26 грудня 2024 рокуСправа №160/25769/24
Дніпропетровський окружний адміністративний суд у складі:
головуючого судді Лозицької І.О.
розглянувши в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін у місті Дніпрі адміністративну справу за позовною заявою фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головне управління ДПС у Дніпропетровській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень та рішень про застосування фінансових санкцій, -
До Дніпропетровського окружного адміністративного суду звернулась фізична особа-підприємець ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області, в якому просить суд:
- визнати протиправними та скасувати прийняті Головним управлінням ДПС у Дніпропетровській області (Код ЄДРПОУ: 44118658) податкові повідомлення-рішення від 23.05.2024 № 0307150901, від 23.05.2024 № 0306260708, від 24.05.2024 № 0314380902, від 24.05.2024 № 0313370708, від 24.05.2024 № 0314340902, від 24.05.2024 № 0313440708, від 26.04.2024 № 0309990708, від 23.05.2024 № 0308400902, від 24.05.2024 № 0310000708, від 23.05.2024 № 0308360902, від 24.05.2024 № 0310090708, від 24.05.2024 № 0314690902, від 23.05.2024 № 0314620902, від 05.06.2024 № 0358470708, рішення про застосування фінансових санкцій № 30710/04-36-09-01/ НОМЕР_1 від 23.05.2024, № 31431/04-36-09- 02/ НОМЕР_1 від 24.05.2024, № 030834/04-36-09-02/ НОМЕР_1 від 23.05.2024, № 030827/04-36-09-02/ НОМЕР_1 від 23.05.2024, № 031461/04-36-09-02/ НОМЕР_1 від 24.05.2024 якими до фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 (РНОКПП: НОМЕР_2 застосовані штрафні (фінансові санкції).
Позовні вимоги обґрунтовані безпідставністю призначення та проведення податкової перевірки, численними процедурними порушеннями під час її проведення, що нівелюють будь-які правові наслідки, що мають місце за результатами такої незаконної перевірки. Крім того, позивач зазначає, що податковим органом не доведено наявності доказів вчинення позивачем інкримінованих порушень податкового законодавства.
Ухвалою суду відкрито провадження у справі та призначено справу до розгляду по суті за правилами спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін за наявними у справі матеріалами, а також встановлено відповідачу строк для надання відзиву на позов та докази на його обґрунтування.
Від представника Головного управління ДПС у Дніпропетровській області надійшов відзив на позовну заяву, в якому відповідач просив в задоволенні позову відмовити. Відзив обґрунтований тим, що Головним управлінням ДПС у Дніпропетровській області було винесено накази про проведення фактичних перевірок ФОП ОСОБА_1 №1453-п від 16.04.2024, №1458-п від 16.04.2024, № 1460-п від 16.04.2024, №1481-п від 18.04.2024 в яких містяться посилання на підставу проведення перевірки, а саме: пп. 80.2.5 п.80.2 ст.80 ПК України. В ході проведення перевірок були встановлені порушення: п. 1,2 ст. 3 Закону України від 06.07.1995 №265/95-ВР «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», п. 11 ст. 3 ЗУ від 06.07.1995 №265/95-ВР, п. 85.2 ст. 85 ПК України, ст. 11-1 ЗУ від 19.02.1995 №481/95-ВР «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, пального», Постанова Кабінету Міністрів України від 29.07.2022 №894 «Про встановлення строків, до яких торговці повинні забезпечити можливість здійснення безготівкових розрахунків ( у тому числі, з використанням електронних платіжних засобів, платіжних застосунків або пристроїв) за продані ними товари (надані послуги)» . Виявлені порушення слугували підставою для прийняття спірних податкових повідомлень-рішень та рішень про застосування фінансових санкцій.
Від позивача надійшла відповідь на відзив, в якій позивач підтримав позовні вимоги з підстав наведених в позовній заяві.
Дослідивши матеріали справи, з'ясувавши всі фактичні обставини на яких ґрунтуються вимоги позову, оцінивши докази, які мають юридичне значення для розгляду справи і вирішення спору по суті, суд встановив такі обставини справи.
Судом встановлено та матеріалами справи підтверджено, що наказом ГУ ДПС у Дніпропетровській області від 16.04.2024 № 1454-п на підставі пп. 80.2.5 п. 80.2 ст. 80 ПК України призначено проведення фактичної перевірки ФОП ОСОБА_1 за адресою: АДРЕСА_1 .
На підставі вищевказаного Акту перевірки ГУ ДПС у Дніпропетровській області прийняті наступні рішення:
- податкове повідомлення-рішення № 0306260708 від 23.05.2024, яким до позивача застосовані фінансові санкції у розмірі 5100,00 грн., за проведення розрахункових операцій через РРО без використання режиму попереднього програмування найменування товарів (послуг) без зазначення коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД для підакцизних товарів;
- податкове повідомлення-рішення № 0307150901 від 23.05.2024, яким до Позивача застосовані фінансові санкції у розмірі 1020,00 грн., за ненадання платником податків посадовим (службовим) особам органів державної податкової служби в повному обсязі всіх документів, що належать або пов'язані з предметом перевірки;
- рішення про застосування фінансових санкцій № 30710/04-36-09- 01/ НОМЕР_1 від 23.05.2024, яким до Позивача застосовані фінансові санкції у розмірі 10000,00 грн., за роздрібну торгівлю тютюновими виробами за цінами вищими за встановлені максимальні роздрібні ціни за такі тютюнові вироби.
Наказом ГУ ДПС у Дніпропетровській області від 16.04.2024 № 1457-п на підставі пп. 80.2.5 п. 80.2 ст. 80 ПК України, призначено проведення фактичної перевірки ФОП ОСОБА_1 за адресою: АДРЕСА_2 .
За результатами проведеної перевірки контролюючим органом складено Акт про результати фактичної перевірки з питань додержання суб'єктами господарювання вимог, встановлених законодавством України, які є обов'язковими до виконання при здійсненні оптової і роздрібної торгівлі алкогольними напоями, тютюновими виробами, рідинами, що використовуються в електронних сигаретах, та пальним №1161/04-36-09-02/ НОМЕР_1 від 26.04.2024 р.
