29 січня 2025 рокуЛьвівСправа № 140/6980/24 пров. № А/857/29877/24
Восьмий апеляційний адміністративний суд в складі:
головуючого-судді Курильця А.Р.,
суддів Мікули О.І., Пліша М.А.,
розглянувши в порядку письмового провадження апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Волинській області на рішення Волинського окружного адміністративного суду від 14 жовтня 2024 року у справі за позовом фізичної особи - підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Волинській області про визнання дії та бездіяльності протиправними,-
суддя в 1-й інстанції Шепелюк В.Л.,
час ухвалення рішення 14.10.2024 року,
місце ухвалення рішення м.Луцьк,
дата складання повного тексту рішення 14.10.2024 року,
ФОП ОСОБА_1 звернувся в суд з позовом до Головного управління ДПС у Волинській області про визнання дії та бездіяльності протиправними.
Рішенням Волинського окружного адміністративного суду від 14 жовтня 2024 року позов задоволено частково. Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Волинській області від 20 березня 2024 року №0060840705 в частині застосування штрафних (фінансових) санкцій на суму 692 925,00 грн (шістсот дев'яносто дві тисячі дев'ятсот двадцять п'ять грн 00 коп.). У задоволенні решти позовних вимог відмовити.
Не погоджуючись з таким рішенням, відповідач подав апеляційну скарги, в якій, посилаючись на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, неповне з'ясування обставин справи та невідповідність висновків суду фактичним обставинам справи, просить скасувати оскаржуване рішення в частині задоволення позову та прийняти постанову про відмову в задоволенні позову повністю.
Вимоги апеляційної скарги обґрунтовує тим, що СГ зобов'язаний вести облік товарних запасів за місцем їх реалізації та здійснювати продаж лише тих товарів (послуг), що відображені в такому обліку. На момент перевірки були відсутні документи, що підтверджують походження товарів, які зазначені в акті перевірки. При цьому суб'єкт господарювання зобов'язаний і надати контролюючим органам на початок проведення перевірки документи (у паперовій та/або електронній формі), що підтверджують облік та походження товарних запасів (зокрема, але виключно, документи щодо інвентаризації товарних запасів, документи про отримання товарів від інших суб'єктів господарювання та/або документи на внутрішнє переміщення товарів), які на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об'єкті). Судом при дослідженні правомірності оскаржуваного рішення підлягають врахуванню лише документи, що подавались платником податків безпосередньо суб'єкту владних повноважень, який приймав відповідні рішення. Адже, відповідно до норм чинного законодавства судом надається оцінка відповідності рішення контролюючого органу нормам чинного законодавства на момент його прийняття, то надання таких документів до позовної заяви не спростує правомірності рішення контролюючого органу.
Учасники справи в судове засідання не з'явилися, належним чином повідомлялися про час і місце апеляційного розгляду справи, і оскільки їхня явка в суді апеляційної інстанції не є обов'язковою, апеляційний розгляд проведено у їхній відсутності в порядку письмового провадження.
Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши матеріали справи, доводи апеляційної скарги в їх сукупності, колегія суддів дійшла висновку, що апеляційні скарги слід залишити без задоволення з таких підстав.
Головним управління ДПС у Рівненській області на підставі наказу Головного управління ДПС у Рівненській області №305-п від 06.02.2024 та направлень №491/Ж3/17-00-07-05-15, №492/Ж3/17-00-07-05-15 від 06.02.2024, проведена фактична перевірка магазину « ІНФОРМАЦІЯ_1 », що знаходиться за адресою: АДРЕСА_1 , де здійснює господарську діяльність ФОП ОСОБА_1 , щодо дотримання податкового законодавства у сфері розрахунків за готівкові кошти (а.с.20, 95-96).
