28 січня 2025 року м. Дніпросправа № 160/24147/24
Третій апеляційний адміністративний суд
у складі колегії суддів: головуючого - судді Дурасової Ю.В. (доповідач),
суддів: Божко Л.А., Лукманової О.М.,
секретар судового засідання Бендес А.Г.
за участю представника відповідача Сухотської К.В.
розглянувши у відкритому судовому засіданні в м. Дніпрі апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області
на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 16.10.2024 року (головуючий суддя Златін С.В.)
в адміністративній справі №160/24147/24 за позовом Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до відповідача Головного управління ДПС у Дніпропетровській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,-
Позивач, Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 , 03.09.2024 звернувся до Дніпропетровського окружного адміністративного суду із позовом до відповідача Головного управління ДПС у Дніпропетровській області, в якому просив:
- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення - рішення від 22.07.2024 року № 0466120708, яким до ФОП ОСОБА_1 застосовано штрафні санкції на загальну суму 1 330 818 грн., прийняте ГУ ДПС у Дніпропетровській області.
В обґрунтування позову зазначено, що позивач є ФОП та здійснює свою діяльність у магазині « ІНФОРМАЦІЯ_1 » за адресою: АДРЕСА_1 . Вказав, що наказ на призначення фактичної перевірки не відповідає вимогам ПК України, оскільки не містить обґрунтування підстав для призначення такої перевірки, а міститься лише посилання на пункти ПК України; не міститься інформація про найменування суб'єкта господарювання, стосовно якого провадиться така перевірка; період який перевіряється не визначений; порушення порядку призначення перевірки є підставою для визнання результатів такої перевірки незаконними та скасування ППР, які прийняті на підставі такої перевірки; постановою Рівненського міського суду Рівненської області від 13.08.2024 року у справі №569/13240/24 справу закрито на підставі п.1 ч.1 ст. 247 КУпАП, а саме: відсутня подія та склад адміністративного правопорушення.
Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 16.10.2024 року позов задоволено.
Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення - рішення від 22.07.2024 року № 0466120708, яким до ФОП ОСОБА_1 застосовано штрафні санкції на загальну суму 1 330 818 грн., прийняте ГУ ДПС у Дніпропетровській області.
Рішення суду першої інстанції мотивоване тим, що на позивача поширюються обов'язки, передбачені п.12 ч.1 ст. 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» щодо обліку товарних запасів та надавати контролюючим органам на початок проведення перевірки документи (у паперовій або електронній формі), що підтверджують облік та походження товарних запасів (зокрема, але не виключно, документи щодо інвентаризації товарних запасів, документи про отримання товарів від інших суб'єктів господарювання та/або документи на внутрішнє переміщення товарів), які на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об'єкті). Факт походження товарних запасів (документи про отримання товарів від інших суб'єктів господарювання та/або документи на внутрішнє переміщення товарів) у позивача на суму 1 330 710 грн. підтверджується видатковими накладними № 230125 від 25.01.2023 року № 230504 від 04.05.2023 року, № 230908 від 08.09.2023 року, № 231202 від 02.12.2023 року, № 240304 від 04.03.2023 року, а також формою ведення обліку товарних запасів копії яких містяться у матеріалах справи. Вказані вище видаткові накладні були надані податковому органу позивачем разом із запереченнями на акт перевірки. Зазначив, що Відповідач не надав суду копії акту у довільній формі, що засвідчує факт відмови, із зазначенням посади, прізвища, імені, по батькові платника податків (його законного представника) та переліку документів, які йому запропоновано подати.
Не погодившись з рішенням суду першої інстанції відповідач звернувся до суду з апеляційною скаргою, в якій просив скасувати рішення суду першої інстанції та прийняти нове, яким у задоволенні позову відмовити..
