23 січня 2025 р. № 400/3189/24
м. Миколаїв
Миколаївський окружний адміністративний суд, у складі головуючого судді Малих О.В., розглянувши в письмовому провадженні за правилами спрощеного позовного провадження адміністративну справу
за позовомОСОБА_1 , АДРЕСА_1 ,
до відповідачаГоловного управління ДПС у Миколаївській області, вул. Героїв Рятувальників, 6, м. Миколаїв, 54005,
провизнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 15.03.2024 №448214290707,
ОСОБА_1 (далі - позивач, ОСОБА_1 ) звернулася до суду з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Миколаївській області (далі - відповідач, ГУ ДПС), в якому просить:
- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення № 448214290707 від 15.03.2024 року, яким за порушення п. 1, п. 2 ст. 3 Закону України від 06.07.1995 № 265/95-ВР «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» із змінами і доповненнями застосовано штрафні санкції на суму 354940,05 грн.
Ухвалою від 11.04.2024 року суд відкрив провадження у справі та ухвалив розглядати справу за правилами спрощеного позовного провадження, без виклику сторін у судове засідання.
В обґрунтування своїх вимог позивач зазначила, що у відповідача були відсутні підстави для проведення фактичної перевірки, та заперечує її результати.
Зазначає, що Акт перевірки не міститься чіткого опису порушення, тобто за якими розрахунковими документами, в які дати, на які суми відбувалась реалізація підакцизних товарів без зазначення марки акцизного податку, адже ГУ ДПС посилається на Положення № 13 та вказує, що без цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку саме розрахунковий документ не приймається як розрахунковий, при цьому користується для встановлення порушення не безпосередньо розрахунковими документами, а загальними даними СОД РРО ДПС України, з якими позивач не мала змоги ознайомитися і взагалі не зрозуміло, яку інформацію ці дані включають.
Акт перевірки не міститься відомостей за якими розрахунковими документами, відбувалась реалізація підакцизних товарів без зазначення марки акцизного податку за період 02.04.2022 року по 26.01.2024 року. Окрім того, на думку позивача, фактична перевірка обмежується обставинами, які наявні на час проведення перевірки, в той же час ГУ ДПС встановлює обставини вчинення порушень «заднім числом» та вказує про вчинення порушень 02.04.2022 року 12:14:44 на суму 205 грн та наступних порушень, які мали місце в період з 02.04.2022 року по 26.01.2024 року.
На думку позивача, до висновків щодо реалізації підакцизних товарів без зазначення марки акцизного податку складає 236369,70 грн відповідач міг прийти лише при перевірці кожного проданого підакцизного товару з визначеного обсягу і при перевірці інформації, а які ж акцизні марки були на кожному реалізованому товарі- нового чи старого зразка, адже марка акцизного податку - спеціальний знак для маркування алкогольних напоїв, тютюнових виробів та рідин, що використовуються в електронних сигаретах, віднесений до документів суворого обліку, який підтверджує сплату акцизного податку, легальність ввезення та реалізації на території України цих виробів.
Марки акцизного податку для алкогольних напоїв попереднього зразка, які були затверджені постановою Кабінету Міністрів України від 14 травня 2015 року №296 та перебували в обігу з 01 липня 2015 року, не мали штрих-коду та QR-коду. Такі марки продовжували перебувати в обігу після 01 травня 2020 року відповідно до положень абзаців четвертого, шостого частини четвертої статті 11 Закону Закон №481/95-ВР, згідно з яким у разі зміни зразка марок акцизного податку вже закуплені марки попереднього зразка застосовуються у виробництві алкогольних напоїв та тютюнових виробів до їх повного використання, а марковані такими марками алкогольні напої та тютюнові вироби знаходяться в обігу до їх повної реалізації в межах терміну придатності для споживання. При цьому алкогольні напої та тютюнові вироби, вироблені в Україні або імпортовані в Україну до набрання чинності внесеними відповідним законом змінами щодо маркування, знаходяться в обігу до їх повної реалізації в межах терміну придатності для споживання.
