16 січня 2025 року Справа № 380/25173/23 пров. № А/857/27962/24 А/857/28891/24
Восьмий апеляційний адміністративний суд в складі колегії:
судді-доповідача - Качмара В.Я.,
суддів - Кузьмича С.М., Курильця А.Р.,
при секретарі судового засідання - Гладкій С.Я.,
розглянувши у відкритому судовому засіданні в режимі відеоконференції в м.Львові справу за позовом ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Львівській області про визнання протиправним та скасування податкових повідомлень-рішень, провадження в якій відкрито за апеляційною скаргою Головного управління ДПС у Львівській області на рішення Львівського окружного адміністративного суду від 30 вересня 2024 року (суддя Кедик М.В., м.Львів, повний текст складено 30 вересня 2024 року) та за апеляційною скаргою ОСОБА_1 на ухвалу Львівського окружного адміністративного суду від 24 жовтня 2024 року (суддя Ланкевич А.З., м.Львів), -
У жовтні 2023 року ОСОБА_1 звернувся до суду із позовом до Головного управління ДПС у Львівській області (далі ГУДПС), в якому просив визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 30.05.2023 №12163/13-01-24-11/ НОМЕР_1 (далі ППР).
Рішенням Львівського окружного адміністративного суду від 30 вересня 2024 року позов задоволено повністю. Визнано протиправним та скасовано ППР. Стягнуто з ГУДПС в користь ОСОБА_1 13420 грн судових витрат та 6000 грн витрат на професійну правничу допомогу.
04.10.2024 позивач подав заяву про виправлення описок у вступній, описовій, мотивувальній та резолютивній частинах рішення Львівського окружного адміністративного суду від 30 вересня 2024 року (далі Заява).
А саме, необхідно виправити описки:
1) в абзаці п'ятому сторінки 1 рішення у сумі доходу від ліквідації компаній з « 2119715,97 грн» на « 129929801,58 грн»;
2) в абзаці шостому сторінки 2 рішення «підпункту 164.1.20 пункту 164.2 статті 164 ПК України» на «підпункту 164.2.20 пункту 164.2 статті 164 ПК України»;
3) в абзаці першому сторінки 5 рішення «підпункту 164.1.20 пункту 164.2 статті 164 ПК України» на «підпункту 164.2.20 пункту 164.2 статті 164 ПК України»;
4) в абзаці першому резолютивної частини рішення необхідно виправити описку «Позов ОСОБА_1 ( АДРЕСА_1 , РНОКПП НОМЕР_1 ) до Головного управління ДПС у Львівській області (вул.Стрийська, 35, м.Львів, 79003, ЄДРПОУ 43968090) про визнання протиправними і скасування податкових повідомлень-рішень - задовольнити повністю» на «Позов ОСОБА_1 ( АДРЕСА_1 , РНОКПП НОМЕР_1 ) до Головного управління ДПС у Львівській області (вул.Стрийська, 35, м.Львів, 79003, ЄДРПОУ 43968090) про визнання протиправним і скасування податкового повідомлення-рішення - задовольнити повністю».
Ухвалою Львівського окружного адміністративного суду від 24 жовтня 2024 року у задоволенні Заяви відмовлено (далі Ухвала суду).
Не погодившись із ухваленим рішенням, його оскаржив відповідач, який із покликанням на неправильне застосування норм матеріального права та порушенням норм процесуального права, просить скасувати рішення суду, та прийняти нове, яким у задоволенні позову відмовити повністю.
В апеляційній скарзі вказує, що в податковій декларації про майновий стан та доходи за 2021 рік від 10.08.2022 №25447 (далі ПД) позивачем допущено істотні неточності та помилки. При проведенні камеральної перевірки контролюючим органом використано виключно дані ПД. Відсутність перекладу документів на українську мову та відсутність фінансової звітності іноземної юридичної особи, складеної відповідно до міжнародних стандартів фінансового обліку, на дату прийняття рішення про розподіл майна у якості виплати доходу у зв'язку з ліквідацією (припиненням) іноземної юридичної особи передбаченої підпунктом «б» підпункту 1 пункту 14 підрозділу І розділу ХХ Перехідних положень Податкового кодексу України (далі ПК) не дає можливості застосувати платником податків пільги, а саме звільнення від оподаткування податком на доходи фізичних осіб відповідно до цієї норми. Дослідження додатків наданих позивачем до ПД співвідноситься з пунктом 46.1 статті 46 ПК, яка вказує, що додатки до податкової декларації є її невід'ємною частиною.
Не будучи згідним з Ухвалою суду її оскаржив позивач. Зазначає, що вказані в Заяві описки є значущими для правильного розуміння та виконання рішення суду, мають критичне значення для реалізації прав позивача. Неправильні формулювання змінюють сутність вимог позивача, а отже, і результат судового рішення. Вказані описки створюють ризики некоректного виконання рішення, що може призвести до затримок або неповного його виконання, а також до додаткових юридичних ускладнень для позивача.