На підставі вищевказаного Акту перевірки ГУ ДПС у Дніпропетровській області прийняті наступні податкові повідомлення-рішення:
- № 0313370708 від 24.05.2024, яким до позивача застосовані фінансові санкції у розмірі 4374,25 грн., за проведення розрахункових операцій без застосування реєстратора розрахункових операцій та без видачі відповідного розрахункового документу, не ведення обліку товарних запасів на складах та/ або за місцем їх реалізації, здійснення продажу товарів (послуг) які не відображені в такому обліку;
- № 0314380902 від 24.05.2024, яким до позивача застосовані фінансові санкції у розмірі 2040,00 грн., за ненадання платником податків посадовим (службовим) особам органів державної податкової служби в повному обсязі всіх документів, що належать або пов'язані з предметом перевірки.
Наказом ГУ ДПС у Дніпропетровській області від 18.04.2024 № 1479-п на підставі пп. 80.2.5 п. 80.2 ст. 80 ПК України, призначено проведення фактичної перевірки ФОП ОСОБА_1 за адресою: АДРЕСА_3 .
За результатами проведеної перевірки контролюючим органом складено акт про результати фактичної перевірки з питань додержання суб'єктами господарювання вимог, встановлених законодавством України, які є обов'язковими до виконання при здійсненні оптової і роздрібної торгівлі алкогольними напоями, тютюновими виробами, рідинами, що використовуються в електронних сигаретах, та пальним № 1163/04-36-09-02/ НОМЕР_1 від 26.04.2024,
На підставі вищевказаного Акту перевірки ГУ ДПС у Дніпропетровській області прийняті наступні рішення:
- податкове повідомлення-рішення № 0313440708 від 24.05.2024, яким до позивача застосовані фінансові санкції у розмірі 14055,00 грн., за проведення розрахункових операцій без застосування реєстратора розрахункових операцій та без видачі відповідного розрахункового документу, неведения обліку товарних запасів на складах та/або за місцем їх реалізації, здійснення продажу товарів (послуг) які не відображені в такому обліку.
- податкове повідомлення-рішення № 0314340902 від 24.05.2024, яким до Позивача застосовані фінансові санкції у розмірі 2040,00 грн., за ненадання платником податків посадовим (службовим) особам органів державної податкової служби в повному обсязі всіх документів, що належать або пов'язані з предметом перевірки;
- рішення про застосування фінансових санкцій №31431/04-36-09-02/ НОМЕР_1 від 24.05.2024, яким до позивача застосовані фінансові санкції у розмірі 10000,00 грн., за роздрібну торгівлю тютюновими виробами за цінами вищими за встановлені максимальні роздрібні ціни за такі тютюнові вироби.
Наказом ГУ ДПС у Дніпропетровській області від 16.04.2024 № 1458-п на підставі пп. 80.2.5 п. 80.2 ст. 80 ПК України, призначено проведення фактичної перевірки ФОП ОСОБА_1 за адресою: АДРЕСА_4 .
За результатами проведеної перевірки контролюючим органом складено Акт про результати фактичної перевірки з питань додержання суб'єктами господарювання вимог, встановлених законодавством України, які є обов'язковими до виконання при здійсненні оптової і роздрібної торгівлі алкогольними напоями, тютюновими виробами, рідинами, що використовуються в електронних сигаретах, та пальним № 1167/04-36-09-02/ НОМЕР_1 від 26.04.2024.
Позивач зазначає, що податкова перевірка була проведена за іншою адресою, ніж та, що вказана в наказі на проведення перевірки від 16.04.2024 №1458-п. а саме: АДРЕСА_5 , про що свідчить вищевказаний Акт податкової перевірки.
На підставі вищевказаного Акту перевірки ГУ ДПС у Дніпропетровській області прийняті наступні податкові повідомлення-рішення:
- податкове повідомлення-рішення № 0309990708 від 24.05.2024, яким до позивача застосовані фінансові санкції у розмірі 11850,00 грн., за проведення розрахункових операцій без застосування реєстратора розрахункових операцій та без видачі відповідного розрахункового документу, проведення розрахункових операцій через РРО без використання режиму попереднього програмування найменування товарів (послуг) без зазначення коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД для підакцизних товарів;
- податкове повідомлення-рішення № 0308400902 від 23.05.2024, яким до Позивача застосовані фінансові санкції у розмірі 2040,00 грн., за ненадання платником податків посадовим (службовим) особам органів державної податкової служби в повному обсязі всіх документів, що належать або пов'язані з предметом перевірки.
- рішення про застосування фінансових санкцій № 030834/04-36-09- 02/ НОМЕР_1 від 23.05.2024, яким до позивача застосовані фінансові санкції у розмірі 10000,00 грн., за роздрібну торгівлю тютюновими виробами за цінами вищими за встановлені максимальні роздрібні ціни за такі тютюнові вироби.
Наказом ГУ ДПС у Дніпропетровській області від 16.04.2024 № 1458-п на підставі пп. 80.2.5 п. 80.2 ст. 80 ПК України, призначено проведення фактичної перевірки ФОП ОСОБА_1 за адресою: АДРЕСА_4 .
За результатами проведеної перевірки контролюючим органом складено Акт про результати фактичної перевірки з питань додержання суб'єктами господарювання вимог, встановлених законодавством України, які є обов'язковими до виконання при здійсненні оптової і роздрібної торгівлі алкогольними напоями, тютюновими виробами, рідинами, що використовуються в електронних сигаретах, та пальним № 1168/04-36-09-02/ НОМЕР_1 від 26.04,2024.
На підставі вищевказаного Акту перевірки ГУ ДПС у Дніпропетровській області прийняті наступні рішення:
- податкове повідомлення-рішення № 0310000708 від 24.05.2024 яким до позивача застосовані фінансові санкції у розмірі 7530,00 грн., за проведення розрахункових операцій без застосування реєстратора розрахункових операцій та без видачі відповідного розрахункового документу, проведення розрахункових операцій через РРО без використання режиму попереднього програмування найменування товарів (послуг) без зазначення коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД для підакцизних товарів.
- податкове повідомлення-рішення № 0308360902 від 23.05.2024, яким до позивача застосовані фінансові санкції у розмірі 2040,00 грн., за ненадання платником податків посадовим (службовим) особам органів державної податкової служби в повному обсязі всіх документів, що належать або пов'язані з предметом перевірки;
- рішення про застосування фінансових санкцій №030827/04-36-09-02/ НОМЕР_1 від 23.05.2024, яким до позивача застосовані фінансові санкції у розмірі 10000,00 грн., за роздрібну торгівлю тютюновими виробами за цінами вищими за встановлені максимальні роздрібні ціни за такі тютюнові вироби.
Наказом ГУ ДПС у Дніпропетровській області від 16.04.2024 № 1453-п на підставі пп. 80.2.5 п. 80.2 ст. 80 ПК України, призначено проведення фактичної перевірки ФОП ОСОБА_1 за адресою: АДРЕСА_6 .
