20 грудня 2024 року справа № 580/4269/24
м. Черкаси
Черкаський окружний адміністративний суд у складі:
головуючого судді - Каліновської А.В.,
за участю:
секретаря судового засідання - Шапошник Я.О.,
представника позивача - Кирмана О.Д. (згідно з ордером),
представника відповідача - Некоз А.В. (у порядку самопредставництва),
розглянувши по суті у відкритому судовому засіданні в залі суду адміністративну справу за позовом фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Черкаській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,
До Черкаського окружного адміністративного суду звернулась фізична особа-підприємець ОСОБА_1 з позовом до Головного управління ДПС у Черкаській області, в якому просить:
- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 15.06.2022 №0028650707 про донарахування штрафних (фінансових) санкцій в сумі 355 050,00 грн;
- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 15.06.2022 №0028660707 про донарахування штрафних (фінансових) санкцій в сумі 1 020,00 грн;
- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 15.06.2022 №0028670707 про донарахування штрафних (фінансових) санкцій в сумі 1 000,00 грн.
В обґрунтування позовних вимог позивачем зазначено, що у наказі на проведення фактичної перевірки не було зазначено підстави для проведення перевірок, а лише міститься посилання на перелік статей Податкового кодексу України. Позивачем вказано, що відповідачем у наказі 07.06.2021 №1105-п не вказано інформацію згідно пп. 80.2.2, п.80.2 ст.80 Податкового кодексу України про порушення позивачем вимог законодавства, яка стала підставою для призначення фактичних перевірок господарської діяльності фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 , тому такі порушення мають наслідком протиправності рішень, прийнятих за наслідками незаконних перевірок. Також позивачем зазначено, що ревізорами ні в акті фактичної перевірки від 23.03.2022, ні в акті зняття залишків не зазначено яким чином (методом) були встановлені необліковані залишки у відповідній кількості та відповідній вартості що зазначені в п. 1-3 Акту зняття залишків. Наголошено, що ревізорами під час фактичної перевірки не відкривались три ємності для зберігання пального, відповідно, за допомогою вимірників не перевірялась наявність залишків нафтопродуктів в ємностях де зберігається пальне А-92, А-95 та дизпаливо. Крім того, позивачем вказано, що документи на придбання паливо-мастильних матеріалів позивачем у ТОВ «Акту» завчасно, до моменту фактичної перевірки, розміщенні в електронних базах ДПС України (зареєстровані акцизні накладні, та інші), а також оператором АЗС ОСОБА_2 були представлені ревізорам 14.02.2022 на моніторі комп'ютера в електронному вигляді. Тобто на думку позивача облік товару (паливо-мастильних матеріалів) був наявний та відображений в електронних обліках, в т.ч. на електронних ресурсах відповідача, а відтак у ФОП ОСОБА_1 відсутнє порушення вимог п. 12 ст. 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг». Враховуючи вищевикладені обставини, позивач вважає, що оскаржувані податкові повідомлення-рішення є протиправними та підлягають до скасування.
Ухвалою судді Черкаського окружного адміністративного суду від 09.09.2024 відкрито провадження у даній справі та вирішено розгляд справи здійснювати за правилами спрощеного позовного провадження без повідомлення учасників справи (у письмовому провадженні).
Ухвалою Черкаського окружного адміністративного суду від 08.11.2024 постановлено перейти із спрощеного позовного провадження до розгляду справи №580/4269/24 за правилами загального позовного провадження
Представник позивача в судовому засіданні позовні вимоги підтримав у повному обсязі з підстав, зазначених вище.
Представник відповідача в судовому засіданні позов не визнав, надав до суду письмовий відзив, в якому зазначив, що правовою підставою для проведення перевірок є підпункт 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України, тобто наявність та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, у тому числі із забезпеченням можливості проведення розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій, та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів. Крім цього відповідач також зазначає, що здійснення функцій, визначених законодавством щодо порядку проведення готівкових розрахунків за товари (послуги), проведення розрахункових операцій, а також щодо здійснення контролю за акцизним складом є самостійною обставиною, з якою законодавець пов'язує право контролюючого органу проводити фактичні перевірки суб'єктів господарювання, та не вимагає наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства. Також відповідачем вказано, що під час фактичної перевірки було встановлено факти неведення платником податку у порядку, встановленому законодавством, обліку товару, який знаходився у місці продажу (господарському об'єкті), на загальну суму 355050 грн, що знаходилися в реалізації, на які відсутні накладні та/або інші документи, що підтверджують їх походження та облік), чим порушено вимоги пункту 12 статті 3 Закону України від 06.07.1995 №265/95-ВР «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій в сфері торгівлі, громадського харчування і послуг». Крім того, на письмове звернення контролюючого органу, ФОП ОСОБА_1 не надано документів щодо походження пального, які були відсутні у ході проведення перевірки, чим порушено вимоги пункту 85.2 статті 85 Податкового кодексу України. Разом з цим, перевіркою встановлено, що ФОП ОСОБА_1 , як розпорядником акцизного складу (уніфікований №1011392) не подавались до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику дані про фактичні залишки пального та про обсяг обігу пального за обліковий період часу (довідка про звітну добу 06.11.2021, реєстраційний №9333732500, зареєстрована 08.11.2021), чим порушено вимоги підпункту 230,1.3 пункту 230.1 статті 230 Податкового кодексу України. У зв'язку з чим, просив відмовити у задоволенні позовних вимог у повному обсязі.