Вказує, що контролюючим органом було дотримано форму та зміст наказу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області №1649-п від 28.06.2024 про призначення перевірки на підставі пп. 80.2.2 п.80.2 ст.80 ПК України. Зазначає, що ФОП ОСОБА_1 листом Головного управління ДПС у Рівненській області (вих. №4830/Ж12/17-00-07-05-24) від 09.07.2024 року повідомлено про час і місце розгляду заперечення на акт фактичної перевірки №10127/Ж5/17-00-07-05-17/ НОМЕР_1 від 29.06.2024 року, який надіслано 09.07.2024 року рекомендованим листом з повідомленням про вручення. На розгляд заперечення ФОП ОСОБА_1 не з'явився. Внаслідок розгляду заперечення комісія винесла рішення про залишення висновків акту фактичної перевірки №10127/Ж5/17-00-07-05-17/ НОМЕР_1 від 29.06.2024 без змін. Зауважує, що ФОП ОСОБА_1 проводив розрахункову операцію без використання ПРРО. Отже, ГУ ДПС у Рівненській області щодо винесення оскаржуваного податкового повідомлення-рішення №0466120708 від 22.07.2024 року на суму 1330818,00 гривень, діяло лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України
Позивачем подано відзив на апеляційну скаргу, в якому просить апеляційну скаргу залишити без задоволення, а рішення суду першої інстанції - без змін.
У судовому засіданні представник відповідача підтримав свою позицію щодо рішення суду першої інстанції. Просить апеляційну скаргу задовольнити, рішення суду першої інстанції скасувати та відмовити в задоволенні позову.
У судове засідання позивач/представник не з'явився. Про дату, час та місце розгляду справи повідомлений вчасно та належним чином. Жодних заяв чи клопотань до суду не надходило.
Перевіривши законність та обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів апеляційної скарги, дослідивши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів апеляційної інстанції виходить з наступного.
Судом першої інстанції встановлено, що Позивач є фізичною особою - підприємцем та здійснює свою діяльність у магазині « ІНФОРМАЦІЯ_1 » за адресою: м. Рівне, вул. Олександра Борисенка, 1 ТРЦ «Злата Плаза».
На підставі акту перевірки від 29.06.2024 року відповідач (ГУ ДПС у Дніпропетровській області) прийняв податкове повідомлення-рішення від 22.07.2024 року №0466120708, яким до ФОП ОСОБА_1 застосовано штрафні санкції на загальну суму 1 330 818 грн.
Позивач вважає вказане податкове повідомлення-рішення протиправним.
Суд першої інстанції позов задовольнив.
Досліджуючи правильність прийняття судом першої інстанції рішення в межах доводів апеляційної скарги, колегія суддів апеляційної інстанції вважає за необхідне дослідити ряд норм законодавства, що регулюють дані правовідносини та обставини справи.
Судом апеляційної інстанції встановлено, що до даних правовідносин слід застосовувати норми Конституції України, Податкового кодексу України.
Так, стаття 19 Конституції України передбачає, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Отже, суб'єкти владних повноважень (до яких відноситься відповідач) мають діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Таким чином межі дій відповідача чітко визначені Конституцією та законами України.
Відносини, які виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов'язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов'язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулюється Податковим Кодексом України (ПК України).
Матеріалами справи підтверджується, що 28.06.2024 року відповідач прийняв наказ №1649-п “Про проведення фактичної перевірки магазину «ДЕКА» за адресою: м. Рівне, вул. Олександра Борисенка, 1 ТРЦ «Злата Плаза»;
підстави проведення перевірки - п. 75,1.3 ст. 75 та п. 80.2.2 ст. 80;
період діяльності, що перевіряється - згідно ст. 102 ПК України;
розпочати перевірку з 28.06.2024 року (а.с.8).
При цьому матеріали справи містять два направлення на перевірку від 28.06.2024 №2934/ЖЗ/17-00-07-05-15 (а.с.9) та від 28.06.2024 №2935/ЖЗ/17-00-07-05-15 (а.с.10).
Вказані направлення містять зазначення, що Головне управління ДПС у Рівненській області проводить з 28.06.2024 фактичну перевірку магазину «ДЕКА» за адресою: Рівненська область м. Рівне, вул. Олександра Борисенка, 1 ТРЦ «Злата Плаза».
За наслідками проведеної перевірки відповідачем складено акт фактичної перевірки від 29.06.2024 року (а.с.11-12).
В акті перевірки зафіксовано наступні порушення:
проведення розрахункових операцій без застосування РРО, КОРО, РК без роздрукування розрахункового документу,
не роздруковано та не видано розрахунковий документ, що підтверджує виконання розрахункової операції на суму 108 грн.;
не ведення в установленому порядку обліку товарних запасів за місцем їх реалізації та зберігання на суму 1 330 710 грн.
На підставі акту перевірки від 29.06.2024 року відповідач (ГУ ДПС у Дніпропетровській області) прийняв податкове повідомлення-рішення від 22.07.2024 року №0466120708, яким до ФОП ОСОБА_1 застосовано штрафні санкції на загальну суму 1 330 818 грн. (а.с.5).
