П'ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
04 лютого 2025 р.м. ОдесаСправа № 420/25243/24
Головуючий в 1 інстанції: Радчук А. А.
Час і місце ухвалення: м. Одеса
Колегія суддів П'ятого апеляційного адміністративного суду у складі:
головуючого - Лук'янчук О.В.
суддів - Бітова А. І.
- Ступакової І. Г.
при секретарі - Аргіровій М. О.
розглянувши у відкритому судовому засіданні в місті Одесі адміністративну справу за апеляційною скаргою фізичної особи - підприємця ОСОБА_1 на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 02 грудня 2024 року у справі за позовом фізичної особи - підприємця ОСОБА_1 до Головного управління Державної податкової служби в Одеській області про визнання протиправним та скасування податкового-повідомлення рішення,
ФОП ОСОБА_1 звернувся до суду з позовом до Головного управління Державної податкової служби в Одеській, в якому просить визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення - рішення ГУ ДПС в Одеській області від 22.07.2024 № 30535/15-32-07-06, про застосування до ФОП ОСОБА_1 суми штрафних (фінансових) санкцій згідно акту фактичної перевірки від 12.06.2024 в розмірі 232 761,15 грн.
В обґрунтування позовних вимог зазначається, що 29.07.2024 засобами поштового зв'язку він отримав податкове повідомлення-рішення ГУ ДПС в Одеській області від 22.07.2024 № 30535/15-32-07-06, яким до нього застосовано суму штрафних (фінансових) санкцій в розмірі 232 761,15 грн., згідно висновків акту фактичної перевірки від 12.06.2024.
Зазначив, що користується послугами сервісного обслуговування реєстраторів розрахункових операцій на підставі укладеного з ТОВ “ЦСО “ЮТИС» Договору №2807113 від 11.04.2023, згідно якого програмуванням РРО, в тому числі забезпеченням обов'язкових реквізитів фіскального чека займалося ТОВ “ЦСО “ЮТИС», яке і має нести відповідальність у разі будь-яких порушень неналежного виконання договору. Оскільки програмуванням РРО, в тому числі забезпеченням обов'язкових реквізитів фіскального чека займалося ТОВ “ЦСО “ЮТИС», позивач вважає, що можливі порушення допущені не з вини позивача, а в результаті неналежного виконання Договору ТОВ “ЦСО “ЮТИС». Позивач не має можливості втручання в формування чеків, тому на деяких чеках вказано формулювання “без ПДВ» помилково. Фактично позивач сплачував ПДВ за увесь період здійснення діяльності, в тому числі, з усіх пробитих чеків, що свідчить про відсутність помилки сплати ПДВ.
Додаткового позивач посилається на те, що оскаржуване податкове повідомлення-рішення не містить обов'язкових реквізитів.
Не погоджуючись із зазначеним податковим повідомленням-рішенням, позивач звернувся до суду з даним позовом.
Рішенням Одеського окружного адміністративного суду від 02 грудня 2024 року у задоволенні адміністративного позову фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління Державної податкової служби в Одеській області про визнання протиправним та скасування податкового-повідомлення рішення - відмовлено.
Не погоджуючись з таким рішенням суду першої інстанції, ФОП ОСОБА_1 подав апеляційну скаргу, в якій зазначає про порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, неповне з'ясування обставин справи, а тому просить рішення суду першої інстанції скасувати та постановити нове рішення, яким позов задовольнити в повному обсязі.
В обґрунтування вимог апеляційної скарги апелянтом зазначено, що Податкове повідомлення - рішення від 22.07.2024 № 30535/15-32-07-06 ГУ ДПС в Одеській області всупереч ст. 8, ст. 19 ч.2 Конституції України, ст. 2 КАСУ, Додатку 2 до Порядку направлення податковими органами податкових вимог платникам податків (пункт 5 розділу III) не містить певних реквізитів. Вказує, що в порушення ст. 2, 242, ст. 246 ч.4 п. 3) КАСУ в оскаржуваному рішенні відсутні жодна вмотивована оцінка судом зазначених аргументів позивача та належне мотивування їх відхилення. В порушення ст. 8, ст. 19 ч.2 Конституції України, ст. 2 КАСУ, ст. 58.1.1 ПКУ оскаржуване рішення не містить: граничні строки, передбачені цим Кодексом для оскарження податкового повідомлення-рішення (п.п. 5 ст. 58.1.1 ПКУ); не зазначено та не додано до нього детального розрахунку податкового зобов'язання та штрафних фінансових санкцій (абзац 3 ст. 58.1.1 ПКУ). Наданий відповідачем розрахунок не містить даних про дати першого та інших нібито виявлених відповідачем порушень, сум в ці дати, до яких застосовується фінансова санкція, узагальнена сума 154 834,10, яку відповідач помножив на 150% - взагалі невідомо звідки узялася та як вона була розрахована. Ця сума була нараховано стосовно помилки у чеках, які податкова нарахувала за період з 03.12.2023 по 06.06.2024, без врахування того, що з 01.12.2023 року ОСОБА_1 , був позбавлений ПДВ за ініціативою податкової; також в цей період діяв мораторій на перевірки у зв'язку з воєнним станом в Україні, що діє досі (оскільки ФОП ОСОБА_1 , не займається торгівлею тютюном, алкоголем, азартними іграми і всі його види діяльністю не підпадають під перевірки податкової). Також відсутні пояснення, чому саме не було застосовано п.15 Розділу II ЗУ «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, згідно якого у період з 1 серпня 2023 року по 31 липня 2025 року, застосовуються санкції у меншому розмірі. В цей час коли відповідач виявив орфографічну помилку в чеках позивач сплачував ПДВ у повному обсязі, про що свідчить відсутність питань при проведенні фактичної перевірки працівниками відповідача.
Розглянувши матеріали справи, заслухавши доповідача, доводи апеляційної скарги, перевіривши законність і обґрунтованість судового рішення в межах позовних вимог і доводів апеляційної скарги, колегія суддів приходить до наступного.
Судом першої інстанції встановлено, що ОСОБА_1 , РНОКПП НОМЕР_1 , 13.08.2004 року зареєстрований фізичною особою-підприємцем; перебуває на обліку в Головному управлінні ДПС в Одеській області, Приморська ДПІ, дата взяття на облік 26.08.2004 року.
Основним видом діяльності ФОП ОСОБА_1 за КВЕД є: 55.10 Діяльність готелів і подібних засобів тимчасового розміщування.
01.12.2023 року зареєстрований платником податку на додану вартість.
До відділу фактичних перевірок управління податкового аудиту Головного управління ДПС в Одеській області надійшов лист ДПС України від 31.01.2024 № 2692/7/99-00-07-04-02-07 (вх. Головного управління ДПС в Одеській області від 31.01.2024 № 432/8) щодо організації та здійснення фактичних перевірок господарських об'єктів суб'єктів господарювання, які проводили розрахункові операції через РРО/ПРРО, реєстрація яких скасована.
Управління податкового аудиту Головного управління ДПС в Одеській області складено Доповідну записку №1375/15-32-07-06-11 від 14.03.2024 року про проведення фактичної перевірки ФОП ОСОБА_1 , РНОКПП НОМЕР_1 .