За результатами проведеної перевірки контролюючим органом складено Акт про результати фактичної перевірки з питань додержання суб'єктами господарювання вимог, встановлених законодавством України, які є обов'язковими до виконання при здійсненні оптової і роздрібної торгівлі алкогольними напоями, тютюновими виробами, рідинами, що використовуються в електронних сигаретах, та пальним № 1169/04-36-09-02/ НОМЕР_1 від 26.04.2024.
На підставі вищевказаного Акту перевірки ГУ ДПС у Дніпропетровській області прийняті наступні податкові повідомлення-рішення:
- № 0310090708 від 24.05.2024 яким до позивача застосовані фінансові санкції у розмірі 5895,00 грн., за проведення розрахункових операцій без застосування реєстратора розрахункових операцій та без видачі відповідного розрахункового документу, проведення розрахункових операцій через РРО без використання режиму попереднього програмування найменування товарів (послуг) без зазначення коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД для підакцизних товарів.
- № 0314690902 від 24.05.2024, яким до позивача застосовані фінансові санкції у розмірі 2040,00 грн., за ненадання платником податків посадовим (службовим) особам органів державної податкової служби в повному обсязі всіх документів, що належать або пов'язані з предметом перевірки.
Наказом ГУ ДПС у Дніпропетровській області від 18.04.2024 № 1481-п на підставі пп. 80.2.5 п. 80.2 ст. 80 ПК України, призначено проведення фактичної перевірки ФОП ОСОБА_1 за адресою: АДРЕСА_7 .
За результатами проведеної перевірки контролюючим органом складено Акт про результати фактичної перевірки з питань додержання суб'єктами господарювання вимог, встановлених законодавством України, які є обов'язковими до виконання при здійсненні оптової і роздрібної торгівлі алкогольними напоями, тютюновими виробами, рідинами, що використовуються в електронних сигаретах, та пальним № 1184/04-36-09-02/3747709074 від 29.04.2024.
На підставі вищевказаного Акту перевірки ГУ ДПС у Дніпропетровській області прийняті наступні рішення:
- податкове повідомлення-рішення № 0358470708 від 05.06.2024 яким до позивача застосовані фінансові санкції у розмірі 13980,00 грн., за проведення розрахункових операцій через РРО без роздрукування відповідного розрахункового документа встановленої форми, проведення розрахункових операцій через РРО без використання режиму попереднього програмування найменування товарів (послуг) без зазначення коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД для підакцизних товарів.
- податкове повідомлення-рішення № 0314620902 від 23.05.2024, яким до позивача застосовані фінансові санкції у розмірі 2040,00 грн., за ненадання платником податків посадовим (службовим) особам органів державної податкової служби в повному обсязі всіх документів, що належать або пов'язані з предметом перевірки.
- рішення про застосування фінансових санкцій №031461/04-36-09-02/3747709074 від 24.05.2024, яким до позивача застосовані фінансові санкції у розмірі 10000,00 грн., за роздрібну торгівлю тютюновими виробами за цінами вищими за встановлені максимальні роздрібні ціни за такі тютюнові вироби.
Позивач не погоджуючись із вищевказаними рішеннями позивач звернувся з даною позовною заявою до суду.
Надаючи правову оцінку спірним правовідносинам, суд враховує наступне.
Відповідно до статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов'язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов'язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює та встановлює Податковий кодекс України.
Відповідно до підпункту 19-1.1.16 пункту 19-1 статті 19 Податкового кодексу України контролюючі органи, визначені підпунктом 41.1.1 пункту 41.1 статті 41 цього Кодексу, виконують такі функції: здійснюють заходи щодо запобігання та виявлення порушень законодавства у сфері виробництва та обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального.
Підпунктом 19-1.1.17 пункту 19-1 статті 19 Податкового кодексу України передбачено, що контролюючі органи проводять роботу щодо боротьби з незаконним виробництвом, переміщенням, обігом спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального.
Згідно із підпунктами 20.1.4, 20.1.6 пункту 20.1 статті 20 Податкового кодексу України контролюючі органи мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення; запитувати та вивчати під час проведення перевірок первинні документи, що використовуються в бухгалтерському обліку, регістри, фінансову, статистичну та іншу звітність, пов'язану з обчисленням і сплатою податків, зборів, платежів, виконанням вимог законодавства, контроль за додержанням якого покладено на контролюючі органи.
Відповідно з підпунктами 20.1.10, 20.1.46 пункту 20.1 статті 20 Податкового кодексу України, контролюючі органи мають право здійснювати контроль за додержанням законодавства з питань регулювання обігу готівки (крім банків), порядку проведення готівкових розрахунків за товари (послуги), за наявністю ліцензій на провадження видів господарської діяльності, що підлягають ліцензуванню відповідно до закону, торгових патентів, за додержанням порядку приймання готівки для подальшого переказу (крім приймання готівки банками), за дотриманням суб'єктами господарювання установлених законодавством обов'язкових вимог щодо забезпечення можливості розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів; під час проведення перевірки та розгляду результатів перевірки отримувати письмові пояснення від посадових (службових) осіб з питань, що стосуються предмета перевірки, та їх документальне підтвердження, у тому числі щодо здійснення особою господарської діяльності без державної реєстрації.
Пунктом 75.1 статті 75 Податкового кодексу України передбачено, що контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.
Згідно із підпунктом 75.1.3 пункту 75.1 статті 75 Податкового кодексу України фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об'єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).
Порядок проведення фактичної перевірки врегульований статтею 80 Податкового кодексу України.
Згідно з пунктом 80.1 статті 80 Податкового кодексу України, фактична перевірка здійснюється без попередження платника податків.
За приписами підпункту 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу України, фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності хоча б однієї з таких підстав, у тому числі, у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів.
Відповідно до пункту 81.1 статті 81 Податкового кодексу України посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред'явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, таких документів: направлення на проведення такої перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, реквізити наказу про проведення відповідної перевірки, найменування та реквізити суб'єкта (прізвище, ім'я, по батькові фізичної особи-платника податку, який перевіряється) або об'єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична), підстави, дата початку та тривалість перевірки, посада та прізвище посадової (службової) особи, яка проводитиме перевірку. Направлення на перевірку у такому випадку є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, що скріплений печаткою контролюючого органу; копії наказу про проведення перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, найменування та реквізити суб'єкта (прізвище, ім'я, по батькові фізичної особи-платника податку, який перевіряється) та у разі проведення перевірки в іншому місці адреса об'єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична перевірка), підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом, дата початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися. Наказ про проведення перевірки є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу та скріплення печаткою контролюючого органу; службового посвідчення осіб, які зазначені в направленні на проведення перевірки.