Заслухавши пояснення представників сторін, розглянувши подані документи і матеріали, суд встановив наступне.
Із наявних у матеріалах справи доказів судом встановлено, що ОСОБА_1 зареєстрована фізичною особою-підприємцем (РНОКПП НОМЕР_1 ) та перебуває на обліку в Головному управлінні ДПС у Черкаській області як платник податків і зборів.
На підставі пп. 20.1.2, 20.1.4, 20.1.8 - 20.1.11 п. 20.1 ст. 20, пп. 75.1.3 п. 75.1 ст. 75, пп. 80.2.2 п. 80.2 ст. 80 Податкового кодексу України (далі - ПК України), відповідно до наказу Головного управління ДПС у Черкаській області від 07.06.2021 №1105-п та направлень, виданих Головним управлінням ДПС у Черкаській області, була проведена фактична перевірка ФОП ОСОБА_1 за місцем фактичного провадження діяльності за адресою: АДРЕСА_1 .
За результатами перевірки було складено акт від 23.03.2022 №1375/23-00-07-07-01/ НОМЕР_1 , в якому встановлено порушення позивачем:
- пункту 12 статті 3 Закону України від 06.07.1995 №265/95-ВР «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій в сфері торгівлі, громадського харчування і послуг»;
- пункту 85.2 статті 85 Податкового кодексу України;
- підпункту 230,1.3 пункту 230.1 статті 230 Податкового кодексу України.
На підставі висновку акту фактичної перевірки від 23.03.2022 №1375/23-00-07-07-01/ НОМЕР_1 Головним управлінням ДПС у Черкаській області прийнято податкові повідомлення-рішення від 15.06.2022:
- №0028650707 про донарахування штрафних (фінансових) санкцій в сумі 355 050 грн;
- №0028660707 про донарахування штрафних (фінансових) санкцій в сумі 1 020,00 грн;
- №0028670707 про донарахування штрафних (фінансових) санкцій в сумі 1 000,00 грн.
ФОП ОСОБА_1 не погоджуючись із вищезазначеними податковими повідомленнями-рішеннями, тому подала на них скаргу до ДПС України.
За результатами розгляду скарги Державною податковою службою України прийнято рішення від 26.08.2022 №9752/6/99-00-06-03-02-06, яким оскаржувані податкові повідомлення-рішення залишено без змін, а скаргу позивача - без задоволення.
Вважаючи оскаржувані рішення відповідача протиправними, позивач звернулась з даним позовом до суду.
Надаючи правову оцінку спірним правовідносинам, суд зважає на наступне.
Відповідно до ст. 19 Конституції України, правовий порядок в Україні ґрунтується на засадах, відповідно до яких ніхто не може бути примушений робити те, що не передбачено законодавством.
Органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов'язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов'язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулюються Податковим кодексом України № 2755-VI від 02.12.2010 (далі- ПК України).
Пунктом 20.1.4 п. 20.1 ст. 20 ПК України визначено, що контролюючі органи мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.
Відповідно до п. 75.1 ст. 75 ПК України, контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.
Згідно із пп. 75.1.3 п. 75.1 ст. 75 ПК України фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об'єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, патентів, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).
Відповідно до п. 81.1 ст. 81 ПК України посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред'явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, таких документів: направлення на проведення такої перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, реквізити наказу про проведення відповідної перевірки, найменування та реквізити суб'єкта (прізвище, ім'я, по батькові фізичної особи-платника податку, який перевіряється) або об'єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична), підстави, дата початку та тривалість перевірки, посада та прізвище посадової (службової) особи, яка проводитиме перевірку. Направлення на перевірку у такому випадку є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, що скріплений печаткою контролюючого органу; копії наказу про проведення перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, найменування та реквізити суб'єкта (прізвище, ім'я, по батькові фізичної особи-платника податку, який перевіряється) та у разі проведення перевірки в іншому місці - адреса об'єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична перевірка), підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом, дата початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися. Наказ про проведення перевірки є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу та скріплення печаткою контролюючого органу; службового посвідчення осіб, які зазначені в направленні на проведення перевірки.