Згідно доповідної записки, в результаті проведеного аналізу відділом фактичних перевірок управління податкового аудиту Головного управління ДПС в Одеській області, згідно баз даних “Податковий блок» та АРМ АІС “Податки», встановлено інформацію про суб'єкта господарювання ФОП ОСОБА_1 РНОКПП НОМЕР_1 , зокрема:
суб'єкт господарювання перебуває на обліку 1553 - Головне управління ДПС в Одеській області, Приморська ДПІ від 26.08.2004 № 6192-A; знаходиться на загальній системі оподаткування;
загальна сума доходу за 2023 рік складає 1223846,25 грн.;
у суб'єкта господарювання зареєстровано 1 РРО на ГО (готель) за адресою: АДРЕСА_1 ; фіскальний номер 3001052138; дата реєстрації 14.04.2023;
сума виторгу по РРО за лютий 2024 року склала 8346 грн. Середньоденний виторг складає 287,8 грн.;
не є платником акцизного податку;
кількість співробітників, середня заробітна плата: у 4 кварталі 2023 року в трудових взаємовідносинах перебувало 2 особи, середня заробітна плата 3400 грн.;
фактичні перевірки протягом останніх 3 років не проводились.
У зв'язку з викладеним, Управління податкового аудиту Головного управління ДПС в Одеській області у Доповідній записці №1375/15-32-07-06-11 від 14.03.2024 року просило у заступника начальника Головного управління ДПС в Одеській області дозволу на проведення фактичної перевірки ФОП ОСОБА_1 , РНОКПП НОМЕР_1 , щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками.
Наказом Головного управління ДПС в Одеській області від 28.03.2024 року №2929-п, на підставі пп. 19-1.1.4, пп. 19-1.1.8 п. 19-1.1 ст. 19-1, ст. 20, пп. 75.1.3 п. 75.1 ст. 75, пп. 80.2.2 п. 80.2 ст. 80, пп. 69.2 п. 69 підрозділу 10 розділу XX, Податкового кодексу України, у зв'язку з отриманням листа ДПС України від 31.01.2024 № 2692/7/99-00-07-04- 02-07 (вх. Головного управління ДПС в Одеській області від 31.01.2024 №432/8), що свідчить про можливі порушення при проведенні розрахункових операцій, призначено фактичну перевірку ФОП ОСОБА_1 РНОКПП НОМЕР_1 , податкова адреса: АДРЕСА_2 , адреса господарського об'єкту: АДРЕСА_1 , з 28 березня 2024 року тривалістю 10 діб. Перевірку провести за період діяльності з 29.03.2021 по дату закінчення фактичної перевірки.
Наказом Головного управління ДПС в Одеській області від 31.05.2024 року №5448-п, внесені зміни до наказу від 28.03.2024 № 2909-п та викладено пункт 1 у новій редакції, а саме призначено проведення фактичної перевірки ФОП ОСОБА_1 РНОКПП НОМЕР_1 , податкова адреса: АДРЕСА_2 , адреса господарського об'єкту: АДРЕСА_1 , з 03 червня 2024 року тривалістю 10 діб. Перевірку провести за період діяльності з 29.03.2021 по дату закінчення фактичної перевірки.
Для проведення перевірки посадовим особам Головного управління ДПС в Одеській області видані направлення від 03.06.2024 року №11409/15-32-07-06 та №11411/15-32-07-06.
У період з 05.06.2024 року по 12.06.2024 року на підставі наказу Головного управління ДПС в Одеській області від 31.05.2024 року №5448-п та направлень на перевірку від 03.06.2024 року №11409/15-32-07-06 та №11411/15-32-07-06 посадовими особами Головного управління ДПС в Одеській області проведена фактична перевірка господарської одиниці готель, що розташований за адресою: АДРЕСА_1 , суб'єкта господарської діяльності ФОП ОСОБА_1 РНОКПП НОМЕР_1 , податкова адреса: АДРЕСА_2 .
Перевірка проведена у присутності ФОП ОСОБА_1 . У Журналі реєстрації перевірок контролюючих органів вчинено запис.
На момент перевірки ФОП ОСОБА_1 перебував на загальній системі оподаткування.
У направленнях на перевірку від 03.06.2024 року №11409/15-32-07-06 та №11411/15-32-07-06 позивач своїм підписом засвідчив отримання копії наказу від 31.05.2024 року №5448-п та пред'явлення йому службових посвідчень та направлень на проведення перевірки.
За результатами проведення фактичної перевірки посадовими особами Головного управління ДПС в Одеській області складено Акт фактичної перевірки від 12.06.2024 року, який зареєстрований в органі ДПС 13.06.2024 року за № 24882/15/53/РРО/ НОМЕР_1 .
В Акті фактичної перевірки зафіксовано наступну інформацію:
До перевірки надано: реєстраційне посвідчення на реєстратор розрахункових операцій №13385 від 14.04.2023 року, видане ГУ ДПС в Одеській області, на реєстратор розрахункових операцій ІКС-М510.01, заводський номер МТ80405631, фіскальний номер 3001052138, версія 1-03; Довідку про опломбування реєстратора розрахункових операцій від 14.04.2023 року, видану ТОВ “ЦСО “ЮТИС». Книга обліку розрахункових операцій на реєстратор розрахункових операцій, Книга обліку розрахункових операцій на господарську одиницю, Касова книга та інші документи не надавались.
У графі забезпечення можливості розрахунку у безготівковій формі за продані товари (надані послуги), наявність банківського забезпечено наявна відмітка - забезпечено.
У графі надання розрахункового документу встановленої форми та змісту - проставлений прочерк.
У графі фіскальний режим роботи реєстратора розрахункових операцій наявна відмітка - забезпечено.
У графі використання режиму попереднього програмування найменування, цін товарів (послуг) та обліку їх кількості наявна відмітка - забезпечено.
У графі наявність та цілісність пломб реєстратора розрахункових операцій пломби наявна відмітка - забезпечено.
У графі створення фіскальних звітних чеків наявна відмітка - забезпечено.
У графі створення контрольних стрічок і забезпечення їх зберігання наявна відмітка - забезпечено.
У висновку Акту фактичної перевірки від 13.06.2024 року № 24882/15/53/РРО/ НОМЕР_1 зафіксовані порушення п. 1, 2, 7, 9 ст. 3 Закону України від 06.07.1995 року № 265/95-ВР “Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» (зі змінами та доповненнями); п. 2 розд. ІІ Наказу Міністерства фінансів України від 21.01.2016 року № 13 “Про затвердження Положення про форму та зміст розрахункових документів/електронних розрахункових документів, Порядку подання звітності, пов'язаної із використанням книг обліку розрахункових операцій (розрахункових книжок), форми № ЗВР-1 Звіту про використання книг обліку розрахункових операцій (розрахункових книжок)».
У пп. 2.2.20 Акту перевірки “Додаткова інформація про факти, встановлені в ході перевірки» наведений опис виявлено порушення, а саме:
- Не подання до органів ДПС України звітності, пов'язаної із застосуванням реєстраторів розрахункових операцій по дротовим або бездротовим каналу зв'язку та не створення щоденно у паперовій та/або електронній формі фіскальні звітні чеки, зокрема за 10.03.2024;
- Проводилися розрахункові операції через РРО фіскальний номер 3000218525, реєстрація якого була скасована 03.04.2023 об 9:23:24 год. Перевіркою встановлено, що за період з 06.04.2023 по 10.04.2023 розрахункові операції не проведено через зареєстрований, опломбований у встановленому порядку та переведений у фіскальний режим роботи РРО/ПРРО зі створенням у паперовій та/або електронній формі відповідних розрахункових документів на загальну суму 5861,2 грн. (звільняється від відповідальності згідно п.12 ч. ІІ “Прикінцеві положення» Закону України №265/95-ВР);
- При здійсненні розрахункових операцій створювались та друкувались розрахункові документи не встановленої форми та змісту проведених операцій, на загальну суму 154834,1 грн., а саме за період з 03.12.2023 по 06.06.2024 у фіскальних чеках відсутні обов'язкові реквізити: - для СГ, що зареєстровані як платник ПДВ, - індивідуальний податковий номер платника ПДВ, який надається згідно з Кодексом; перед номером друкуються великі літери “ПН» (рядок 4); - вид операції (рядок 14); - для СГ, що зареєстровані як платник ПДВ, - окремим рядком літерне позначення ставки ПДВ, розмір ставки ПДВ у відсотках, загальну суму ПДВ за всіма зазначеними в чеку товарами (послугами), на початку рядка друкуються великі літери “ПДВ».