Позивач у відзиві на апеляційну скаргу відповідача заперечує вимоги такої, вважає рішення суду першої інстанції законним та обґрунтованим, просить залишити його без змін, а апеляційну скаргу - без задоволення.
Заслухавши суддю-доповідача, пояснення представників сторін, переглянувши справу за наявними у ній доказами, перевіривши законність та обґрунтованість судових рішень суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційних скарг, суд апеляційної інстанції приходить до переконання, що апеляційні скарги не підлягають задоволенню з наступних підстав.
Задовольняючи позов, суд першої інстанції дійшов висновку, що відповідач приймаючи спірне податкове повідомлення-рішення за результатами проведення камеральної перевірки порушив спосіб реалізації владних управлінських функцій.
Відмовляючи в задоволенні Заяви суд встановив, що допущені судом описки не мають впливу ані на зміст судового рішення, ані на його виконання. Вони не є істотними, не спотворюють текст судового рішення та не призводять до його неправильного сприймання.
Такі висновки суду першої інстанції відповідають встановленим обставинам справи, зроблені з правильним застосуванням норм матеріального права і дотриманням норм процесуального права, з таких міркувань.
Апеляційним судом, з врахуванням встановленого судом першої інстанції, встановлено та підтверджено матеріалами справи, що позивач 10.08.2022 подав ПД, заяви про звільнення від оподаткування доходу, отриманого у зв'язку з ліквідацією іноземної юридичної особи (щодо NETWORK SOFTWARE LTD та NET SOFT PLUS LTD (далі Компанії), до яких на підтвердження права на застосування звільнення від оподаткування доходу, отриманого в результаті ліквідації іноземної юридичної особи, додав складені іноземною мовою копії:
(the following documents attached)
-certificate of incorporation;
-good standing certificate;
-management accounts report;
-bank statement;
-resolution of the director;
-plan of dissolution;
-liquidators report;
-resolution of the liquidator;
-request to dissolve;
-certificate of dissolution (а.с.32-48 т.3).
У заявах позивач зазначив, що 2021 році внаслідок ліквідації (припинення) іноземної юридичної особи (Net Soft Plus, зареєстрована у 2016 році) отримав 185,113,24 євро, що за курсом НБУ становило 185113.24*29.9144 = 5,537,551,51 грн. Сплатив 5537551.51*0.015 = 83,063,27 грн військового збору 28 лютого та 01 березня 2022 року.
У 2021 році внаслідок ліквідації (припинення) іноземної юридичної особи (Network Software LTD, зареєстрована у 2006році ) отримав 4577637 usd що за курсом НБУ на 30 листопада становило 4577637*27,1739 = 124392250,07 грн. Сплатив 124392250,07*0,015 = 1865883,75 грн військового збору 28 лютого та 01 березня 2022 року.
За наслідками проведеної камеральної перевірки ПД фізичної особи ОСОБА_1 контролюючий орган склав акт від 12.04.2023 № 8350/13-01-24-11/2683901897 (далі Акт перевірки; а.с.196-198 т.1).
У висновках Акта перевірки зазначено, що в порушення вимог підпунктів 1 та 2 пункту 14 підрозділу 1 розділу ХХ Перехідних положень, підпункту 164.2.20 пункту 164.2 статті 164, пункту 171.2 статті 171 ПК, занижено податкове зобов'язання з податку на доходи фізичних осіб, що підлягає сплаті до бюджету самостійно платником податків за результатами звітного (податкового) року (рядок 18.1 ПД) на суму 23387364,28 грн.
До таких висновків контролюючий орган прийшов встановивши відсутність перекладу документів на українську мову та відсутність фінансової звітності іноземної юридичної особи, складеної відповідно до міжнародних стандартів фінансового обліку, на дату прийняття рішення про розподіл майна у якості виплати доходу у зв'язку з ліквідацією (припиненням) іноземної юридичної особи передбаченої підпунктом «б» підпункту 1 пункту 14 підрозділу 1 розділу XX Перехідних положень ПК, що не дає можливості застосувати платником податків пільги, а саме звільнення від оподаткування податком на доходи фізичних осіб відповідно до пункту 14 підрозділу 1 розділу XX Перехідних положень ПК.
Інших порушень перевіркою не встановлено. Разом з тим, складено таблицю №1 щодо розбіжностей в даних рядків декларації виявлених під час камеральної перевірки (далі Таблиця).
18.04.2023 Акт перевірки надіслано позивачу рекомендованим листом з повідомленням про вручення за адресою АДРЕСА_1 , яке поштовим відділенням повернуто 20.05.2023 за закінченням терміну зберігання (а.с.200 т.1).
