Іменем України
23 січня 2025 року
Київ
справа №200/11701/20-а
адміністративне провадження №К/990/6317/24
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
головуючого судді - Гімона М.М. (суддя-доповідач),
суддів: Бившевої Л.І., Васильєвої І.А.,
розглянувши в порядку письмового провадження як суд касаційної інстанції справу № 200/11701/20-а за позовом ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Донецькій області про визнання протиправною та скасування вимоги про сплату боргу (недоїмки) та зобов'язання вчинити певні дії, провадження у якій відкрито за касаційною скаргою ОСОБА_1 на рішення Донецького окружного адміністративного суду від 13 січня 2023 року (головуючий суддя Христофоров А. Б.) та постанову Першого апеляційного адміністративного суду від 18 січня 2024 року (судді: Гайдар А. В., Блохін А. А., Гаврищук Т. Г.),
У грудні 2020 року ОСОБА_1 (далі - позивач, ОСОБА_1 ) звернувся до суду з позовом до Головного управління ДПС у Донецькій області (далі - відповідач, ГУ ДПС), в якому, з урахуванням заяви про збільшення позовних вимог від 27 січня 2021 року, просив визнати протиправною та скасувати вимогу про сплату боргу (недоїмки) з єдиного соціального внеску від 23 листопада 2020 року № Ф-170114-45 на суму 30332,50 грн, а також зобов'язати здійснити коригування відомостей в інтегрованій картці платника (далі - ІКП) єдиного соціального внеску (далі - ЄСВ) шляхом виключення відомостей про наявність боргу (недоїмки) зі сплати єдиного внеску за 2017, 2018, 2019 роки та січень 2020 року.
На обґрунтування своїх вимог позивач посилався на те, що відповідно до приписів пункту 9-4 розділ VIII «Прикінцеві та перехідні положення» Закону України від 08 липня 2010 року № 2464-VI «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування» (далі - Закон № 2464-VI) він звільнявся від виконання своїх обов'язків, визначених частиною другою статті 6 Закону № 2464-VI, на період з 14 квітня 2014 року до 12 лютого 2020 року, а тому облік сум ЄСВ за цей період в ІКП і включення їх до складу недоїмки згідно зі спірною вимогою є протиправним. Більш того, попередні вимоги, якими визначалася суми недоїмки за цей період, скасовані судовими рішеннями, які фактично відповідач не виконав, адже такі суми не виключені з ІКП.
Крім того, позивач зазначав, що він був звільнений від нарахування і сплати єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування (далі - ЄСВ) у період з 01 березня по 31 травня 2020 року на підставі Закону України від 17 березня 2020 року № 533-ІХ «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів щодо підтримки платників податків на період здійснення заходів, спрямованих на запобігання виникненню і поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19)» (далі - Закон № 533-ІХ) та Закону України від 13 травня 2020 року № 591-IX «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо додаткової підтримки платників податків на період здійснення заходів, спрямованих на запобігання виникненню і поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19)» (далі - Закон № 591-IX).
Розгляд справи відбувався неодноразово.
Донецький окружний адміністративний суд рішенням від 02 лютого 2021 року, залишеним без змін постановою Першого апеляційного адміністративного суду від 21 квітня 2021 року, у задоволенні позову відмовив.
Верховний Суд постановою від 19 жовтня 2022 року зазначені судові рішення скасував, а справу направив на новий розгляд до суду першої інстанції. Верховний Суд зазначив, що поза увагою судів залишилося те, що спірною вимогою (період з 02 травня 2018 року по 19 жовтня 2020 року) позивачу визначено обов'язок сплатити єдиний внесок, у тому числі за період з 02 травня 2018 року по 20 січня 2020 року, упродовж якого він відповідно до пункту 9-4 розділ VIII «Прикінцеві та перехідні положення» Закону № 2464-VІ був звільнений від виконання обов'язків платника єдиного внеску, визначених частиною другою статті 6 Закону №2464-VI. Крім того, суд касаційної інстанції дійшов висновку, що поза увагою і дослідження судів попередніх інстанцій залишився розрахунок недоїмки (періоди та суми) за оскарженою вимогою, а також судові рішення у справі №200/10672/19, №200/2993/20-а, які набрали законної сили стосовно скасування вимог №Ф-170114-45 від 11 червня 2018 року на суму 8448,00 грн, №Ф-170114-45 від 21 травня 2019 року на суму 21030,90 грн, та №Ф-170114-45 від 11 лютого 2020 року на суму 29293,44 грн. Натомість, за позицією суду касаційної інстанції, ці обставини мають істотне значення для правильного вирішення спору та входять до предмета доказування в даній справі.