ФОП ОСОБА_1 від підпису та отримання акту перевірки відмовився, про що складений Акт відмови від 13.06.2024 року №3541/15-32-07-06.
04.07.2024 року ФОП ОСОБА_1 надав до Головного управління ДПС в Одеській області свої заперечення на Акт фактичної перевірки від 13.06.2024 року № 24882/15/53/РРО/ НОМЕР_1 , де зазначав, що програмуванням РРО, в тому числі забезпеченням обов'язкових реквізитів фіскального чека, займалося ТОВ “ЦСО “ЮТИС», тому вважає, що вказане порушення вчинене не з його наміру, а з вини ТОВ “ЦСО “ЮТИС». Якби ФОП ОСОБА_1 знав, що фіскальні чеки не містять усіх обов'язкових реквізитів, цю помилку було б одразу виправлено. Так, 01.07.2024 ФОП ОСОБА_1 виправив вказаний недолік (копія чеку надається). Також, до ТОВ “ЦСО “ЮТІС» було направлено запит на отримання пояснень щодо вчиненого порушення. Також, зазначено, що не зважаючи на те, що фіскальні чеки не мали всіх обов'язкових реквізитів, однак, ставки ПДВ враховувались, сплачувались і відтворювались у податковій звітності.
У додатках до Заперечень позивач надав Договір №2807113 від 11.04.2023 щодо сервісного обслуговування РРО, укладений з ТОВ “ЦСО “ЮТІС».
За результатами розгляду заперечень на акт перевірки, листом Головного управління ДПС в Одеській області № 9389/КПР/15-32-07-06-06 від 18.07.2024 року позивачу повідомлено, що висновок щодо незабезпечення та ненадання розрахункових документів встановленої форми згідно наказу Міністерства фінансів України від 21.01.2016 №13 є обґрунтованим. Комісією з питань розгляду заперечень платників податків та пояснень до актів перевірок Головного управління ДПС в Одеській області за результатом голосування 16.07.2023 прийнято рішення про залишення висновку до акту фактичної перевірки від 12.06.2024, зареєстрований 13.06.2023 № 24882/15/53/PPO/ НОМЕР_1 ФОП ОСОБА_1 , РНОКПП НОМЕР_1 . Листом від 09.07.2024 № 8964/КПР/15-32-07-06-06 ФОП було повідомлено про дату та місце розгляду заперечень Акту, але участі у розгляді заперечень ОСОБА_1 не приймав.
На підставі акту фактичної перевірки від 12.06.2024 року, зареєстрованого 13.06.2024 року за № 24882/15/53/РРО/ НОМЕР_1 та відповіді Головного управління ДПС в Одеській області від 18.07.2024 року № 9389/КПР/15-32-07-06-06 Головним управлінням ДПС в Одеській області прийнято податкове повідомлення-рішення № 30535/15-32-07-06 від 22.07.2024 року форми “С», яким на підставі пп. 54.3.3 п. 54.3 ст. 54 Податкового кодексу України та п. 1, п. 10 ст. 17 Закону України від 06.07.1995 №265/95-В “Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» застосовано до фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 штрафні санкції у сумі 232 761,15 грн. за порушення п. 1, 2, 7 ст. 3 Закону України від 06.07.1995 року № 265/95-ВР “Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг».
29.07.2024 року позивач отримав податкове повідомлення-рішення засобами поштового зв'язку, проте не погоджується із податковим повідомленням-рішенням № 30535/15-32-07-06 від 22.07.2024 року, що стало підставою звернення до суду із цим позовом.
Відмовляючи у задоволенні позовних вимог, суд першої інстанції погодився з кваліфікацією відповідача та вказав, що невиконання чи неналежне виконання Договору №2807113 від 11.04.2023 щодо сервісного обслуговування РРО не звільняє позивача від обов'язку та відповідальності щодо належного/неналежного використання реєстратора розрахункових операцій.
При цьому вказав, що позивачем не доведено факту подання до контролюючих органів звітності, пов'язаної із застосуванням реєстратора розрахункових операцій та розрахункових книжок, не пізніше 15 числа наступного за звітним місяця у разі, або ж по дротових або бездротових каналах зв'язку.
На підставі викладеного, враховуючи підтвердження висновків відповідача про порушення позивачем у перевіряємий період пунктів 1, 2, 7 ст. 3 Закону України від 06.07.1995 року № 265/95-ВР “Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», п. 2 розд. ІІ Наказу Міністерства фінансів України від 21.01.2016 року № 13 “Про затвердження Положення про форму та зміст розрахункових документів/електронних розрахункових документів, Порядку подання звітності, пов'язаної із використанням книг обліку розрахункових операцій (розрахункових книжок), форми № ЗВР-1 Звіту про використання книг обліку розрахункових операцій (розрахункових книжок)», суд прийшов до висновку, що підстави для скасування податкового повідомлення-рішення № 30535/15-32-07-06 від 22.07.2024 року про застосування до позивача штрафних санкцій у сумі 232 761,15 грн. відсутні.
Вивчивши матеріали справи, переглянувши рішення суду першої інстанції в межах вимог та доводів апеляційної скарги, колегія суддів приходить до наступного.
Щодо порушень при проведенні та оформленні перевірки, то колегія суддів зазначає, що судом першої інстанції такі порушення не встановлено.
Так, колегія суддів погоджується з таким висновком та зазначає наступне.
Згідно з підпунктом 20.1.4 пункту 20.1 статті 20 ПК України контролюючі органи мають право, зокрема, проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.
Посадові та службові особи контролюючих органів зобов'язані, зокрема дотримуватися Конституції України та діяти виключно у відповідності з цим Кодексом та іншими законами України, іншими нормативними актами; не допускати порушень прав та охоронюваних законом інтересів громадян, підприємств, установ, організацій (підпункти 21.1.1, 21.1.4 пункту 21.1 статті 21 ПК України).
Одним з видів податкового контролю за дотриманням вимог податкового та іншого законодавств відповідно до статті 75 ПК України є право контролюючих органів на проведення камеральної, документальних (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичної перевірки.
Такі перевірки мають свої особливості щодо сфери правового регулювання, підстав для їх призначення, проведення, оформлення результатів та прийнятих за її наслідками рішень.
Згідно з п. 75.1 ст. 75 Податкового кодексу України, контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.
Фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об'єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) (пп. 75.1.3 п. 75.1 ст. 75 Податкового кодексу України).
Статтею 80 Податкового кодексу України визначений порядок проведення фактичної перевірки.
Згідно з п. 80.1 ст. 80 Податкового кодексу України, фактична перевірка здійснюється без попередження платника податків (особи).
За приписами п. 80.2 ст. 80 Податкового кодексу України, фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності хоча б однієї з таких підстав, зокрема: 80.2.2. у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, у тому числі із забезпеченням можливості проведення розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів.