За результатами фактичної перевірки магазину « ІНФОРМАЦІЯ_1 », що знаходиться за адресою: АДРЕСА_1 , де здійснює господарську діяльність ФОП ОСОБА_1 , складено 08.02.2024 акт фактичної перевірки №1430/Ж5/17-00-07-05-17/ НОМЕР_1 , яким встановлено порушення вимог п. 1, 2, 12 ст. 3 Закону України від 06.07.1995 року №265 «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», а саме:
- п.1 ст. 3 Закону України від 06.07.1995 року №265/95-ВР, який передбачає проведення розрахункових операцій на повну суму покупки (надання послуги) через зареєстровані, опломбовані у встановленому порядку та переведені у фіскальний режим роботи реєстратори розрахункових операцій або через зареєстровані фіскальним сервером контролюючого органу програмні реєстратори розрахункових операцій зі створенням у паперовій та/або електронній формі відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій, або у випадках, передбачених цим Законом, із застосуванням зареєстрованих у встановленому порядку розрахункових книжок;
- п. 2 ст. 3 Закону України від 06.07.1995 року №265/95-ВР, відповідно до якого необхідно надавати особі, яка отримує або повертає товар, отримує послугу або відмовляється від неї, включаючи ті, замовлення або оплата яких здійснюється з використанням мережі Інтернет, при отриманні товарів (послуг) в обов'язковому порядку розрахунковий документ встановленої форми та змісту на повну суму проведеної операції, створений в паперовій та/або електронній формі (у тому числі, але не виключно, з відтворюванням на дисплеї реєстратора розрахункових операцій чи дисплеї пристрою, на якому встановлений програмний реєстратор розрахункових операцій QR-коду, який дозволяє особі здійснювати його зчитування та ідентифікацію із розрахунковим документом за структурою даних, що в ньому міститься, та/або надсиланням електронного розрахункового документа на наданий такою особою абонентський номер або адресу електронної пошти).;
- п. 12 ст. 3 Закону України від 06.07.1995 року №265/95-ВР із змінами та доповненнями, який передбачає, що треба вести в порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів, здійснювати продаж лише тих товарів, що відображені в такому обліку. Порядок та форма обліку товарних запасів для фізичних осіб - підприємців, у тому числі платників єдиного податку, встановлюються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику. При цьому суб'єкт господарювання зобов'язаний надати контролюючим органам на початок проведення перевірки документи (у паперовій або електронній формі), що підтверджують облік та походження товарних запасів (зокрема, але не виключно, документи щодо інвентаризації товарних запасів, документи про отримання товарів від інших суб'єктів господарювання та/або документи на внутрішнє переміщення товарів), які на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об'єкті). Зазначені порушення полягали у наступному: при здійсненні покупки товару: підвіс золотий «Хрестик» по ціні 1760,00 грн розрахункова операція на суму покупки не проведена через реєстратор розрахункових операцій, фіскальний чек не роздруковано та не видано, видано лише товарний чек
Також встановлено порушення ведення в порядку, встановленому законодавством обліку товарних запасів, здійснювати продаж лише тих товарів, які відображені в такому обліку, зокрема відсутня форма ведення обліку товарних запасів та будь-які документи, які підтверджують облік та походження товарів на місці продажу на товар на загальну суму 692 925, 00 грн, згідно акту зняття залишків товару (а.с.14-20,121-124).
За результатами проведеної фактичної перевірки було складено акт №1430/ Ж5/17-00-07-05-17/3861909139 від 07.02.2024, після ознайомлення з яким, продавець ОСОБА_2 відмовилась від підписання акту перевірки та отримання другого примірника акту перевірки, про що складено акт відмови від підписання та отримання акту фактичної перевірки (а.с.19, 97-98).
На підставі вказаного акту фактичної перевірки відповідачем винесено податкове повідомлення-рішення від 20.03.2024 №0060840705, яким до позивача застосовано штраф в сумі 694685,00 грн (а.с.12).
Позивачем було подано скаргу на вищезазначене податкове повідомлення-рішення до Державної податкової служби України, за результатами розгляду якої отримано рішення від 12.06.2024 №17674/6/99-00-06-03-02-06, яким податкове повідомлення-рішення від 20.03.2024 №0060840705 залишено без змін, а скаргу - без задоволення (а.с.28-35).
Положеннями статті 62 ПК України встановлено, що податковий контроль здійснюється шляхом, зокрема, перевірок та звірок відповідно до вимог цього Кодексу, а також перевірок щодо дотримання законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, у порядку, встановленому законами України, що регулюють відповідну сферу правовідносин.
Підпунктом 20.1.4 пункту 20.1 статті 20 ПК України передбачено, що контролюючі органи мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.
Підпунктом 75.1.3 пункту 75.1 статті 75 ПК України передбачено, що фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об'єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).
Згідно з пунктом 80.1 статті 80 ПК України фактична перевірка здійснюється без попередження платника податків (особи).
В силу припису пункту 85.2 статті 85 ПК України платник податків зобов'язаний надати посадовим (службовим) особам контролюючих органів у повному обсязі всі документи, що належать або пов'язані з предметом перевірки. Такий обов'язок виникає у платника податків після початку перевірки.
Згідно із пунктом 44.6 статті 44 ПК України у разі якщо до закінчення перевірки або у терміни, визначені в пункті 86.7 статті 86 цього Кодексу платник податків не надає посадовим особам контролюючого органу, які проводять перевірку, документи (незалежно від причин такого ненадання, крім випадків виїмки документів або іншого вилучення правоохоронними органами), що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, вважається, що такі документи були відсутні у такого платника податків на час складення такої звітності.
