ Срібло», яким на підставі пп. 19-1.1.4, пп.19-1.1.8 п.19-1.1 ст.19-1, ст.20, пп.75.1.3 п. 75.1 ст. 75, пп. 80.2.3, п. 80.2 ст. 80, пп.80.2.7 п.80.2 ст. 80, пп. 69.2 п. 69 підрозділу 10 Розділу ХХ Податкового кодексу України від 02.12.2010 №2755-VI, у зв'язку з отриманням звернення від 07.03.2024 б/н (вх.ГУ ДПС в Одеській області від 07.03.2024 № Ш/22/Е3), щодо можливих фактів порушень норм законодавства при розрахунках зі споживачами та використання праці найманих осіб без належного оформлення наказано провести фактичну перевірку мережі ювелірних магазинів «Золотий Вік \ Срібло», адреси господарських об'єктів: м. Одеса, вул. Південна дорога, 101а (ТЦ «Рив'єра»); вул. Св. Ріхтера, 2; вул. Ген. Петрова, 51; Одеська обл., с.Красносілка (ТЦ «Суворівський») з 08 березня 2024 року тривалістю 10 діб. Перевірку провести за період діяльності з 09.03.2021 року по дату закінчення фактичної перевірки з метою здійснення контролю щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення операцій, наявності ліцензій свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) (а.с.10).
За результатами проведеної фактичної перевірки ГУ ДПС в Одеській області складено акт фактичної перевірки від 15.03.2024 №9696/15/08/РРО/ НОМЕР_1 , за висновками якого встановлено порушення платником податків пункту 1 статті 3 Закону України від 06.07.1995 № 265/95-ВР «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» (а.с.13-16, 102).
За результатами Акта фактичної перевірки, ГУ ДПС у Запорізькій області прийнято податкове повідомлення-рішення форми «С» від 08.04.2024 № 00043000709, яким за порушення пункту 1 статті 3 Закону № 265/95-ВР до позивача застосовано суму штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) у розмірі 2190,00 грн (а.с.11-12).
Рішенням Державної податкової служби України від 20.06.2024 № 18693/6/99-00-06-03-02-06, прийнятим за результатами розгляду скарги ФОП ОСОБА_1 , податкове повідомлення-рішення від 08.04.2024 № 00043000709 залишене без змін, а скаргу без задоволення (а.с.17-18).
Ухвалюючи рішення про задоволення вимог позову, суд першої інстанції дійшов висновку про те, що фактична перевірка позивача була призначена за відсутності фактичних підстав. Судом встановлено, що на момент призначення фактичної перевірки та винесення наказу від 08.03.2024 № 2158-п, у контролюючого органу було відсутнє звернення покупця (споживача) про порушення саме позивачем установленого порядку проведення розрахункових операцій. Фактична перевірка позивача була призначена без встановлення особи суб'єкта господарювання, який здійснює діяльність у такому магазині, та за відсутності інформації про порушення позивачем податкової дисципліни в сфері правовідносин, які були перевірені.
Підставою для нарахування позивачу суми штрафних санкцій є висновок контролюючого органу про те, що перевіркою поданої до ДПС України почекової інформації, встановлено порушення платником податків пункту 1 статті 3 Закону України від 06.07.1995 № 265/95-ВР «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг».
Суд першої інстанції дійшов висновку, що матеріали перевірки не містять жодних доказів, якими було зафіксовано факт видачі позивачем розрахункових документів, в яких відсутні обов'язкові реквізити.
Перевіряючи правильність висновків судів першої інстанції щодо вчинення позивачем цього правопорушення, колегія суддів враховує таке.
Правові засади застосування реєстраторів розрахункових операцій та програмних реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг визначає Закон України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» від 6 липня 1995 року № 265/95-ВР. Дія цього закону поширюється на усіх суб'єктів господарювання, їх господарські одиниці та представників (уповноважених осіб) суб'єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції у готівковій та/або безготівковій формі.