Відповідач надав відзив на адміністративний позов, в якому у задоволенні вимог позивача просив відмовити. Заперечуючи проти позову відповідач зазначив, що отримання в установленому законодавством порядку інформації від державного органу, яка свідчить про можливі (імовірні) порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на податкові органи, має наслідком ініціювання цим органом фактичної перевірки. Норми ПК України не передбачають зобов'язання щодо зазначення контролюючим органом у Наказі про проведення фактичної перевірки конкретизації підстав, окрім перелічених у пп. 80.2.1 - 80.2.7 п. 80.2 ст. 80 ПК України. Вимога детально описувати зміст обставин, які стали підставою перевірки, відсутня в ПК України.
Відповідач звернув увагу, що звернути увагу, що продаж з 01.10.2021 року алкогольних напоїв (строк придатності яких не минув), маркованих марками старого зразка, без зазначення в розрахунковому документі РРО та/або ПРРО відомостей із штрих-коду марки акцизного податку (серії та номеру), не буде вважатися порушенням чинного законодавства.
Незважаючи на це, під час проведення перевірки ФОП ОСОБА_1 та до заперечень до Акту перевірки не надано первинних документів (накладних, товарно-транспортних накладних та інших документів), які б підтверджували належність до алкогольних напоїв маркованих марками старого зразка, які були б реалізовані в період з 02.04.2022 року по 26.01.2024 року на загальну суму 236369,70 грн.
Суд розглянув справу в порядку письмового провадження за наявними у справі матеріалами.
З'ясувавши усі фактичні обставини, на яких ґрунтуються позовні вимоги, оцінивши докази у їх сукупності, які мають значення для розгляду справи і вирішення спору по суті, дослідивши матеріали, що містяться у справі, суд встановив наступне:
07.02.2024 року в.о. начальника ГУ ДПС винесено наказ № 168-п «Про проведення фактичної перевірки», яким наказано працівникам ГУ ДПС провести фактичну перевірку фізичної особи-підприємця ОСОБА_2 , магазин « ІНФОРМАЦІЯ_1 » за адресою: АДРЕСА_2 , з 08.02.2024 року тривалістю 10 діб.
Перевірку наказано провести за період діяльності з 01.03.2021 року по дату закінчення перевірки питання здійснення платником податків розрахункових операцій, у тому числі із забезпеченням можливості проведення розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів, ведення касових операцій, наявності ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів, а також з питання дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з найманими працівниками.
Підстава винесення наказа: пп. 80.2.2 п. 80.2 ст. 80, з урахуванням пп. 69.35-1 п. 69 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України, у зв'язку з отриманням в установленому законодавством порядку інформації від ДПС України (лист від 15.05.2023 року № 10948/7/99-00-07-04-02-07) щодо суб'єкта господарювання, які здійснюють продаж горілки (код УКТЗЕД 22086101100), при цьому у відповідній графі почекових даних РРО/ПРРО для реквізитів марки акцизного податку відсутня інформація про серію та номер марки акцизного податку.
На підставі наказу від 07.02.2024 року № 168-п та направлень на перевірку від 07.02.2024 року № 268/14-29-07-10 та № 269/14-29-07-10 фахівцями ГУ ДПС у період з 08.02.2024 року по 16.02.2024 року проведено фактичну перевірку щодо здійснення платником податків ФОП ОСОБА_1 розрахункових операцій за товари (послуги), у тому числі із забезпеченням можливості проведення розрахунків з використанням електронних платіжних засобі, ведення касових операцій, наявності ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючий орган, виробництва та обігу підакцизних товарів, а також питання дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з найманими працівниками за період з 01.03.2021 року по 16.02.2024 року.
