10 січня 2025 рокуСправа №160/18441/24
Дніпропетровський окружний адміністративний суд у складі головуючого судді Бондар М.В., розглянувши у спрощеному (письмовому) провадженні у місті Дніпрі адміністративну справу за позовною заявою фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області про визнання протиправним та скасування рішення, -
До Дніпропетровського окружного адміністративного суду надійшла позовна заява фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 (далі - ФОП ОСОБА_1 , позивач) до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області (далі - ГУ ДПС у Дніпропетровській області, відповідач), в якій позивач просить суд визнати протиправним та скасувати рішення від 08.02.2024 №5939/04-36-09-04/ НОМЕР_1 про застосування до фізичної особи - підприємця ОСОБА_1 фінансових санкцій в розмірі 229 400,00 грн, видане ГУ ДПС у Дніпропетровській області, прийняте на підставі акту перевірки від 14.12.2023 за №4004/04-36-09-02/ НОМЕР_1 .
В обґрунтування позовних вимог позивачем зазначено, що 19.05.2022 здійснено державну реєстрацію ФОП ОСОБА_1 , 20.05.2022 здійснена реєстрація ФОП ОСОБА_1 в ГУ ДПС у Дніпропетровській області. 04.12.2023 ГУ ДПС у Дніпропетровській області, керуючись статтею 19-1, статтею 20, підпунктом 75.1.3 пункту 75.1 статті 75, на підставі підпунктів 80.2.2, 80.2.5 пункту 80.2 статті 80, підпункту 69.2 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового кодексу України (далі - ПК України) винесено наказ №5085-п «Про проведення фактичної перевірки торгівельного об'єкту «MEDELLIN» за адресою: АДРЕСА_1 » , яким вирішено провести фактичну перевірку торгівельного об'єкту « ІНФОРМАЦІЯ_1 » за адресою: АДРЕСА_1 з питань дотримання законодавства у сфері виробництва та обігу підакцизних товарів. На підставі вказаного наказу ГУ ДПС у Дніпропетровській області видано направлення на перевірку №6978 та №6979, за змістом яких перевірку доручено здійснювати заступнику начальника відділу контролю за виробництвом та обігом спирту, спиртовмісної продукції, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах управління контролю за підакцизними товарами ГУ ДПС у Дніпропетровській області ОСОБА_2 (направлення №6978) та головному державному інспектору відділу контролю за виробництвом та обігом пального управління контролю за підакцизними товарами ГУ ДПС у Дніпропетровській області Суслову Денису Євгеновичу (направлення №6979). 12.12.2023 об 15:20 годині до торгівельного об'єкту «MEDELLIN» за адресою: АДРЕСА_1 , прибув один з перевіряючих ГУ ДПС у Дніпропетровській області та спитав про наявність в продажі електронних сигарет, одноразових електронних сигарет та асортимент рідких смаків, котрі можуть використовуватися в електронних сигаретах. Продавець ОСОБА_3 повідомив асортимент товару. Через годину до торгівельного об'єкту повернувся той самий перевіряючий разом з іншим перевіряючим, вони пред'явили наказ на перевірку №5085-п «Про проведення фактичної перевірки торгівельного об'єкту « ІНФОРМАЦІЯ_1 » за адресою: АДРЕСА_1 » та направлення на перевірку №6978 та №6979 від 04.12.2023, й повідомили, що наразі проводиться перевірка торгівельного об'єкту «MEDELLIN» та запропонували поставити підпис в направленнях на перевірку про ознайомлення з наказом та направленнями, що й було зроблено продавцем. За результатами перевірки 12.12.2023 складено акт фактичної перевірки №4004/04-36-09-02/ НОМЕР_1 , згідно з яким проведено перевірку господарської одиниці павільйон, що розташована за адресою: АДРЕСА_1 , суб'єкта господарської діяльності ФОП ОСОБА_1 , та яким встановлені порушення: статті 11 Закону України від 19.12.1995 № 481/95-ВР «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального» (далі - Закон №481/95-ВР); статті 226 ПК України. На підставі акту контролюючим органом прийнято оскаржуване рішення про застосування фінансових санкцій від 08.02.2024 №5939/04-36-09-04/ НОМЕР_1 , яким зобов'язано ФОП ОСОБА_1 сплатити в установленому законодавством порядку штраф у розмірі 229 400,00 грн до місцевого бюджету. Втім, позивач зауважує, що працівники ГУ ДПС у Дніпропетровській області не повідомили законного представника та/або ФОП ОСОБА_1 про проведення фактичної перевірки, не направили на адресу суб'єкта господарювання направлення на перевірку, копії наказу про проведення перевірки, й після проведення фактичної перевірки позивач не отримав акт фактичної перевірки та всі додатки до такого акту фактичної перевірки, рішення про застосування фінансових санкцій від 08.02.2024, складене на підставі акту фактичної перевірки. Позивач вказує, що до моменту отримання акту фактичної перевірки №4004/04-36-09-02/ НОМЕР_1 від 14.12.2023 не був обізнаний про проведення фактичної перевірки з 12.12.2023 по 13.12.2023, й прийняте за результатами такої перевірки рішення про застосування фінансових санкцій від 08.02.2024 №5939/04-36-09-04/ НОМЕР_1 . Також позивач вказує про відсутність підстав для застосування до нього штрафних санкцій, визначених Законом №481/95-ВР та ПК України, оскільки останні не передбачають обов'язкової наявності марок акцизного збору на рідких харчових ароматизаторах, а тому марки акцизного збору на рідких харчових ароматизаторах не потребується. Крім того, відповідач не здійснював огляд товару, котрий зазначений в описі тютюнових виробів та виключно на підставі припущень дійшов висновку, що у флаконах, виставлених на вітрині містяться рідини, що використовуються в електронних сигаретах, або тютюнові вироби чи їх замінники.