Судом встановлено, що позивачу у своєму позові посилається на те, що наказ на проведення фактичної перевірки Головного управління ДПС у Черкаській області від 07.06.2021 №1105-п не містить підстави для її проведення, а тому прийняті за наслідками перевірки оскаржувані ППР є протиправними.
Так, зі змісті копій наказу в.о. начальника Головного управління ДПС у Черкаській області від 07.06.2021 №1105-п судом встановлено, що він винесені на підставі пп. 20.1.2, 20.1.4, 20.1.8 - 20.1.11 п. 20.1 ст., 20, пп. 75.1.3 п. 75.1 ст.75, пп. 80.2.2 п.80.2 ст. 80 Податкового кодексу України, з метою проведення фактичних перевірок ФОП ОСОБА_1 за місцем фактичного здійснення діяльності з метою контролю за дотриманням вимог законодавства з питань обліку, ліцензування, виробництва, зберігання та транспортування пального, спирту етилового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, цільового використання пального та спирту етилового платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками, здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту етилового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального, відображення та правильності обрахунку акцизного податку з роздрібного продажу підакцизних товарів в розрахункових документах та фіскальних звітах, наявності документів, що підтверджують походження підакцизних товарів за місцем фактичного здійснення діяльності.
Необхідно зазначити, що відповідно до пп. 80.2.2 п. 80.2. ст. 80 ПК України фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, зокрема, у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, у тому числі із забезпеченням можливості проведення розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів.
Матеріалами справи підтверджено, що ФОП ОСОБА_1 є платником акцизного податку як суб'єкт господарювання роздрібної торгівлі, що здійснює реалізацію підакцизних товарів, згідно з підпунктом 212.1.11 пункту 212.1 статті 212 ПК України, а згідно з підпунктами 19-1.1.14, 19-1.1.19, 19-1.1.20 пункту 19-1.1 статті 19-1 ПК України ГУ ДПС у Черкаській області виконує, зокрема, такі функції: проводить відповідно до законодавства перевірки платників податків; здійснює контроль у сфері виробництва, обігу та реалізації підакцизних товарів, контроль за їх цільовим використанням, забезпечують міжгалузеву координацію у цій сфері.
Крім того, аналіз абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК України не дає підстав для висновку, що в наказі про проведення перевірки в обов'язковому порядку має бути зазначено конкретну норму податкового або іншого законодавства, контроль за якими покладено на контролюючи органи, яка порушується платником.
У випадку наявності обґрунтованих підстав для призначення фактичної перевірки, не можна вважати протиправним наказ про її призначення, у якому наявне покликання на вимоги підпункту 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України, але не розкрито зміст наявної/отриманої інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування про можливі порушення податкового законодавства, не конкретизовано норми права, які ймовірно порушив платник, із зазначенням доказів такого порушення. Покликання у наказі на підпункт 80.2.2 пункт 80.2 статті 80 ПК України, що утримує в собі весь спектр необхідних елементів для визначення підстави для призначення перевірки (як правової, так і фактичної), можна вважати мінімально допустимим обсягом інформації в розумінні абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК України. Тому відсутні підстави вважати, що такий наказ породжує його неоднозначне трактування та/або невизначеність із фактичною підставою перевірки.
Аналогічні висновки щодо застосування норм права викладені у постанові Верховного Суду у складі судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов'язкових платежів Касаційного адміністративного суду від 26 березня 2024 року (справа №420/9909/23). Зокрема, у цій постанові Касаційного адміністративного суду у складі колегії суддів Верховного Суду від 26.03.2024 у справі № 420/9909/23 зазначено, що наявність/отримання інформації ще не свідчить про наявність підстав для притягнення суб'єкта господарювання до відповідальності, натомість, є підставою для здійснення податкового контролю задля перевірки отриманої/наявної інформації. Такий податковий контроль здійснюється шляхом прийняття рішення про проведення перевірки у формі наказу, вимоги до оформлення якого не передбачають обов'язку в повному обсязі розкрити в наказі на призначення перевірки зміст інформації та фактів, які вказують на можливе порушення платником податкового законодавства. Відсутня й імперативна вимога щодо розкриття конкретного порушення платником норм, а також про надання відповідних доказів такої несумлінної поведінки.
Отже, суд дійшов висновку, що здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального є самостійною обставиною, з якою законодавець пов'язує право контролюючого органу проводити фактичні перевірки суб'єктів господарювання та не вимагає наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства, тому доводи позивача щодо відсутності у податкового органу підстав для проведення перевірки не приймаються судом до уваги, як наслідок, позов у цій частині його підстав є необґрунтованим.