Як зазначено у пункті 86.1 статті 86 Податкового кодексу України, результати перевірок (крім камеральних та електронних перевірок) оформлюються у формі акта або довідки, які підписуються посадовими особами контролюючого органу та платниками податків або їх законними представниками (у разі наявності). У разі встановлення під час перевірки порушень складається акт. Якщо такі порушення відсутні, складається довідка.
Пунктом 86.8 статті 86 Податкового кодексу України встановлено, що податкове повідомлення-рішення приймається керівником контролюючого органу (його заступником) протягом десяти робочих днів з дня, наступного за днем вручення платнику податків акта перевірки у порядку, передбаченому статтею 58 цього Кодексу, для надсилання (вручення) податкових повідомлень-рішень (за результатами фактичної перевірки з дня реєстрації (надходження) акта такої перевірки до контролюючого органу за основним місцем обліку платника податків), а за наявності заперечень посадових осіб платника податків до акта перевірки приймається з урахуванням висновку про результати розгляду заперечень до акта перевірки протягом трьох робочих днів, наступних за днем розгляду заперечень і надання (надсилання) письмової відповіді платнику податків.
З аналізу наведених норм законодавства встановлено, що здійснення перевірки є необхідною передумовою для винесення податкових повідомлень-рішень у разі встановлення контролюючим органом порушень податкового та іншого законодавства, дотримання якого контролюється податковими органами. Тому за відсутності проведеної перевірки як юридичного факту у контролюючого органу відсутня компетенція на винесення податкового повідомлення-рішення.
Така компетенція не виникає в силу самого лише факту вчинення платником податків податкового правопорушення. Для визначення контролюючим органом грошових зобов'язань платникові податків шляхом прийняття податкового повідомлення-рішення в зв'язку допущеними таким платником порушеннями необхідно дотриматися певних умов, а саме спочатку провести податкову перевірку.
Нормами Податкового кодексу України, з дотриманням балансу публічних і приватних інтересів, встановлені умови та порядок прийняття контролюючими органами рішень про проведення перевірок. Лише їх дотримання може бути належною підставою наказу про проведення перевірки. Невиконання цих вимог призводить до визнання перевірки незаконною та відсутності правових наслідків такої.
Таким чином, у випадку незаконності перевірки, прийнятий за її результатами акт індивідуальної дії підлягає визнанню протиправним та скасуванню.
Аналогічна правова позиція висловлена колегією суддів у постановах Верховного Суду від 17.03.2018 у справі № 1570/7146/12, від 24.10.2018 у справі № 808/1746/15, від 04.02.2019 у справа № 807/242/14, від 28.10.2022 у справі №600/1741/21-а, від 12.10.2022 у справі №160/24072/21, від 19.03.2024 у справі №160/12714/22 та інших.
При цьому суд не повинен надавати оцінку правомірності оспорюваного рішення, оскільки порушення процедури проведення перевірки нівелюють її наслідки, про що також неодноразово висловлювався Верховний Суд у своїх постановах від 19.11.2019 у справі № 160/8859/18, від 30.06.2019 у справі № 825/1747/17, від 20.09.2023 у справі №440/1961/19.
Таким чином, порушення контролюючим органом вимог щодо призначення та проведення перевірки призводить до відсутності правових наслідків такої, а у випадку незаконності перевірки, прийнятий за її результатами акт індивідуальної дії підлягає визнанню протиправним та скасуванню.
Водночас у постанові від 21.02.2020 у справі № 826/17123/18 судова палата з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов'язкових платежів Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду сформулювала правовий висновок, відповідно до якого незалежно від прийнятого платником податків рішення про допуск (недопуск) посадових осіб до перевірки, оскаржуючи в подальшому наслідки проведеної контролюючим органом перевірки у вигляді податкових повідомлень-рішень та інших рішень, платник податків не позбавлений можливості посилатись на порушення контролюючим органом вимог законодавства щодо проведення такої перевірки, якщо вважає, що вони зумовлюють протиправність таких податкових повідомлень-рішень. При цьому таким підставам позову, за їх наявності, суди повинні надавати правову оцінку в першу чергу, а у разі, якщо вони не визнані судом такими, що тягнуть протиправність рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки, переходити до перевірки підстав позову щодо наявності порушень податкового та/або іншого законодавства.
У постанові Верховний Суд у складі судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов'язкових платежів Касаційного адміністративного суд від 22.09.2020 у справі № 520/8836/18, окрім наведених вище висновків, погодився із висновками судів попередніх інстанцій про те, що перевірка є способом реалізації владних управлінських функцій контролюючим органом як суб'єктом владних повноважень, який зобов'язаний діяти тільки на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією України та законами України. Невиконання вимог закону щодо підстави для проведення документальної позапланової перевірки призводить до визнання перевірки незаконною та не породжує жодних правових наслідків такої перевірки, акт перевірки, виходячи із положень щодо допустимості доказів, закріплених частиною другою статті 74 Кодексу адміністративного судочинства України, не може визнаватися допустимим доказом у справі, оскільки одержаний з порушенням порядку, встановленого законом. Таким чином, податкове повідомлення-рішення, прийняте за наслідками такої перевірки та на підставі акту перевірки, який є недопустимим доказом, не може вважатись правомірним та підлягає скасуванню. Встановлені судами обставини щодо протиправності призначення та проведення відповідачем перевірки, за наслідками якої і було прийнято оскаржуване податкове повідомлення-рішення, є достатніми для висновку про протиправність податкового повідомлення-рішення. З урахуванням цього Суд касаційної інстанції зазначив про відсутність необхідності перевірки порушення позивачем вимог Податкового кодексу України, як підстави для донарахування суми грошового зобов'язання.
Отже, зміст висновків наведених постанов свідчить про те, що установивши порушення процедури проведення перевірки, її підстав, наслідком чого є визнання протиправними її результатів, до аналізу інших обставин, що слугували підставою ухвалення суб'єктом владних повноважень індивідуальних актів, суд може не переходити, з огляду на викладену вище сталу і послідовну практику Верховного Суду, відступу від якої у встановленому законом порядку не здійснювалося.
Аналогічна правова позиція висловлена колегією суддів у постановах Верховного Суду від 13.04.2023 у справі №540/3549/20, від 23.02.2023 у справі №160/20112/21, від 04.06.2024 у справі № 520/23110/21.