Якщо платник податків після закінчення перевірки та до прийняття рішення контролюючим органом за результатами такої перевірки надає в порядку пункту 86.7 статті 86 цього Кодексу документи, що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, не надані під час перевірки, такі документи повинні бути враховані контролюючим органом під час розгляду ним питання про прийняття рішення.
Суд зазначає, що Верховний Суд вже неодноразово аналізував положення статей 44, 85 ПК України у їх взаємозв'язку і сформовані ним підходи щодо застосування означених норм податкового законодавства є усталеними.
Так, зокрема, але не виключно, у постановах від 29.05.2020 у справі № 826/27811/15), від 06.08.2019 у справі № 160/8441/18, від 31.01.2020 у справі №826/15328/18), від 03.10.2023 у справі № 420/534/20 Верховний Суд сформулював такий висновок. Надання платником податків фінансово-господарських документів під час проведення перевірки є необхідною умовою підтвердження правомірності задекларованих платником показників податкового обліку. Обов'язок платника податків зберігати документи й надавати їх під час перевірки контролюючому органу кореспондує з компетенцією контролюючого органу здійснювати перевірку на підставі документів. Ненадання платником податків документів на підтвердження задекларованих показників податкового обліку прирівнюється нормами пункту 44.6 статті 44 ПК України до їх відсутності. Винятком є випадки виїмки документів або іншого їх вилучення правоохоронними органами та іншими компетентними органами. Якщо платник податків після закінчення перевірки та до прийняття рішення контролюючим органом за результатами такої перевірки надає документи, що підтверджують показники, відображені ним у податковій звітності, але не надані під час перевірки (у випадках, передбачених абзацами другим і четвертим пункту 44.7 цієї статті), такі документи повинні бути враховані контролюючим органом під час розгляду ним питання про прийняття рішення.
Таким чином, обставина щодо порушення платником податків обов'язку, встановленого пунктом 85.2 статті 85 ПК України, надати після початку перевірки всі документи, які пов'язані з предметом перевірки, не означає, що платник не має права додатково їх надати до прийняття контролюючим органом відповідного рішення за результатами перевірки та не звільняє контролюючий орган від обов'язку врахувати при прийнятті рішення додатково надані платником документи у строк, встановлений абзацом другим пункту 44.7 статті 44 ПК України, що прямо передбачено нормами пункту 44.6 статті 44 ПК України.
Також у постановах від 08 вересня 2019 року (справа №802/1069/13-а), від 01 квітня 2020 року (справа №640/637/19), від 04 березня 2020 року (справа №0440/5658/18) Верховний Суд висловив позицію про те, що законодавцем передбачено право платника податків надати контролюючому органу документи, які були відсутні під час перевірки. При цьому, якщо платник податків у запереченнях на акт перевірки посилається на обставини, що не були досліджені під час перевірки, контролюючий орган до прийняття рішення за результатами такої перевірки зобов'язаний призначити та провести позапланову перевірку.
При цьому у постановах від 24 лютого 2020 року (справа №440/4443/18), від 27 квітня 2022 року (справа №420/13197/20) Верховний Суд виснував, що суд не може обмежити право платника податків довести у судовому процесі обставини, на яких ґрунтуються його вимоги. Разом з тим, з огляду на визначені нормами ПК України мету й повноваження контролюючого органу під час проведення податкової перевірки, у разі якщо рішення контролюючого органу вмотивоване саме не наданням платником податків на вимогу контролюючого органу первинних документів, адміністративний суд, виходячи з окреслених процесуальним законом меж судового доказування, повинен перевіряти і враховувати такі обставини й винятки з них при вирішенні спору.
Узагальнюючи наведені вище підходи, суд касаційної інстанції у цій справі зазначає, що платник податків має право на подання документів, що належать або пов'язані з предметом перевірки, після закінчення такої перевірки. Проте реалізація такого права має здійснюватися відповідно до вимог, встановлених ПК України, і до прийняття рішення за результатами такої перевірки. Поряд з цим платник податків не позбавлений права довести у судовому процесі, що він вжив всіх залежних від нього заходів для забезпечення повної та об'єктивної перевірки, не ухилявся від її проведення, тобто, його поведінка жодним чином не була спрямована на перешкоджання контролюючому органу у здійсненні податкового контролю.
Колегією суддів встановлено, що позивач подав скаргу від 12.04.2024 на податкове повідомлення-рішення від 20.03.2024 №0060840705, до якого були долучені форми ведення обліку товарних запасів, видаткові накладні та накладні на внутрішнє переміщення ювелірних виробів, а тому, посилання скаржника на ненадання позивачем усіх належних документів судом першої інстанції обґрунтовано не взято до уваги.