Стосовно порушень, виявлених контролюючим органом під час проведення фактичних перевірок та які слугували підставою для винесення оскаржуваного позивачем ППР від 15.06.2022 №0028650707 про донарахування штрафних (фінансових) санкцій в сумі 355 050,00 грн, то суд зазначає наступне.
Так, під час фактичної перевірки ревізорами ніби то було встановлено факти неведення платником податку у порядку, встановленому законодавством, обліку товару, який знаходився у місці продажу (господарському об'єкті), на загальну суму 355 050 грн, що знаходилися в реалізації, на які відсутні накладні та/або інші документи, що підтверджують їх походження та облік), чим порушено вимоги пункту 12 статті 3 Закону України від 06.07.1995 №265/95-ВР «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій в сфері торгівлі, громадського харчування і послуг».
Відповідно до пп. 232.1 п. 232 ст. 232 ПК України у системі електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового в розрізі платників податку - розпорядників акцизних складів/акцизних складів пересувних та акцизних складів/акцизних складів пересувних за кожним кодом товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД та умовним кодом ведеться окремо облік обсягів пального або спирту етилового, що: оподатковуються акцизним податком, у тому числі окремо за кожною відмінною ставкою податку; оподатковуються на умовах, встановлених статтею 229 цього Кодексу; не підлягають оподаткуванню; звільняються від оподаткування.
Одиницею обліку обсягів пального в системі електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового є літри, приведені до температури 15° C, - для пального та декалітри 100-відсоткового спирту, приведені до температури 20° C, - для спирту етилового. При цьому відпущені літри в місцях роздрібної торгівлі пальним, на які отримано ліцензію на право роздрібної торгівлі пальним, для цілей цього розділу вважаються як літри, приведені до температури 15° C. Такі одиниці обліку для пального та спирту етилового повинні використовуватися в первинних бухгалтерських документах, акцизних накладних/розрахунках коригування до акцизних накладних, декларації з акцизного податку.
Наказом Міністерства палива та енергетики України, Міністерства економіки України, Міністерства транспорту та зв'язку України, Державного комітету України з питань технічного регулювання та споживчої політики від 20.05.2008 №281/171/578/155, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 02.09.2008 за №805/15496, затверджено Інструкцію (далі - Інструкція №281/171/578/155) про порядок приймання, транспортування, зберігання, відпуску та обліку нафти і нафтопродуктів на підприємствах і організаціях України, яка встановлює єдиний порядок організації та виконання робіт, пов'язаних з прийманням, транспортуванням, зберіганням, відпуском та обліком товарної нафти і нафтопродуктів. Вимоги цієї Інструкції є обов'язковими для всіх суб'єктів господарювання (підприємств, установ, організацій та фізичних осіб - підприємців), що займаються хоча б одним з таких видів економічної діяльності, як закупівля, транспортування, зберігання і реалізація нафти і нафтопродуктів на території України.
Згідно з пунктом 14.3 Інструкції № 281/171/578/155 облік нафти і нафтопродуктів у фізичних величинах (за об'ємом, масою) ведеться безпосередньо матеріально відповідальними особами, а бухгалтерська служба підприємства здійснює їх кількісно-грошовий облік. Вимірювання рівня нафтопродуктів у резервуарах на АЗС має здійснюватися методами та з дотриманням всіх передбачених вимог щодо здійснення таких замірів, що визначені Інструкцією № 281/171/578/155, яка є спеціальним нормативним актом, що встановлює єдиний порядок організації та виконання робіт, пов'язаних з прийманням, транспортуванням, зберіганням, відпуском та обліком товарної нафти і нафтопродуктів та є обов'язковою для всіх суб'єктів господарювання, що займаються хоча б одним з таких видів економічної діяльності, як закупівля, транспортування, зберігання і реалізація нафти і нафтопродуктів на території України.
Підпунктом 4.2.1 пункту 4.2 Інструкції № 281/171/578/155 встановлено, що облік нафти і нафтопродуктів на нафто- та газопереробних заводах, підприємствах із забезпечення нафтопродуктами, підприємствах нафтопровідного і нафтопродуктопровідного транспорту, наливних пунктах ведеться в одиницях маси, а на АЗС - одиницях об'єму. Для визначення маси та об'єму нафти і нафтопродуктів можуть використовуватися об'ємно-масовий статичний, об'ємно-масовий динамічний, прямий масовий (статичне зважування та зважування під час руху) і об'ємний методи вимірювань відповідно до вимог ГОСТ 26976.