Натомість, позивач вважає вказане податкове повідомлення-рішення протиправним, вказує про неправомірне призначення фактичної перевірки.
Надаючи оцінку зазначеним правовідносинам колегія суддів апеляційної інстанції виходить з наступного.
У відповідності до вимог п.75.1.3 ПК України фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об'єктів права власності такого платника.
Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).
Таким чином, фактична перевірка здійснюється лише за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об'єктів права власності такого платника; фактична перевірка здійснюється з питань наявності ліцензій.
Порядок проведення фактичної перевірки визначено статтею 80 ПК України.
Фактична перевірка здійснюється без попередження платника податків (особи) (п. 80.1 ПК України).
Згідно п.80.2.2 ст. 80 ПК України фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності хоча б однієї з таких підстав:
у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, у тому числі із забезпеченням можливості проведення розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів;
Перед початком фактичної перевірки, з питань дотримання порядку здійснення розрахункових операцій та ведення касових операцій, посадовими особами контролюючих органів на підставі підпункту 20.1.10 пункту 20.1 статті 20 цього Кодексу може бути проведена контрольна розрахункова операція (п. 80.4 ПК України).
Згідно п. 80.5 ПК України допуск посадових осіб контролюючих органів до проведення фактичної перевірки здійснюється згідно із статтею 81 ПК України.
Фактична перевірка проводиться двома і більше посадовими особами контролюючого органу у присутності посадових осіб суб'єкта господарювання або його представника та/або особи, що фактично здійснює розрахункові операції (п. 80.7 ПК України),
Порядок оформлення результатів фактичної перевірки встановлено статтею 86 ПК України (п. 80.10 ПК України).
У відповідності до вимог п. 81.1 ПК України посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення документальної виїзної перевірки, фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред'явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, таких документів:
направлення на проведення такої перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, реквізити наказу про проведення відповідної перевірки, найменування та реквізити суб'єкта (прізвище, ім'я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) або об'єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична), підстави, дата початку та тривалість перевірки, посада та прізвище посадової (службової) особи, яка проводитиме перевірку.
Направлення на перевірку у такому випадку є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, що скріплений печаткою контролюючого органу;
копії наказу про проведення перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, найменування та реквізити суб'єкта (прізвище, ім'я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) та у разі проведення перевірки в іншому місці - адреса об'єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична перевірка), підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом, дата початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися.
Наказ про проведення перевірки є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу та скріплення печаткою контролюючого органу;
службового посвідчення осіб (належним чином оформленого відповідним контролюючим органом документа, що засвідчує посадову (службову) особу), які зазначені в направленні на проведення перевірки.
Непред'явлення або ненадіслання у випадках, визначених цим Кодексом, платнику податків (його посадовим (службовим) особам або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції) цих документів або пред'явлення зазначених документів, що оформлені з порушенням вимог, встановлених цим пунктом, є підставою для недопущення посадових (службових) осіб контролюючого органу до проведення документальної виїзної або фактичної перевірки.
У разі відмови платника податків та/або посадових (службових) осіб платника податків (його представників або осіб, які фактично проводять розрахункові операції) розписатися у направленні на перевірку посадовими (службовими) особами контролюючого органу складається акт, який засвідчує факт відмови.
У такому випадку акт про відмову від підпису у направленні на перевірку є підставою для початку проведення такої перевірки.
Згідно п.81.2 ПК України у разі відмови платника податків та/або посадових (службових) осіб платника податків (його представників або осіб, які фактично проводять розрахункові операції) у допуску посадових (службових) осіб контролюючого органу до проведення перевірки посадовими (службовими) особами контролюючого органу за місцем проведення перевірки, невідкладно складається та реєструється в контролюючому органі не пізніше наступного робочого дня у двох примірниках акт, що засвідчує факт відмови, із зазначенням заявлених причин відмови, один примірник якого вручається під підпис, відразу після його складання, платнику податків та/або уповноваженій особі платника податків.
Пунктами 86.5 та 86.6 ПК України визначено, що акт (довідка) про результати фактичних перевірок, визначених статтею 80 цього Кодексу, складається у двох примірниках, підписується посадовими особами контролюючих органів, які проводили перевірку, реєструється не пізніше наступного робочого дня після закінчення перевірки. Акт (довідка) про результати зазначених перевірок підписується особою, яка здійснювала розрахункові операції, платником податків та його законними представниками (у разі наявності).