За визначеннями, наведеними у статті 2 3акон №265/95, реєстратор розрахункових операцій - пристрій або програмно-технічний комплекс, в якому реалізовані фіскальні функції і який призначений для реєстрації розрахункових операцій при продажу товарів (наданні послуг), операцій з торгівлі валютними цінностями в готівковій формі та/або реєстрації кількості проданих товарів (наданих послуг), операцій з видачі готівкових коштів держателям електронних платіжних засобів та з приймання готівки для подальшого переказу. До реєстраторів розрахункових операцій відносяться: електронний контрольно-касовий апарат, електронний контрольно-касовий реєстратор, вбудований електронний контрольно-касовий реєстратор, комп'ютерно-касова система, електронний таксометр, автомат з продажу товарів (послуг) тощо; розрахункова операція - приймання від покупця готівкових коштів, платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо за місцем реалізації товарів (послуг), видача готівкових коштів за повернутий покупцем товар (ненадану послугу), а у разі застосування банківської платіжної картки - оформлення відповідного розрахункового документа щодо оплати в безготівковій формі товару (послуги) банком покупця або, у разі повернення товару (відмови від послуги), оформлення розрахункових документів щодо перерахування коштів у банк покупця.
Відповідно до пункту 1 статті 3 Закону № 265/95-ВР суб'єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для подальшого її переказу зобов'язані проводити розрахункові операції на повну суму покупки (надання послуги) через зареєстровані, опломбовані у встановленому порядку та переведені у фіскальний режим роботи реєстратори розрахункових операцій або через зареєстровані фіскальним сервером контролюючого органу програмні реєстратори розрахункових операцій зі створенням у паперовій та/або електронній формі відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій, або у випадках, передбачених цим Законом, із застосуванням зареєстрованих у встановленому порядку розрахункових книжок;
надавати особі, яка отримує або повертає товар, отримує послугу або відмовляється від неї, включаючи ті, замовлення або оплата яких здійснюється з використанням мережі Інтернет, при отриманні товарів (послуг) в обов'язковому порядку розрахунковий документ встановленої форми та змісту на повну суму проведеної операції, створений в паперовій та/або електронній формі (у тому числі, але не виключно, з відтворюванням на дисплеї реєстратора розрахункових операцій чи дисплеї пристрою, на якому встановлений програмний реєстратор розрахункових операцій QR-коду, який дозволяє особі здійснювати його зчитування та ідентифікацію із розрахунковим документом за структурою даних, що в ньому міститься, та/або надсиланням електронного розрахункового документа на наданий такою особою абонентський номер або адресу електронної пошти) (пункт 2 статті 3 Закону № 265/95-ВР).
З наведеного слідує, що суб'єкти господарювання зобов'язані проводити розрахункові операції через реєстратори розрахункових операцій та/або програмні реєстратори розрахункових операцій з фіскальним режимом роботи та видавати (в паперовому вигляді та/або електронній формі) відповідний розрахунковий документ, що підтверджує виконання розрахункової операції.
Відповідальність за порушення вимог Закону №265/95-ВР унормована приписами розділу V цього Закону, зокрема, фінансова санкція за вказане порушення передбачена статтею 17 Закону №265/95-ВР.
У випадку притягнення суб'єкта господарювання до фінансової відповідальності за невиконання обов'язку, встановленого пунктом 1 статті 3 Закону № 265/95-ВР, перевірці підлягають обставини безпосереднього здійснення розрахункової операції, однак, її непроведення через РРО, та/або здійснення розрахункової операції на більшу суму, ніж проведено через РРО.
В спірному випадку до позивача застосовані штрафні санкції за невидачу відповідного розрахункового документа, що підтверджує виконання розрахункових операцій (ас10)
Водночас, відповідачем не заперечується, що інформація по розрахунковій операції на суму 2190,00 грн була передана до бази фіскального сервера ДПС через Інтернет, а тому така операція є фіскалізованою ПРРО. Більш того, видача чеку покупцю з наявного у магазині ПРРО підтверджується долученими позивачем до матеріалів справи матеріалами відеоспостереження.
Отже, висновки суду першої інстанції стосовно того, що у контролюючого органу не було підстав для застосування до позивача штрафної санкції є обґрунтованими.
Надаючи оцінку джерелу отриманої контролюючим органом інформації, яка свідчить про допущені позивачем порушення, колегія суддів наголошує наступне.