Згідно з підпунктами 4.2.2.1, 4.2.5 пункту 4.2 Інструкції № 281/171/578/155 об'ємно_масовим статичним методом визначається маса нафти і нафтопродукту за їх об'ємом, густиною та температурою. Об'єм нафти і нафтопродуктів визначається за допомогою градуйованих резервуарів та засобів вимірювань рівня нафти і нафтопродуктів у резервуарах, залізничних цистернах, танках суден або за повною місткістю мір (автоцистернах, причепах-цистернах, напівпричепах-цистернах). Об'ємним методом вимірюється лише об'єм нафтопродукту. Для вимірювань об'єму нафтопродуктів на АЗС використовуються паливороздавальні колонки (ПРК) і оливороздавальні колонки (ОРК), що мають відлікові пристрої для індикації ціни, об'єму та вартості виданої дози. Під час реалізації споживачам світлих нафтопродуктів та олив споживачам на АЗС мають застосовуватись лише паливороздавальні колонки з допустимою відносною похибкою в умовах експлуатації в усьому діапазоні температур не гіршою, ніж ± 0,5% та оливороздавальні колонки з допустимою основною відносною похибкою не гіршою, ніж ± 1,0% з реєстраторами розрахункових операцій відповідно до вимог Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг».
Об'єм нафтопродукту під час його відпуску власникам автомобільного транспорту вимірюється у режимах дистанційного і місцевого керування ПРК і ОРК. Для дистанційного керування ПРК і ОРК мають використовуватись технічні засоби, що належать до складу спеціалізованих електронних контрольно-касових апаратів, унесених до Державного реєстру електронних контрольно-касових апаратів і комп'ютерних систем України для сфери застосування на АЗС. Зазначені засоби мають відповідати технічним вимогам до спеціалізованих електронних контрольно_касових апаратів для сфери застосування на АЗС та забезпечувати реєстрацію грошових коштів і надання розрахункових документів у єдиному технологічному циклі з відпусканням нафтопродуктів. Місцеве керування ПРК і ОРК має передбачати можливість функціонування з РРО.
Обсяг реалізації нафтопродукту, що фіксується лічильником сумарного обліку ПРК і ОРК за певний проміжок часу, має збігатися з обсягом реалізації, відображеним у звітних документах касового апарата за всіма формами оплати за цей самий проміжок часу. При цьому розбіжність за добу між показами лічильника сумарного обліку і даними звітних документів касового апарата не повинна перевищувати 0,1% від об'єму відпущених пального або олив. Сумарний об'єм нафтопродуктів, відпущених через ПРК та ОРК, не може використовуватись для обліку маси нафтопродуктів.
Відповідно до підпункту 4.3.2 пункту 4.3 Інструкції № 281/171/578/155 рівень нафти, нафтопродукту та підтоварної води або льоду в резервуарах має вимірюватись металевими рулетками з вантажем, метроштоками, стаціонарними рівнемірами або іншими засобами вимірювання, допущеними до застосування Держспоживстандартом України. Границі допустимої похибки вимірювання рівня світлих нафтопродуктів та підтоварної води не повинні перевищувати ± 2 мм, нафти та газового конденсату - ± 4 мм, мазуту - ± 5 мм, інших нафтопродуктів - ± 2 мм. Перед кожним вимірюванням рівня нафти і нафтопродукту у вертикальних і горизонтальних резервуарах здійснюється перевірка базової висоти згідно з підпунктом 4.3.2.6 цієї Інструкції. Після завершення приймання нафти і нафтопродуктів вимірювання здійснюється при закритих вхідних і вихідних засувках після 30-хвилинного відстоювання в горизонтальних резервуарах і годинного - у вертикальних резервуарах. У разі вимірювання рівня нафтопродуктів у горизонтальних циліндричних резервуарах нижній кінець метроштока чи вантажу рулетки має потрапляти на нижню твірну резервуара. Вимірювання рівня нафти або нафтопродукту здійснюються двічі. У разі виявлення розбіжностей між результатами двох вимірювань понад допустиму похибку (± 2 мм) вимірювання необхідно повторювати доти, доки різниця між результатами трьох поспіль проведених вимірювань не буде в границях допустимої похибки вимірювання. При цьому за результат вимірювань береться середнє арифметичне значення результатів трьох найближчих вимірювань.
Судом встановлено, що в акті перевірки від 23.03.2022 №1375/23-00-07-07-01/2601206146 та у додатку до нього не зафіксовано, яким чином посадовими особами (ревізорами) Головного управління ДПС у Черкаській області проводилось зняття залишків пального у ФОП ОСОБА_1 за місцем фактичного провадження діяльності за адресою: АДРЕСА_1 та скільки разів проведено вимірювання. Доказів визначення наявності або відсутності підтоварної води, а також застосування водочутливої пасти під час проведення перевірки взагалі у акті перевірки та в акті про зняття залишків пального також не зазначено.