Суд звернув увагу, що визнання рішенням суду, що набрало законної сили, неправомірною вимоги, виключає правомірність дій контролюючого органу щодо направлення нової вимоги на цю ж суму, оскільки в силу статті 129-1 Конституції України рішення суду є обов'язковими до виконання. Обов'язковість судового рішення також закріплена нормою статті 13 Закону України «Про судоустрій та статус суддів», згідно з якою судові рішення, що набрали законної сили, є обов'язковими до виконання всіма органами державної влади, органами місцевого самоврядування, їх посадовими та службовими особами, фізичними і юридичними особами та їх об'єднаннями на всій території України.
Під час ухвалення судового рішення суд касаційної інстанції посилався на висновки Верховного Суду, викладені у постанові від 26 жовтня 2021 у справі 360/1594/20, а також висновки Великої Палати Верховного Суду, викладені у постановах від 06 листопада 2018 року у справі № 812/292/18, від 10 лютого 2021 року у справі № 805/3362/17-а.
За наслідками нового розгляду справи Донецький окружний адміністративний суд рішенням від 13 січня 2023 року, залишеним без змін постановою Першого апеляційного адміністративного суду від 18 січня 2024 року, у задоволенні позову відмовив.
Вирішуючи спір між сторонами, суди встановили такі обставини.
ОСОБА_1 28 вересня 2011 року отримав свідоцтво на право зайняття адвокатською діяльністю № 4046 та 05 жовтня 2011 року зареєструвався як платник податків (особа, що здійснює незалежну професійну діяльність), про що свідчить довідка № 533/29-014-6 від 06 жовтня 2011 року. Позивач перебуває на обліку Покровсько-Добропільського управління ДПС у Донецькій області як платник єдиного податку (т. 1 а.с.17).
Згідно з обліковими даними інтегрованої картки позивача заборгованість з єдиного внеску з самостійно узгоджених зобов'язань станом на 31 жовтня 2020 року складає 30332,50 грн (т. 1 а.с.66-74) .
23 листопада 2020 року ГУ ДПС сформувало і направило вимогу про сплату боргу (недоїмки) № Ф-170114-45 на суму 30332,50 гривень (т. 1 а.с. 18).
Відповідно до розрахунку недоїмки за вимогою № Ф-170114-45-У від 23 листопада 2020 року складовими недоїмки є (т.1 а.с.75):
8448,00 грн (нарахування єдиного внеску від 02 травня 2018 року з терміном сплати 02 травня 2018 року), з них погашено 2799,06 грн - залишок боргу за рік 5648, 94 грн;
2457,18 грн (нарахування єдиного внеску від 19 липня 2018 року з терміном сплати 19 липня 2018 року);
2457,18 грн (нарахування єдиного внеску від 19 жовтня 2018 року з терміном сплати 19 жовтня 2018 року);
2457,18 грн (нарахування єдиного внеску від 21 січня 2019 року з терміном сплати 21 січня 2019 року);
2457,18 грн (нарахування єдиного внеску від 19 квітня 2019 року з терміном сплати 19 квітня 2019 року);
2457,18 грн (нарахування єдиного внеску від 19 липня 2019 року з терміном сплати 19 липня 2019 року);
2457,18 грн (нарахування єдиного внеску від 21 жовтня 2019 року з терміном сплати 21 жовтня 2019 року);
2457,18 грн (нарахування єдиного внеску від 20 січня 2020 року з терміном сплати 20 січня 2020 року);
2078,12 грн (нарахування єдиного внеску від 21 квітня 2020 року з терміном сплати 21 квітня 2020 року);
1039, 06 грн (нарахування єдиного внеску від 20 липня 2020 року з терміном сплати 20 липня 2020 року);
3178,12 грн (нарахування єдиного внеску від 19 жовтня 2020 року з терміном сплати 19 жовтня 2020 року).
Загальний залишок боргу - 30332, 50 грн.
Також суди встановили, що Донецький окружний адміністративний суд рішенням від 18 листопада 2019 року у справі № 200/10672/19-а адміністративний позов ОСОБА_1 до Головного управління ДФС у Донецькій області задовольнив, визнав протиправними та скасував вимоги Головного управління ДФС у Донецькій області про сплату боргу (недоїмки): № Ф-170114-45 від 11 червня 2018 року на суму 8448,00 грн, та №Ф-170114-45 від 21 травня 2019 року на суму 21030,90 грн. Судове рішення набрало законної сили 05 лютого 2020 року.
Крім того, Донецький окружний адміністративний суд рішенням від 18 травня 2020 року, залишеним без змін постановою Першого апеляційного адміністративного суду від 09 вересня 2020 року, у справі № 200/2993/20-а позовні вимоги ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Донецькій області задовольнив, визнав протиправною та скасував вимогу Головного управління ДПС у Донецькій області про сплату боргу (недоїмки) від 11 лютого 2020 року № Ф-170114-45 в сумі 29293,44 грн. Судове рішення набрало законної сили 09 вересня 2020 року.