Отже, згідно з пп. 80.2.2 п. 80.2 ст. 80 Податкового кодексу України фактична перевірка здійснюється контролюючим органом, зокрема щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій.
Так, судом першої інстанції правомірно вказано, що відповідно до ст. 19-1 ст. 19 Податкового кодексу України, контролюючі органи, визначені підпунктом 41.1.1 пункту 41.1 статті 41 цього Кодексу, виконують такі функції, крім особливостей, передбачених для державних податкових інспекцій статтею 19-3 цього Кодексу:
19-1.1.4. здійснюють контроль за встановленими законом строками проведення розрахунків в іноземній валюті, за додержанням порядку приймання готівки для виконання платіжних операцій (крім приймання готівки банками), за дотриманням суб'єктами господарювання установлених законодавством обов'язкових вимог щодо забезпечення можливості розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів, порядку проведення готівкових розрахунків за товари (послуги), проведення розрахункових операцій, а також за наявністю ліцензій на провадження видів господарської діяльності, що підлягають ліцензуванню відповідно до закону, наявністю торгових патентів;
19-1.1.8. забезпечують достовірність та повноту обліку платників податків та платників єдиного внеску, об'єктів оподаткування та об'єктів, пов'язаних з оподаткуванням.
Згідно підпункту 69.2 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX Податкового кодексу України, тимчасово, до 1 серпня 2023 року, податкові перевірки не розпочинаються, а розпочаті перевірки зупиняються, крім:
а) камеральних перевірок;
б) документальних позапланових перевірок, що проводяться на звернення платника податків та/або з підстав, визначених підпунктами 78.1.2 (в частині контролю за трансфертним ціноутворенням), 78.1.5, 78.1.7, 78.1.8, 78.1.12, 78.1.14-78.1.16, 78.1.21 та 78.1.22 пункту 78.1 статті 78 цього Кодексу, та/або документальних позапланових перевірок платників податків, за якими отримано податкову інформацію, що свідчить про порушення платником валютного законодавства в частині дотримання граничних строків надходження товарів за імпортними операціями та/або валютної виручки за експортними операціями, та/або документальних позапланових перевірок з питань оподаткування юридичними особами або іншими нерезидентами, які здійснюють господарську діяльність через постійне представництво на території України, доходів, отриманих нерезидентами із джерелом їх походження з України, та/або документальних позапланових перевірок нерезидентів (представництв нерезидентів);
в) фактичних перевірок.
Відповідно до п. 80.4, п. 80.5 ст. 80 Податкового кодексу України, перед початком фактичної перевірки, з питань дотримання порядку здійснення розрахункових операцій та ведення касових операцій, посадовими особами контролюючих органів на підставі підпункту 20.1.10 пункту 20.1 статті 20 цього Кодексу може бути проведена контрольна розрахункова операція. Допуск посадових осіб контролюючих органів до проведення фактичної перевірки здійснюється згідно із статтею 81 цього Кодексу.
Згідно п. 81.1 ст. 81 Податкового кодексу України, посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення документальної виїзної перевірки, фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред'явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, направлення на проведення такої перевірки, копії наказу про проведення перевірки, службового посвідчення осіб (оформлених належним чином).
Як вбачається з матеріалів справи, в направленнях на перевірку від 03.06.2024 року №11409/15-32-07-06 та №11411/15-32-07-06 позивач своїм підписом засвідчив отримання копії наказу від 31.05.2024 року №5448-п та пред'явлення йому службових посвідчень та направлень на проведення перевірки, посадові особи Головного управління ДПС в Одеській області були допущені до проведення фактичної перевірки та перевірку проведено у присутності ФОП ОСОБА_1 що не заперечується позивачем.
Як зазначено у пункті 86.1 статті 86 Податкового кодексу України, результати перевірок (крім камеральних та електронних перевірок) оформлюються у формі акта або довідки, які підписуються посадовими особами контролюючого органу та платниками податків або їх законними представниками (у разі наявності). У разі встановлення під час перевірки порушень складається акт. Якщо такі порушення відсутні, складається довідка.
Пунктом 86.8 статті 86 Податкового кодексу України встановлено, що податкове повідомлення-рішення приймається керівником контролюючого органу (його заступником) протягом десяти робочих днів з дня, наступного за днем вручення платнику податків акта перевірки у порядку, передбаченому статтею 58 цього Кодексу, для надсилання (вручення) податкових повідомлень-рішень (за результатами фактичної перевірки з дня реєстрації (надходження) акта такої перевірки до контролюючого органу за основним місцем обліку платника податків), а за наявності заперечень посадових осіб платника податків до акта перевірки приймається з урахуванням висновку про результати розгляду заперечень до акта перевірки протягом трьох робочих днів, наступних за днем розгляду заперечень і надання (надсилання) письмової відповіді платнику податків.
Як встановлено судом, за результатами проведення фактичної перевірки посадовими особами Головного управління ДПС в Одеській області складено Акт фактичної перевірки від 12.06.2024 року, який зареєстрований в органі ДПС 13.06.2024 року за № 24882/15/53/РРО/ НОМЕР_1 .
ФОП ОСОБА_1 від підпису та отримання акту перевірки відмовився, про що складений Акт відмови від 13.06.2024 року №3541/15-32-07-06.
04.07.2024 року ФОП ОСОБА_1 надав до Головного управління ДПС в Одеській області свої заперечення на Акт фактичної перевірки від 13.06.2024 року № 24882/15/53/РРО/ НОМЕР_1 , що передбачено п. 86.7 ст. 86 Податкового кодексу України, де зазначав, що програмуванням РРО, в тому числі забезпеченням обов'язкових реквізитів фіскального чека, займалося ТОВ “ЦСО “ЮТИС», тому вважає, що вказане порушення вчинене не з його наміру, а з вини ТОВ “ЦСО “ЮТИС». Якби ФОП ОСОБА_1 знав, що фіскальні чеки не містять усіх обов'язкових реквізитів, цю помилку було б одразу виправлено. Так, 01.07.2024 ФОП ОСОБА_1 виправив вказаний недолік (копія чеку надається). Також, до ТОВ “ЦСО “ЮТІС» було направлено запит на отримання пояснень щодо вчиненого порушення. Також, зазначено, що не зважаючи на те, що фіскальні чеки не мали всіх обов'язкових реквізитів, однак, ставки ПДВ враховувались, сплачувались і відтворювались у податковій звітності.
У додатках до Заперечень позивач надав Договір №2807113 від 11.04.2023 щодо сервісного обслуговування РРО, укладений з ТОВ “ЦСО “ЮТІС»
За результатами розгляду заперечень на акт перевірки згідно норм пп. 86.7.1 п. 86.7 ст. 86 Податкового кодексу України, листом Головного управління ДПС в Одеській області № 9389/КПР/15-32-07-06-06 від 18.07.2024 року позивачу повідомлено, що висновок щодо не забезпечення та ненадання розрахункових документів встановленої форми згідно наказу Міністерства фінансів України від 21.01.2016 №13 є обґрунтованим. Комісією з питань розгляду заперечень платників податків та пояснень до актів перевірок Головного управління ДПС в Одеській області за результатом голосування 16.07.2023 прийнято рішення про залишення висновку до акту фактичної перевірки від 13.06.2023 № 24882/15/53/PPO/ НОМЕР_1 .
ФОП ОСОБА_1 був повідомлений про дату та місце розгляду заперечень Акту листом від 09.07.2024 № 8964/КПР/15-32-07-06-06 відповідно до пп. 86.7.2 п. 86.7 ст. 86 Податкового кодексу України, проте участі у розгляді заперечень не приймав.