Підписання акта (довідки) таких перевірок особою, яка здійснювала розрахункові операції, платником податків та/або його представниками та посадовими особами контролюючого органу, які проводили перевірку, здійснюється за місцем проведення перевірки або у приміщенні контролюючого органу.
У разі відмови платника податків, його законних представників або особи, яка здійснювала розрахункові операції, від підписання акта (довідки), посадовими особами контролюючого органу складається акт, що засвідчує факт такої відмови.
Один примірник акта або довідки про результати перевірки не пізніше наступного робочого дня після його складення реєструється в журналі реєстрації актів контролюючого органу і не пізніше наступного дня після його реєстрації вручається або надсилається платнику податків, його законному представнику або особі, яка здійснювала розрахункові операції.
У разі відмови платника податків або його законних представників від отримання примірника акта (довідки) перевірки чи неможливості його вручення платнику податків або його законним представникам чи особі, яка здійснювала розрахункові операції з будь-яких причин, такий акт або довідка надсилається платнику податків у порядку, визначеному статтею 58 цього Кодексу для надсилання (вручення) податкових повідомлень-рішень.
У зазначених в цьому абзаці випадках контролюючим органом складається відповідний акт або робиться позначка в акті або довідці про результати перевірки.
Відмова платника податків або його законних представників чи особи, яка здійснювала розрахункові операції, від підписання акта перевірки або отримання його примірника не звільняє платника податків від обов'язку сплатити визначені контролюючим органом за результатами перевірки грошові зобов'язання.
Матеріалами справи підтверджується, що 28.06.2024 року відповідач прийняв наказ №1649-п “Про проведення фактичної перевірки магазину «ДЕКА» за адресою: м. Рівне, вул. Олександра Борисенка, 1 ТРЦ «Злата Плаза»; підстави проведення перевірки - п. 75,1.3 ст. 75 та п. 80.2.2 ст. 80; період діяльності, що перевіряється - згідно ст. 102 ПК України; розпочати перевірку з 28.06.2024 року.
Отже, вказаний наказ та направлення на перевірку дають підстави для проведення перевірки.
При цьому наказ підлягає виконанню, якщо він не оскаржений та не скасований.
Матеріали справи не містять доказів про оскарження вказаного наказу №1649-п у судовому порядку.
Водночас, матеріали справи також не містять акт про не допуск працівників відповідача до проведення фактичної перевірки.
Отже, у контролюючого органу були наявні правові підстави для проведення фактичної перевірки.
Слід взяти до уваги, що Верховним Судом в постанові від 26.03.2024 року у справі №420/9909/23 викладені висновки згідно яких підставою для визнання наказів контролюючого органу або наслідків його реалізації протиправними є не будь-які недоліки, а лише ті, які є істотними і суттєво вплинули на реалізацію прав платника податків.
Відсутність детальної конкретизації підстав перевірки не є істотним недоліком наказу, який давав би підстави вважати його протиправним.
Здійснюючи розгляд конкретної справи та оцінюючи обставини, підстави позову, суд не позбавлений можливості встановити та перевірити дійсну наявність або відсутність підстав для призначення фактичної перевірки згідно з наказом, у якому відображено мінімально допустимий обсяг інформації.
За вказаних обставин суд першої інстанції обґрунтовано відхилив доводи позивача про те, що у наказі №1649-п відсутні будь-які посилання на конкретні (фактичні) підстави призначення перевірки, крім посилання на норми, що їх регулюють, у наказі не відображено в рамках яких заходів контролюючого органу встановлено невідповідність діяльності позивача вимогам чинного законодавства, на підставі яких відомостей або документів (дата, номер, підпис уповноваженої особи) були встановлені факти сумнівності, сумнівність яких саме операцій (дата операції, характер та наслідки такої операції та інші докази вчинення таких операцій, показання свідків, працівників) була встановлена податковим органом.
Водночас, посилання у наказі №1649-п на статтю 102 Податкового кодексу України з метою визначення періоду діяльності позивача, який буде перевірятися, суд першої інстанції вважає недостатнім для ідентифікації цього періоду, а також створення у позивача відчуття правової визначеності при здійсненні відповідачем податкового контролю відносно нього, з чим погоджується колегія суддів апеляційної інстанції.