Ухвалою суду від 15.07.2024 прийнято позовну заяву, відкрито провадження у справі та призначено справу до розгляду за правилами спрощеного позовного провадження без повідомлення учасників справи в порядку статті 262 Кодексу адміністративного судочинства України.
До суду надійшов відзив ГУ ДПС у Дніпропетровській області, у якому відповідач заперечує проти задоволення позовних вимог, посилаючись на те, що посадовими особами ГУ ДПС у Дніпропетровській області отримано заяву №896/04 від 29.11.2023 від інформаційного агентства «Антикорупційна правозахисна рада», в якій зазначено, що в ході журналістського розслідування встановлено реалізацію тютюнових виробів, електронних сигарет з рідинами, що використовуються в електронних сигаретах, пристроїв для споживання тютюнових виробів без їх згоряння без марок акцизного збору в торговельному закладі «MEDELLIN», який знаходиться за адресою: місто Дніпро, вулиця Калинова, 82Л. Окрім відсутності марок акцизного збору виявлено, що продавці торговельного закладу здійснювали продаж товару без використання реєстратора розрахункових операцій. ГУ ДПС у Дніпропетровській області винесено наказ №5085-п від 04.12.2023 про проведення фактичної перевірки ФОП ОСОБА_1 , який провадить господарську діяльність в торговельному центрі «MEDELLIN». В наказі містяться посилання на підстави проведення перевірки, а саме: підпункт 80.2.2 та підпункт 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України. Відповідач наголошує, що призначаючи фактичну перевірку, достатньо покликатися в наказі на відповідний підпункт пункту 80.2 статті 80 ПК України без розкриття його змісту, яким охоплюється предмет перевірки, але за умови, що цей підпункт містить лише одну фактичну підставу. Об'єктивну наявність або відсутність у контрольного органу підстав (обставин), визначених в підпунктах пункту 80.2 статті 80 ПК України, як умови призначення фактичної перевірки, перевіряє суд. У випадку наявності обґрунтованих підстав для призначення фактичної перевірки, не можна вважати протиправним наказ про її призначення, який містить покликання на порядковий номер підпункту пункту статті ПК України, як підстави для проведення перевірки, але не відображає конкретні обставини, які в цих підпунктах розкриваються та мають об'єктивно існувати. Таким чином, контролюючим органом дотримано форму та зміст наказу ГУ ДПС у Дніпропетровській області від 04.12.2023 №5085-п про призначення перевірки на підставі підпунктів 80.2.2 та 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України та розпочато фактичну перевірку. Фактичну перевірку ФОП ОСОБА_1 проведено посадовими особами ГУ ДПС у Дніпропетровській області за адресою: місто Дніпро, вулиця Калинова,82Л. В ході проведення перевірки були встановлені порушення: статті 11 Закону №481/95-ВР, а саме зберігання рідин, що використовуються в електронних сигаретах без марок акцизного податку встановленого зразка; статті 226 ПК України. За результатами проведення перевірки складено акт №4004/04-36-09-02/ НОМЕР_1 від 14.12.2023 посадовими особами ГУ ДПС у Дніпропетровській області. На підставі висновків акту перевірки винесено оскаржуване рішення про застосування фінансових санкцій від 08.02.2024 № 5939/04-36-09-04/ НОМЕР_1 , згідно з яким застосовано фінансові санкції у сумі 229 400 гривень.
09.09.2024 до суду від представника позивача надійшла відповідь на відзив, в якій позивач підтримує доводи, викладені у позові. Додатково представник позивач вказав, що перевірка проведена на підставі надуманих підстав та наказ на проведення перевірки є незаконними, оскільки не містить підстав для проведення фактичної перевірки, визначених нормами ПК України.
13.09.2024 до суду від представника відповідача надійшли заперечення на відповідь на відзив, в яких представник ГУ ДПС у Дніпропетровській області проти задоволення позову заперечує та просить відмовити у задоволенні позовних вимог в повному обсязі.
Дослідивши матеріали, з'ясувавши фактичні обставини справи, на яких ґрунтуються вимоги позову, оцінивши докази, які мають юридичне значення для розгляду справи і вирішення спору по суті, суд встановив наступні обставини справи та надав їм правову оцінку.
Судом встановлено, що 19.05.2022 здійснено державну реєстрацію в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб підприємців та громадських формувань ФОП ОСОБА_1 , що підтверджується витягом з Єдиного державного реєстру юридичних осіб підприємців та громадських формувань.
Позивач з 20.05.2022 перебуває на обліку в ГУ ДПС у Дніпропетровській області, Шевченківська ДПІ (Шевченківський р-н м. Дніпро).
29.11.2023 ГУ ДПС у Дніпропетровській області отримало заяву №896/04 інформаційного агентства «Антикорупційна правозахисна рада», в якій зазначено, що в ході журналістського розслідування встановлено реалізацію тютюнових виробів, електронних сигарет з рідинами, що використовуються в електронних сигаретах, пристроїв для споживання тютюнових виробів без їх згоряння без марок акцизного збору в торговельному закладі «MEDELLIN», який знаходиться за адресою: місто Дніпро, вулиця Калинова, 82Л. Також, заява містить інформацію, що при продажу тютюнових виробів працівники торгівельного закладу не застосовували реєстратор розрахункових операцій.