На підставі акту фактичної перевірки від 13.06.2024 року за № 24882/15/53/РРО/2649122050, а також відповіді Головного управління ДПС в Одеській області від 18.07.2024 року № 9389/КПР/15-32-07-06-06 “Про розгляд заперечень», відповідно до пп. 86.7.5 п. 86.7 ст. 86 Податкового кодексу України, відповідачем прийнято оскаржуване податкове повідомлення-рішення № 30535/15-32-07-06 від 22.07.2024 року.
Посилання апелянта, що Податкове повідомлення - рішення від 22.07.2024 № 30535/15-32-07-06 ГУ ДПС в Одеській області не містить інформації щодо надання або ненадання платником податків заперечень, письмових пояснень та додаткових документів, зокрема щодо обставин виявлених порушень, наданої плат ником податків інформації, яка спростовує наявність його вини, наявності пом'якшуючих обста вин або обставин, що звільняють від фінансової відповідальності відповідно до Податкового ко дексу України, колегія суддів вважає безпідставними, оскільки Головним управлінням ДПС в Одеській області протягом 10 робочих днів після отримання заперечень до акта перевірки розглянуто їх та надано відповідь від 18.07.2024 року № 9389/КПР/15-32-07-06-06 “Про розгляд заперечень», що вірно зазначено судом першої інстанції.
При цьому, колегія суддів звертає увагу, що оскаржуване рішення дійсно має Форму «С» однак складено воно згідно «Додатку 19» до «Порядку направлення податковими органами податкових повідомлень-рішень платникам податків» затвердженим наказом Міністерством фінансів України від 28.12.2015 №1204 (зі змінами) (пункт 2 розділ ІІ), а тому посилання апелянта, що оскаржуване рішення створено згідно Додатку 2, до Порядку направлення податковими органами вимог платникам податку (пункт 5 розділу ІІІ) Форма «С», проте всупереч цьому порядку не містить певних реквізитів», колегія суддів не приймає до уваги.
Посилання апелянта на те, що в оскаржуваному податковому повідомленні-рішенні не зазначено періоду фінансово-господарської діяльності платника податків, при здій сненні якої вчинено порушення (календарний день або місяць, квартал, півріччя, три квар тали, рік), то колегія суддів звертає увагу апелянта що такі вимоги відповідно до п 58.1.2. ст. 58 ПК України, висуваються до податкового повідомлення-рішення прийнятого за результатами проведення документальної перевірки, а не фактичної. В свою чергу, період вчинення порушень вимог Закону №265 зазначені безпосередньо описовою частиною акту перевірки та розрахунком штрафних (фінансових) санкції.
Щодо доводів апелянта, що оскаржуване повідомлення-рішення 22.07.2024 №30535/15-32-07-06 начебто не містить: «посилання на можливість її оскарження та відповідний порядок такого оскарження, строки тощо», то колегією суддів дослідивши оскаржуване рішення, встановлено, що останнім абзацом, над підписом керівника Головного управління ДПС в Одеській області таке містить чітке посилання: «У разі незгоди із сумою грошового зобов'язання, визначеного у цьому податковому повідомленні-рішенні, зазначене податкове повідомлення-рішення може бути оскаржено в адміністративному порядку з дотриманням вимог статті 56 Податкового кодексу України протягом 10 робочих днів, що настають за днем отримання платником податків податкового повідомлення-рішення, або у судовому порядку. Протягом шести місяців з дати закінчення строку на адміністративне оскарження, встановленого абзацом першим пункту 56.3 статті 56 Податкового кодексу України, платник податку має право подати скаргу разом з клопотанням про поновлення пропущеного строку на подання скарги в адміністративному порядку та копіями підтверджуючих документів поважності причин його пропуску (за наявності).», а отже доводи апелянта в цій частині є безпідставними.
Колегія суддів враховує, що загальні підходи до оцінки недоліків форми рішення сформульовані Верховним Судом постановах від 19.05.2020 у справах №820/2300/18, від 30.04.2020 у справі №812/1112/16, але не виключно, в яких Верховний Суд звертає увагу що окремі дефекти форми рішення контролюючого органу не повинні сприйматися як безумовні підстави для висновку щодо протиправності спірного рішення і, як наслідок його скасування. Якщо рішення прийняте контролюючим органом у межах своєї компетенції та з його змісту можна чітко встановити зміст цього рішення )зокрема, порушення законодавства, за які застосовуються відповідні санкції, та розмір останніх). Таке рішення може бути визнане судом правомірним навіть у разі, коли не дотримано окремих елементів. Технічні помилки не є істотними недоліками форми оскаржуваного податкового повідомлення-рішення
Аналогічні правові висновки містяться в постанові Верховного Суду від 23.11.2023 у справі №815/3358/15.
За таких обставин, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, щодо відсутності порушень з боку контролюючого органу при проведенні та оформленні результатів фактичної перевірки ФОП ОСОБА_1 , а доводи апелянта в цій частині є безпідставними.
Щодо правомірності оскарженого податкового повідомлення-рішення № 30535/15-32-07-06 від 22.07.2024 року про застосування до позивача штрафних санкцій у сумі 232 761,15 грн. за порушення п. 1, 2, 7 ст. 3 Закону України від 06.07.1995 року № 265/95-ВР “Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», то колегія суддів зазначає наступне.
Закон України “Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» від 06.07.1995 № 265/95-ВР визначає правові засади застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг. Дія його поширюється на усіх суб'єктів господарювання, їх господарські одиниці та представників (уповноважених осіб) суб'єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції у готівковій та/або безготівковій формі.
Фізичні особи - підприємці застосовують реєстратори розрахункових операцій відповідно до Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг".
Реєстратор розрахункових операцій - пристрій або програмно-технічний комплекс, в якому реалізовані фіскальні функції і який призначений для реєстрації розрахункових операцій при продажу товарів (наданні послуг), операцій з купівлі-продажу іноземної валюти та/або реєстрації кількості проданих товарів (наданих послуг), операцій з приймання готівки для подальшого переказу. До реєстраторів розрахункових операцій відносяться: електронний контрольно-касовий апарат, електронний контрольно-касовий реєстратор, вбудований електронний контрольно-касовий реєстратор, компютерно-касова система, електронний таксометр, автомат з продажу товарів (послуг) тощо (стаття 2 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг»).
Відповідно до статті 2 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» розрахунковий документ- документ встановленої форми та змісту (касовий чек, товарний чек, розрахункова квитанція, проїзний документ тощо), що підтверджує факт продажу (повернення) товарів, надання послуг, отримання (повернення) коштів, купівлі-продажу іноземної валюти, надрукований у випадках, передбачених цим Законом, і зареєстрований у встановленому порядку реєстратором розрахункових операцій або заповнений вручну.
Статтею 15 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» передбачено, що контроль за додержанням суб'єктами господарювання порядку проведення розрахунків за товари (послуги), інших вимог цього Закону здійснюють органи доходів і зборів шляхом проведення фактичних та документальних перевірок відповідно до ПК України.
Відповідно до пунктів 1, 2, 7, 9 ст. 3 Закону України “Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» від 06.07.1995 № 265/95-ВР (у редакції від 31.12.2023, чинній на момент виникнення спірних правовідносин, далі - Закон від 06.07.1995 № 265/95-ВР), суб'єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для виконання платіжної операції зобов'язані:
1) проводити розрахункові операції на повну суму покупки (надання послуги) через зареєстровані, опломбовані у встановленому порядку та переведені у фіскальний режим роботи реєстратори розрахункових операцій або через зареєстровані фіскальним сервером контролюючого органу програмні реєстратори розрахункових операцій зі створенням у паперовій та/або електронній формі відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій, або у випадках, передбачених цим Законом, із застосуванням зареєстрованих у встановленому порядку розрахункових книжок.