Головним управлінням ДПС у Дніпропетровській області було винесено накази про проведення фактичних перевірок ФОП ОСОБА_1 №1453-п від 16.04.2024, №1458-п від 16.04.2024, № 1460-п від 16.04.2024, №1481-п від 18.04.2024 в яких містяться посилання на підставу проведення перевірки, а саме: пп. 80.2.5 п.80.2 ст.80 ПК України.
Відповідно до пп. 80.2.5 п. 80.2 ст. 80 ПК України фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності хоча б однієї з таких підстав, зокрема у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками, а також здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, пального.
Відповідно до п. 80.7. ст. 80 ПК України, фактична перевірка проводиться двома і більше посадовими особами контролюючого органу у присутності посадових осіб суб'єкта господарювання або його представника та/або особи, що фактично здійснює розрахункові операції.
Таким чином, приписи пп. 80.2.5 п. 80.2 ст. 80 ПК України містять дві підстави проведення перевірки.
Стаття 81 ПК України визначає умови та порядок допуску посадових осіб контролюючих органів до проведення документальних виїзних та фактичних перевірок
Відповідно до пп. 81.1. ст. 81 ПК України, посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення документальної виїзної перевірки, фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред'явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, таких документів:
направлення на проведення такої перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, реквізити наказу про проведення відповідної перевірки, найменування та реквізити суб'єкта (прізвище, ім'я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) або об'єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична), підстави, дата початку та тривалість перевірки, посада та прізвище посадової (службової) особи, яка проводитиме перевірку. Направлення на перевірку у такому випадку є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, що скріплений печаткою контролюючого органу;
копії наказу про проведення перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, найменування та реквізити суб'єкта (прізвище, ім'я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) та у разі проведення перевірки в іншому місці - адреса об'єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична перевірка), підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом, дата початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися. Наказ про проведення перевірки є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу та скріплення печаткою контролюючого органу;
службового посвідчення осіб (належним чином оформленого відповідним контролюючим органом документа, що засвідчує посадову (службову) особу), які зазначені в направленні на проведення перевірки.
Відтак у вказаній нормі визначено, що зазначається в наказі та направленні на перевірку.
В наказі про призначення фактичної перевірки зазначається зокрема найменування та реквізити суб'єкта (прізвище, ім'я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) та у разі проведення перевірки в іншому місці - адреса об'єкта, перевірка якого проводиться, мета та підстави для проведення перевірки.
У наказах податкового органу, якими призначено перевірку на підставі підпункту 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України вказано наступну підставу для проведення перевірки:
"Здійснення функцій, визначених законодавством у сфері регулювання виробництва і обігу спирту, спиртовмісної продукції, алкогольних напоїв і тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, пального".
З аналізу наведеної норми вбачається, що підпунктом 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України передбачено альтернативні підстави проведення фактичної перевірки, які можуть застосовуватися як у сукупності, так і кожна окремо, а саме:
- у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками;
- здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, пального.
Тобто здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, пального є самостійною підставою з якою законодавець пов'язує право контролюючого органу проводити фактичні перевірки суб'єктів господарювання за умови дотримання процедурних питань (прийняття наказу, вручення наказу, направлень, пред'явлення службових посвідчень) та не вимагає наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства.
У такому випадку достатньо факту покладення на контролюючий орган здійснення контролю за дотриманням норм законодавства у відповідній сфері правовідносин (виробництво і обіг підакцизних товарів).
Таким чином, норма зазначеного вище підпункту (пп.80.2.5) дозволяє проведення фактичної перевірки, у тому числі на виконання функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, пального, які в силу приписів статті 16 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального» покладені на відповідача.
Відповідні функції контролюючих органів передбачені також і пунктом 19-1.1 статті 19-1 ПК України, зокрема контролюючі органи виконують зокрема такі функції:
- здійснюють контроль у сфері виробництва, обігу та реалізації підакцизних товарів, контроль за їх цільовим використанням, забезпечують міжгалузеву координацію у цій сфері (пп.19-1.1.14);
- здійснюють заходи щодо запобігання та виявлення порушень законодавства у сфері виробництва та обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального (пп.19-1.1.16).
Верховний Суд неодноразово (постанови від 12.08.2021 року по справі №140/14625/20, від 11.05.2022 року по справі №540/4141/20, від 01.06.2022 року по справі №520/7331/21, від 11.07.2022 року по справі №120/5728/20-а, від 21.07.2022 року по справі №320/1864/21, від 08.12.2022 року по справі №140/2889/21, від 25.04.2023 року по справі №520/3328/2020) зазначав, що здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального є самостійною обставиною, з якою законодавець пов'язує право контролюючого органу проводити фактичні перевірки суб'єктів господарювання та не вимагає наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства. У даному випадку достатньо самого факту покладення на контролюючий орган здійснення контролю за дотриманням норм законодавства у відповідній сфері правовідносин (виробництво і обіг спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального).
Також Верховний Суд, зокрема, у постанові від 25.04.2023 року по справі №520/3328/2020, розглядаючи справу з подібними правовідносинами відмітив, що формулювання конкретного змісту наказу є дискрецією контролюючого органу з обов'язковим, однак, дотриманням вимог норм абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК щодо змісту наказу про проведення перевірки. При встановленні однією правовою нормою декількох самостійних підстав для проведення перевірки конкретна з них не обов'язково має бути сформульована тотожно до змісту правової норми, якою ця підстава встановлена, проте повинна бути чітко визначена та відповідати правовій нормі.
Як вбачається з наказу перевірка була призначена у зв'язку із здійсненням функцій, визначених законодавством у сфері регулювання виробництва і обігу алкогольних напоїв, тютюнових виробів, що є самостійною підставою згідно із пп. 80.2.5 п.80.2 ст. 80 ПК України, з якою законодавець пов'язує право контролюючого органу проводити фактичні перевірки суб'єктів господарювання та не вимагає наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства.
При цьому, дійсно, окремою підставою, з якою законодавець пов'язує право контролюючого органу проводити фактичні перевірки, згідно положень підпункту 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України, є також наявність та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками.
Тобто, у випадку призначення перевірки саме за вказаною підставою контролюючий орган, окрім посилання на підпункт 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України, у наказі має зазначати конкретну інформацію, яка була наявна у контролюючого органу чи отримана ним в установленому порядку та свідчить про порушення платником податків відповідного законодавства.