Висновки контролюючого органу щодо встановленого порушення базуються на інформації зі звернення ОСОБА_2 від 07.03.2024 б/н (вх. Головного управління ДПС в Одеській області від 07.03.2024 №Ш/22/ЕЗ).
Відповідно до пункту 61.1 статті 61 ПК України податковий контроль - система заходів, що вживаються контролюючими органами та координуються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, з метою контролю правильності нарахування, повноти і своєчасності сплати податків і зборів, а також дотримання законодавства з питань регулювання обігу готівки, проведення розрахункових та касових операцій, патентування, ліцензування та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.
Пунктами 62.1- 62.3 статті 62 ПК України встановлено, що податковий контроль здійснюється шляхом: 62.1.1. ведення обліку платників податків; 62.1.2. інформаційно-аналітичного забезпечення діяльності контролюючих органів; 62.1.3. перевірок та звірок відповідно до вимог цього Кодексу, а також перевірок щодо дотримання законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, у порядку, встановленому законами України, що регулюють відповідну сферу правовідносин; тощо.
Інформаційно-аналітичне забезпечення діяльності контролюючих органів - комплекс заходів, що координується центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, щодо збору, опрацювання та використання інформації, необхідної для виконання покладених на контролюючі органи функцій (п. 71.1 ст. 71 ПК України).
Відповідно до пункту 72.1 статті 72 ПК України для інформаційно-аналітичного забезпечення діяльності контролюючого органу використовується інформація, що надійшла:
72.1.1. від платників податків та податкових агентів, зокрема інформація: 72.1.1.3. про фінансово - господарські операції платників податків;
72.1.1.4. про застосування реєстраторів розрахункових операцій, програмних реєстраторів розрахункових операцій, у тому числі електронні копії розрахункових документів та фіскальних звітних чеків, поданих до контролюючих органів. Для цілей цього підпункту терміни вживаються у значеннях, наведених у Законі України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг».
Наказом Міністерства фінансів України від 05 серпня 2020 року № 477 було затверджено Порядок функціонування Системи обліку даних реєстраторів розрахункових операцій (далі - Порядок).
Згідно пунктів 1, 2, 3, 4, 7 розділу ІІ даного Порядку, СОД РРО - інформаційна система, призначена для збору, зберігання, використання даних РРО та ПРРО (у тому числі електронних копій розрахункових документів та фіскальних звітних чеків, створених РРО та ПРРО), перевірки справжності та достовірності розрахункових документів.
СОД РРО розташована в ДПС та використовується в межах повноважень посадовими особами органів ДПС для виконання завдань та функцій, визначених Податковим кодексом України.
СОД РРО складається із сервера додатків та бази даних.
СОД РРО забезпечує: 1) функціонування у цілодобовому режимі; 2) інтеграцію та обмін даними з фіскальним сервером контролюючого органу та іншими інформаційними системами ДПС; 3) обробку даних, отриманих від Системи збору і зберігання даних РРО, побудованої за технологією Національного банку, та від фіскального сервера контролюючого органу; 4) збереження даних про реєстрацію, перереєстрацію, скасування реєстрації РРО/ПРРО; 5) збереження документів: створених РРО, що переведені у фіскальний режим роботи; створених ПРРО, що зареєстровані фіскальним сервером контролюючого органу, або створених в режимі офлайн з присвоєними ПРРО фіскальними номерами з діапазону номерів, сформованих фіскальним сервером контролюючого органу, та переданих до фіскального сервера контролюючого органу після завершення режиму офлайн у порядку, встановленому статтею 7 Закону; 6) можливість надання через Електронний кабінет, що функціонує відповідно до статті 42-1 розділу II Податкового кодексу України, даних про розрахунковий документ на запит покупця (споживача).
Доступ будь-яких компонентів до бази даних СОД РРО здійснюється виключно через сервер додатків.
Таким чином, інформація, яка зберігається в СОД РРО відображає всі дані про проведені розрахункові операції та реквізити фіскального чека.