Використання програмних реєстраторів розрахункових операцій при оптовій та/або роздрібній торгівлі пальним забороняється;
2) надавати особі, яка отримує або повертає товар, отримує послугу або відмовляється від неї, включаючи ті, замовлення або оплата яких здійснюється з використанням мережі Інтернет, при отриманні товарів (послуг) в обов'язковому порядку розрахунковий документ встановленої форми та змісту на повну суму проведеної операції, створений в паперовій та/або електронній формі (у тому числі, але не виключно, з відтворюванням на дисплеї реєстратора розрахункових операцій чи дисплеї пристрою, на якому встановлений програмний реєстратор розрахункових операцій QR-коду, який дозволяє особі здійснювати його зчитування та ідентифікацію із розрахунковим документом за структурою даних, що в ньому міститься, та/або надсиланням електронного розрахункового документа на наданий такою особою абонентський номер або адресу електронної пошти).
7) подавати до контролюючих органів звітність, пов'язану із застосуванням реєстратора розрахункових операцій та розрахункових книжок, не пізніше 15 числа наступного за звітним місяця у разі, якщо цим пунктом не передбачено подання інформації по дротових або бездротових каналах зв'язку.
Суб'єкти господарювання, які використовують реєстратори розрахункових операцій (крім електронних таксометрів, автоматів з продажу товарів (послуг) та реєстраторів розрахункових операцій, що застосовуються для обліку та реєстрації операцій з торгівлі валютними цінностями в готівковій формі), повинні подавати до контролюючих органів по дротових або бездротових каналах зв'язку електронні копії розрахункових документів і фіскальних звітних чеків, які містяться на контрольній стрічці в пам'яті реєстраторів розрахункових операцій або в пам'яті модемів, які до них приєднані.
Суб'єкти господарювання, які використовують такі реєстратори розрахункових операцій, як електронні таксометри, автомати з продажу товарів (послуг) та реєстратори розрахункових операцій, що застосовуються для обліку та реєстрації операцій з торгівлі валютними цінностями в готівковій формі, повинні подавати до контролюючих органів по дротових або бездротових каналах зв'язку інформацію про обсяг розрахункових операцій, виконаних у готівковій та/або безготівковій формі, або про обсяг операцій з торгівлі валютними цінностями в готівковій формі, яка міститься в фіскальній пам'яті зазначених реєстраторів розрахункових операцій.
Суб'єкти господарювання, які використовують програмні реєстратори розрахункових операцій, повинні передавати до контролюючих органів по дротових або бездротових каналах зв'язку інформацію у формі електронних копій розрахункових документів, електронних фіскальних звітів, електронних фіскальних звітних чеків та іншу інформацію, необхідну для обліку роботи програмних реєстраторів розрахункових операцій фіскальним сервером контролюючого органу, яка створюється засобами таких програмних реєстраторів розрахункових операцій.
Програмні реєстратори розрахункових операцій та фіскальний сервер контролюючого органу повинні забезпечувати можливість одержання в автоматичному режимі даних про електронні розрахункові документи від фіскального сервера контролюючого органу, необхідних для формування засобами програмного реєстратора розрахункових операцій та передачі до фіскального сервера контролюючого органу фіскальних звітів та електронних фіскальних звітних чеків за відповідний період.
Порядок передачі інформації від реєстраторів розрахункових операцій та програмних реєстраторів розрахункових операцій до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, по дротових або бездротових каналах зв'язку встановлюється центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, на базі технології, розробленої Національним банком України, або з використанням кваліфікованого електронного підпису, кваліфікованої електронної позначки часу з дотриманням вимог Закону України "Про електронну ідентифікацію та електронні довірчі послуги" та/або інших дозволених в Україні засобів захисту інформації, передбачених законодавством. При цьому застосування удосконаленого електронного підпису та/або удосконаленої електронної печатки є достатнім для застосування в програмних реєстраторах розрахункових операцій.
9) щоденно створювати у паперовій та/або електронній формі реєстраторами розрахункових операцій (за виключенням автоматів з продажу товарів (послуг) або програмними реєстраторами розрахункових операцій фіскальні звітні чеки у разі здійснення розрахункових операцій.
Невиконання вимог пунктів 1, 2, 7 статті 3 Закону №265/95-ВР передбачає відповідальність у вигляді фінансових санкцій.
Як вбачається з матеріалів справи та встановлено судом першої інстанції, згідно акту фактичної перевірки від 13.06.2024 року за № 24882/15/53/РРО/2649122050 суть порушення позивачем пунктів 1, 2, 7, 9 ст. 3 Закону України “Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» від 06.07.1995 № 265/95-ВР полягає у такому:
- проводилися розрахункові операції через РРО фіскальний номер 3000218525, реєстрація якого була скасована 03.04.2023 об 9:23:24 год. Перевіркою встановлено, що за період з 06.04.2023 по 10.04.2023 розрахункові операції не проведено через зареєстрований, опломбований у встановленому порядку та переведений у фіскальний режим роботи РРО/ПРРО зі створенням у паперовій та/або електронній формі відповідних розрахункових документів на загальну суму 5861,2 грн. (звільняється від відповідальності згідно п.12 ч. ІІ “Прикінцеві положення» Закону України №265/95-ВР);
- при здійсненні розрахункових операцій створювались та друкувались розрахункові документи не встановленої форми та змісту проведених операцій, на загальну суму 154834,1 грн., а саме за період з 03.12.2023 по 06.06.2024 у фіскальних чеках відсутні обов'язкові реквізити: - для СГ, що зареєстровані як платник ПДВ, - індивідуальний податковий номер платника ПДВ, який надається згідно з Кодексом; перед номером друкуються великі літери “ПН» (рядок 4); - вид операції (рядок 14); - для СГ, що зареєстровані як платник ПДВ, - окремим рядком літерне позначення ставки ПДВ, розмір ставки ПДВ у відсотках, загальну суму ПДВ за всіма зазначеними в чеку товарами (послугами), на початку рядка друкуються великі літери “ПДВ» (рядок 21).
Контролюючий орган звільнив позивача від відповідальності згідно п.12 ч. ІІ “Прикінцеві положення» Закону України №265/95-ВР за проведення розрахункових операцій через РРО фіскальний номер 3000218525, реєстрація якого була скасована 03.04.2023 об 9:23:24 год., за період з 06.04.2023 по 10.04.2023 на загальну суму 5861,2 грн, оскільки суб'єкти господарювання звільняються від відповідальності за порушення вимог цього Закону, вчинені ними у період з 1 січня 2022 року до 1 жовтня 2023 року, крім відповідальності за порушення порядку здійснення розрахункових операцій при продажу підакцизних товарів, здійснення діяльності з купівлі/продажу іноземної валюти, діяльності у сфері організації та проведення азартних ігор.
Натомість, порушення вимог пунктів 1, 2 ст. 3 Закону №265/95-ВР щодо створення та друку розрахункових документів з порушенням встановленої форми на загальну суму 154834,1 грн., за період з 03.12.2023 по 06.06.2024, відповідач кваліфікував як порушення вчинене повторно та застосував до позивача штраф, передбачений пунктом 1 статті 17 Закону №265/95-ВР, у розмірі 150 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг)- за кожне наступне вчинене порушення, тобто, 232 251, 15 грн.