Під час перевірки посадовою особою контролюючого органу 08.02.2024 року о 09 год. 55 хв. (дата та час) проведено контрольну розрахункову операцію однієї пачки цигарок «KENT» слімс одиничка» вартістю 98,00 грн, на господарській одиниці ФОП ОСОБА_1 , у магазині « ІНФОРМАЦІЯ_1 » за адресою: АДРЕСА_2 . Особою, яка здійснила розрахункову операцію, ОСОБА_3 , не видано розрахунковий документ встановленого зразка на суму 98,00 грн.
Також під час перевірки ОСОБА_3 було надано Х-звіт, відповідно до якого на момент перевірки у сейфі ФОП ОСОБА_1 повинно знаходитись 187,00 грн. У присутності працівників контролюючого органу було проведено інвентаризацію коштів, результат якої оформлено описом готівкових коштів. За даним описом в касі було 447,00 грн (невідповідність на 260,00 грн).
За результатами перевірки складено Акт від 19.02.2024 року № 2240/14/29/07/ НОМЕР_1 (далі та раніше за текстом - Акт перевірки), висновками якого встановлено порушення позивачем п. 1, 2 ст. 3 Закону України від 06.07.1995 року № 265/95-ВР «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» (далі - Закон № 265/95).
Позивачем 01.03.2024 року подано заперечення на Акт перевірки, розгляд яких відбувся 11.03.2024 року.
11.03.2024 року комісією ГУ ДПС з питань розгляду заперечень та пояснень до Акта перевірки складено висновок № 55/2240/14/29/07/ НОМЕР_1 , яким вирішено, що зауваження платника податків, викладені у запереченнях є безпідставними та необґрунтованими, а отже не спричиняють змін за результатами проведеної перевірки.
15.03.2024 року ГУ ДПС, на підставі висновків Акта перевірки, винесено податкове повідомлення-рішення № 448214290707, яким на ФОП ОСОБА_1 накладено штрафні санкції за порушення законодавства про патентування, за порушення норм регулювання обігу готівки та про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг у сумі 354940,05 грн.
25.03.2024 року було проведено припинення підприємницької діяльності ФОП ОСОБА_1 за її рішенням.
Разом з цим, у відповідності до ст. 52 ЦКУ фізична особа-підприємець відповідає за зобов'язаннями, пов'язаними з підприємницькою діяльністю, усім своїм майном, крім майна, на яке згідно із законом не може бути звернено стягнення.
Не погоджуючись з рішенням контролюючого органу, позивач оскаржила його у судовому порядку.
Приймаючи рішення у справі, суд виходить з наступного:
Відповідно до пп. 75.1.3 п.75.1 ст.75 ПК України фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об'єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).
Згідно з п. 80.1. ПК України, фактична перевірка здійснюється без попередження платника податків (особи).
У відповідності до п. 80.2.2 п. 80.2 ст. 80 ПК України, фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності хоча б однієї з таких підстав:
- у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів.
Відповідно до пп. 80.2.5 п. 80.2 ст. 80 ПК України, фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності хоча б однієї з таких підстав:
- у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками;
- здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального.
Згідно оскаржуваного наказу, підставою для проведення вказано не лише норму Податкового кодексу України (пп. 80.2.5 п. 80.2 ст. 80 ПК України), а й уточнено у тому ж абзаці конкретну підставу призначення проведення перевірки, а саме: «у зв'язку з отриманням в установленому законодавством порядку інформації від ДПС України (лист від 15.05.2023 року № 10948/7/99-00-07-04-02-07) щодо суб'єкта господарювання, які здійснюють продаж горілки (код УКТЗЕД 22086101100), при цьому у відповідній графі почекових даних РРО/ПРРО для реквізитів марки акцизного податку відсутня інформація про серію та номер марки акцизного податку».
З огляду на зазначену норму (пп. 80.2.5 п. 80.2 ст. 80 ПК України), здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального може бути самостійною обставиною, з якою законодавець пов'язує право контролюючого органу проводити фактичні перевірки суб'єктів господарювання і не вимагає наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства.