04.12.2023 ГУ ДПС у Дніпропетровській області керуючись статтею 19-1, статтею 20, підпунктом 75.1.3 пункту 75.1 статті 75, на підставі підпунктів 80.2.2, 80.2.5 пункту 80.2. статті 80, підпункту 69.2 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України винесено наказ №5085-п «Про проведення фактичної перевірки торгівельного об'єкту «MEDELLIN» за адресою: Дніпропетровська обл., м. Дніпро, вулиця Калинова, 82Л», яким ухвалено:
1. Провести фактичну перевірку торгівельного об'єкту «MEDELLIN» за адресою: Дніпропетровська обл., м. Дніпро, вулиця Калинова, 82Л, з питань дотримання законодавства у сфері виробництва та обігу підакцизних товарів. Період діяльності, який буде перевірятись: згідно зі статтею 102 ПК України. Перевірку розпочати з 04.12.2023, тривалість не більше 10 діб;
2. Оформити направлення на проведення фактичної перевірки торгівельного об'єкту «MEDELLIN» за адресою: Дніпропетровська обл., м. Дніпро, вулиця Калинова, 82Л з додержанням вимог підпункту 81.1 статті 81 ПК України.
На підставі вказаного наказу ГУ ДПС у Дніпропетровській області видано направлення на перевірку №6978 та №6979, за змістом яких перевірку доручено здійснювати заступнику начальника відділу контролю за виробництвом та обігом спирту, спиртовмісної продукції, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах управління контролю за підакцизними товарами ГУ ДПС у Дніпропетровській області Шинкаренку Євгенію Сергійовичу (направлення №6978) та головному державному інспектору відділу контролю за виробництвом та обігом пального управління контролю за підакцизними товарами ГУ ДПС у Дніпропетровській області Суслову Денису Євгеновичу (направлення №6979).
14.12.2023 ГУ ДПС у Дніпропетровській області складено акт про результати фактичної перевірки з питань додержання суб'єктами господарювання вимог, встановлених законодавством України, які є обов'язковими до виконання при здійсненні виробництва, оптової та роздрібної торгівлі алкогольними напоями, тютюновими виробами, рідинами, що використовуються в електронних сигаретах та пальним №4004/04-36-09-02/360/706279, яким встановленні порушення статті 11 Закону №481/95-ВР, статті 226 ПК України, а саме: зберігання, реалізація тютюнових виробів, електронних сигарет та рідин, що використовуються в електронних сигаретах без наявності марок акцизного податку встановленого зразка; загальна вартість тютюнових виробів, електронних сигарет та рідин, що використовуються в електронних сигаретах складає 114 700 грн (перелік у додатку).
08.02.2024 ГУ ДПС у Дніпропетровській області винесено рішення про застосування фінансових санкції №5939/04-36-09-02/ НОМЕР_1 , яким згідно з абзацом 20 частини 2 статті 17 Закону №481/95-ВР застосовано до ФОП ОСОБА_1 фінансові санкції у вигляді штрафу у розмірі 229 400,00 грн за реалізацію електронних сигарет та рідин, що використовуються в електронних сигаретах, без наявності марок акцизного податку встановленого зразку.
Позивач не погодившись із рішенням відповідача від 08.02.2024 №5939/04-36-09- 04/ НОМЕР_1 про застосування до ФОП ОСОБА_1 фінансових санкцій в розмірі 229 400,00 грн, звернувся до суду з цим позовом.
Вирішуючи заявлений спір по суті, суд зазначає наступне.
Відповідно до частини другої статті 19 Конституції України, органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Податковий кодекс України (далі - ПК України) регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов'язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов'язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.
Відповідно до підпунктів 19-1.1.1, 19-1.1.2, 19-1.1.40, 19-1.1.46 пункту 19-1.1 статті 19-1 ПК України контролюючі органи здійснюють адміністрування податків, зборів, платежів, у тому числі проводять відповідно до законодавства перевірки та звірки платників податків; контролюють своєчасність подання платниками податків та платниками єдиного внеску передбаченої законом звітності (декларацій, розрахунків та інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків, зборів, платежів), своєчасність, достовірність, повноту нарахування та сплати податків, зборів, платежів; організовують збір податкової інформації та вносять її до інформаційних баз даних центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику; використовують під час виконання своїх посадових (службових) обов'язків податкову інформацію з інформаційно-телекомунікаційних систем та інших джерел, отриману в порядку та спосіб, визначений цим Кодексом.
Згідно з підпунктами 19-1.1.13 - 19-1.1.20 пункту 19-1.1 статті 19-1 ПК України контролюючі органи:
здійснюють ліцензування діяльності суб'єктів господарювання з виробництва спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів і рідин, що використовуються в електронних сигаретах, оптової торгівлі спиртом, оптової та роздрібної торгівлі алкогольними напоями, тютюновими виробами і рідинами, що використовуються в електронних сигаретах, та контроль за таким виробництвом;
здійснюють контроль у сфері виробництва, обігу та реалізації підакцизних товарів, контроль за їх цільовим використанням, забезпечують міжгалузеву координацію у цій сфері;
забезпечують контроль за прийняттям декларацій про максимальні роздрібні ціни на підакцизні товари (продукцію), встановлені виробником або імпортером, та узагальненням відомостей, зазначених у таких деклараціях, для організації роботи та контролю за повнотою обчислення і сплати акцизного податку;
здійснюють заходи щодо запобігання та виявлення порушень законодавства у сфері виробництва та обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального;
проводять роботу щодо боротьби з незаконним виробництвом, переміщенням, обігом спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального;
організовують роботу, пов'язану із замовленням марок акцизного податку, їх зберіганням, продажем, відбором зразків, з метою проведення експертизи щодо їх автентичності та здійснюють контроль за наявністю таких марок на пляшках (упаковках) з алкогольними напоями, пачках (упаковках) тютюнових виробів, ємностях (упаковках) з рідинами, що використовуються в електронних сигаретах, під час їх транспортування, зберігання і реалізації;
забезпечують контроль за дотриманням суб'єктами господарювання, які провадять роздрібну торгівлю тютюновими виробами, вимог законодавства щодо максимальних роздрібних цін на тютюнові вироби, встановлених виробниками або імпортерами таких виробів;
забезпечують контроль за дотриманням суб'єктами господарювання, які провадять оптову або роздрібну торгівлю алкогольними напоями, вимог законодавства щодо мінімальних оптово-відпускних або роздрібних цін на такі напої.