30.05.2023 відповідач прийняв ППР, яким в наслідок порушення підпункту 164.2.20 пункту 164.2 статті 164, пункту 171.2 статті 171, підпунктів 1 та 2 пункту 14 підрозділу 1 розділу ХХ ПК ОСОБА_1 збільшено суму грошового зобов'язання за платежем «Податок на доходи фізичних осіб, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування» на суму 23387364,28 грн (а.с.199 т.1).
01.06.2023 ППР надіслано позивачу рекомендованим листом з повідомленням про вручення за адресою м.Львів вул.Пасічна 42/33, 79038, яке поштовим відділенням повернуто 02.07.2023 за закінченням терміну зберігання (а.с.201 т.1).
30.06.2023 позивач подав до ГУДПС завірені копії документів, які подавалися раніше, з перекладом з англійської мови на українську мову щодо Компаній (а.с.65 зворот-164 т.1).
В цей же день, довірена особа позивача - ОСОБА_2 подав до відповідача заяву про надання акта камеральної перевірки та податкового повідомлення-рішення, які були йому надіслані листом від 14.08.2023 №2384/6/13-01-24-11 (а.с.201 т.3).
Акт перевірки та ППР були також надіслані листом від 01.09.2023 №256000/6/13-01-24-11 представнику позивача Сулім Я.В. на його адвокатський запит від 29.08.2023 №78 (а.с.136-142 т.3).
22.09.2023 позивач подав ПД уточнюючу (далі Уточнююча ПД) разом з заявою про звільнення доходів від оподаткування, отриманих від ліквідованої юридичної особи (декларація та заява подана з додатками через електронний кабінет платника податку) (а.с.171-172 т.1).
Не погоджуючись з висновками Акта перевірки, позивач 22.09.2023 подав до контролюючого органу письмові заперечення та копії документів, які супроводжені перекладом українською мовою, які подавалися раніше, а також, банківські виписки з рахунку ОСОБА_1 про зарахування на його рахунок грошових коштів внаслідок ліквідації Компаній та Уточнюючу ПД (далі - Заперечення; а.с.20-28 т.1).
В цей же день, позивач звернувся до Державної податкової служби України (далі ДПС) зі скаргою про перегляд та скасування ППР (далі Скарга; а.с. 30-40 т.1).
ГУДПС листом від 06.10.2023 №28870/6/13-01-24-11, розглянувши Заперечення, вказало на вимоги пункту 86.7 статті 86 ПК (а.с.147 т.3).
Рішенням від 13.10.2023 № 30648/6/99-00-06-01-03-06 ДПС залишила Скаргу позивача без розгляду і повернула її (а.с.14-15 т.1).
Відповідно до частини другої статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, порядок їх адміністрування, права та обов'язки платників податків, компетенція контролюючих органів, повноваження і обов'язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулюються ПК (в редакції, чинній на час виникнення спірних відносин).
Відповідно до підпункту 162.1.1 пункту 162.1 статті 162 ПК платником податку (на доходи фізичних осіб) є фізична особа - резидент, яка отримує доходи як з джерела їх походження в Україні, так і іноземні доходи.
Згідно з підпунктом 163.1.1 пункту 163.1 статті 163 ПК об'єктом оподаткування резидента є загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід.
Пунктом 14 підрозділу 1 розділу XX ПК передбачено, що тимчасово до складу загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку на доходи фізичних осіб за 2020-2021 податкові (звітні) періоди не включаються доходи у вигляді доходів у грошовій та/або іншій майновій формі, отримані внаслідок ліквідації (припинення) іноземної юридичної особи або іноземного утворення без статусу юридичної особи платником податків:
1) акціонером (учасником, партнером, пайовиком, засновником, контролюючою особою) іноземної юридичної особи або іноземного утворення без статусу юридичної особи у разі дотримання усіх таких умов:
а) процедура ліквідації (припинення) іноземної юридичної особи або іноземного утворення без статусу юридичної особи розпочата не раніше 1 січня 2020 року та завершена не пізніше 31 грудня 2021 року;
б) платник податків подав до контролюючого органу одночасно з податковою декларацією за відповідний податковий (звітний) рік складену в довільній формі заяву про звільнення таких доходів від оподаткування із зазначенням характеристик отриманого майна та ліквідованої (припиненої) іноземної юридичної особи або іноземного утворення без статусу юридичної особи, а також документи, що містять відомості про вартість отриманого майна, відповідно до фінансової звітності іноземної юридичної особи або іноземного утворення без статусу юридичної особи, складеної відповідно до міжнародних стандартів фінансової звітності, на дату прийняття рішення про розподіл майна у якості виплати доходу у зв'язку з ліквідацією (припиненням) іноземної юридичної особи або іноземного утворення без статусу юридичної особи;
в) іноземну юридичну особу або іноземне утворення без статусу юридичної особи було створено на підставі правочину або закону іноземної держави (території) не пізніше 23 травня 2020 року або було зареєстровано не пізніше 23 травня 2020 року відповідно до законодавства іноземної держави (території) у випадку, якщо відповідно до законодавства такої іноземної держави (території), регуляторних вимог та/або документів, що регулюють діяльність (особистого закону) такої іноземної юридичної особи або іноземного утворення без статусу юридичної особи, така особа (утворення) підлягає реєстрації у відповідній державі (території);
2) кінцевим бенефіціарним власником (контролером) від номінального утримувача (номінального власника) у розумінні пункту 103.3 статті 103 цього Кодексу за умови дотримання вимог підпунктів «а» - «в» підпункту 1 цього пункту. При цьому платник податків додатково до відомостей та документів, передбачених у підпункті «б» підпункту 1 цього пункту, зобов'язаний надати документи, що підтверджують отримання таких доходів від номінального утримувача (номінального власника) у зв'язку з ліквідацією (припиненням) іноземної юридичної особи або іноземного утворення без статусу юридичної особи.