До того ж, в акті фактичної перевірки не зазначено інформації щодо методів та способів, за допомогою яких здійснювалось зняття фактичних залишків паливно-мастильних матеріалів, як того вимагає вказана Інструкція, з огляду на що інформація щодо фактичної кількості паливно-мастильних матеріалів не може вважатись достовірною, відповідно і твердження відповідача про неведення платником податку у порядку, встановленому законодавством, обліку товару, який знаходився у місці продажу (господарському об'єкті), на загальну суму 355 050 грн, а також та обставина, що такі вимірювання ніби то здійснювались самим працівником АЗС позивача - є недоведеним.
Отже, суд вважає, що зазначені в акті перевірки та акті про зняття залишків пального результати вирахування залишків паливно-мастильних матеріалів на належній позивачу АЗС відбулось не у відповідності до Інструкції №281/171/578/155.
Частинами першою та другою статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» передбачено, що підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.
Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені у паперовій або в електронній формі та повинні мати такі обов'язкові реквізити: назву документа (форми); дату складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
За змістом норми пункту 12 статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» облік товарних запасів на складах та/або за місцем їх реалізації в порядку, встановленому законодавством, відповідає бухгалтерському обліку. Відтак, для встановлення факту не облікування товарів в установленому порядку слід перевірити відповідні бухгалтерські регістри та первинні документи, на підставі яких вони ведуться.
Матеріалами справи підтверджено, що в акті зняття залишків товарних запасів на торгівельному об'єкті ФОП ОСОБА_1 який має вигляд таблиці згідно Х-звіту від 14.02.2022 встановлені залишки товарних запасів: - п. 5 - бензин А-95, 1832 л. по ціні 32 грн., на суму 58 624,00 грн.; - п. 6 - бензин А-92, 1789 л. по ціні 31 грн., на суму 55 459,00 грн.; - п. 7 - дизпаливо, 7184 л. по ціні 30 грн., на суму 215 520,00 грн., а всього товарних запасів на суму 329 603,00 грн., які відповідно до акцизних накладних зареєстрованих в Реєстрі акцизних накладних та того ж Х-звіту від 14.02.2022 є облікованим товаром.
Враховуючи вищевикладені обставини, суд дійшов висновку, що податкове повідомлення-рішення від 15.06.2022 №0028650707 про донарахування штрафних (фінансових) санкцій в сумі 355 050,00 грн є протиправним та підлягає до скасування.
Стосовно податкового повідомлення-рішення від 15.06.2022 №0028660707 про донарахування штрафних (фінансових) санкцій в сумі 1 020,00 грн за порушення позивачем вимог п. 85.2 ст. 85 Податкового кодексу України через незабезпечення позивачем зберігання первинних документів, облікових та інших регістрів, то суд зазначає наступне.
Згідно з пунктом 44.1 статті 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов'язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Із аналізу даних норм слід зазначити, що кожна норма є імперативною, оскільки кожна норма виражає в категоричних розпорядженнях держави чітко позначені дії й не допускають ніяких відхилень від вичерпного переліку прав і обов'язків суб'єктів, а будь яке вільне їх тлумачення є неможливим і не допускає відхилень від їх виконання.
Пунктом 85.2 статті 85 ПК України передбачено, що платник податків зобов'язаний надати посадовим (службовим) особам контролюючих органів у повному обсязі всі документи, що належать або пов'язані з предметом перевірки. Такий обов'язок виникає у платника податків після початку перевірки. Вказана норма прямо встановлює, що такий обов'язок виникає у платника податків після початку перевірки, тобто підставою виникнення такого обов'язку є сама обставина початку перевірки.
Згідно з пунктом 85.4 статті 85 Кодексу, при проведенні перевірок посадові особи контролюючого органу мають право отримувати у платників податків належним чином завірені копії первинних фінансово-господарських, бухгалтерських та інших документів, що свідчать про приховування (заниження) об'єктів оподаткування, несплату податків, зборів, платежів, порушення вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи. Такі копії повинні бути засвідчені підписом платника податків або його посадової особи та скріплені печаткою (за наявності).
Пунктом 85.8 статті 85 Кодексу встановлено, що посадова (службова) особа контролюючого органу, яка проводить перевірку, у випадках, передбачених цим Кодексом, має право отримувати від платника податків або його законних представників копії документів, що належать до предмета перевірки. Такі копії повинні бути засвідчені підписом платника податків або його посадової особи та скріплені печаткою (за наявності).