Відповідно до пунктів 61.1, 61.2 статті 61 ПК України податковий контроль - система заходів, що вживаються контролюючими органами та координуються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, з метою контролю правильності нарахування, повноти і своєчасності сплати податків і зборів, а також дотримання законодавства з питань регулювання обігу готівки, проведення розрахункових та касових операцій, патентування, ліцензування та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи. Податковий контроль здійснюється органами, зазначеними у статті 41 цього Кодексу, в межах їх повноважень, встановлених цим Кодексом.
Згідно з підпунктом 62.1.3 пункту 62.1 статті 62 ПК України одним із способів здійснення податкового контролю є проведення перевірок та звірок відповідно до вимог цього Кодексу, а також перевірок щодо дотримання законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, у порядку, встановленому законами України, що регулюють відповідну сферу правовідносин.
Пунктом 75.1 статті 75 ПК України встановлено, що контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки. Камеральні та документальні перевірки проводяться контролюючими органами в межах їх повноважень виключно у випадках та у порядку, встановлених цим Кодексом, а фактичні перевірки - цим Кодексом та іншими законами України, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи.
Відповідно до підпункту 75.1.3 пункту 75.1 статті 75 ПК України фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об'єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).
Статтею 80 ПК України визначені підстави для призначення фактичної перевірки, порядок її проведення та оформлення результатів. Також встановлено, що фактична перевірка здійснюється без попередження платника податків (особи).
Відповідно до пункту 80.2 статті 80 ПК України фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності хоча б однієї з таких підстав, зокрема:
80.2.2. у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, у тому числі із забезпеченням можливості проведення розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів;
80.2.5. у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та рідин, що використовуються в електронних сигаретах і пального, та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками, та/або масовими витратомірами, а також здійснення функцій, визначених законодавством у сфері регулювання виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, пального.
Відповідно до пункту 81.1 статті 81 ПК України однією з обов'язкових умов для початку проведення фактичної перевірки встановлено пред'явлення платнику податків копії наказу про проведення перевірки. Також визначено вимоги до такого наказу, а саме - він має містити: дату видачі, найменування контролюючого органу, найменування та реквізити суб'єкта (прізвище, ім'я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) та у разі проведення перевірки в іншому місці - адреса об'єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична перевірка), підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом, дата початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися. Наказ про проведення перевірки є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу та скріплення печаткою контролюючого органу.
Абзацами п'ятим і шостим пункту 81.1 статті 81 ПК України встановлено, що непред'явлення або ненадіслання у випадках, визначених цим Кодексом, платнику податків (його посадовим (службовим) особам або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції) цих документів або пред'явлення зазначених документів, що оформлені з порушенням вимог, встановлених цим пунктом, є підставою для недопущення посадових (службових) осіб контролюючого органу до проведення документальної виїзної або фактичної перевірки. Відмова платника податків та/або посадових (службових) осіб платника податків (його представників або осіб, які фактично проводять розрахункові операції) від допуску до перевірки на інших підставах, ніж визначені в абзаці п'ятому цього пункту, не дозволяється.
При оцінці наказу про проведення фактичної перевірки суд керується правовою позицією, яка викладена в постанові Верховного Суду у складі судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов'язкових платежів Касаційного адміністративного суду від 26.03.2024 у справі №420/9909/23, в якій Судова палата акцентує увагу на наявності істотної різниці у критеріях оцінки правомірності наказу на предмет його підставності та/або оформлення, як наслідок, необхідності відмежування у спорах цієї категорії питання «наявності підстав для проведення перевірки» від питання «достатності відображення підстав для проведення перевірки у наказі» та/або «недоліків в оформленні рішення про проведення перевірки». Підстави для призначення будь-якої перевірки чітко закріплені у нормах ПК України, за наявності яких у контролюючих органів виникає безпосередньо право на проведення перевірки, тоді як відображення цих підстав у наказі про призначення перевірки фактично є формалізацією у письмовій формі права на проведення перевірки, яке вже виникло. Безумовно, формалізація підстави для проведення перевірки у наказі має відповідати вимогам абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК України. Під час вирішення питання щодо правомірності призначення і проведення перевірки, зокрема фактичної, необхідно надавати оцінку достатності змісту наказу в контексті чіткого визначення у ньому правової (юридичної) підстави проведення такої перевірки та існування відповідної фактичної підстави, яка є передумовою для її проведення.