За порушення пункту 7 ст. 3 Закону №265/95-ВР відповідач застосував до позивача штраф, передбачений пунктом 10 статті 17 Закону №265/95-ВР, у розмірі тридцять неоподатковуваних мінімумів доходів громадян, тобто 510, 00 грн.
Відповідно до пунктів 1, 10 статті 17 Закону №265/95-ВР, за порушення вимог цього Закону до суб'єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції за товари (послуги), за рішенням відповідних контролюючих органів застосовуються фінансові санкції у таких розмірах:
1) у разі встановлення в ході перевірки факту: проведення розрахункових операцій з використанням реєстраторів розрахункових операцій, програмних реєстраторів розрахункових операцій або розрахункових книжок на неповну суму вартості проданих товарів (наданих послуг); непроведення розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій та/або програмні реєстратори розрахункових операцій з фіскальним режимом роботи; невидача (в паперовому вигляді та/або електронній формі) відповідного розрахункового документа, що підтверджує виконання розрахункової операції, або проведення її без використання розрахункової книжки на окремому господарському об'єкті такого суб'єкта господарювання: 100 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за порушення, вчинене вперше; 150 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за кожне наступне вчинене порушення;
10) тридцять неоподатковуваних мінімумів доходів громадян - у разі неподання до контролюючих органів звітності, пов'язаної із застосуванням реєстраторів розрахункових операцій, розрахункових книжок та копій розрахункових документів і фіскальних звітних чеків з реєстраторів розрахункових операцій через дротові або бездротові канали зв'язку в разі обов'язковості її подання.
Щодо недотримання встановленої форми розрахункових документів, колегія суддів зазначає наступне.
Форму та зміст розрахункового документа визначено Положенням про форму та зміст розрахункових документів/електронних розрахункових документів, яке затверджене наказом Міністерства фінансів України від 21 січня 2016 року №13 (Положення № 13).
Відповідно до абзаців пункту 2 розділу ІІ Положення №13 фіскальний чек має містити такі обов'язкові реквізити:
найменування суб'єкта господарювання (рядок 1);
назва господарської одиниці - найменування, яке зазначене в документі на право власності або користування господарською одиницею і відповідає довіднику “Типи об'єктів оподаткування» та повідомлене ДПС формою 20-ОПП (рядок 2);
адреса господарської одиниці - адреса, яка зазначена в документі на право власності чи користування господарською одиницею (назва населеного пункту, назва вулиці, номер будинку/офісу/квартири) та повідомлена ДПС формою 20-ОПП (рядок 3);
для СГ, що зареєстровані як платники ПДВ,- індивідуальний податковий номер платника ПДВ, який надається згідно з Кодексом; перед номером друкуються великі літери “ПН» (рядок 4);
для СГ, що не є платниками ПДВ,- податковий номер або серія та номер паспорта / номер ID картки (для фізичних осіб, які через свої релігійні переконання відмовились від прийняття реєстраційного номера облікової картки платника податків та офіційно повідомили про це відповідний контролюючий орган і мають відповідну відмітку в паспорті), перед яким друкуються великі літери “ІД» (рядок 5);
якщо кількість придбаного товару (обсяг отриманої послуги) не дорівнює одиниці виміру,- кількість, вартість одиниці виміру придбаного товару (отриманої послуги) (рядок 6);
код товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД (зазначається у випадках, передбачених чинним законодавством) (рядок 7);
цифрове значення штрихового коду товару (зазначається у випадках, передбачених чинним законодавством, а у разі непередбачення - за бажанням платника) (рядок 8);
цифрове значення штрихового коду марки акцизного податку на алкогольні напої (зазначається у випадках, передбачених чинним законодавством) (рядок 9)
назва товару (послуги), вартість, літерне позначення ставки ПДВ (рядок 10);
ідентифікатор еквайра та торгівця або інші реквізити, що дають змогу їх ідентифікувати (рядок 11);
ідентифікатор платіжного пристрою (рядок 12);
сума комісійної винагороди (у разі наявності) (рядок 13);
вид операції (рядок 14);
реквізити електронного платіжного засобу (платіжної картки), допустимі правилами безпеки платіжної системи, перед якими друкуються великі літери “ЕПЗ» (рядок 15);
напис “ПЛАТІЖНА СИСТЕМА» (найменування платіжної системи, платіжний інструмент якої використовується, код авторизації або інший код, що ідентифікує операцію в платіжній системі та/або код транзакції в платіжній системі, значення коду) (рядок 16);
підпис касира (якщо це передбачено правилами платіжної системи), перед яким друкується відповідно напис “Касир» (рядок 17);
підпис держателя електронного платіжного засобу (платіжної картки) (якщо це передбачено правилами платіжної системи) в окремих рядках, перед якими друкуються відповідно написи “Касир» та “Держатель ЕПЗ» (рядок 18);
позначення форми оплати (готівкою, електронним платіжним засобом, у кредит, тощо), суму коштів за цією формою оплати та валюту операції (рядок 19);
загальна вартість придбаних товарів (отриманих послуг) у межах чека, перед якою друкується слово “СУМА» або “УСЬОГО» (рядок 20);
для СГ, що зареєстровані як платники ПДВ,- окремим рядком літерне позначення ставки ПДВ, розмір ставки ПДВ у відсотках, загальну суму ПДВ за всіма зазначеними в чеку товарами (послугами), на початку рядка друкуються великі літери “ПДВ» (рядок 21);
для СГ роздрібної торгівлі, що здійснюють реалізацію підакцизних товарів та зареєстровані платниками акцизного податку (СГ, що зареєстровані платниками іншого податку, крім ПДВ),- окремим рядком літерне позначення, розмір ставки такого податку, загальна сума такого податку за всіма зазначеними в чеку товарами (послугами), на початку рядка друкується назва такого податку (рядок 22). У реквізиті “Акцизний податок» його назва наводиться згідно з Кодексом. За потреби дозволяється використовувати скорочення;
заокруглення (рядок 23);
до сплати (рядок 24);
фіскальний номер касового чека / фіскальний номер електронного касового чека, дату (день, місяць, рік) та час (година, хвилина, секунда) проведення розрахункової операції (рядок 25);
QR-код, який містить у собі код автентифікації повідомлення (МАС) цього чеку, дату і час здійснення розрахункової операції, фіскальний номер касового чека / фіскальний номер електронного касового чека, суму розрахункової операції, фіскальний номер РРО / фіскальний номер ПРРО) (рядок 26);
для касового чека, що створюється програмним реєстратором розрахункових операцій:
позначку щодо режиму роботи (офлайн/онлайн), в якому створений касовий чек програмним реєстратором розрахункових операцій (рядок 27), контрольне число, сформоване в режимі офлайн (рядок 28);
заводський номер реєстратора розрахункових операцій, перед яким друкуються великі літери “ЗН». Заводський номер для програмних реєстраторів розрахункових операцій не зазначається (рядок 29);
фіскальний номер реєстратора розрахункових операцій, перед яким друкуються великі літери “ФН» або фіскальний номер програмного реєстратора розрахункових операцій, перед яким друкуються великі літери “ФН ПРРО» (рядок 30);
напис “ФІСКАЛЬНИЙ ЧЕК» та графічне зображення найменування або логотипу виробника (рядок 31).