Вирішуючи спір між сторонами і відмовляючи в задоволенні позовних вимог, суди попередніх інстанцій виходили з того, що Верховний Суд в рішенні від 30 березня 2018 року у зразковій справі № 812/292/18 (а також в інших постановах з аналогічним предметом спору) виклав правовий висновок, відповідно до якого нормами пункту 9-4 розділу VIII «Прикінцеві та перехідні положення» Закону № 2464-VI платникам єдиного внеску, які перебувають на обліку в органах доходів і зборів, розташованих на території населених пунктів, де проводилася антитерористична операція, була надана можливість у період з 14 квітня 2014 року до закінчення антитерористичної операції або військового чи надзвичайного стану не виконувати встановлені частиною другою статті 6 Закону № 2464-VI обов'язки щодо своєчасного та в повному обсязі нарахування, обчислення і сплати єдиного внеску. Разом із тим, Закон № 2464-VI не скасовував обов'язків платника єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування, а надав можливість на період антитерористичної операції не виконувати їх у встановлені строки (своєчасно) та в повному обсязі. Суди зазначили, що аналогічний правовий висновок викладений у постановах Верховного Суду від 03 квітня 2020 року у справі № 812/838/17 та від 02 квітня 2020 року у справі № 360/1546/19.
Доказів реалізації позивачем права на списання недоїмки, що передбачена нормою пункту 9-4 розділу VIII «Прикінцеві та перехідні положення» Закону № 2464-VI матеріали справи не містять, як і не містять рішення податкового органу про визнання таких сум безнадійними.
Суди визнали неприйнятними доводи позивача щодо незаконного врахування минулих періодів під час формування спірної вимоги (під час яких діяв пункт 9-4 розділу VIII «Прикінцеві та перехідні положення» Закону № 2464-VI), оскільки зазначена норма тимчасово визначала право позивача не виконувати обов'язки зі сплати єдиного внеску, а не звільняла від вказаного обов'язку повністю.
Надаючи оцінку обставинам скасування попередніх вимог від 11 червня 2018 року № Ф-170114-45, від 21 травня 2019 року № Ф170114-45 та від 11 лютого 2020 року № Ф-170114-45, суди врахували, що у судових рішеннях у справах № 200/10672/19-а, № 200/2993/20-а зроблено висновок про протиправність дій податкового органу щодо формування спірних вимог і, як наслідок, покладання обов'язку щодо сплати ЄСВ на платників саме в період проведення антитерористичної операції та саме в період дії Закону № 2464-VI в редакції до 13 лютого 2020 року, а не про відсутність взагалі у позивача обов'язку зі сплати ЄСВ у цей період. Тому суди вважали, що зазначені судові рішення не мають правового значення для правильного вирішення цієї справи.
Враховуючи, що починаючи з 13 лютого 2020 року скасований встановлений Законом № 2464-VI механізм пільгового оподаткування єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування платників податків, які перебувають на обліку в органах доходів і зборів, розташованих на території населених пунктів, визначених переліком зазначеним у статті 2 Закону України від 02 вересня 2014 року № 1669-VII «Про тимчасові заходи на період проведення антитерористичної операції» (далі - Закон № 1669-VII), де проводилася антитерористична операція, суди дійшли висновку про правомірність сформованої відповідачем вимоги від 23 листопада 2020 року № Ф-170114-45.
З судовими рішеннями не погодився ОСОБА_1 і подав касаційну скаргу, у якій, посилаючись на неправильне застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального права і порушення ними норм процесуального права, просить судові рішення скасувати та ухвалити нове, яким позовні вимоги задовольнити повністю.
Касаційна скарга обґрунтована тим, що суди попередніх інстанцій не врахували висновки Верховного Суду, викладені у постановах від 19 жовтня 2022 року, якою цю справу було направлено на новий розгляд, від 09 серпня 2023 року у справі № 200/12074/20-а, від 26 жовтня 2021 року у справі № 360/1594/20, а також Великої Палати Верховного Суду, викладені у постановах від 06 листопада 2018 року у справі №812/292/18, від 10 лютого 2021 року у справі № 805/3362/17-а з питання застосування пункту 9-3 (9-4) розділу VIII «Прикінцеві та перехідні положення» Закону № 2464-VI. За змістом цих висновків (за позицією скаржника) у період з 14 квітня 2014 року до 13 лютого 2020 року для платників ЄСВ були скасовані обов'язки щодо нарахування і сплати ЄСВ, а тому визначення сум недоїмки за цей період є протиправним. Більш того, попередні вимоги були скасовані в судовому порядку, відповідно, включення до нової вимоги від 23 листопада 2020 року сум недоїмки, які були визначені попередніми вимогами, є протиправним.