Тобто, у даному випадку, достатньо самого факту покладення на контролюючий орган здійснення контролю за дотриманням норм законодавства у відповідній сфері правовідносин (виробництво і обіг спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального).
Аналогічна правова позиція викладена у постановах Верховного Суду від 21.01.2021 року у справі № 460/1239/19, від 22.05.2018 року у справі № 810/1394/16, від 05.11.2018 року у справі № 803/988/17, від 07.11.2019 року у справі № 140/391/19, від 10.04.2020 року у справі № 815/1978/18.
Враховуючи наведене, при вирішенні даного спору суд перевіряє висновки фактичної перевірки, які слугували підставою для прийняття спірного податкового повідомлення-рішення, що полягають у встановленні порушень позивачем пунктів 1, 2 ст. 3 Закону № 265/95.
Щодо правомірності висновків перевірки, що слугували підставою для прийняття оскаржуваного податкового повідомлення-рішення, суд зазначає наступне:
Відповідно до положень ст. 2 Закону № 265/95:
розрахункова операція - приймання від покупця готівкових коштів, платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо за місцем реалізації товарів (послуг), видача готівкових коштів за повернутий покупцем товар (ненадану послугу), а у разі застосування банківської платіжної картки - оформлення відповідного розрахункового документа щодо оплати в безготівковій формі товару (послуги) банком покупця або, у разі повернення товару (відмови від послуги), оформлення розрахункових документів щодо перерахування коштів у банк покупця;
розрахунковий документ - документ встановленої форми та змісту (касовий чек, товарний чек, видатковий чек, розрахункова квитанція, проїзний документ тощо), що підтверджує факт продажу (повернення) товарів, надання послуг, операцій з видачі готівкових коштів держателям електронних платіжних засобів, отримання (повернення) коштів, торгівлю валютними цінностями в готівковій формі, створений в паперовій та/або електронній формі (електронний розрахунковий документ) у випадках, передбачених цим Законом, зареєстрованим у встановленому порядку реєстратором розрахункових операцій або програмним реєстратором розрахункових операцій, чи заповнений вручну.
Згідно з п. 1, 2 ст. 3 Закону № 265/95 суб'єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для виконання платіжної операції зобов'язані:
- проводити розрахункові операції на повну суму покупки (надання послуги) через зареєстровані, опломбовані у встановленому порядку та переведені у фіскальний режим роботи реєстратори розрахункових операцій або через зареєстровані фіскальним сервером контролюючого органу програмні реєстратори розрахункових операцій зі створенням у паперовій та/або електронній формі відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій, або у випадках, передбачених цим Законом, із застосуванням зареєстрованих у встановленому порядку розрахункових книжок.
Використання програмних реєстраторів розрахункових операцій при оптовій та/або роздрібній торгівлі пальним забороняється;
- надавати особі, яка отримує або повертає товар, отримує послугу або відмовляється від неї, включаючи ті, замовлення або оплата яких здійснюється з використанням мережі Інтернет, при отриманні товарів (послуг) в обов'язковому порядку розрахунковий документ встановленої форми та змісту на повну суму проведеної операції, створений в паперовій та/або електронній формі (у тому числі, але не виключно, з відтворюванням на дисплеї реєстратора розрахункових операцій чи дисплеї пристрою, на якому встановлений програмний реєстратор розрахункових операцій QR-коду, який дозволяє особі здійснювати його зчитування та ідентифікацію із розрахунковим документом за структурою даних, що в ньому міститься, та/або надсиланням електронного розрахункового документа на наданий такою особою абонентський номер або адресу електронної пошти).
Фізичні особи-підприємці, які є платниками єдиного податку та не зареєстровані платниками податку на додану вартість, при продажу товарів (крім підакцизних товарів, технічно складних побутових товарів, що підлягають гарантійному ремонту, лікарських засобів, виробів медичного призначення, ювелірних та побутових виробів з дорогоцінних металів, дорогоцінного каміння, дорогоцінного каміння органогенного утворення та напівдорогоцінного каміння) або наданні послуг мають право в розрахунковому документі зазначати назву товару (послуги) у вигляді, що відображає споживчі ознаки товару (послуги) та ідентифікує належність такого товару (послуги) до товарної групи чи послуги.