Водночас, формулювання підстав перевірки в наказах дає цілковите розуміння, що підставою перевірки за вказаним підпунктом 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України (яким передбачено декілька підстав для призначення перевірки) є здійснення контролюючим органом функцій, визначених законом у сфері регулювання виробництва і обігу спирту, спиртовмісної продукції, алкогольних напоїв і тютюнових виробів, рідин, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, пального, що відповідає підставі визначеній у підпункті 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України, та є самостійною підставою з якою законодавець пов'язує право контролюючого органу проводити фактичні перевірки.
Таким чином, податковим органом було дотримано форми та змісту наказів про призначення перевірки на підставі пп.80.2.2. та 80.2.5 п.80.2 ст. 80 ПК України, а відтак доводи позивача про необхідність відображення у наказах про призначення перевірки на підставі пп.80.2.5 п. 80.2 ст. 80 ПК України інформації про порушення вимог законодавства у цьому випадку є помилковими.
Щодо виявлених перевірками порушень.
Правові засади застосування реєстраторів розрахункових операцій та програмних реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг визначаються Законом України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» від 06 липня 1995 року № 265/95-ВР (далі Закон № 265/95-ВР), дія якого поширюється на усіх суб'єктів господарювання, їх господарські одиниці та представників (уповноважених осіб) суб'єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції у готівковій та/або безготівковій формі.
Пунктами 1, 2 статті 3 Закону № 265/95-ВР передбачено, що суб'єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для виконання платіжної операції зобов'язані, зокрема:
1) проводити розрахункові операції на повну суму покупки (надання послуги) через зареєстровані, опломбовані у встановленому порядку та переведені у фіскальний режим роботи реєстратори розрахункових операцій або через зареєстровані фіскальним сервером контролюючого органу програмні реєстратори розрахункових операцій зі створенням у паперовій та/або електронній формі відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій, або у випадках, передбачених цим Законом, із застосуванням зареєстрованих у встановленому порядку розрахункових книжок;
2) надавати особі, яка отримує або повертає товар, отримує послугу або відмовляється від неї, включаючи ті, замовлення або оплата яких здійснюється з використанням мережі Інтернет, при отриманні товарів (послуг) в обов'язковому порядку розрахунковий документ встановленої форми та змісту на повну суму проведеної операції, створений в паперовій та/або електронній формі (у тому числі, але не виключно, з відтворюванням на дисплеї реєстратора розрахункових операцій чи дисплеї пристрою, на якому встановлений програмний реєстратор розрахункових операцій QR-коду, який дозволяє особі здійснювати його зчитування та ідентифікацію із розрахунковим документом за структурою даних, що в ньому міститься, та/або надсиланням електронного розрахункового документа на наданий такою особою абонентський номер або адресу електронної пошти).
Як вбачається з відзиву на позовну заяву, позивача притягнуто до відповідальності за проведення розрахункових операцій без застосування реєстратора розрахункових операцій та без видачі відповідного розрахункового документу, проведення розрахункових операцій через РРО без використання режиму попереднього програмування найменування товарів (ПОСЛУГ) без зазначення коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД для підакцизних товарів.
Суд звертає увагу, що контролюючим органом в акті фактичної перевірки не вказано, що порушення пунктів 1, 2 статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» полягає у проведенні розрахункової операції без застосування реєстратора розрахункових операцій через РРО, без роздрукування відповідного розрахункового документа встановленої форми.
Отже, оскільки, акти перевірок не містять доказів проведення контрольних закупок щодо підакцизних товарів під час яких не надано розрахункового документу та/або документу який не мав всіх необхідних реквізитів. За таких обставин, суд не може погодитись з висновками контролюючого органу щодо наявності підстав притягнення позивача до відповідальності за порушення п.п. 1, 2 статті 3 Закону № 265/95-ВР.
Стосовно проведення розрахункової операції через реєстратори розрахункових операцій та/або програмних реєстраторів розрахункових операцій без використання режиму програмування найменування кожного підакцизного товару із зазначенням коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД, ціни товару та обліку його кількості, що є порушенням пункту 11 статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», суд зазначає таке.
Пунктом 11 статті 3 Закону № 265/95-ВР передбачено, що суб'єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для виконання платіжної операції зобов'язані, зокрема, проводити розрахункові операції через реєстратори розрахункових операцій та/або через програмні реєстратори розрахункових операцій для підакцизних товарів з використанням режиму програмування із зазначенням коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД, найменування товарів, цін товарів та обліку їх кількості, а також із зазначенням цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку (серія та номер) при роздрібній торгівлі алкогольними напоями.
Згідно з частиною першою статті 8 Закон № 265/95-ВР форма, зміст розрахункових документів, порядок реєстрації та ведення розрахункових книжок, книг обліку розрахункових операцій, а також форма та порядок подання звітності, пов'язаної із застосуванням реєстраторів розрахункових операцій та/або програмних реєстраторів розрахункових операцій чи використанням розрахункових книжок, встановлюються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.
Положення про форму та зміст розрахункових документів/електронних розрахункових документів затверджене наказом Міністерства фінансів України № 13 від 21 січня 2016 року, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 11 лютого 2016 року за № 220/28350 (далі Положення, застосовується у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин).
Пунктом 3 розділу І Положення визначено, що установлені в цьому Положенні вимоги до змісту розрахункових документів визначають обов'язкові реквізити розрахункових документів/електронних розрахункових документів.
У разі відсутності в документі хоча б одного з обов'язкових реквізитів, а також недотримання сфери його призначення, такий документ не прийматиметься як розрахунковий.
Відповідно до пункту 2 розділу ІІ «Фіскальний касовий чек на товари (послуги)» Положення фіскальний чек має містити такі обов'язкові реквізити, зокрема, код товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД (зазначається у випадках, передбачених чинним законодавством) (рядок 7); цифрове значення штрихового коду товару (зазначається у випадках, передбачених чинним законодавством, а у разі непередбачення - за бажанням платника) (рядок 8); цифрове значення штрихового коду марки акцизного податку на алкогольні напої (зазначається у випадках, передбачених чинним законодавством) (рядок 9).
Пунктом 7 статті 17 Закону № 265/95-ВР встановлено, що за порушення вимог цього Закону до суб'єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції за товари (послуги), за рішенням відповідних контролюючих органів застосовуються фінансові санкції у таких розмірах, зокрема, триста неоподатковуваних мінімумів доходів громадян - у разі проведення розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій та/або програмних реєстраторів розрахункових операцій без використання режиму програмування найменування кожного підакцизного товару із зазначенням коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД, ціни товару та обліку його кількості.