Крім того, скаржник звертає увагу, що в постанові від 26 квітня 2019 року у справі № 805/1023/16-а Верховний Суд висловлював позицію про те, що порядок списання безнадійного податкового боргу є окремою процедурою, дотримання чи не дотримання якої не має відношення до спірних правовідносин та не впливає на питання правомірності оскаржуваної податкової вимоги.
Верховний Суд ухвалою від 04 березня 2024 року відкрив касаційне провадження за поданою скаргою на підставі пункту 1 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України) з метою перевірки вищенаведених доводів ОСОБА_1 , визнавши обґрунтованими доводи скаржника про наявність у цій справі винятку, передбаченого підпунктом «а» пункту 2 частини п'ятої статті 328 КАС України.
18 березня 2024 року від ГУ ДПС надійшов відзив на касаційну скаргу, у якому відповідач, посилаючись на правильність застосування судами норм матеріального права, дотримання ними норм процесуального права, просить касаційну скаргу позивача залишити без задоволення, а судові рішення - без змін. ГУ ДПС зазначає, що з 13 лютого 2020 року у податкового органу були підстави для направлення вимоги позивачеві на всю суму недоїмки з єдиного внеску, заборона на застосування заходів впливу щодо стягнення якої була встановлена пунктом 9-4 розділу VIII «Прикінцеві та перехідні положення» Закону № 2464-VI. Звертає увагу, що наявність судових рішень у справах № 200/10672/19, № 200/2993/20-а не скасовує обов'язок позивача сплачувати ЄСВ, а лише надавало можливість не виконувати такий обов'язок у встановлені строки (своєчасно) саме на період АТО.
Заслухавши доповідь судді-доповідача, обговоривши доводи касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, а також доводи відзиву на касаційну скаргу, перевіривши правильність застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального права і дотримання ними норм процесуального права, колегія суддів вважає, що касаційна скарга не підлягає задоволенню, виходячи з такого.
Відповідно до статті 341 КАС України суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права. Суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази. Суд не обмежений доводами та вимогами касаційної скарги, якщо під час розгляду справи буде виявлено порушення норм процесуального права, передбачені пунктами 1, 4-7 частини третьої статті 353, абзацом другим частини першої статті 354 цього Кодексу, а також у разі необхідності врахування висновку щодо застосування норм права, викладеного у постанові Верховного Суду після подання касаційної скарги.
Ключовими питаннями у цій справі, які складають межі перевірки судом касаційної інстанції правильності застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального права, є: 1) перевірка правильності застосування пункту 9-4 розділу VIII «Прикінцеві та перехідні положення» Закону № 2464-VI як такого, що не передбачав скасування обов'язку платника ЄСВ від нарахування, обчислення і сплати ЄСВ, а лише надавав можливість не виконувати такий своєчасно і в повному обсязі в певний період часу; 2) перевірка правильності застосування підпункту «у» пункту 83 розділу ІІ «Прикінцеві та перехідні положення» Закону України від 14 січня 2020 року № 440-IX «Про внесення змін до Митного кодексу України та деяких інших законодавчих актів України у зв'язку з проведенням адміністративної реформи» (далі - Закон № 440-IX) як такого, що дозволив контролюючим органам після 13 лютого 2020 року формувати і направляти платникам ЄСВ вимоги про сплату боргу (недоїмки) із відображенням у них сум за період, коли діяв пункт 9-4 розділу VIII «Прикінцеві та перехідні положення» Закону № 2464-VI; 3) перевірка правильності висновків судів про те, що наявність судових рішень у справах № 200/10672/19-а і № 200/2993/20-а не мають правового значення для правильного вирішення цієї справи.
Вирішуючи перше ключове питання у цій справі, колегія суддів виходить з того, що воно було предметом неодноразово розгляду Верховним Судом і Великою Палатою Верховного Суду, в тому числі і у зразковій справі № 812/292/18.
Як правильно зазначили суди, правова позиція Верховного Суду з питання застосування пункту 9-4 розділу VIII «Прикінцеві та перехідні положення» Закону № 2464-VI полягала в тому, що він не передбачав для платника скасування обов'язку від нарахування, обчислення і сплати ЄСВ взагалі, а лише надавав можливість не виконувати такий своєчасно і в повному обсязі. Водночас саме відповідальність, штрафні та фінансові санкції, передбачені Законом № 2464-VI за невиконання обов'язків платника єдиного внеску в період з 14 квітня 2014 року до закінчення антитерористичної операції, до платників єдиного внеску, не повинні застосовуватися взагалі.