Згідно з п. 1 ст. 17 Закону №265/95 за порушення вимог цього Закону до суб'єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції за товари (послуги), за рішенням відповідних контролюючих органів застосовуються штрафні санкції у разі встановлення в ході перевірки факту:
- проведення розрахункових операцій з використанням реєстраторів розрахункових операцій, програмних реєстраторів розрахункових операцій або розрахункових книжок на неповну суму вартості проданих товарів (наданих послуг); непроведення розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій та/або програмні реєстратори розрахункових операцій з фіскальним режимом роботи; невидача (в паперовому вигляді та/або електронній формі) відповідного розрахункового документа, що підтверджує виконання розрахункової операції, або проведення її без використання розрахункової книжки на окремому господарському об'єкті такого суб'єкта господарювання: 100 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за порушення, вчинене вперше; 150 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за кожне наступне вчинене порушення.
Отже, п. 1 ст. 17 Закону № 265/95 встановлює відповідальність за невиконання суб'єктом господарювання щонайменше одного з трьох обов'язків:
1) непроведення розрахункової операції через РРО;
2) проведення розрахункової операції через РРО, однак, на неповну суму покупки;
3) невидача відповідного (тобто такого, що відповідає вимогам щодо форми і змісту) розрахункового документа.
Перші два обов'язки суб'єкта господарювання випливають зі змісту п. 1 ст. 3 Закону № 265/95, а третій - з п. 2 ст. 3 Закону № 265/95. Відповідно, наявність будь-якої з таких обставин (у сукупності або окремо) і утворює склад правопорушення.
Предметом доказування у справах, пов'язаних із притягненням суб'єкта господарювання до відповідальності на підставі п. 1 ст. 17 Закону № 265/95, є встановлення на підставі належних і допустимих доказів фактів, з якими контролюючий орган пов'язує допущення порушення суб'єктом господарювання вимог пункту 1 та/або 2 статті 3 Закону № 265/95.
Обов'язкові реквізити фіскального чеку встановлені у Положенні про форму та зміст розрахункових документів/електронних розрахункових документів, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 21.01.2016 року № 13, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 11.02.2016 року за № 220/28350 (далі - Положення № 13).
Податковим законодавством встановлено обов'язок суб'єкта господарювання зобов'язаний надавати особі в обов'язковому порядку розрахунковий документ встановленої форми та змісту на повну суму проведеної операції, створений в паперовій та/або електронній формі.
Відповідно до ст. 8 Закону № 265/95 форма, зміст розрахункових документів, порядок реєстрації та ведення розрахункових книжок, книг обліку розрахункових операцій, а також форма та порядок подання звітності, пов'язаної із застосуванням реєстраторів розрахункових операцій та/або програмних реєстраторів розрахункових операцій чи використанням розрахункових книжок, встановлюються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.
Положенням № 13 визначено форму і зміст розрахункових документів/електронних розрахункових документів, які в обов'язковому порядку мають надаватися особам, які отримують або повертають товар, отримують послуги або відмовляються від них, включаючи ті, замовлення або оплата яких здійснюється з використанням інтернету, при здійсненні розрахунків суб'єктами господарювання для підтвердження факту: продажу (повернення) товарів, надання послуг, отримання (повернення) коштів у сфері торгівлі, ресторанного господарства та послуг; здійснення операцій з торгівлі валютними цінностями в готівковій формі, якщо такі операції виконуються не в касах банків; здійснення операцій з видачі готівкових коштів держателям електронних платіжних засобів; приймання комерційними агентами банків та небанківськими фінансовими установами готівки для подальшого її переказу з використанням програмно-технічних комплексів самообслуговування (далі - ПТКС), за винятком ПТКС, що дають змогу користувачеві здійснювати виключно операції з отримання коштів.