Так, з наявних в матеріалах справи копій фіскальних чеків вбачається, що за період з 03.12.2023 по 06.06.2024 у фіскальних чеках відсутні обов'язкові реквізити: - для СГ, що зареєстровані як платник ПДВ, - індивідуальний податковий номер платника ПДВ, який надається згідно з Кодексом; перед номером друкуються великі літери “ПН» (рядок 4); - вид операції (рядок 14); - для СГ, що зареєстровані як платник ПДВ, - окремим рядком літерне позначення ставки ПДВ, розмір ставки ПДВ у відсотках, загальну суму ПДВ за всіма зазначеними в чеку товарами (послугами), на початку рядка друкуються великі літери “ПДВ» (рядок 21), хоча згідно наявного у матеріалах справи Витягу, 01.12.2023 року позивач зареєстрований платником податку на додану вартість, про що правомірно зазначено судом першої інстанції.
Як у запереченнях на акт, так і у позові та апеляційній скарзі позивач вказує, що програмуванням РРО, в тому числі забезпеченням обов'язкових реквізитів фіскального чека, займалося ТОВ “ЦСО “ЮТИС», з яким укладено Договір №2807113 від 11.04.2023 щодо сервісного обслуговування РРО, тому вважає, що вказане порушення вчинене не з його наміру, а з вини ТОВ “ЦСО “ЮТИС».
З даного приводу суд першої інстанції правомірно зазначив, що Закон України “Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» від 06.07.1995 № 265/95-ВР (відповідно до пунктів 1, 2 ст. 3) покладає обов'язки саме на суб'єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції, проводити розрахункові операції на повну суму покупки (надання послуги) через зареєстровані, опломбовані у встановленому порядку та переведені у фіскальний режим роботи реєстратори розрахункових операцій або через зареєстровані фіскальним сервером контролюючого органу програмні реєстратори розрахункових операцій зі створенням у паперовій та/або електронній формі відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій, або у випадках, передбачених цим Законом, із застосуванням зареєстрованих у встановленому порядку розрахункових книжок; а також надавати особі, яка отримує або повертає товар, отримує послугу або відмовляється від неї, включаючи ті, замовлення або оплата яких здійснюється з використанням мережі Інтернет, при отриманні товарів (послуг) в обов'язковому порядку розрахунковий документ встановленої форми та змісту на повну суму проведеної операції, створений в паперовій та/або електронній формі.
В свою чергу, невиконання чи неналежне виконання Договору №2807113 від 11.04.2023 щодо сервісного обслуговування РРО не звільняє позивача від обов'язку та відповідальності щодо належного/неналежного використання реєстратора розрахункових операцій.
Крім того, відповідно до ст.5 Закону України №265/95-ВР на період виходу з ладу реєстратора розрахункових операцій та здійснення його ремонту або у разі тимчасового, не більше 7 робочих днів, відключення електроенергії проведення розрахункових операцій здійснюється з використанням книги обліку розрахункових операцій та розрахункової книжки або із застосуванням належним чином зареєстрованого резервного реєстратора розрахункових операцій.
За п.1 та п.4 ст.14 Закону України №265/95-ВР центри сервісного обслуговування зобов'язані: проводити свою діяльність відповідно до Положення про порядок технічного обслуговування та ремонту реєстраторів розрахункових операцій, затвердженого Кабінетом Міністрів України; у разі незабезпечення гарантійного ремонту реєстратора розрахункових операцій не пізніше сьомого робочого дня з дня прийняття в ремонт реєстратора розрахункових операцій ввести в експлуатацію належним чином зареєстрований на суб'єкта господарювання резервний реєстратор розрахункових операцій. Аналізуючи вищевказане, суб'єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі, зобов'язані ремонтувати реєстратори розрахункових операцій через центри сервісного обслуговування. У той же час, на період виходу з ладу реєстратора розрахункових операцій та здійснення його ремонту у центрах сервісного обслуговування, проведення розрахункових операцій здійснюється з використанням книги обліку розрахункових операцій та розрахункової книжки або із застосуванням належним чином зареєстрованого резервного реєстратора розрахункових операцій.
У той же час, центрі сервісного обслуговування у разі незабезпечення гарантійного ремонту реєстратора розрахункових операцій не пізніше сьомого робочого дня з дня прийняття в ремонт реєстратора розрахункових операцій ввести в експлуатацію належним чином зареєстрований на суб'єкта господарювання резервний реєстратор розрахункових операцій.
Тобто, Законом України №265/95-ВР чітко встановлено обов'язок сервісних центрів обслуговування у разі незабезпечення гарантійного ремонту РРО не пізніше сьомого робочого дня з дня прийняття в ремонт РРО ввести в експлуатацію належним чином зареєстрований на суб'єкта господарювання резервний РРО.
Водночас, приписами Закону України №265/95-ВР, якими встановлені обов'язки сервісних центрів, невиконання ними своїх обов'язків не визначено підставою для звільнення від відповідальності суб'єкта господарювання, в даному випадку - ФОП ОСОБА_1 .
Щодо порушення пункту 7 ст. 3 Закону №265/95-ВР шляхом неподання звітності, пов'язаної із застосуванням реєстратора розрахункових операцій, позивачем не доведено факту подання до контролюючих органів звітності, пов'язаної із застосуванням реєстратора розрахункових операцій та розрахункових книжок, не пізніше 15 числа наступного за звітним місяця у разі, або ж по дротових або бездротових каналах зв'язку, що вірно встановлено судом першої інстанції та не спростовано апелянтом.
Доводи апелянта стосовно ненадання детального розрахунку податкового зобов'язання та штрафних фінансових санкцій, колегія суддів вважає безпідставним, оскільки в матеріалах справи міститься розрахунок штрафних (фінансових) санкцій, в якому вказано: вид порушення (посилання на норми Закону), відповідальність (норми які порушено), сума до якої застосовано фінансову санкцію, розрахунок фінансової санкції (грн.), сума фінансової санкції.
При цьому колегія суддів зазначає, що такий розрахунок проведено згідно акта фактичної перевірки від 12.06.2024 року, а в акті вказано, що при здійсненні розрахункових операцій створювались та друкувались розрахункові документи не встановленої форми та змісту проведених операцій, на загальну суму 154834,1 грн., тобто доводи апелянта, що сума 154 834,10, яку відповідач помножив на 150% - взагалі не відомо звідки узялася та як вона була розрахована спростовуються вищевикладеним, а тому доводи апелянта в цій частині висновків суду першої інстанції не спростовують та не дають підстав для скасування оскаржуваного податкового повідомлення-рішення.
Враховуючи вищевикладене, суд першої інстанції дійшов вірного висновку про наявність підстав для відмови у задоволенні позовних вимог.
Відповідно до пункту першого частини першої статті 315 КАС за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін.
За змістом частини першої статті 316 КАС суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Оскільки судове рішення ухвалене судом першої інстанції з додержанням норм матеріального і процесуального права, на підставі правильно встановлених обставин справи, а доводи апеляційної скарги висновків суду не спростовують, то суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а оскаржуване судове рішення - без змін.
Керуючись ст. ст. 308, 310, ст.315, 316, 321, 322, 325, 327, 328, 329 КАС України, колегія суддів,-
Апеляційну скаргу фізичної особи - підприємця ОСОБА_1 залишити без задоволення.
Рішення Одеського окружного адміністративного суду від 02 грудня 2024 року залишити без змін.
Постанова апеляційного суду набирає законної сили з дати її прийняття, але може бути оскаржена в касаційному порядку до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного тексту судового рішення з підстав, передбачених статтею 328 КАС України.
Повний текст постанови складено та підписано 05 лютого 2025 року .
Головуючий суддя: О.В. Лук'янчук
Суддя: А. І. Бітов
Суддя: І. Г. Ступакова