Щодо доходів у грошовій формі, отриманих внаслідок ліквідації (припинення) іноземної юридичної особи або іноземного утворення без статусу юридичної особи платником податків - акціонером (учасником, партнером, пайовиком, засновником, контролюючою особою) іноземної юридичної особи або іноземного утворення без статусу юридичної особи, проводяться всі заходи щодо встановлення джерел походження таких доходів відповідно до законодавства у сфері фінансового моніторингу.
Як вірно встановив суд першої інстанції, ключовим у даній справі є порядок (спосіб) проведення контролюючим органом камеральної перевірки ПД позивача.
Згідно з пунктом 75.1 статті 75 ПК контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки. Камеральні та документальні перевірки проводяться контролюючими органами в межах їх повноважень виключно у випадках та у порядку, встановлених цим Кодексом, а фактичні перевірки - цим Кодексом та іншими законами України, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи.
У свою чергу, лише дотримання встановлених податковим законодавством умов та порядку проведення перевірок може бути підставою для висновку про законність перевірки. Невиконання, процедурних вимог ПК щодо призначення та (або) проведення контрольних заходів призводить до визнання перевірок (незалежно від їх виду) незаконними та відсутності правових наслідків таких.
Відповідно до підпункту 75.1.1 пункту 75.1 статті 75 ПК камеральною вважається перевірка, яка проводиться у приміщенні контролюючого органу виключно на підставі даних, зазначених у податкових деклараціях (розрахунках) платника податків та даних системи електронного адміністрування податку на додану вартість (даних центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері казначейського обслуговування бюджетних коштів, в якому відкриваються рахунки платників у системі електронного адміністрування податку на додану вартість, даних Єдиного реєстру податкових накладних та даних митних декларацій), а також даних Єдиного реєстру акцизних накладних та даних системи електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового, даних СОД РРО.
Предметом камеральної перевірки також може бути своєчасність подання податкових декларацій (розрахунків) та/або своєчасність реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних, акцизних накладних та/або розрахунків коригування до акцизних накладних у Єдиному реєстрі акцизних накладних, виправлення помилок у податкових накладних та/або своєчасність сплати узгодженої суми податкового (грошового) зобов'язання виключно на підставі даних, що зберігаються (опрацьовуються) у відповідних інформаційних базах, повнота нарахування та своєчасність сплати податку на доходи фізичних осіб та єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування у разі невідповідності резидента Дія Сіті вимогам, визначеним пунктами 2, 3 частини першої та пунктом 10 частини другої статті 5 Закону України «Про стимулювання розвитку цифрової економіки в Україні», своєчасність та повнота сплати узгодженої суми грошового зобов'язання у вигляді авансового внеску з податку на прибуток підприємств, визначеного відповідно до пункту 141.13 статті 141 цього Кодексу, на підставі даних Реєстру пунктів обміну іноземної валюти.
За приписами підпункту 75.1.2 пункту 75.1 статті 75 ПК документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов'язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також отриманих в установленому законодавством порядку контролюючим органом документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків.
Відповідно до змісту статті 76 ПК камеральна перевірка проводиться посадовими особами контролюючого органу без будь-якого спеціального рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) такого органу або направлення на її проведення. Камеральній перевірці підлягає вся податкова звітність суцільним порядком. Згода платника податків на перевірку та його присутність під час проведення камеральної перевірки не обов'язкова.
Порядок оформлення результатів камеральної перевірки здійснюється відповідно до вимог статті 86 цього Кодексу. Камеральна перевірка податкової декларації або уточнюючого розрахунку може бути проведена лише протягом 30 календарних днів, що настають за останнім днем граничного строку їх подання, а якщо такі документи були надані пізніше, - за днем їх фактичного подання. Камеральна перевірка з інших питань проводиться з урахуванням строків давності, визначених статтею 102 цього Кодексу.