Відповідно до пункту 85,6 статті 85 Кодексу, у разі відмови платника податків або його законних представників надати копії документів посадовій (службовій) особі контролюючого органу така особа складає акт у довільній формі, що засвідчує факт відмови, із зазначенням посади, прізвища, імені, по батькові платника податків (його законного представника) та переліку документів, які йому запропоновано подати. Зазначений акт підписується посадовою (службовою) особою контролюючого органу та платником податків або його законним представником. У разі відмови платника податків або його законного представника від підписання зазначеного акта в ньому вчиняється відповідний запис.
Згідно з пунктом 86.7 статті 86 Кодексу у разі незгоди платника податків або його представників з висновками перевірки чи фактами і даними, викладеними в акті (довідці) перевірки, вони мають право подати свої заперечення та/або додаткові документи в порядку, визначеному пунктом 44.7 статті 44 Кодексу, до контролюючого органу, який проводив перевірку платника податків. Незабезпечення платником податків зберігання первинних документів, облікових та інших регістрів, бухгалтерської та статистичної звітності, інших документів з питань обчислення і сплати податків та зборів протягом установлених статтею 44 Кодексу строків їх зберігання та/або ненадання платником податків контролюючим органам оригіналів документів чи їх копій при здійсненні податкового контролю у випадках, передбачених Кодексом, - тягнуть за собою накладення штрафу в розмірі 1020 гривень.
Вищезазначене свідчить, що підставою для застосування штрафних санкцій за реалізацію товарів, які не обліковані у встановленому порядку, є встановлений факт наявності товарів в місцях їх реалізації та/або зберігання, які не обліковані у встановленому порядку, тобто виявлення товарів у надлишку (перевищення кількості товару в наявності над облікованим товаром) та/або не надання під час проведення перевірки документів, які підтверджують облік товарів, що знаходяться у місці продажу.
Судом із матеріалів перевірки встановлено, що позивачем на письмове звернення контролюючого органу від 14.02.2024 не надано:
1) документів, що підтверджують придбання нафтопродуктів, договорів купівлі-продажу та/або зберігання, товарно-транспортні накладні, накладні на придбання, акти приймання за кількістю нафтопродуктів: товарна книга кількісного руху нафтопродуктів Форми 31-НП; договори купівлі-продажу та/або зберігання, товарно-транспортні накладні, накладні на придбання, акти приймання за кількістю СВГ; змінні звіти Форми 14-ГС; товарна книга кількісного руху СВГ форми 15-ГС; журнал оперативного обліку за ФОРМОЮ № 2-ГС: видаткові накладні, лімітно-забірні картки, пояснення та їх документальне підтвердження щодо придбання, облік, використання, зберігання та/або реалізації пального;
2) документи, що підтверджують право власності чи іншого права користування на господарську одиницю (транспорту-техніки), дозвільні та виконавчо - технічні документи;
3) ліцензії на роздрібну торгівлю пальним; зберігання пального; виробництво пального; оптову торгівлю пальним, за відсутності місць оптової торгівлі; оптову торгівлю пальним, за наявності місць оптової торгівлі;
4) документи (сертифікати) про якість пального;
5) документи на витратоміри - лічильники, рівнеміри - лічильники та документи які підтверджують введення їх в експлуатацію (акти виконаних робіт, тощо);
6) документи то підтверджують позитивні результати повірки або оцінку відповідності.
Таким чином, суд дійшов висновку, що контролюючий орган правомірно оскаржуваним ППР від 15.06.2022 №0028660707 застосував до позивача фінансові (штрафні) санкції в розмірі 1020 грн за порушення ним вимог п. 85.2 ст. 85 Податкового кодексу України через незабезпечення позивачем зберігання за місцем реалізації підакцизних товарів первинних документів, облікових та інших регістрів, тому позов у цій частині позовних вимог є необгурнтованим та задоволенню не підлягає.
Посилання представника позивача на те, що документи на придбання паливо-мастильних матеріалів ФОП ОСОБА_1 у ТОВ «Акту» містилися в електронних базах ДПС України (зареєстровані акцизні накладні, та інші), а також оператором АЗС Бурлаєм В.І. були представлені ревізорам 14.02.2022 на моніторі комп'ютера в електронному вигляді - не приймається судом до уваги, оскільки норми п. 85,2 ст. 85 Податкового кодексу України чітко визначено, що ненадання платником податків контролюючим органам оригіналів документів чи їх копій при здійсненні податкового контролю у випадках, передбачених Кодексом, тягнуть за собою накладення штрафу в розмірі 1020 грнь.