В цьому випадку, як вказано вище, підставою застосування штрафних санкцій є проведення розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій та/або програмних реєстраторів розрахункових операцій без використання режиму програмування найменування кожного підакцизного товару із зазначенням коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД, ціни товару та обліку його кількості.
В силу приведених вище приписів Закону № 265/95-ВР суб'єкти господарювання мають обов'язок при здійсненні розрахункових операцій в готівковій та/або в безготівковій формі при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг проводити розрахункові операції через реєстратори розрахункових операцій та/або через програмні реєстратори розрахункових операцій саме для підакцизних товарів із використанням режиму програмування та зазначенням коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД, найменування товарів, цін товарів та обліку їх кількості.
При цьому відповідальність згідно з пунктом 7 статті 17 Закону №265/95-ВР настає виключно у випадку проведення розрахункових операцій без використання режиму програмування, який передбачає зазначення коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД, найменування товарів, цін товарів та обліку їх кількості.
Вище судом вказано, що Положенням встановлено, що у фіскальному чеку зазначається обов'язковий реквізит - код товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД - у випадках, передбачених чинним законодавством (рядок 7).
Із вказаних норм закону слідує, що зазначення у фіскальному чеку коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД визначається виключно для підакцизного товару.
В цьому випадку, до актів фактичної перевірки не долучено контролюючим органом розрахункових документів, в яких відсутній обов'язковий реквізит - код товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД.
Доводи відповідача про те, що підтвердженням наявності цього порушення є інформація з баз даних ДПС, яка є електронною копією документа, поданого позивачем до фіскального органу, суд відхиляє з тих підстав, що контролюючим органом не надано суду таких доказів, як й не долучено таких доказів до акту фактичної перевірки.
Щодо порушення ст. 11-1 ЗУ від 19.02.1995 №481/95-ВР «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, пального», а саме: продаж тютюнових виробів за цінами вищими від максимальних роздрібних цін на тютюнові вироби, встановлені виробником або імпортером таких тютюнових виробів.
За змістом вказаної статті Закону №481/95-ВР встановлена виробником або імпортером максимальна роздрібна ціна на тютюнові вироби наноситься на пачку, коробку або сувенірну коробку тютюнових виробів разом з датою їх виготовлення.
Максимальна роздрібна ціна за пачку, коробку або сувенірну коробку наноситься визначеним виробником способом у визначеному виробником місці і складається з її цифрового виразу та скороченого найменування грошової одиниці України.
Дата виготовлення наноситься визначеним виробником способом у визначеному виробником місці і складається із шести цифр, перші дві з яких означають день, наступні дві - місяць, останні дві - рік такої дати.
Нанесення максимальної роздрібної ціни та дати виготовлення на упаковку тютюнових виробів, призначених для вивезення (експортування) за межі митної території України, здійснюється згідно з умовами відповідної угоди на експорт.
У відповідності до підпункту 14.1.106 пункту 14.1 статті 14 ПК України максимальні роздрібні ціни - ціни, встановлені на підакцизні товари (продукцію з урахуванням усіх видів податків (зборів). Акцизний податок з реалізованих суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів не включається до максимальної роздрібної ціни.
Максимальні роздрібні ціни на підакцизні товари (продукцію) встановлюються для тютюнових виробів, тютюну, промислових замінників тютюну та рідин, що використовуються в електронних сигаретах, виробниками або імпортерами товарів (продукції) шляхом декларування таких цін у порядку, встановленому цим Кодексом. Продаж суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів, на які встановлюються максимальні роздрібні ціни, не може здійснюватися за цінами, вищими за максимальні роздрібні ціни, збільшені на суму акцизного податку з роздрібної торгівлі підакцизних товарів.
За наявності у місці торгівлі тютюновими виробами таких виробів одного найменування, на пачках, коробках та сувенірних коробках яких зазначені різні максимальні роздрібні ціни, продаж таких тютюнових виробів здійснюється за цінами, не вищими ніж ті, що зазначені на відповідних пачках, коробках та сувенірних коробках, збільшеними на суму акцизного податку з реалізованих суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі тютюнових виробів, тютюну та промислових замінників тютюну (пункт 221.3 статті 221 Податкового Кодексу України).
Підпунктом 215.3.10. пункту 215.3. статті 215 Податкового Кодексу України для пива, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, тютюну та промислових замінників тютюну, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, реалізованих відповідно до підпунктів 213.1.9 і 213.1.14 пункту 213.1 статті 213 цього Кодексу, ставка податку становить 5 відсотків.
Згідно з пунктів 5, 6 постанови Правління Нацбанку від 15.03.2018 №25 «Про оптимізацію обігу монет дрібних номіналів» (далі - Постанова №25) суб'єктам господарювання сфери торгівлі, громадського харчування та послуг, які здійснюють готівкові розрахунки зі споживачами із застосуванням реєстраторів розрахункових операцій, під час проведення готівкових розрахунків зазначати в чеках, актах про видачу коштів та інших документах, що оформляються під час повернення коштів у разі повернення товару, загальні суми до заокруглення та після заокруглення. Юридичні та фізичні особи під час здійснення безготівкових розрахунків заокруглення не здійснюють.
При цьому, продаж підакцизних товарів, на які встановлюються максимальні роздрібні ціни, не може здійснюватися за цінами, вищими за максимальні роздрібні ціни, збільшені на суму акцизного податку з роздрібної торгівлі підакцизних товарів.
Так, в акті перевірки №1163-04-36-09-04-3747709074 від 26.04.2024 зазначено про продаж тютюнових виробів HEETS за ціною 105,50 грн. з вказаною ціною на пачці 76,19 грн; в акті перевірки №1155-04-36-09-04-3747709074 від 26.04.2024 зазначено про продаж тютюнових виробів HEETS за ціною 106,00 грн. з вказаною ціною на пачці 93,33 грн; в акті перевірки №1167-04-36-09-04-3747709074 від 26.04.2024 зазначено про продаж тютюнових виробів Winston за ціною 100,00 грн. з вказаною ціною на пачці 90,48 грн; в акті перевірки №1168-04-36-09-04-3747709074 від 26.04.2024 зазначено про продаж тютюнових виробів Winston за ціною 100,00 грн. з вказаною ціною на пачці 90.48 грн; в акті перевірки №1184-04-36-09-04-3747709074 від 29.04.2024 зазначено про продаж тютюнових виробів KENT за ціною 105,00 грн. з вказаною ціною на пачці 93,33 грн.