Згідно з статтею 83 ПК для посадових осіб контролюючих органів під час проведення перевірок підставами для висновків є:
83.1.1. документи, визначені цим Кодексом;
83.1.2. податкова інформація;
83.1.3. експертні висновки, надані відповідно до статті 84 цього Кодексу та інших законів України;
83.1.4. судові рішення;
83.1.6. податкові консультації, інші матеріали, отримані в порядку та у спосіб, передбачені цим Кодексом або іншими законами, контроль за дотриманням яких покладений на контролюючі органи;
83.1.7. мультимедійна інформація (фото, відео-, звукозапис), отримана (виготовлена) контролюючими органами.
З аналізу наведених правових норм слідує, що камеральна перевірка за своєю правовою сутністю є формою поточного документального контролю за дотриманням платником вимог податкового законодавства, предмет якої передбачає проведення контролюючим органом арифметичного та логічного контролю правильності оформлення документів податкової звітності (повноти заповнення усіх необхідних реквізитів, чіткості їх заповнення тощо), перевірку правильності складення розрахунків за податковими платежами (арифметичний підрахунок остаточних сум податків; правильність відображення показників, необхідних для обчислення бази оподаткування; логічний зв'язок та узгодженість відповідних показників поточного періоду та їх зіставлення з показниками попередніх періодів).
Таким чином, камеральна перевірка є одним з видів податкових перевірок, встановлених пунктом 75.1 статті 75 ПК, та за своєю правовою сутністю є формою поточного документального контролю за дотриманням платником вимог податкового законодавства на підставі декларацій та інших документів податкової звітності, одержаних від платника. При цьому будь-якого окремого рішення для проведення даного виду перевірки не вимагається, оскільки подання платником податків податкової звітної документації автоматично виступає юридичним фактом для перевірки її достовірності. Наведене свідчить про обов'язковий характер камеральної перевірки, яка проводиться у випадку подання платником звітних документів до контролюючого органу. А відтак камеральною перевіркою охоплюються лише ті показники документів, які належать до податкової звітності та мають значення для правильності обчислення платником об'єкта оподаткування та суми податку, що підлягає сплаті до бюджету. Перевірка будь-яких інших відомостей, використання документів первинного обліку платника податків, витребування у платника додаткової інформації та документів, подання яких разом з податковою декларацією чинним законодавством не передбачено, камеральною перевіркою не охоплюється.
Аналіз достовірності сформованих платником податків показників податкової звітності під час камеральної перевірки не здійснюється, а своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати податків може бути перевірена контролюючим органом в рамках проведення документальних перевірок у порядку, передбаченому статтями 77, 78 ПК.
Аналогічна правова позиція викладена в постанові Верховного Суду від 10 квітня 2018 року у справі №826/13195/16.
В Акті перевірки, на підставі якого ухвалено спірне ППР, зазначено, що камеральна перевірка проведена саме з питань правомірності задекларованих позивачем доходів у ПД. Водночас, така правомірність не могла бути предметом дослідження камеральної перевірки, а повинна була оцінюватись виключно в межах документальної перевірки.
Дослідження первинних документів або інших додаткових документів з метою перевірки своєчасності (крім узгоджених податкових (грошових) зобов'язань), достовірності, повноти нарахування і сплати податків повинно здійснюватися в межах документальних перевірок. Отже, наведені обставини свідчать, що висновки про порушення позивачем податкового законодавства виходять за межі та предмет камеральної перевірки.
Проведення податкової перевірки не у спосіб, визначений ПК, та, як наслідок протиправність результатів такої перевірки, є підставою для висновку про неправомірність прийнятого за наслідками камеральної перевірки податкового повідомлення-рішення.
Якщо, як стверджує відповідач, дослідження контролюючим органом документів наданих позивачем, мали ключове значення для перевірки показників поданої платником податків податкової звітності, то відповідач мав би призначити та провести документальну позапланову перевірку.
Проте, всупереч вимогам положень пункту 76.1 статті 76 ПК, на підставі лише відомостей податкової звітності позивача, відповідач протиправно відобразив в Акті перевірки відомості про відсутність перекладу документів на українську мову та відсутність у платника податків фінансової звітності іноземної юридичної особи, складеної відповідно до міжнародних стандартів фінансового обліку, на дату прийняття рішення про розподіл майна у якості виплати доходу у зв'язку з ліквідацією (припиненням) іноземної юридичної особи.
Отже, відповідач приймаючи спірне податкове повідомлення-рішення за результатами проведення камеральної перевірки порушив порядок (спосіб) реалізації владних управлінських функцій.
Таким чином, зазначене доводить протиправність оскаржуваного податкового повідомлення-рішення внаслідок недоведеності складу податкового правопорушення та порушення способу його встановлення, покладеного в основу прийняття спірного податкового повідомлення-рішення.