Реалізуючи мету, з якою ця справа розглядається у складі Судової палати, Верховний Суд формулює такий правовий висновок, який має забезпечити єдині підходи до оцінки правомірності наказів про призначення фактичних перевірок. У спорах цієї категорії перевірці підлягають як питання наявності обґрунтованих підстав для призначення перевірки, так і дотримання контролюючим органом вимог абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК України під час оформлення рішення про призначення перевірки у формі наказу, їх узгодженість між собою. У випадку наявності обґрунтованих підстав для призначення фактичної перевірки, не можна вважати протиправним наказ про її призначення, у якому наявне покликання на вимоги підпункту 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України, але не розкрито зміст наявної/отриманої інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування про можливі порушення податкового законодавства, не конкретизовано норми права, які ймовірно порушив платник, із зазначенням доказів такого порушення. Покликання у наказі на підпункт 80.2.2 пункт 80.2 статті 80 ПК України, що утримує в собі весь спектр необхідних елементів для визначення підстави для призначення перевірки (як правової, так і фактичної), можна вважати мінімально допустимим обсягом інформації в розумінні абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК України. Тому відсутні підстави вважати, що такий наказ породжує його неоднозначне трактування та/або невизначеність із фактичною підставою перевірки. Тому такий наказ не можна вважати протиправним.
Отже, якщо правовою підставою для проведення перевірки є відповідний підпункт пункту 80.2 статті 80 ПК України, якій містить лише одну фактичну підставу для цього, то зазначення у наказі лише цього підпункту без розкриття його змісту та деталізації обставин не є істотним недоліком наказу, який давав би підстави вважати його протиправним.
Щодо правового змісту підпункту 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України в контексті визначення підстави для проведення фактичної перевірки, а також застосування абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК України в аспекті достатності відображення в змісті наказу підстав для її проведення, суд застосовує правову позицію, викладену в постанові Верховного Суду у складі судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов'язкових платежів Касаційного адміністративного суду від 28.05.2024 у справі №280/1431/23, в якій вказано, що у спорах цієї категорії перевірці підлягають як питання наявності обґрунтованих підстав для призначення перевірки, так і дотримання контролюючим органом вимог абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК України під час оформлення рішення про призначення перевірки у формі наказу, їх узгодженість між собою.
Оскільки підпункт 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України встановлює в одному підпункті статті дві самостійні (окремі) підстави для проведення перевірки, то у наказі про призначення перевірки контролюючий орган поряд з юридичною підставою у вигляді нумераційного позначення зобов'язаний відобразити конкретну з таких двох фактичних підстав, яка і зумовила прийняття рішення про проведення перевірки, або ж обидві, в обсязі, достатньому для ідентифікації однієї з двох (або обох в сукупності у разі їх наявності). Відображення такої фактичної підстави не обов'язково має бути сформульоване тотожно до змісту правової норми, якою ця підстава встановлена, проте, повинна бути чітко визначена та змістовно відповідати правовій нормі.
Тобто, у разі, якщо фактичною підставою для призначення фактичної перевірки стала наявність (отримання) певної інформації, то контролюючий орган у рішенні про проведення перевірки поряд із посиланням на підпункт 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України повинен щонайменше зазначити про «наявність (отримання) інформації щодо можливого порушення» або ж зазначити реквізити документа, який слугував приводом для призначення перевірки і містить таку інформацію. Аналогічно, якщо фактичною підставою для призначення фактичної перевірки стало здійснення відповідних функцій, то контролюючий орган у рішенні про проведення перевірки поряд із посиланням на підпункт 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України повинен саме про це зазначити. Відповідно, якщо підставою для призначення перевірки відповідно до підпункту 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України стала сукупність фактичних підстав, передбачених цією нормою, то контролюючий орган у рішенні про проведення перевірки поряд із посиланням на підпункт 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України має це відобразити у вищезазначений спосіб.
Саме такий обсяг інформації у наказі, прийнятому відповідно до підпункту 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України, можна вважати мінімально достатнім в розумінні абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК України щодо зазначення у наказі підстави для проведення перевірки, оскільки надає платнику податків загальне розуміння про підставу її призначення та відповідний предмет перевірки. Таке інформування про фактичну обставину має бути наведено саме серед підстав для проведення перевірки, тобто перед резолютивною частиною наказу. У разі, якщо наказ відповідає вимогам щодо відображення у ньому мінімально достатнього обсягу інформації щодо підстави для проведення перевірки, такий наказ не може вважатися оформленим з істотним порушенням вимог чинного законодавства. Як наслідок, такий наказ не можна вважати протиправним, оскільки його недоліки в розумінні статті 81 ПК України не є настільки значущими, що ставлять під загрозу можливість реалізації платником податків своїх прав.
Застосовуючи такі висновки Верховного Суду до оцінки наказу ГУ ДПС у Дніпропетровській області від 04.12.2023 №5085-п «Про проведення фактичної перевірки торгівельного об'єкту «MEDELLIN» за адресою: Дніпропетровська обл., м. Дніпро, вулиця Калинова, 82Л», суд встановив, що підставою для проведення фактичної перевірки визначено підпункти 80.2.2, 80.2.5 пункту 80.2. статті 80 ПК України
Зі змісту цього наказу вбачається посилання виключно на юридичну підстава для призначення перевірки - нумераційне позначення підпунктів 80.2.2 та 80.2.5 ПК України.
Суд зазначає, що єдиною передумовою та підставою для призначення фактичної перевірки з питання дотримання платником податків податкової дисципліни, передбаченою підпунктом 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України, є наявна та/або отримана в установленому законодавством порядку інформація від визначеного у цій же нормі кола суб'єктів: державних органів або органів місцевого самоврядування. Жодних інших підстав ця норма не встановлює.
Відповідно, саме наявність та/або отримання інформації є тією фактичною підставою для прийняття рішення про призначення фактичної перевірки, яке оформлюється у формі наказу і надає право контролюючому органу на його реалізацію шляхом проведення перевірки, за наслідками якої контролюючий орган має повноваження на прийняття відповідного рішення (пункти 46, 47 постанови Верховного від 26.03.2024 у справі №420/9909/23).