Також усталеною є позиція Верховного Суду про те, що орган доходів і зборів позбавлений можливості застосовувати заходи впливу та стягнення до такого платника в період його звільнення від виконання обов'язків, встановлених частиною другою статті 6 Закону № 2464-VI. Наявність заборони у застосуванні заходів впливу та стягнення, визначених статтею 25 Закону № 2464-VI, за невиконання обов'язків платника єдиного внеску на період проведення антитерористичної операції, унеможливлює формування та направлення вимоги про сплату боргу (недоїмки) за цей період (постанови Верховного Суду від 16 квітня 2019 року у справі №812/5/17, від 18 червня 2019 року у справі №826/9602/16, від 12 квітня 2022 року у справі №360/286/21).
За змістом встановлених у цій справі обставин позивач фактично частково скористався наданим йому правом в період проведення АТО не виконувати в повному обсязі обов'язків, визначених частиною другою статті 6 Закону №2464-VI.
Таким чином, колегія суддів констатує, що суди попередніх інстанцій правильно застосували пункт 9-4 розділу VIII «Прикінцеві та перехідні положення» Закону № 2464-VI і таке застосування відповідає висновкам Верховного Суду, викладеним у низці постанов, в тому числі і Великою Палатою Верховного Суду у зразковій справі № 812/292/18 (постанова від 06 листопада 2018 року). Доводи ж позивача в цій частині зводяться до його власного сприйняття і тлумачення як пункту 9-4 розділу VIII «Прикінцеві та перехідні положення» Закону № 2464-VI, так і висновків Верховного Суду з питання його застосування. У постанові від 19 жовтня 2022 року, якою цю справу направлено на новий розгляд, також відсутній висновок про те, що позивач не має обов'язку зі сплати ЄСВ у період з 14.04.2014 до 12.02.2020, а в ній відображені раніше висловлені висновки про відсутність у платників ЄСВ в цей період обов'язку, встановленого частиною другою статті 6 Закону № 2464-VI, тобто своєчасно і в повному обсязі нараховувати, обчислювати і сплачувати ЄСВ.
Водночас варто зазначити, що дійсно у постанові Верховного Суду від 26 жовтня 2021 року у справі № 360/1594/20 (на яку посилається скаржник у касаційній скарзі) містився висновок, за змістом якого включення до складу вимоги про сплату боргу (недоїмки) сум ЄСВ за період, коли платник в силу пункту 9-4 розділу VIII «Прикінцеві та перехідні положення» Закону №2464-VI від виконання обов'язків платника єдиного внеску, визначених частиною другою статті 6 Закону №2464-VI, був звільнений - в будь-якому випадку є незаконним.
Однак, 27 лютого 2024 року у справі № 360/4568/20 Верховний Суд у складі судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов'язкових платежів Касаційного адміністративного суду ухвалив постанову, якою в порядку, встановленому статтею 346 КАС України, відступив від висновків, викладених у постановах Верховного Суду від 26 жовтня 2021 року у справі № 360/1594/20 та від 17 листопада 2021 року у справі № 200/2618/20-а.
Судова палата дійшла висновку, що викладена у цих постановах суду позиція про те, що пункт 9-4 розділу VIII «Прикінцеві та перехідні положення» Закону № 2464-VI, всеосяжно звільняє платника від виконання обов'язків, передбачених частиною другою статті 6 Закону №2464-VІ, протягом дії вказаної норми, тобто повністю скасовує обов'язок зі сплати єдиного внеску за період з 14 квітня 2014 року по 12 лютого 2020 року, що виключає обов'язок контролюючого органу формувати і надсилати вимогу, суперечить висновку Великої Палати Верховного Суду у справі № 812/292/18 (постанова від 06 листопада 2018 року), відступу від якого станом на час розгляду цієї справи не було.
Верховний Суд виснував, що вжите в контексті норми пункту 9-4 розділу VIII «Прикінцеві та перехідні положення» Закону № 2464-VI словосполучення «…звільняються від виконання своїх обов'язків, визначених частиною другою статті 6 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування», на період з 14 квітня 2014 року…» слід розуміти як тимчасове надання платнику можливості здійснювати нарахування, обчислення та/або сплату ЄСВ не в загальновизначені строки, а за власним рішенням.
На користь висновку про тимчасовий характер надання платнику податків можливості не виконувати передбачені статтею 6 Закону № 2464-VI обов'язки платника ЄСВ вказує і системний аналіз змісту пункту 9-4 розділу VIII «Прикінцеві та перехідні положення» Закону №2464-VI. Так, у разі, якщо б законодавець взагалі звільняв визначену категорію платників від обов'язку сплачувати ЄСВ у відповідний період, а не надавав можливість виконати цей обов'язок після закінчення АТО (тобто не у встановлений в загальному порядку строк), то позбавлений логіки припис абзацу третього вказаного пункту щодо звільнення від відповідальності за невиконання обов'язків, передбачених цим Законом. Адже відсутність взагалі обов'язку нараховувати і сплачувати ЄСВ у певний період виключала б існування відповідальності за невиконання такого обов'язку, отже, не потребувала б викладення норм про звільнення від неї (відповідальності).