Суд першої інстанції чітко відзначив, що жодних інших підстав, покладених в основу оскарженого ППР, щодо невідповідності поданих позивачем документів положенням пункту 14 підрозділу 1 розділу ХХ «Перехідних положень» ПК Акт перевірки не містить.
Щодо Таблиці, то апеляційний суд зазначає таке.
Встановлено, що позивач допустив помилки при заповненні ПД і як наслідок подав Уточнюючу ПД. Разом з тим, такі помилки не мали безпосереднього впливу на висновки камеральної перевірки, бо такі були зроблені з наведених вище підстав.
При цьому, в рядку 12 розділу ІV Загальна сума річного доходу позивач ручкою вказав, «ліквідація іноз. юр. особи» - сума доходу 129929801,58 грн, що є достовірною сумою отриманого доходу внаслідок ліквідації Компаній.
Не заслуговує на увагу покликання апелянта на норму пункту 46.1 статті 46 ПК, яка відмічає, що додатки до податкової декларації є її невід'ємною частиною.
«Форма податкової декларації про майновий стан і доходи» та «Інструкція щодо заповнення податкової декларації про майновий стан і доходи», затверджена наказом Міністерства фінансів України від 02.10.2015 № 859 (зареєстровано в Міністерстві
юстиції України 26.10.2015 за № 1298/27743; далі Наказ, Інструкція відповідно; в редакції, чинній на час виникнення спірних відносин).
У пунктах 1, 2 розділу ІІ Інструкції вказано, що декларація складається з восьми розділів, які подаються на одному двосторонньому аркуші формату A4, та семи додатків до неї (далі - Додатки), які подаються на одно-, двосторонніх аркушах формату A4, що містять розрахунки окремих видів доходів (витрат) та сум нарахованого єдиного внеску.
Додатки є складовою частиною декларації і без декларації не є дійсними. Додатки заповнюються та подаються виключно за наявності доходів (витрат), розрахунок яких міститься у цих додатках.
Апеляційний суд вважає слушним зауваження позивача, що жоден із затверджених вказаним Наказом Додатків до податкової декларації про майновий стан і доходи не є тим додатком в розумінні підпункту «б» підпункту 1 пункту 14 підрозділу 1 розділу ХХ «Перехідних положень» ПК, саме в якості складової частини такої декларації.
Додатково, апеляційний суд вважає за необхідне звернути увагу на таке.
Відповідно до пункту 45.1 статті 45 ПК платник податків - фізична особа зобов'язана визначити свою податкову адресу.
Податковою адресою платника податків - фізичної особи визнається місце проживання, за яким вона береться на облік як платник податків у контролюючому органі. Платник податків - фізична особа може мати одночасно не більш однієї адреси.
Відповідно до пункту 70.1 статті 70 ПК центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, формує та веде Державний реєстр фізичних осіб - платників податків (далі - Державний реєстр).
До облікової картки фізичної особи - платника податків та повідомлення (для фізичних осіб, які через свої релігійні переконання відмовляються від прийняття реєстраційного номера облікової картки платника податків) вноситься така інформація, зокрема, місце проживання, а для іноземних громадян - також громадянство (підпункт 70.2.4 пункт 70.2 статті 70 ПК).
Документи вважаються належним чином врученими, якщо вони надіслані у порядку, визначеному пунктом 42.4 цієї статті, надіслані за адресою (місцезнаходженням, податковою адресою) платника податків рекомендованим листом з повідомленням про вручення або особисто вручені платнику податків (його представнику) (пункт 42.2 статті 42 ПК).
Згідно з пунктом 42.5 статті 42 ПК у разі якщо платник податків не подав заяву про бажання отримувати документи через електронний кабінет, листування з платником податків здійснюється шляхом надіслання за адресою (місцезнаходженням, податковою адресою) платника податків рекомендованим листом з повідомленням про вручення або особисто вручаються платнику податків (його представнику).
У разі якщо пошта не може вручити платнику податків документ у зв'язку з відсутністю за місцезнаходженням посадових осіб платника податків, їхньою відмовою прийняти документ, незнаходження фактичного місця розташування (місцезнаходження) платника податків або з інших причин, документ вважається врученим платнику податків у день, зазначений поштовою службою в повідомленні про вручення із зазначенням причини невручення.
Згідно пункту 86.2 статті 86 ПК за результатами камеральної перевірки у разі встановлення порушень складається акт у двох примірниках, який підписується посадовими особами такого органу, які проводили перевірку, і після реєстрації у контролюючому органі вручається або надсилається для підписання протягом трьох робочих днів платнику податків у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу.
Пунктом 58.3 статті 58 ПК регламентовано, що податкове повідомлення-рішення надсилається (вручається) платнику податків у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу.