З відзиву ГУ ДПС у Дніпропетровській області та долучених до нього матеріалів випливає, що єдиною підставою для видання наказу про проведення фактичної перевірки стало звернення від 29.11.2023 №896/04 інформаційного агентства «Антикорупційна правозахисна рада», в якому вказано про виявлені порушення в торговельному закладі «MEDELLIN», що знаходиться за адресою: місто Дніпро, вулиця Калинова, 82Л в ході журналістського розслідування.
Суд зазначає, що інформаційне агентство «Антикорупційна правозахисна рада» не відноситься до «державних органів або органів місцевого самоврядування», внаслідок чого заява інформаційного агентства «Антикорупційна правозахисна рада» не може бути передумовою та підставою для призначення фактичної перевірки з питання дотримання платником податків податкової дисципліни, передбаченої підпунктом 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України.
Також, суд констатує, що в наказі про проведення фактичної перевірки поряд із посиланням на підпункт 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України ГУ ДПС у Дніпропетровській області не зазначило про «наявність (отримання) інформації щодо можливого порушення», або реквізити документа, який слугував приводом для призначення перевірки і містить таку інформацію; якщо фактичною підставою для призначення фактичної перевірки стало здійснення відповідних функцій - відповідачем про це також не зазначено.
Отже, ГУ ДПС у Дніпропетровській області у наказі, прийнятому відповідно до підпункту 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України не вказало мінімально достатні підстави для проведення перевірки.
При цьому, суд також враховує, що одним із обов'язкових реквізитів наказу про призначення фактичної перевірки є зазначення суб'єкта господарювання, щодо якого призначається перевірка.
Судом встановлено, що ГУ ДПС у Дніпропетровській області у наказі №5085-п від 04.12.2023 не вказано найменування та реквізити суб'єкта (прізвище, ім'я, по батькові фізичної особи - платника податку), який перевіряється.
Враховуючи викладене, суд застосовує висновок Верховного Суду, викладений у постанові від 04.03.2021 у справі №803/1171/17, згідно з яким відсутність можливості ідентифікувати суб'єкта підприємницької діяльності, який повинен бути інспектований, має наслідком скасування наказу про призначення такої перевірки.
З огляду на сукупність встановлених фактів, суд приходить до висновку, що наказ ГУ ДПС у Дніпропетровській області від 04.12.2023 №5085-п «Про проведення фактичної перевірки торгівельного об'єкту «MEDELLIN» за адресою: Дніпропетровська обл., м. Дніпро, вулиця Калинова, 82Л», прийнято за відсутності законодавчо встановлених підстав для проведення перевірки, без достатнього відображення підстав для проведення перевірки в тексті наказу, з недоліками в оформленні наказ, що вказує на безпідставність та протиправність наказу.
За правовою позицією, висловленою Верховним Судом у складі колегії суддів палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов'язкових платежів Касаційного адміністративного суду в постанові від 21.02.2020 у справі № 826/17123/18, незалежно від прийнятого платником податків рішення про допуск (недопуск) посадових осіб до перевірки, оскаржуючи в подальшому наслідки проведеної контролюючим органом перевірки у вигляді податкових повідомлень-рішень та інших рішень, платник податків не позбавлений можливості посилатись на порушення контролюючим органом вимог законодавства щодо проведення такої перевірки, якщо вважає, що вони зумовлюють протиправність таких податкових повідомлень-рішень. При цьому, таким підставам позову, за їх наявності, суди повинні надавати правову оцінку в першу чергу, а у разі, якщо вони не визнані судом такими, що тягнуть протиправність рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки, - переходити до перевірки підстав позову щодо наявності порушень податкового та/або іншого законодавства.
Аналогічна за змістом правова позиція висловлена Великою Палатою Верховного Суду у постанові від 08.09.2021 у справі № 816/228/17, відповідно до якої у разі, якщо контролюючий орган був допущений до проведення перевірки на підставі наказу про її проведення, то цей наказ як акт індивідуальної дії реалізовано його застосуванням, а тому його оскарження не є належним та ефективним способом захисту права платника податків, оскільки скасування наказу не може призвести до відновлення порушеного права.
Неправомірність дій контролюючого органу при призначенні і проведенні перевірки не може бути предметом окремого позову, але може бути підставами позову про визнання протиправними рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки.
Водночас, підставами для скасування таких рішень є не будь-які порушення, допущені під час призначення і проведення такої перевірки, а лише ті, що вплинули або об'єктивно могли вплинути на правильність висновків контролюючого органу за результатами такої перевірки та відповідно на обґрунтованість і законність прийнятого за результатами перевірки рішення.
З огляду на допущені відповідачем порушення вимог ПК України щодо призначення та проведення перевірки позивача, які є «істотними», суд приходить до висновку про відсутності правових наслідків такої перевірки, а саме - компетенції податкового органу на прийняття акту індивідуальної дії - рішення про застосування штрафних санкції від 08.02.2024 №5939/04-36-09-04/3601706219, що є підставою для його скасування.
Згідно зі статтею 77 Кодексу адміністративного судочинства України, кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.
В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
Відповідно до статті 90 Кодексу адміністративного судочинства України суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об'єктивному дослідженні.
За вказаних обставин, виходячи з меж заявлених позовних вимог, системного аналізу положень чинного законодавства України та матеріалів справи, суд дійшов висновку про задоволення позовної заяви.