Зокрема, наказ №1649-п не містить зазначення періоду діяльності позивача, який буде перевірятися, натомість таке зазначення є обов'язковим згідно абзацу 3 пункту 81.1 статті 81 Кодексу.
Отже, наказ №1649-п не відповідає положенням Податкового кодексу України щодо його змісту.
Аналогічну за своїм змістом правову позицію займає Верховний Суд у постанові від 11.09.2018 року по справі № 826/14478/17.
Крім того, у наказі від 28.06.2024 року № 1649-п не вказано найменування суб'єкта господарювання, у якого провадиться фактична перевірка, що не відповідає вимогам п.81.1 ПК України.
Згідно правової позиції Великої Палати Верховного Суду, яка викладена у постанові від 08.09.2021 року у справі № 816/228/17, у разі якщо контролюючий орган був допущений до проведення перевірки на підставі наказу про її проведення, то цей наказ як акт індивідуальної дії реалізовано його застосуванням, а тому його оскарження не є належним та ефективним способом захисту права платника податків, оскільки скасування наказу не може призвести до відновлення порушеного права.
Неправомірність дій контролюючого органу при призначенні і проведенні перевірки не може бути предметом окремого позову, але може бути підставами позову про визнання протиправними рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки.
При цьому підставами для скасування таких рішень є не будь-які порушення, допущені під час призначення і проведення такої перевірки, а лише ті, що вплинули або об'єктивно могли вплинути на правильність висновків контролюючого органу за результатами такої перевірки та відповідно на обґрунтованість і законність прийнятого за результатами перевірки рішення.
За вказаних обставин, не будь-які порушення, допущені під час призначення і проведення такої перевірки, є підставою для скасування податкового повідомлення-рішення, прийнятого за наслідками такої перевірки, а лише ті, що вплинули або об'єктивно могли вплинути на правильність висновків контролюючого органу за результатами такої перевірки та відповідно на обґрунтованість і законність прийнятого за результатами перевірки рішення.
Стосовно порушення: проведення розрахункових операцій без застосування РРО, КОРО, РК без роздрукування розрахункового документу, не роздруковано та не видано розрахунковий документ, що підтверджує виконання розрахункової операції на суму 108 грн., колегія суддів апеляційної інстанції зазначає наступне.
На місці проведення розрахунків виявлені готівкові кошти у сумі 1813 грн., що підтверджується описом наявної готівки на місці проведення розрахунків: однак сума коштів вказана у денному звіті становить 1705 грн., тобто, надлишкова різниця становить 108 грн.
При цьому, матеріали справи не містять (відповідач не надав суду) належних та допустимих доказів того, що позивач не провів розрахункову операцію, не роздрукував та не видав відповідний розрахунковий документ, що підтверджує виконання розрахункових операцій на суму 108 грн.
На думку колегії суддів апеляційної інстанції ці доводи відповідача ґрунтуються лише на припущеннях, які не підтверджені жодними доказами.
Фактично відповідач задокументував перевищення встановлених лімітів залишку готівки в касах або неоприбуткування (неповне та/або несвоєчасне) оприбуткування у касах готівки.
Однак, Закон України “Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» станом на момент проведення фактичної перевірки та винесення оскаржуваного ППР не визначає відповідальності суб'єктів господарювання саме за перевищення встановлених лімітів залишку готівки в касах або неоприбуткування (неповне та/або несвоєчасне) оприбуткування у касах готівки.
Так, готівка, яка надходить до кас, повинна своєчасно та в повній сумі оприбутковуватися.
Порядок оприбуткування готівки в касах, у тому числі і під час розрахунків із застосуванням реєстратора розрахункових операцій (далі - РРО) (або розрахункових книжок (далі - РК)), визначений п. 11 розд. ІI Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, затвердженого постановою Правління Національного банку України від 29.12.2017 №148.
Оприбуткування готівки - це проведення СГ обліку готівки в касі на повну суму її фактичних надходжень у касовій книзі/книзі обліку доходів і витрат/фіскальному звітному чеку/електронному фіскальному звітному чеку/розрахунковій квитанції.
Оприбуткуванням готівки в касах установ/підприємств та їх відокремлених підрозділів, які проводять готівкові розрахунки із застосуванням РРО та з оформленням їх касовими ордерами і веденням касової книги, є здійснення обліку готівки в повній сумі її фактичних надходжень у касовій книзі на підставі прибуткових касових ордерів.