За змістом наведених положень надіслане контролюючим органом рекомендованим листом з повідомленням про вручення на податкову адресу платника податків, яка відповідає даним Державного реєстру та облікової картки платника, вважається врученим також у разі неможливості вручення адресату такого відправлення після проставлення поштовим органом відповідної відмітки з датою та причиною невручення.
Як встановлено у судовому процесі та не заперечується позивачем (така вказана в ПД), станом на 18.04.2023 і 01.06.2023 (дати направлення відповідачем ОСОБА_1 . Акта перевірки і ППР відповідно) податковою адресою позивача була адреса: АДРЕСА_2 .
Враховуючи встановлене, що Акт перевірки та ППР були надіслані відповідачем на податкову адресу позивача, у сукупності з фактом повернення вищезазначених відправлень 20.05.2023 і 02.07.2023 відповідно, на адресу ГУДПС з відміткою поштового відділення за закінченням терміну зберігання, апеляційний суд вважає, що Акт перевірки та ППР вважаються врученими ОСОБА_1 20.05.2023 і 02.07.2023 відповідно.
Норма пункту 42.5 статті 42 ПК не встановлює вичерпний перелік причин, з яких виявилося неможливим вручити поштове відправлення адресату, за наявності відмітки поштової служби щодо яких документ вважається врученим.
Проставлення відмітки поштової служби за закінченням терміну зберігання із датою невручення/повернення на відповідному поштовому відправленні відповідає умовам вказаної норми, за яких таке відправлення вважається врученим.
Таку правову позицію викладено у постанові Верховного Суду від 23 вересня 2021 року у справі №640/8096/19.
Дійсно, в поштовому відправленні від 01.06.2023 (надіслано ППР) поштова адреса зазначена як - м.Львів вул.Пасічна 42/33, 79038, на що неодноразово вказує позивач.
У відповідності до змісту пунктів 42, 45 «Правил надання послуг поштового зв'язку», затверджених постановою Кабінету Міністрів України від 05.03.2009 №270 (в редакції, чинній на час виникнення спірних відносин) на поштовому відправленні зазначається поштова адреса в такій послідовності: найменування вулиці (проспекту, бульвару, провулку), номер будинку, квартири; найменування населеного пункту, району, області; поштовий індекс; країна призначення. Поштова адреса повинна бути точною та повною, без скорочених найменувань чи будь-яких знаків, що її не стосуються.
Таким чином, у вказаному вище поштовому відправленні поштова адреса позивача наведена контролюючим органом некоректно (не точно), а саме, щодо номера будинку і квартири.
Поряд з цим, таке зазначення поштової адреси є загальнопоширеним і в даному конкретному випадку, не стало причиненою невручення поштового відправлення, не ввело в оману працівника поштового відділення (в довідці про причини повернення є відмітки: неправильно зазначена (відсутня) адреса; адресат відсутній за вказаною адресою).
Щодо інших висновків викладених в рішенні суду (здійснення аналізу зазначених вище документів, які були подані позивачем разом із ПД і Запереченням, та доведення позивачем права на звільнення від оподаткування отриманого доходу), то такі, зваживши на наведене вище, є передчасні і неспроможні.
Верховний Суд в постанові 13 червня 2018 року у справі №826/623/13-а відзначив, що суди першої та апеляційної інстанції безпідставно вдалися до аналізу обставин щодо реальності здійснення господарських операцій між позивачем та ТОВ «Майвін», покладених в основу спірних донарахувань, у рамках даного судового провадження, оскільки межі судового контролю в даній справі передбачають дослідження правомірності донарахування платнику податків податкових зобов'язань за результатами камеральної перевірки.
У пункті 18 постанови Верховного Суду у складі судової палати з розгляду справи щодо податків, зборів та інших обов'язкових платежів Касаційного адміністративного суду від 22 вересня 2020 року у справі №520/8836/18 цей Суд вказав, що податкове повідомлення-рішення, прийняте за наслідками перевірки та на підставі акта перевірки, який є недопустимим доказом, не може вважатись правомірним та підлягає скасуванню.
Отже, з урахуванням того, що при оскарженні податкового повідомлення-рішення платник податків не позбавлений можливості посилатись на порушення контролюючим органом законодавства щодо проведення перевірки, якщо вважає, що вони зумовлюють протиправність такого рішення, і при цьому, таким підставам позову, за їх наявності, суди повинні надавати правову оцінку в першу чергу, колегія суддів вважає, що встановлені судами обставини щодо протиправності призначення та проведення відповідачем перевірки, за наслідками якої і було прийнято оскаржуване податкове повідомлення - рішення, є достатніми для висновку про протиправність податкового повідомлення - рішення, а тому відсутня необхідність перевірки порушення позивачем пункту 181.1 статті 181 ПК, як підстави для донарахування суми грошового зобов'язання.
Щодо апеляційної скарги позивача на Ухвалу суду, то необхідно вказати таке.