Відповідно до частини 1 статті 139 Кодексу адміністративного судочинства України при задоволенні позову сторони, яка не є суб'єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб'єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.
На підставі частин 1 та 3 статті 132 Кодексу адміністративного судочинства України судові витрати складаються із судового збору та витрат, пов'язаних з розглядом справи; до витрат, пов'язаних з розглядом справи, належать витрати: 1) на професійну правничу допомогу; 2) сторін та їхніх представників, що пов'язані із прибуттям до суду; 3) пов'язані із залученням свідків, спеціалістів, перекладачів, експертів та проведенням експертиз; 4) пов'язані з витребуванням доказів, проведенням огляду доказів за їх місцезнаходженням, забезпеченням доказів; 5) пов'язані із вчиненням інших процесуальних дій або підготовкою до розгляду справи.
Статтею 134 Кодексу адміністративного судочинства України визначено, що витрати, пов'язані з правничою допомогою адвоката, несуть сторони, крім випадків надання правничої допомоги за рахунок держави.
За результатами розгляду справи витрати на правничу допомогу адвоката підлягають розподілу між сторонами разом з іншими судовими витратами, за винятком витрат суб'єкта владних повноважень на правничу допомогу адвоката.
Для цілей розподілу судових витрат:
1) розмір витрат на правничу допомогу адвоката, в тому числі гонорару адвоката за представництво в суді та іншу правничу допомогу, пов'язану зі справою, включаючи підготовку до її розгляду, збір доказів тощо, а також вартість послуг помічника адвоката визначаються згідно з умовами договору про надання правничої допомоги та на підставі доказів щодо обсягу наданих послуг і виконаних робіт та їх вартості, що сплачена або підлягає сплаті відповідною стороною або третьою особою;
2) розмір суми, що підлягає сплаті в порядку компенсації витрат адвоката, необхідних для надання правничої допомоги, встановлюється згідно з умовами договору про надання правничої допомоги на підставі доказів, які підтверджують здійснення відповідних витрат.
Для визначення розміру витрат на правничу допомогу та з метою розподілу судових витрат учасник справи подає детальний опис робіт (наданих послуг), виконаних адвокатом, та здійснених ним витрат, необхідних для надання правничої допомоги.
Розмір витрат на оплату послуг адвоката має бути співмірним із:
1) складністю справи та виконаних адвокатом робіт (наданих послуг);
2) часом, витраченим адвокатом на виконання відповідних робіт (надання послуг);
3) обсягом наданих адвокатом послуг та виконаних робіт;
4) ціною позову та (або) значенням справи для сторони, в тому числі впливом вирішення справи на репутацію сторони або публічним інтересом до справи.
З матеріалів справи вбачається, що інтереси ФОП ОСОБА_1 у цій справі представляла адвокат Гринь І.В., що діє на підставі свідоцтва про право на заняття адвокатською діяльністю серії АЕ №5353, котре видано 11.02.2022 Радою адвокатів Дніпропетровській області.
Між ФОП ОСОБА_1 (клієнт) та Гринь І.В. (адвокат) укладено договір про надання професійної правничої допомоги №03/01/2023-01 від 03.01.2023 (далі - Договір).
Згідно з пунктами 1.1.-1.4. Договору, клієнт доручає, а адвокат приймає доручення клієнта та бере на себе зобов'язання надати клієнту правову допомогу щодо:
надання правової інформації, консультацій і роз'яснень з правових питань;
складання звернень (запитів, заяв, скарг, пропозицій, заперечень, претензій, пояснень, доповнень) та інших документів правового характеру;
складання процесуальних документів (відзивів, заперечень, клопотань, претензій, відповідей на відзиви, позовних заяв, апеляційних і касаційних скарг, заяв про вжиття заходів забезпечення позову та/або доказів та інших документів відповідно до вимог процесуального законодавства);
представництва та захисту інтересів клієнта в будь-яких органах державної влади, в підприємствах, установах, організаціях всіх форм власності та підпорядкування, а також у судах під час здійснення цивільного, господарського, адміністративного, кримінального та конституційного судочинства, провадження у справах про адміністративні правопорушення, органах державної виконавчої служби, органах Національної поліції України, прокуратури, органах Державної фіскальної служби України та усіх інших правоохоронних органах, органах Державної реєстраційної служби України, Міністерства юстиції України тощо з будь-яких питань.
Відповідно до пунктів 3.1.-3.3. Договору, гонорар - винагорода адвоката за здійснення захисту, представництва інтересів клієнта та надання йому інших видів правової допомоги на умовах і в порядку, що визначені Договором.
Гонорар складається з суми вартості послуг, тарифи яких узгоджені сторонами та зазначені в Додатку 1 до цього Договору.
Розмір гонорару не залежить від досягнення чи недосягнення адвокатом позитивного результату, якого бажає клієнт.
На підставі пункту 4.1. Договору, Договір набуває чинності з дати його підписання і діє протягом 12 наступних календарних місяців.
Згідно з додатковою угодою №1 до Договору від 02.01.2024, пункт 4.1. Договору викладено в іншій редакції: «Договір набуває чинності з дати його підписання і діє протягом 36 наступних календарних місяців, але в будь-якому випадку до повного виконання своїх зобов'язань.