Судова палата звернула увагу, що у постанові від 10 лютого 2021 року №805/3362/17-а Велика Палата Верховного Суду не відступала від раніше сформованого висновку Великої Палати Верховного Суду у постанові від 06 листопада 2018 року у зразковій справі № 812/292/18, де чітко зазначено, «що Закон № 2464-VІ не скасовує обов'язків платника єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування, а надає можливість на період антитерористичної операції не виконувати їх у встановлені строки (своєчасно) та в повному обсязі». При цьому постанова Великої Палати від 10 лютого 2021 року №805/3362/17-а не містить висновку щодо скасування обов'язків платника єдиного внеску, що визначені частиною другою статті 6 Закону №2464-VI. Тобто відступу від попередніх висновків сформованих Великою Палатою Верховного Суду під час розгляду зразкової справи № 812/292/18 (постанова від 06 листопада 2018 року) не було.
Відповідно, посилання скаржника на постанову Верховного Суду від 26 жовтня 2021 року у справі № 360/1594/20 як таку, що підтверджує правильність застосування пункту 9-4 розділу VIII «Прикінцеві та перехідні положення» Закону №2464-VI як такого, що всеосяжно звільняло платників ЄСВ від своїх обов'язків, в тому числі і щодо сплати такого внеску, колегією суддів до уваги не беруться, адже від них здійснено відступлення у порядку, визначеному процесуальним законодавством.
Вирішуючи друге ключове питання у цій справі, колегія суддів виходить з такого.
На підставі абзацу п'ятого підпункту «у» пункту 83 розділу ІІ «Прикінцеві та перехідні положення» Закону №440-IX, який набрав чинності 13 лютого 2020 року, пункт 9-4 розділу VIII «Прикінцеві та перехідні положення» Закону №2464-VI було виключено. Тобто, пункт 9-4 розділу VIII «Прикінцеві та перехідні положення» Закону № 2464-VI, яким була передбачена можливість тимчасово не виконувати обов'язки, визначені частиною другою статті 6 Закону №2464-VІ, зокрема щодо сплати єдиного внеску, та який був підставою для незастосування до таких платників заходів впливу та стягнення за невиконання обов'язків платника єдиного внеску, з 13 лютого 2020 року втратив чинність.
Відповідно до рішення Конституційного Суду України від 13 травня 1997 року № 1-рп/1999 за загальновизнаним принципом права закони та інші нормативно-правові акти не мають зворотної дії в часі. Цей принцип закріплений у частині першій статті 58 Конституції України, за якою дію нормативно-правового акта в часі треба розуміти так, що вона починається з моменту набрання цим актом чинності і припиняється з втратою ним чинності, тобто до події, факту застосовується той закон або інший нормативно-правовий акт, під час дії якого вони настали або мали місце.
Подальшого врегулювання законодавцем особливостей адміністрування єдиного соціального внеску для відповідних платників податків передбачено не було, що є наслідком поширення дії норм Закону № 2464-VI в загальному порядку, в тому числі і щодо заходів впливу та стягнення передбачених статтею 25 цього Закону.
Відповідно, з 13 лютого 2020 року платники єдиного внеску зобов'язані виконувати в повному обсязі обов'язки покладені на них нормами Закону № 2464-VI, зокрема статтею 6, в тому числі і щодо сплати ЄСВ, а контролюючі органи зобов'язані вчиняти дії (виконувати обов'язки в межах визначених нормами вказаного Закону), зокрема і щодо направлення вимоги про сплату недоїмки у разі її наявності.
Наявність боргу (недоїмки) зі сплати єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування, який утворився внаслідок самостійного нарахування та обчислення такого внеску у період з 14 квітня 2014 року по 12 лютого 2020 року (включно), після набрання чинності абзацом п'ятим підпункту «у» пункту 83 розділу ІІ «Прикінцеві та перехідні положення» Закону №440-IX, яким пункт 9-4 розділу VIII «Прикінцеві та перехідні положення» Закону № 2464-VI було виключено, надає право контролюючому органу формувати та направляти вимогу про сплату боргу (недоїмки) за вказаний період відповідно до положень статті 25 Закону № 2464-VI.
Така правова позиція викладена у постанові Верховного Суду від 27 лютого 2024 року у справі № 360/4568/20.