Установа/підприємство на підставі Положення №148 зобов'язане розробити та затвердити внутрішнім документом порядок оприбуткування готівки в касі установи/підприємства, у якому максимально врахувати особливості роботи як установи/підприємства, так і його відокремлених підрозділів (внутрішній трудовий розпорядок, режим роботи, графіки змінності, порядок та особливості здавання готівкової виручки (готівки) до банку).
Суми готівки, що оприбутковуються, повинні відповідати сумам, визначеним у відповідних касових (розрахункових) документах.
Відповідальність за вказані вище дії суб'єкта господарювання визначалась Указом Президента України “Про застосування штрафних санкцій за порушення норм з регулювання обігу готівки» від 12.06.1995 року №436/95, який втратив чинність на підставі Указу Президента № 418/2019 від 20.06.2019.
Оскільки Закон України “Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» станом на момент проведення фактичної перевірки та винесення оскаржуваного ППР не визначає відповідальності суб'єктів господарювання саме за перевищення встановлених лімітів залишку готівки в касах або неоприбуткування (неповне та/або несвоєчасне) оприбуткування у касах готівки, то за вказаних обставин відповідач не довів належними засобами доказування вчинення позивачем саме під час проведення фактичної перевірки наступного порушення:
проведення розрахункових операцій без застосування РРО, КОРО, РК без роздрукування розрахункового документу, не роздруковано та не видано розрахунковий документ, що підтверджує виконання розрахункової операції на суму 108грн.
Стосовно порушення: не ведення в установленому порядку обліку товарних запасів за місцем їх реалізації та зберігання на суму 1 330 710 грн., колегія суддів апеляційної інстанції зазначає наступне.
Згідно вимог п.12 ч.1 ст. 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» суб'єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для виконання платіжної операції зобов'язані: вести в порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів, здійснювати продаж лише тих товарів, що відображені в такому обліку.
Порядок та форма обліку товарних запасів для фізичних осіб - підприємців, у тому числі платників єдиного податку, встановлюються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.
При цьому суб'єкт господарювання зобов'язаний надати контролюючим органам на початок проведення перевірки документи (у паперовій або електронній формі), що підтверджують облік та походження товарних запасів (зокрема, але не виключно, документи щодо інвентаризації товарних запасів, документи про отримання товарів від інших суб'єктів господарювання та/або документи на внутрішнє переміщення товарів), які на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об'єкті).
Такі вимоги не поширюються на фізичних осіб - підприємців, які є платниками єдиного податку та не зареєстровані платниками податку на додану вартість (крім тих, які провадять діяльність з реалізації технічно складних побутових товарів, що підлягають гарантійному ремонту, а також лікарських засобів та виробів медичного призначення, ювелірних та побутових виробів з дорогоцінних металів, дорогоцінного каміння, дорогоцінного каміння органогенного утворення та напівдорогоцінного каміння).
Матеріалами справи підтверджується, що позивач є ФОП та перебуває на обліку у ГУ ДПС в Дніпропетровській області на спрощеній системі оподаткування станом на 23.01.2024 року, що підтверджується письмовими пояснення відповідача від 14.10.2024 року та витягом з реєстру платників єдиного податку, що містяться у матеріалах справи.
Згідно постанови Кабінету Міністрів України від 16.03.2017 року №231 «Про затвердження переліку груп технічно складних побутових товарів, які підлягають гарантійному ремонту (обслуговуванню) або гарантійній заміні, в цілях застосування реєстраторів розрахункових операцій» годинники всіх видів та їх частини, смарт-годинники віднесені до технічно складних побутових товарів, які підлягають гарантійному ремонту (обслуговуванню) або гарантійній заміні.
За вказаних обставин на позивача поширюються обов'язки, передбачені п.12 ч.1 ст. 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» щодо обліку товарних запасів та надавати контролюючим органам на початок проведення перевірки документи (у паперовій або електронній формі), що підтверджують облік та походження товарних запасів (зокрема, але не виключно, документи щодо інвентаризації товарних запасів, документи про отримання товарів від інших суб'єктів господарювання та/або документи на внутрішнє переміщення товарів), які на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об'єкті).
Факт походження товарних запасів (документи про отримання товарів від інших суб'єктів господарювання та/або документи на внутрішнє переміщення товарів) у позивача на суму 1 330 710 грн. підтверджується видатковими накладними № 230125 від 25.01.2023 року № 230504 від 04.05.2023 року, №230908 від 08.09.2023 року, № 231202 від 02.12.2023 року, №240304 від 04.03.2023 року, а також формою ведення обліку товарних запасів копії яких містяться у матеріалах справи.