Стосовно податкового повідомлення-рішення від 15.06.2022 №0028670707 про донарахування штрафних (фінансових) санкцій в сумі 1 000,00 грн за порушення позивачем вимог підпункту 230,1.3 пункту 230.1 статті 230 Податкового кодексу України через несвоєчасне подання довідок про зведені за добу підсумкові облікові дані щодо обсягів обігу (отримання/відпуску) та залишків пального на акцизному складі за звітну добу 06.11.2021, то суд зазначає наступне.
Згідно з вимогами підпункту 230.1.3 пункту 230.1 статті 230 Податкового кодексу України розпорядники акцизних складів зобов'язані на кожному акцизному складі щоденно (крім днів, в які акцизний склад не працює) формувати дані про фактичні залишки пального на початок та кінець звітної доби та про добові фактичні обсяги отриманого та реалізованого пального (далі у цьому розділі - обсяг обігу пального) у розрізі кодів товарних підкатегорій згідно з УКТ ЗЕД у літрах, приведених до температури 15° С. Дані про фактичні залишки пального та про обсяг обігу пального формуються після проведення останньої операції з обігу пального у звітній добі, але не пізніше 23 години 59 хвилин цієї доби, до початку здійснення операцій з обігу пального у добу, що настає за звітною добою, та подаються до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, не пізніше 23 години 59 хвилин доби, що настає за звітною добою.
Як підтверджено матеріалами справи та не спростовується позивачем, що під час проведення фактичної перевірки посадовими особами Головного управління ДПС у Черкаській області встановлено факт несвоєчасного подання по акцизному складу №1011392 довідок про зведені за добу підсумкові облікові дані щодо обсягів обігу (отримання/відпуску) та залишків пального на акцизному складі за звітну добу 06.11.2021, а саме: реєстраційні номери довідок - 9333732500, за звітну добу 06.11.2021 фактично подані до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику лише 08.11.2021, тобто не у звітній добі 06.11.2021, але не пізніше 23 години 59 хвилин цієї доби.
Відповідно до пункту 128-1.3 статті 128 Податкового кодексу України незабезпечення з вини розпорядника акцизного складу своєчасного подання до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального або спирту етилового, тягне за собою накладення штрафу в розмірі 1000 гривень за кожний неподаний електронний документ.
Таким чином, суд дійшов висновку, що контролюючий орган правомірно оскаржуваним ППР від 15.06.2022 №0028670707 застосував до позивача фінансові (штрафні) санкції в розмірі 1000 грн за порушення позивачем вимог підпункту 230,1.3 пункту 230.1 статті 230 Податкового кодексу України, тому позов у цій частині позовних вимог також є необгурнтованим та задоволенню не підлягає.
За вказаних обставин, виходячи з меж заявлених позовних вимог, системного аналізу положень чинного законодавства України та матеріалів справи, суд дійшов висновку, що викладені в позовній заяві доводи позивача є частково обґрунтованими, а вимоги такими, що належить задовольнити частково.
Під час вирішення питання про розподіл судових витрат, суд враховує наступне.
Відповідно до ч. ч. 1, 3 ст. 139 Кодексу адміністративного судочинства України при задоволенні позову сторони, яка не є суб'єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб'єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа. При частковому задоволенні позову судові витрати покладаються на обидві сторони пропорційно до розміру задоволених позовних вимог.
Зважаючи на те, що позовні вимоги підлягають частковому задоволенню, то судові витрати зі сплати судового збору, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань відповідача пропорційно задоволеним позовним вимогам у сумі 3 550,50 грн (355 050,00 х 1% від суми ППР від 15.06.2022 №0028650707).
Інших доказів понесених судових витрат, станом на час прийняття рішення, матеріали справи не містять.
Керуючись ст.ст. 2, 90, 139, 242-246, 255 Кодексу адміністративного судочинства України, суд
Адміністративний позов задовольнити частково.
Визнати протиправними та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Черкаській області 15.06.2022 №0028650707.
У задоволенні інших позовних вимог відмовити.
Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Черкаській області (18000, м. Черкаси, вул. Хрещатик, 235, код ЄДРПОУ 44131663) на користь фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 ( АДРЕСА_2 , РНОКПП НОМЕР_1 ) судові витрати зі сплати судового збору в сумі 3550 (три тисячі п'ятсот п'ятдесят) грн 50 коп.
Копію рішення направити учасникам справи.
Рішення набирає законної сили відповідно до статті 255 Кодексу адміністративного судочинства України та може бути оскаржене до суду апеляційної інстанції за правилами, встановленими статтями 293, 295-297 Кодексу адміністративного судочинства України шляхом подання апеляційної скарги безпосередньо до Шостого апеляційного адміністративного суду протягом тридцяти днів з дня складення повного тексту.
Повний текст рішення виготовлено 30.12.2024.
Суддя Альона КАЛІНОВСЬКА