У разі відсутності в документі хоча б одного з обов'язкових реквізитів, а також недотримання сфери його призначення, такий документ не прийматиметься як розрахунковий (п. 3 розділу I Положення № 13).
Наказом Міністерства фінансів України від 08.06.2021 року № 329 внесено зміни до Положення № 13, де окрім іншого, внесено зміни у Розділ ІІ вказаного Положення в частині визначення обов'язкових реквізитів фіскального чеку, та передбачено, зокрема, такий обов'язковий реквізит фіскального чеку як «цифрове значення штрихового коду марки акцизного податку на алкогольні напої (зазначається у випадках, передбачених чинним законодавством) (рядок 9)».
Також п. 2 вказаного Наказу № 329 установлено, що до 01.10.2021 року вимоги до форми і змісту розрахункових документів в частині цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку на алкогольні напої не поширюються на розрахункові документи, що створюються реєстраторами розрахункових операцій, версії внутрішнього програмного забезпечення яких включені до Державного реєстру реєстраторів розрахункових операцій до дня набрання чинності цим наказом; до 01.10.2021 року реєстратори розрахункових операцій, версії внутрішнього програмного забезпечення яких включені до Державного реєстру реєстраторів розрахункових операцій, за наявності технічних можливостей мають бути доопрацьовані їх виробниками (постачальниками) відповідно до статті 12 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» з метою забезпечення можливості виконання всіх вимог до форми і змісту розрахункових документів, відповідно до цього наказу.
Відповідно, в подальшому Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законодавчих актів України щодо забезпечення збалансованості бюджетних надходжень» від 30.11.2021 року № 1914-IX, який набрав чинності з 01.01.2022 ркоу, внесено зміни і у Закон України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», а саме:
а) пункти 11 і 12 статті 3 викладено в такій редакції:
« 11) проводити розрахункові операції через реєстратори розрахункових операцій та/або через програмні реєстратори розрахункових операцій для підакцизних товарів з використанням режиму програмування із зазначенням коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД, найменування товарів, цін товарів та обліку їх кількості, а також із зазначенням цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку (серія та номер) при роздрібній торгівлі алкогольними напоями;»
Отже, Закон № 265/95 встановлює безпосередній зміст обов'язку суб'єктів господарювання і порядок його виконання, а Положення № 13 - форму його реалізації (форму і зміст документів, які є складовими звітності).
Таким чином, відсутність такого реквізиту у фіскальному чеку на товари (послуги), виданому суб'єктом господарювання - платником акцизного податку, як цифрове значення штрихового коду марки акцизного податку (серія та номер) позбавляє такий документ статусу розрахункового, відповідно, створення і роздрукування, а так само видача покупцеві документу з таким недоліком не може вважатися належним виконанням обов'язку, встановленого п. 2 ст. 3 Закону № 265/95.
Разом з цим, згідно положень п. 102.1 ст. 102 ПК України, Контролюючий орган, крім випадків, визначених пунктом 102.2 цієї статті, має право провести перевірку та самостійно визначити суму грошових зобов'язань платника податків у випадках, визначених цим Кодексом, не пізніше закінчення 1095 дня (2555 дня - у разі проведення перевірки операції відповідно до статей 39 і 39-2 цього Кодексу), що настає за останнім днем граничного строку подання податкової декларації, звіту про використання доходів (прибутків) неприбуткової організації, визначеної пунктом 133.4 статті 133 цього Кодексу, та/або граничного строку сплати грошових зобов'язань, нарахованих контролюючим органом, а якщо така податкова декларація була надана пізніше, - за днем її фактичного подання. Якщо протягом зазначеного строку контролюючий орган не визначає суму грошових зобов'язань, платник податків вважається вільним від такого грошового зобов'язання (в тому числі від нарахованої пені), а спір стосовно такої декларації та/або податкового повідомлення не підлягає розгляду в адміністративному або судовому порядку.