З огляду на зміст судових рішень у справі №200/11701/20-а, яка є предметом цього касаційного перегляду, вони такому висновку відповідають, оскільки, встановивши, що вимога про сплату боргу (недоїмки) прийнята 23 листопада 2020 року, тобто після набрання чинності абзацу п'ятого підпункту «у» пункту 83 розділу ІІ «Прикінцеві та перехідні положення» Закону №440-IX (13 лютого 2020 року), яким пункт 9-4 розділу VIII «Прикінцеві та перехідні положення» Закону №2464-VI було виключено, суди попередніх інстанцій дійшли правильного висновку про наявність у контролюючого органу законних підстав для формування і направлення вимоги із визначенням у ній сум недоїмки, яка утворилася в тому числі у період з 14 квітня 2014 року до 12 лютого 2020 року.
Вирішуючи третє ключове питання у цій справі, колегія суддів виходить з такого.
У постановах Верховного Суду від 19 жовтня 2022 року у цій справі, від 09 серпня 2023 року у справі № 200/12074/20-а, від 26 жовтня 2021 року у справі № 360/1594/20 викладено позицію про те, що визнання рішенням суду, що набрало законної сили, неправомірною вимоги, виключає правомірність дій контролюючого органу щодо направлення нової вимоги на цю ж суму, оскільки в силу статті 129-1 Конституції України рішення суду є обов'язковими до виконання. Обов'язковість судового рішення також закріплена нормою статті 13 Закону України «Про судоустрій та статус суддів», згідно з якою судові рішення, що набрали законної сили, є обов'язковими до виконання всіма органами державної влади, органами місцевого самоврядування, їх посадовими та службовими особами, фізичними і юридичними особами та їх об'єднаннями на всій території України.
Колегія суддів підтримує такий висновок і не вважає за необхідне від нього відступати, однак, враховуючи обставини цієї справи і проблематику, яка виникла у зв'язку із розумінням цих висновків суду, вважає за необхідне такий висновок суду уточнити.
Так, на переконання колегії суддів, мотиви та підстави ухвалення судових рішень, якими скасовувалися попередні вимоги про сплату боргу (недоїмки) мають важливе значення під час оцінки правомірності включення таких сум до складу недоїмки, яка визначається наступною вимогою. Це обґрунтовується тим, що конкретний адміністративний спір вирішується судовим рішенням стосовно певного предмета позову з урахуванням сукупності конкретних обставин справи та з урахуванням відповідного правового регулювання спірних правовідносин.
Оцінюючи обставини і мотиви судових рішень у справах № 200/10672/19 і № 200/2993/20-а, на які посилається скаржник у касаційній скарзі як такі, що свідчать про незаконність включення сум до складу нової вимоги про сплату боргу (недоїмки), колегія суддів виходить з такого.
У справі № 200/10672/19 Донецький окружний адміністративний суд визнав протиправними і скасував вимоги про сплату боргу (недоїмки) №Ф-170114-45 від 11 червня 2018 року на суму 8448,00 грн., та №Ф-170114-45 від 21 травня 2019 року на суму - 21030,90 грн, оскільки за прямою вказівкою пункту 9-4 розділу VIII «Прикінцеві та перехідні положення» Закону № 2464-VI ОСОБА_1 був звільнений від обов'язку сплати у встановлені строки нарахованого внеску до закінчення антитерористичної операції, а тому сума нарахованого єдиного внеску платником не може вважатися недоїмкою. Формування та направлення вимоги є одним із заходів впливу та стягнення органів доходів і зборів та органами Пенсійного фонду з питань, що належать до їх компетенції та відбувається на підставі статті 25 Закону України № 2464-VI. Однак, у період з 14 квітня 2014 року по день завершення антитерористичної операції до позивача не можуть застосовуватись такі заходи впливу та стягнення.
У справі № 200/2993/20-а Донецький окружний адміністративний, з яким погодився Перший апеляційний адміністративний суд, визнав протиправною та скасував вимогу про сплату боргу (недоїмки) від 11 лютого 2020 року № Ф-170114-45 в сумі 29293,44 грн з тих підстав, що наявність заборони у застосуванні до позивача заходів впливу та стягнення, визначених статтею 25 Закону № 2464-VI, за невиконання обов'язків платника єдиного внеску на період проведення антитерористичної операції, унеможливлює й формування та направлення позивачу вимоги про сплату боргу за цей період.
Отже, судові рішення вмотивовані тим, що у період з 14 квітня 2014 року до закінчення антитерористичної операції ГУ ДПС не мало законних підстав для направлення позивачеві вимоги про сплату боргу (недоїмки), оскільки існувала пряма заборона на застосування до платників заходів впливу та стягнення. В обох судових рішень акцентовано увагу саме на тому, що в силу правового регулювання, встановленого приписами пункту 9-4 розділу VIII «Прикінцеві та перехідні положення» Закону № 2464-VI у такий період позивач звільнявся від виконання своїх обов'язків своєчасно та в повному обсязі, а не від обов'язку нараховувати, обчислювати і сплачувати єдиний внесок взагалі.