07.07.2024 сторонами складений акт приймання-передачі наданих послуг, який є Додатком №2 до Договору, про таке:
- найменування послуг: підготування та направлення адвокатського запиту до ГУ ДПС у Дніпропетровській області щодо отримання інформації про нарахування зобов'язань на суму 229 400,00 грн (14.03.2024); кількість годин: 0,5; вартість однієї години: 1 420,00 грн; загальна сума: 710,00 грн;
- найменування послуг: підготування та направлення адвокатського запиту до ГУ ДПС у Дніпропетровській області щодо отримання матеріалів фактичної перевірки з 12.12.2024 по 13.12.2024 (09.05.2024); кількість годин: 1; вартість однієї години: 1 600,00 грн; загальна сума: 1600,00 грн;
- найменування послуг: підготування та направлення адвокатського запиту до ГУ ДПС у Дніпропетровській області щодо отримання матеріалів фактичної перевірки з 12.12.2024 по 13.12.2024 (24.05.2024); кількість годин: 0,5; вартість однієї години: 1 600,00 грн; загальна сума: 800,00 грн;
- найменування послуг: аналіз документів Клієнта щодо проведеної фактичної перевірки з 12.12.2024 по 13.12.2024 та нарахованих фінансових санкцій за її результатами, усна правова консультація щодо можливих способів захисту (14.06.2024); кількість годин: 1; вартість однієї години: 1 600,00 грн; загальна сума: 1 600,00 грн;
- найменування послуг: підготування позовної заяви про оскарження податкових повідомлень-рішень від 25.10.2022 №0086310708, №0086320708, №0086330708 на загальну суму 1 037 310 грн до Дніпропетровського окружного адміністративного суду (05.04.2023); кількість годин: 5; вартість однієї години: 3 200,00 грн; загальна сума: 16 000,00 грн.
Всього: кількість годин - 8, загальна сума - 20 710,00 грн.
07.07.2024 сторонами підписаний опис робіт (наданих послуг) на загальну суму 20 710,00 грн.
До матеріалів справи долучено платіжну інструкцію від 08.07.2024 №0.0.3748048189.1: платник - ОСОБА_1 , отримувач - Гринь І.В. на суму 20 710,00 грн.
Суд звертає увагу, що в описі робіт (наданих послуг) та акті приймання-передачі наданих послуг від 07.07.2024 у графі «найменування послуг» зазначено: «підготування позовної заяви про оскарження податкових повідомлень-рішень від 25.10.2022 №0086310708, №0086320708, №0086330708 на загальну суму 1 037 310 грн до Дніпропетровського окружного адміністративного суду (05.04.2023)», втім предметом розгляду справи №160/18441/24 є визнання протиправним та скасування рішення ГУ ДПС у Дніпропетровській області від 08.02.2024 №5939/04-36-09-04/ НОМЕР_1 про застосування фінансових санкцій в розмірі 229 400,00 грн.
Розглядаючи зміст та обсяг наданої правничої допомоги та її вартість, суд зазначає, що вартість наданої допомоги стосується не лише цієї справи, а і інших справ за позовом ОСОБА_1 , вартість наданих позивачу послуг в межах цієї справи є надто завищеною, оскільки спірні правовідносини вже врегульовані у рішеннях за наслідком розгляду подібних справ, вчинення адвокатом дій в межах цієї справи не зайняло великої кількості часу.
З огляду на зазначене, заявлені до відшкодування витрати на професійну правничу допомогу є неспівмірними із складністю цієї справи, наданим адвокатом обсягом послуг, не відповідають критерію реальності таких витрат, розумності їхнього розміру.
В той же час, оскільки позивач, у зв'язку із неправомірними діями відповідача, був змушений звернутися до суду за захистом порушеного права, у зв'язку з чим ним було понесено витрати на професійну правничу допомогу, враховуючи принцип співмірності, суд приходить до висновку про необхідність присудження на користь позивача за рахунок бюджетних асигнувань відповідача понесених витрат на професійну правничу допомогу у розмірі 3 000,00 грн.
Як вбачається з матеріалів справи, позивачем при зверненні до суду понесені судові витрати, пов'язані зі сплатою судового збору за подання адміністративного позову до суду в розмірі 1 835,20 грн, що документально підтверджується квитанцією №016Р-СВЕХ-ВАС2-ММ7Т від 08.07.2024.
Таким чином, за рахунок бюджетних асигнувань ГУ ДПС у Дніпропетровській області на користь позивача підлягають відшкодуванню витрати на правничу допомогу в розмірі 3 000,00 грн та на сплату судового збору за подання адміністративного позову до суду в розмірі 1 835,20 грн.
На підставі викладеного, керуючись статтями 241-246, 262 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -
Позов фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 (адреса: АДРЕСА_2 ; реєстраційний номер облікової картки платника податків: НОМЕР_1 ) до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області (адреса: вул. Сімферопольська, 17-А, м. Дніпро, 49005; ідентифікаційний код ВП в Єдиному державному реєстрі підприємств і організацій України: 44118658) про визнання протиправним та скасування рішення - задовольнити.
Визнати протиправним та скасувати рішення Головного управління ДПС у Дніпропетровській області від 08.02.2024 №5939/04-36-09-04/ НОМЕР_1 про застосування до фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 фінансових санкцій в розмірі 229 400,00 грн, прийняте на підставі акту перевірки від 14.12.2023 за №4004/04-36-09-02/ НОМЕР_1 .
Стягнути на користь фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Дніпропетровській області судові витрати, пов'язані зі сплатою:
- судового збору у розмірі 1 835 (одна тисяча вісімсот тридцять п'ять) гривень 20 копійок;
- витрат на професійну правничу допомогу у розмірі 3 000 (три тисячі) гривень 00 копійок.
Рішення суду набирає законної сили відповідно до вимог статті 255 Кодексу адміністративного судочинства України та може бути оскаржено в порядку та строки, передбачені статтями 295, 297 Кодексу адміністративного судочинства України.
Суддя М.В. Бондар