Відповідно до частини першої статті 253 Кодексу адміністративного судочинства України (далі КАС) суд, який постановив судове рішення, може з власної ініціативи або за заявою учасника справи чи іншої заінтересованої особи виправити допущені в судовому рішенні цього суду описки, очевидні арифметичні помилки незалежно від того, набрало судове рішення законної сили чи ні.
У постанові від 10 лютого 2021 року Велика Палата Верховного Суду висловила позицію згідно якої положення вказаної вище статті передбачають можливість після ухвалення судового рішення у справі усунути в ньому помилки технічного (неюридичного) характеру - описки та очевидні арифметичні помилки. Описка - це зроблена судом механічна (мимовільна, випадкова) орфографічна, граматична, пунктуаційна помилка в рішенні, яка допущена під час його письмово-вербального викладу (помилка у правописі, у розділових знаках тощо). Такі помилки зумовлені неправильним написанням слів, цифр тощо. Виправленню підлягають лише ті описки, які мають істотний характер. До таких належить написання прізвищ та імен, адрес, найменувань спірного майна, зазначення дат та строків.
Як правило, описка, як мовна помилка, не спотворює текст судового рішення та не призводить до його неправильного сприймання: помилкове розташування розділових знаків, неправильні відмінки слів тощо.
Отже, описка трактується як явна неточність або незрозуміле формулювання.
Вирішуючи питання про виправлення описок чи арифметичних помилок, допущених у судовому рішенні, суд не вправі змінювати зміст, суть судового рішення незалежно від його юридичного значення чи зовнішнього оцінного сприйняття (розуміння).
Апеляційний суд хоче відзначити, що кожен суддя при написанні судового рішення повинен прагнути до того, щоб воно було законним, обґрунтованим і не містило різного роду помилок.
Поряд з цим, судді це люди, а людина схильна робити помилки, кількість яких збільшується в силу надмірного навантаження на суди, що є загальновідомим.
За таких обставин, суди (судді) мають розраховувати, що за наявності в судових рішеннях помилок, які не мають істотного характеру, учасники справи не будуть зловживати правом на подання заяв у порядку статті 253 КАС, лише для того, щоб похизуватися своєю уважністю і креативністю, чи намагатися прикрити певні обставини, які не мають позитивного значення для такої особи.
Застосовуючи вимоги статті 253 КАС суд, учасники справи чи інші заінтересовані особи повинні дотримуватись міркувань, принципів здорового глузду.
Апеляційний суд погоджується з висновком суду першої інстанції, що допущені судом описки не мають впливу ані на зміст судового рішення, ані на його виконання. Вони не є істотними, не спотворюють текст судового рішення та не призводять до його неправильного сприймання.
Додатково, апеляційний суд в цьому судовому рішення намагався максимально чітко і недвозначно встановити факти (обставини) і зробити правові висновки, щоб у позивача не виникало питань, сумнівів, які стали підставою для обґрунтування апеляційної скарги на Ухвалу суду.
Щодо назви позову, то суд першої інстанції, з першого винесеного ним процесуального документу обрав таку, як «про визнання протиправним і скасування податкових повідомлень-рішень» (а.с.188 т.1) і в подальшому послідовно її дотримувався.
Є беззаперечно очевидним, що предметом пред'явленого позову є лише одне ППР, яке рішенням суду першої інстанції визнано протиправним та скасовано, і в цій частині таке судове рішення не буде підлягати примусовому виконанню.
І останнє. Зваживши на наведені вище висновки, апеляційний суд повторно визнає, що в резолютивній частині рішення суду адреса позивача наведена судом некоректно (не точно), а саме, щодо номера будинку і квартири.
Поряд з цим, апеляційний суд, зваживши на компетентність відповідальних працівників суду першої інстанції, переконаний, що ця неточність жодним чином не вплине на забезпечення прав позивача в частині виконання рішення суду щодо стягнення в користь останнього з відповідача судових витрат (судового збору і витрати на професійну правничу допомогу).
Відповідно до статті 316 КАС суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Підсумовуючи, суд апеляційної інстанції приходить до висновку, що суд першої інстанції при вирішенні даного публічно-правового спору правильно встановив фактичні обставини справи та надав їм належну правову оцінку.
Керуючись статтями 308, 310, 312, 315, 316, 321, 322, 325, 328, 329 КАС суд,
Апеляційні скарги Головного управління ДПС у Львівській області та ОСОБА_1 залишити без задоволення, а рішення Львівського окружного адміністративного суду від 30 вересня 2024 року та ухвалу Львівського окружного адміністративного суду від 24 жовтня 2024 року - без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до суду касаційної інстанції.
Суддя-доповідач В. Я. Качмар
судді С. М. Кузьмич
А. Р. Курилець
Повне судове рішення складено 24 січня 2025 року.