У разі виявлення за результатами перевірки порушень інших вимог податкового законодавства, безпосередньо не пов'язаних з декларуванням податкових зобов'язань платником податків, а також порушень вимог іншого, крім податкового, законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, контролюючий орган, крім випадків, визначених пунктом 102.2 цієї статті, має право самостійно визначити суму штрафних санкцій (фінансових санкцій, штрафів) платника податків не пізніше 1095 дня з дня вчинення відповідного правопорушення.
Зі змісту Акта перевірки вбачається, що під час перевірки позивача контролюючим органом встановлено порушення пункту 1, 2 ст. 3 Закону № 265/95.
З розрахунку сум штрафних санкцій до Акта перевірки та матеріалів справи вбачається, що:
- за виявлене порушення п. 1, 2 ст. 3 Закону № 265/95, а саме: невидача відповідного розрахункового документу при купівлі однієї пачки цигарок «KENT» слімс одиничка» вартістю 98,00 грн, без використання реєстратора розрахункових операцій, невидачі відповідного розрахункового документа, що підтверджує виконання розрахункової операції - за порушення, вчинене вперше, згідно п.1 ст. 17 Закону № 265/95 позивачу нараховано штрафні санкції у сумі 98,00 грн;
- за виявлене порушення п. 1, 2 ст. 3 Закону № 265/95, а саме: невидача відповідного розрахункового документа, а саме згідно Х-звіту готівкових коштів в касі повинно бути 187,00 грн, а за даними опису в касі було 447,00 грн - за кожне наступне вчинене порушення, згідно п. 1 ст. 17 Закону № 265/65 позивачу нараховані штрафні санкції у сумі 390,00 грн;
- за виявлене порушення п. 1, 2 ст. 3 Закону № 265/95, а саме: невидача відповідного розрахункового документу, що підтверджує виконання розрахункових операцій на загальну суму 236369,70 грн. Згідно СОД РРО ДПС України інформації щодо зазначення цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку при продажу алкогольних напоїв у розрахункових документах ФОП ОСОБА_1 в період часу з 02.04.2022 року по 26.01.2024 року, перше порушення 02.04.2022 року о 12:14:44 на суму 205,00 грн (п.1 ст.17 Закону № 265/95 - 205,00х100%=205,00 грн.), за порушення вчинене вдруге на суму 236164,70 грн, згідно п. 1 ст. 17 Закону № 265/65 позивачу нараховані штрафні санкції у сумі 354940,05 грн (236164,70х150%=354247,05 грн).
Отже, з матеріалів справи вбачається, що відповідачем при нарахуванні штрафних санкцій враховані порушення, допущені позивачем не лише за період проведення перевірки, а й у 2022 році, та досліджені первинні документи за період до початку періоду, що встановлений до перевірки.
Відповідно до позиції Верховного Суду, викладеної у постанові від 10.12.2020 року у справі № 814/733/17, визначається, що ПК України не встановлено меж для проведення фактичної перевірки в залежності від підстав її призначення, встановлених п. 80.2 ст. 80 ПК України, які в свою чергу, наперед не можуть обмежувати контролюючий орган в обсязі допущених суб'єктом господарювання порушень, що можуть бути виявлені під час проведення перевірки.
На виконання вимог п. 81.1 ст. 81 ПК України посадовими особами контролюючого органу було вручено наказ «Про проведення фактичної перевірки» від 07.02.2024 року № 168-п та ознайомлено з направленнями на перевірку, про що свідчить його підпис у зазначених направленнях.
При цьому, згідно наказу від 07.02.2024 року № 168-п, період діяльності, який підлягає перевірці: з 01.03.2021 року по дату закінчення перевірки. Перевірку встановлено провести з 08.02.2024 року, тривалість не більше 10 діб.