Аналіз наведених норм податкового законодавства свідчить про те, що використання податковим органом під час проведення фактичної перевірки отриманої податкової інформації, яка надходить від платників податків, через бази даних інформаційних, телекомунікаційних та інформаційно-телекомунікаційних систем, зокрема інформація: про фінансово-господарські операції платників податків; про застосування реєстраторів розрахункових операцій, програмних реєстраторів розрахункових операцій, у тому числі щодо електронних копій розрахункових документів та фіскальних звітних чеків, поданих до контролюючих органів через інформаційну систему СОД РРО, у вигляді електронного розрахункового (фіскального) документа (чека, звіту), є такою, що може використовуватися контролюючими органами, як податкова інформація під час проведення фактичних перевірок платників податків.
Враховуючи вищевикладене, колегія суддів вважає, що відповідач під час проведення фактичної перевірки, не мав правову можливість виходячи із змісту вказаного звернення на призначення з цих підстав перевірки, оскільки відсутня інформацію про будь-які порушення податкової дисципліни саме позивачем.
Крім того, всупереч обов'язку, встановленого частиною 2 статті 77 КАС України, контролюючий орган не довів суду, коли саме буо вчинено правопорушення, оскільки із звернення громадянина ОСОБА_2 ( НОМЕР_2 ), неможливо встановити коли саме (число, рік, тощо) був придбаний товар.
Отже, з матеріалів справи вбачається, що на момент призначення фактичної перевірки та винесення наказу від 08.03.2024 №2158-п, у контролюючого органу була відсутня будь-яка інформація від державних органів або органів місцевого самоврядування про можливі порушення саме ФОП ОСОБА_1 законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, або письмове звернення покупця (споживача) про порушення саме ФОП ОСОБА_1 установленого порядку проведення розрахункових операцій, у тому числі незабезпечення можливості проведення розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів, касових операцій, патентування або ліцензування.
Щодо місця проведення фактичної перевірки
Фактичною згідно із підпунктом 75.1.3 пункту 75.1 статті 75 ПК України вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об'єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).
Порядок проведення фактичної перевірки врегульований статтею 80 ПК України.
Відповідно до підпункту 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності хоча б однієї з таких підстав, зокрема (1) у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками, (2) а також здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального.
Верховний Суд у постановах від 11.07.2022 у справі №120/5728/20-а та від 21.12.2022 у справі № 500/1331/21, звернув увагу на те, що формулювання конкретного змісту наказу є дискрецією контролюючого органу, однак, з обов'язковим дотриманням вимог норм абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК України щодо змісту наказу про проведення перевірки.
Однією з обов'язкових вимог до змісту наказу про проведення перевірки, встановлених абзацом 3 пункту 81.1 статті 81 ПК України, є зазначення найменування та реквізитів суб'єкта, який перевіряється.
Наказ від 08.03.2024 року №2158-п (ас10) таким вимогам не відповідає, оскільки в ньому не зазначено найменування суб'єкта, який перевіряється.
Таким чином, колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції, що матеріали справи, свідчать про те, що фактична перевірка позивача була призначена виключно у зв'язку з належністю магазину, в якому здійснює діяльність позивач, до мережі магазинів ювелірних виробів «Золотий Вік/Срібло», навіть без встановлення особи суб'єкта господарювання, який здійснює діяльність у такому магазині, та за відсутності жодної інформації про порушення позивачем податкової дисципліни в сфері правовідносин, які були перевірені.
Отже, доводи апеляційних скарг відповідачів спростовуються наведеними висновками суду апеляційної інстанції та не дають підстав для висновку про неправильне застосування судом першої інстанції норм матеріального права, порушення норм процесуального права, яке призвело або могло призвести до неправильного вирішення справи.
Враховуючи викладені обставини та з огляду на наведені положення законодавства, колегія суддів дійшла висновку, що апеляційні скарги підлягають залишенню без задоволення, а судове рішення без змін.
Керуючись ст. ст. 308, 311, 315, 316, 321, 322, 325, 328, 329 КАС України, суд,-
Апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській обласі, Головного управління ДПС у Запорізькій області залишити без задоволення.
Рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 23.09.2024 в адміністративній справі №280/6450/24залишити без змін.
Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили 06 лютого 2025 року та касаційному оскарженню не підлягає, крім випадків, передбачених пунктом другим частини п'ятої статті 328 КАС України.
Повне судове рішення складено 10 лютого 2025 року.
Головуючий - суддя Н.А. Олефіренко
суддя Ю. В. Дурасова
суддя О.М. Лукманова