Окрім того, відповідно до пункту 85.4. ст. 85 ПК України, при проведенні перевірок посадові (службові) особи контролюючого органу мають право отримувати у платників податків належним чином завірені копії первинних фінансово-господарських, бухгалтерських та інших документів, що свідчать про приховування (заниження) об'єктів оподаткування, несплату податків, зборів, платежів, порушення вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.
Такі копії повинні бути засвідчені підписом платника податків або його посадової особи та скріплені печаткою (за наявності).
Відповідний запит на отримання копій документів повинен бути поданий посадовою (службовою) особою контролюючого органу не пізніше ніж за п'ять робочих днів до дати закінчення перевірки.
Водночас запитів на отримання копій документів позивач чи його працівники, що знаходилися під час перевірки в магазині, не отримували, а відповідач доказів надіслання чи надання такого запиту до матеріалів справи не долучив.
Пунктом 85.6. ст. 85 ПК України передбачено, що у разі відмови платника податків або його законних представників надати копії документів посадовій (службовій) особі контролюючого органу така особа складає акт у довільній формі, що засвідчує факт відмови, із зазначенням посади, прізвища, імені, по батькові платника податків (його законного представника) та переліку документів, які йому запропоновано подати. Зазначений акт підписується посадовою (службовою) особою контролюючого органу та платником податків або його законним представником. У разі відмови платника податків або його законного представника від підписання зазначеного акта в ньому вчиняється відповідний запис.
Разом з тим, зазначені вимоги ПК України відповідачем не дотримані.
Окрім того, порядок та форма обліку товарних запасів для фізичних осіб - підприємців, у томучислі платників єдиного податку, встановлюються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику. При цьому суб'єкт господарювання зобов'язаний надати контролюючим органам на початок проведення перевірки документи (у паперовій або електронній формі), що підтверджують облік та походження товарних запасів (зокрема, але не виключно, документи щодо інвентаризації товарних запасів, документи про отримання товарів від інших суб'єктів господарювання та/або документи на внутрішнє переміщення товарів), які на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об'єкті).
Наказом Міністерства фінансів України від 03.09.2021 № 496 було затверджено «Порядок ведення обліку товарних запасів для фізичних осіб - підприємців, у тому числі платників єдиного податку». Відповідно до п.2. розділу «II. Порядок ведення обліку товарних запасів» форма обліку ведеться за вибором ФОП у паперовій або в електронній формі.
В магазині «Перлина» у м. Рівному така форма обліку товарних запасів ведеться в електронній формі та складається із наступних документів : Акт інвентаризації (опис залишків) станом на 01.02.2023 р.; Форма ведення обліку товарних запасів; Накладна № 1 від 01.10.2023 р. про внутрішнє переміщення товару (із складу в м. Луцьку до магазину «Перлина» в м. Рівне.).
Про вказаний факт було повідомлено перевіряючих, однак можливість ознайомлюватися з електронною формою, як і з іншими документами на товар, що знаходився в магазині, була ними проігнорована.
Решта доводів та заперечень учасників справи, висновків суду по суті позовних вимог не спростовують. Згідно з усталеною практикою Європейського суду з прав людини, зокрема у рішенні у справі "Серявін та інші проти України" від 10 лютого 2010 року, заява 4909/04, відображено принцип, пов'язаний з належним здійсненням правосуддя, у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються. Хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов'язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент. Міра, до якої суд має виконати обов'язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (рішення у справі "Руїс Торіха проти Іспанії" від 9 грудня 1994 року, серія A, N 303-A, п.29).
Відповідно до ст. 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає скаргу без задоволення, а рішення суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
З огляду на викладене колегія суддів приходить до висновку, що суд першої інстанції правильно встановив фактичні обставини справи та надав їм належну правову оцінку, доводами апеляційної скарги висновки, викладені в судовому рішенні не спростовуються і підстав для його скасування немає.
Враховуючи вищевикладене, апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Волинській області слід залишити без задоволення, а рішення суду першої інстанції без змін.
Керуючись ст.ст.308,315,316,321,322,325,328,329 КАС України, суд, -
Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Волинській області залишити без задоволення, а рішення Волинського окружного адміністративного суду від 14 жовтня 2024 року у справі № 140/6980/24 - без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку до Верховного суду лише з підстав, визначених ст. 328 КАС України, протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.
Головуючий суддя А. Р. Курилець
судді О. І. Мікула
М. А. Пліш
Повне судове рішення складено 29 січня 2025 року.