Отже, очевидним є те, що періодом, який повинен був перевірятись контролюючим органом, був період діяльності позивача з 01.03.2021 року по максимально граничні строки проведення перевірки (включаючи день початку проведення перевірки).
Згідно висновку Верховного Суду, що викладений у постанові від 11.09.2018 року у справі № 826/14478/17, зазначення у наказі на перевірку лише ст. 102 ПК України є недостатнім для виникнення у платника податків відчуття правової визначеності при здійсненні податковим органом контролю відносно нього. До того ж, платник податків має право бути обізнаним й щодо тривалості проведення фактичної перевірки, що передбачає визначення чіткого строку, а не цитування положень п. 82.3 ст. 82 ПК України.
Тому, встановлені обставини дають суду підстави для висновку про те, що позивач був обізнаний з періодом, який буде перевірятись контролюючим органом (з 01.03.2021 року по дату закінчення перевірки).
Саме визначений у наказі період діяльності платника податків, який перевіряється, окреслює межі перевірки, а в подальшому утворює предмет доказування в адміністративній справі у разі виникнення спору про правомірність призначення перевірки.
Отже, суд виходить з того, що відповідачем не дотримано порядок проведення фактичної перевірки в частині зазначеного періоду діяльності, який повинен був перевірятися, у зв'язку із чим прийняте на підставі незаконної перевірки податкове повідомлення-рішення від 15.03.2024 року № 448214290707, винесену ГУ ДПС за наслідками вказаної перевірки, не може вважатись правомірним та підлягає скасуванню.
При цьому, суд наголошує на тому, що встановлення протиправності податкового повідомлення-рішення внаслідок недотримання законодавчо визначених умов для проведення перевірки зумовлює відсутність підстав для перевірки висновків податкового органу, зроблених за результатами перевірки.
Зазначену правову позицію сформовано Верховними Судом, зокрема, у постанові від 27.02.2020 року у справі № П/811/3206/15.
Згідно ч. 1 та 2 ст. 77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
Положеннями ст. 90 КАС України визначено, що суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об'єктивному дослідженні. Жодні докази не мають для суду наперед встановленої сили. Суд оцінює належність, допустимість, достовірність кожного доказу окремо, а також достатність і взаємний зв'язок доказів у їх сукупності. Суд надає оцінку як зібраним у справі доказам в цілому, так і кожному доказу (групі однотипних доказів), що міститься у справі, мотивує відхилення або врахування кожного доказу (групи доказів).
Враховуючи викладене, позовні вимоги підлягають задоволенню.
У відповідності до ч. 1 ст. 139 КАС України, при задоволенні позову сторони, яка не є суб'єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб'єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.
Керуючись ст.ст. 2, 9, 19, 77, 139, 241 - 246, 260 Кодексу адміністративного судочинства України, суд -
1. Позов ОСОБА_1 ( АДРЕСА_1 , реєстраційний номер облікової картки платника податків НОМЕР_1 ) до Головного управління ДПС у Миколаївській області (вул. Героїв Рятувальників, 6, м. Миколаїв, 54005, код ЄДРПОУ 44104027) - задовольнити.
2. Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Миколаївській області від 15.03.2024 року № 448214290707.
3. Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Миколаївській області (вул. Героїв Рятувальників, 6, м. Миколаїв, 54005, код ЄДРПОУ 44104027) на користь ОСОБА_1 ( АДРЕСА_1 , реєстраційний номер облікової картки платника податків НОМЕР_1 ) судові витрати у сумі 3549,40 грн (три тисячі п'ятсот сорок дев'ять гривень 40 копійок).
Рішення суду першої інстанції набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи в порядку, визначеному ст. 255 КАС України. Апеляційна скарга може бути подана до П'ятого апеляційного адміністративного суду протягом тридцяти днів з дня його проголошення.
Датою ухвалення судового рішення в порядку письмового провадження є дата складення повного судового рішення.
Повний текст рішення складено 23.01.2025 року.
Суддя О.В. Малих