Колегія суддів апеляційної інстанції бере до уваги, що вказані вище видаткові накладні були надані податковому органу позивачем разом із запереченнями на акт перевірки.
Натомість, відповідачем, подані разом з запереченнями на акт документи, не були враховані при прийнятті податкового повідомлення-рішення.
Згідно вимог п.44.6 ст. 44 ПК України якщо платник податків після закінчення перевірки та до прийняття рішення контролюючим органом за результатами такої перевірки надає в порядку пункту 86.7 статті 86 цього Кодексу документи, що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, не надані під час перевірки, такі документи повинні бути враховані контролюючим органом під час розгляду ним питання про прийняття рішення.
У відповідності до вимог п. 85.6 та 85.7 ПК України у разі відмови платника податків або його законних представників надати копії документів посадовій (службовій) особі контролюючого органу така особа складає акт у довільній формі, що засвідчує факт відмови, із зазначенням посади, прізвища, імені, по батькові платника податків (його законного представника) та переліку документів, які йому запропоновано подати.
Зазначений акт підписується посадовою (службовою) особою контролюючого органу та платником податків або його законним представником. У разі відмови платника податків або його законного представника від підписання зазначеного акта в ньому вчиняється відповідний запис.
Отримання копій документів оформляється описом.
Копія опису, складеного посадовими (службовими) особами контролюючого органу, вручається під підпис платнику податків або його законному представнику.
Якщо платник податків або його законний представник відмовляється від засвідчення опису або від підпису про отримання копії опису, то посадові (службові) особи контролюючого органу, які отримують копії, роблять відмітку про відмову від підпису.
Слід взяти до уваги, що матеріали справи не містять (Відповідач не надав суду) оригіналу або копії акту у довільній формі, що засвідчує факт відмови, із зазначенням посади, прізвища, імені, по батькові платника податків (його законного представника) та переліку документів, які йому запропоновано подати.
Стосовно посилання позивача на постанову Жовтневого районного суду м. Дніпропетровська від 20.03.2024 року у справі № 201/2125/24, колегія суддів апеляційної інстанції зазначає наступне.
Постановою Рівненського міського суду Рівненської області від 13.08.2024 року у справі № 569/13240/24 провадження у адміністративній справі закрито на підставі п.1 ч.1 ст. 247 КУпАП у зв'язку із відсутністю події і складу адміністративного правопорушення.
Згідно вимог ч.6 та 7 ст. 78 КАС України вирок суду в кримінальному провадженні, ухвала про закриття кримінального провадження і звільнення особи від кримінальної відповідальності або постанова суду у справі про адміністративне правопорушення, які набрали законної сили, є обов'язковими для адміністративного суду, що розглядає справу про правові наслідки дій чи бездіяльності особи, стосовно якої ухвалений вирок, ухвала або постанова суду, лише в питанні, чи мали місце ці дії (бездіяльність) та чи вчинені вони цією особою.
Правова оцінка, надана судом певному факту при розгляді іншої справи, не є обов'язковою для суду.
Особливістю преюдиційних обставин, передбачених частиною ч.6 ст. 78 КАС України, є їх обов'язковість для суду, що розглядає справу.
Частиною 6 статті 78 КАС України установлено, що вирок суду в кримінальній справі або постанова суду у справі про адміністративне правопорушення, які набрали законної сили, є обов'язковими для адміністративного суду, що розглядає справу про правові наслідки дій чи бездіяльності особи, щодо якої ухвалений вирок або постанова суду, лише в питаннях, чи мало місце діяння та чи вчинене воно цією особою.
Диспозиція наведеної правової норми, на відміну від норми частини четвертої статті 72 КАС України, прямо вказує на те, що обов'язковими для суду, який розглядає справу, є вирок суду в кримінальній справі або постанова суду у справі про адміністративне правопорушення.
Разом із тим розглядувана норма встановлює межі обов'язковості зазначених різновидів судових рішень для адміністративного суду, що розглядає конкретну адміністративну справу.
Така обов'язковість поширюється лише на те питання, чи мало місце певне діяння та чи вчинене воно особою, щодо якої постановлено відповідний вирок або прийнято постанову.