Саме така позиція і викладена у постанові Великої Палати Верховного Суду від 06 листопада 2018 року у справі №812/292/18. Як вже зазначалося, позиція про незаконність формування і направлення вимог як заходу впливу і стягнення викладена і в постановах Верховного Суду від 16 квітня 2019 року у справі №812/5/17, від 18 червня 2019 року у справі №826/9602/16, від 12 квітня 2022 року у справі №360/286/21
Зазначене мотивування судових рішень, яке фактично зводиться до передчасності формування і направлення вимог, не дає підстав вважати, що за таких умов включення до складу нової вимоги про сплату боргу (недоїмки) від 23 листопада 2020 року після скасування заборони на вжиття до платників ЄСВ заходів впливу та стягнення через зміну правового регулювання спірних правовідносин (скасування пункту 9-4 розділу VIII «Прикінцеві та перехідні положення» Закону № 2464-VI), було протиправним.
Також колегія суддів звертає увагу, що Верховний Суд, направляючи справу на новий розгляд, у постанові від 19 жовтня 2022 року звернув увагу судів на необхідність надання правової оцінки доводам скаржника про наявність судових рішень у справах № 200/10672/19, № 200/2993/20-а, якими скасовані попередні вимоги. Висновку про те, що наявність таких рішень за будь-яких умов унеможливлює включення сум до нової вимоги, постанова Верховного Суду не містить. Посилання суду касаційної інстанції на висновок, аналогічний викладеному у постанові від 26 жовтня 2021 року у справі № 360/1594/20, не дає підстав вважати, що таке посилання свідчить про формування певної позиції конкретно у цій справі.
Аналогічним є мотивування і постанови від 09 серпня 2023 року у справі № 200/12074/20-а, якою Верховний Суд направив справу на новий розгляд до суду першої інстанції.
Відповідно висновок судів про те, що наявність судових рішень у справах № 200/10672/19-а і № 200/2993/20-а не мають правового значення для правильного вирішення цієї справи, є правильним і не суперечить висновкам Верховного Суду, викладеним у постановах від 19 жовтня 2022 року у цій справі, від 09 серпня 2023 року у справі № 200/12074/20-а, від 26 жовтня 2021 року у справі № 360/1594/20 (в частині обов'язковості судових рішень).
Посилання скаржника на постанову Верховного Суду від 26 квітня 2019 року у справі № 805/1023/16-а є необґрунтованими, адже реалізація права, передбаченого абзацом четвертим пункту 9-4 розділу VIII «Прикінцеві та перехідні положення» Закону № 2464-VI, на списання недоїмки, яка виникла у період з 14 квітня 2014 року до 12 лютого 2020 року, неможливе без подання відповідної заяви про таке списання, яку позивач не подавав. Посилання на те, що за висновками Верховного Суду, була відсутня необхідність подавати заяву про звільнення від виконання обов'язків, передбачених частиною другою статті 6 Закону № 2464-VI, є безпідставними, адже заява про звільнення від своєчасного та в повному обсязі виконання обов'язків платника ЄСВ і заява про списання недоїмки не є тотожними, оскільки стосуються різних процедур. Про це і зазначав Верховний Суд у постанові від 26 квітня 2019 року у справі № 805/1023/16-а.
Інші доводи, викладені у касаційній скарзі не впливають на вищенаведені висновки суду і результат касаційного перегляду.
Відповідно до статті 350 КАС України суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо рішення, переглянуте в передбачених статтею 341 цього Кодексу межах, ухвалено з додержанням норм матеріального і процесуального права. Не може бути скасовано правильне по суті і законне судове рішення з мотивів порушення судом норм процесуального права, якщо це не призвело і не могло призвести до неправильного вирішення справи.
Правильність застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального права у цій справі в окреслених статтею 341 КАС України межах встановлена за результатами касаційного перегляду справи, що є підставою для залишення касаційної скарги без задоволення, а судових рішень - без змін. Доводів про порушення судами попередніх інстанцій норм процесуального права касаційна скарга не містить, а суд касаційної інстанції не встановив таких, які б тягнули за собою скасування судових рішень.
Керуючись статтями 341, 345, 350, 355, 356, 359 КАС України, суд
Касаційну скаргу ОСОБА_1 залишити без задоволення.
Рішення Донецького окружного адміністративного суду від 13 січня 2023 року та постанову Першого апеляційного адміністративного суду від 18 січня 2024 року залишити без змін.
Постанова суду касаційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.
СуддіМ.М. Гімон Л.І. Бившева І.А. Васильєва