Отже, обов'язковими для врахування адміністративним судом є факти, наведені у вироку в кримінальній справі чи постанова суду у справі про адміністративне правопорушення, щодо часу, місця та об'єктивного характеру відповідного діяння тієї особи, правові наслідки, дій чи бездіяльності якої є предметом розгляду в адміністративній справі.
Водночас правова кваліфікація діяння особи, наведена у вироку в кримінальній справі або постанові про адміністративний проступок (тобто застосування тих чи інших правових норм до відповідної поведінки), не є обов'язковою для адміністративного суду.
Це стосується також і правової кваліфікації, наведеної у чинних рішеннях судів в іншій адміністративній, цивільній або господарській справі.
Відповідно висновки інших судів щодо правомірності чи протиправності дій особи, поведінка якої є предметом розгляду в адміністративній справі, не є обов'язковими для адміністративного суду, який таку справу розглядає.
Висновки та оцінки іншого суду щодо правомірності поведінки особи, її винуватості у вчиненні правопорушення тощо не позбавляють адміністративний суд, який розглядає по суті справу, предмет якої пов'язаний із відповідними діяннями цієї особи, права надати їм власну оцінку.
Наприклад, установлення у справі про адміністративний проступок вини бухгалтера юридичної особи у неправильному веденні бухгалтерського обліку певних активів не означає, що адміністративний суд на цій лише підставі повинен визнати вчиненим податкове правопорушення щодо правильності обчислення і сплати податку на прибуток за операціями зі спірними активами.
У цьому разі суд повинен ураховувати, що предметом розгляду у справі про адміністративний проступок є правильність ведення бухгалтерського, а не податкового обліку, і самостійно аналізувати всі обставини відповідної справи щодо наявності порушень податкового законодавства.
Аналогічно наявність у судовому рішенні в іншій адміністративній справі висновків щодо неправомірності позицій, викладених в акті податкової перевірки, не може бути беззастережною підставою для визнання протиправними податкових повідомлень-рішень про визначення грошових зобов'язань через установлені контролюючим органом порушення податкового законодавства.
Таким чином, адміністративний суд під час розгляду конкретної справи на підставі встановлених ним обставин (у тому числі з урахуванням преюдиційних обставин) повинен самостійно кваліфікувати поведінку особи і дійти власних висновків щодо правомірності такої поведінки з відповідним застосуванням необхідних матеріально-правових норм.
Крім того, обов'язковість преюдиційних обставин, передбачена частиною четвертою статті 72 КАС України, відповідно до буквального тлумачення зазначеної норми поширюється лише на обставини, встановлені безпосередньо:
1) або вироком у кримінальній справі;
2) або постанова суду у справі про адміністративне правопорушення.
Відповідно обставини, установлені в інших процесуальних актах у кримінальних справах чи справах про адміністративні проступки (наприклад, у постанові про закриття кримінальної справи), не можуть розглядатися як обов'язкові.
За вказаних обставин адміністративний суд під час розгляду даної справи вправі на підставі встановлених ним обставин (у тому числі з урахуванням преюдиційних обставин) самостійно кваліфікувати поведінку особи і дійти власних висновків щодо правомірності такої поведінки з відповідним застосуванням необхідних матеріально-правових норм. Таким чином, колегія суддів апеляційної інстанції погоджується з висновком суду першої інстанції про наявність підстав для задоволення позову.
Вищезазначене є мотивом для відхилення судом апеляційної інстанції аргументів, викладених в апеляційній скарзі, оскільки аргументи позивача та норми законодавства України, що регулюють дані правовідносини спростовують доводи відповідача.
Доводи апеляційної скарги щодо суті спору не спростовують правове обґрунтування, покладене в основу рішення суду першої інстанції, тому не можуть бути підставою для його скасування.
Керуючись 241-245, 250, 315, 316, 321, 322, 327, 328, 329 КАС України, суд, -
Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області - залишити без задоволення.
Рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 16.10.2024 року -залишити без змін.
Постанова набирає законної сили 28.01.2025 та в силу ст. 328 КАС України постанова може бути оскаржена до Верховного Суду протягом 30 днів згідно ст. 329 КАС України з дня складання повного судового рішення шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до суду касаційної інстанції.
Вступну та резолютивну частини постанови проголошено 28.01.2025.
В повному обсязі постанова виготовлена 04.02.2025.
Головуючий - суддя Ю. В. Дурасова
суддя Л.А. Божко
суддя О.М. Лукманова