На підтвердження обставин, викладених в актах перевірки, контролюючим органом зазначено, що факт реалізації тютюнових виробів за ціною, вищою від максимальних роздрібних цін на тютюнові вироби, підтверджується фото пачки тютюнових виробів та актами перевірки.
Інших доказів на підтвердження висновків акту перевірки про встановлення факту реалізації сигарет за ціною, вищою від максимальних роздрібних цін на тютюнові вироби, відповідачем не надано.
За таких обставин, відповідачем не було доведено встановлення факту реалізації сигарет за ціною, вищою від максимальних роздрібних цін на тютюнові вироби, то в такому випадку відсутнє порушення позивачем вимог статті 11-1 Закону № 481/95-ВР.
Щодо штрафів за ненадання платником податків посадовим особам органів державної податкової служби в повному обсязі всіх документів, що належать або пов'язані з предметом перевірки.
Відповідно до п. 73.3 ст. 73 ПК України, контролюючі органи мають право звернутися до платників податків та інших суб'єктів інформаційних відносин із письмовим запитом про надання інформації (вичерпний перелік та підстави надання якої встановлено законом), необхідної для виконання покладених на контролюючі органи функцій, завдань, та її документального підтвердження.
Платники податків та інші суб'єкти інформаційних відносин зобов'язані подавати інформацію, визначену в запиті контролюючого органу, та її документальне підтвердження (крім проведення зустрічної звірки) протягом 15 робочих днів з дня, наступного за днем отримання запиту (якщо інше не передбачено цим Кодексом) у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу.
Також, відповідно до приписів п. 85.2 ст. 85 ПК України платник податків зобов'язаний надати посадовим (службовим) особам контролюючих органів у повному обсязі всі документи, що належать або пов'язані з предметом перевірки. Такий обов'язок виникає у платника податків після початку перевірки.
При цьому, згідно з положеннями п. 85.4 ст. 85 ПК України при проведенні перевірок посадові (службові) особи контролюючого органу мають право отримувати у платників податків належним чином завірені копії первинних фінансово- господарських, бухгалтерських та інших документів, що свідчать про приховування (заниження) об'єктів оподаткування, несплату податків, зборів, платежів, порушення вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи. Такі копії повинні бути засвідчені підписом платника податків або його посадової особи та скріплені печаткою (за наявності).
Відповідний запит на отримання копій документів повинен бути поданий посадовою (службовою) особою контролюючого органу не пізніше ніж за п'ять робочих днів до дати закінчення перевірки.
Приписами п. 85.8 ст. 85 ПК України закріплено, що посадова (службова) особа контролюючого органу, яка проводить перевірку, у випадках, передбачених цим Кодексом, має право отримувати від платника податків або його законних представників копії документів, що належать до предмета перевірки. Такі копії повинні бути засвідчені підписом платника податків або його посадової особи та скріплені печаткою (за наявності).
Матеріали справи не містять доказів направлення письмових запитів або вимог про надання документів на адресу ФОП ОСОБА_1 .
У матеріалах податкових перевірок наявні письмові вимоги перевіряючих про надання платником податків документів, у яких зазначено, що вони не отримані позивачем.
Крім того, Головним управління ДПС у Дніпропетровській області акт про відмову в наданні документів або акт про ненадання запитуваних документів не складався.
З огляду на викладене суд не вбачає підстав для притягнення позивача до відповідальності за вказане порушення.
Щодо виявлення необлікованих товарних запасів.
Правові засади застосування реєстраторів розрахункових операцій та програмних реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг визначає Закон України від 06.07.1995 № 265/95-ВР «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» (далі - Закон № 265/95-ВР), дія якого поширюється на усіх суб'єктів господарювання, їх господарські одиниці та представників (уповноважених осіб) суб'єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції у готівковій та/або безготівковій формі.
Відповідно до пункту 12 ст. 3 Закону № 265/95-ВР суб'єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для виконання платіжної операції зобов'язані вести в порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів, здійснювати продаж лише тих товарів, що відображені в такому обліку. Порядок та форма обліку товарних запасів для фізичних осіб - підприємців, у тому числі платників єдиного податку, встановлюються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику. При цьому суб'єкт господарювання зобов'язаний надати контролюючим органам на початок проведення перевірки документи (у паперовій або електронній формі), що підтверджують облік та походження товарних запасів (зокрема, але не виключно, документи щодо інвентаризації товарних запасів, документи про отримання товарів від інших суб'єктів господарювання та/або документи на внутрішнє переміщення товарів), які на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об'єкті).
Такі вимоги не поширюються на фізичних осіб - підприємців, які є платниками єдиного податку та не зареєстровані платниками податку на додану вартість (крім тих, які провадять діяльність з реалізації технічно складних побутових товарів, що підлягають гарантійному ремонту, а також лікарських засобів та виробів медичного призначення, ювелірних та побутових виробів з дорогоцінних металів, дорогоцінного каміння, дорогоцінного каміння органогенного утворення та напівдорогоцінного каміння).
Відповідно до пункту 177.10 статті 177 ПК України фізичні особи - підприємці зобов'язані вести облік доходів і витрат та мати підтверджуючі документи щодо походження товару. Облік доходів і витрат може вестися в паперовому та/або електронному вигляді, у тому числі через електронний кабінет.
Порядок ведення обліку товарних запасів для фізичних осіб - підприємців, у тому числі платників єдиного податку затверджений наказом Міністерства фінансів України від 03.09.2021 № 496 (далі - Порядок № 496), визначає правила ведення обліку товарних запасів та поширюється на фізичних осіб - підприємців, у тому числі платників єдиного податку (далі - ФОП), які відповідно до Закону № 265/95-ВР зобов'язані вести облік товарних запасів та здійснювати продаж лише тих товарів, що відображені в такому обліку, та осіб, які фактично здійснюють продаж товарів (надання послуг) та/або розрахункові операції в місці продажу (господарському об'єкті) такого ФОП.
Облік товарних запасів здійснюється ФОП шляхом постійного внесення до Форми ведення обліку товарних запасів (далі - Форма обліку) інформації про надходження та вибуття товарів на підставі первинних документів, які є невід'ємною частиною такого обліку (пункт 1 розділу II Порядку № 496).
Первинні документи, на підставі яких внесено записи до Форми обліку, є обов'язковими додатками до такої форми. Внесення даних до Форми обліку щодо надходження товарів на підставі первинних документів здійснюється до початку їх реалізації.
Також згідно з положеннями пункту 85.2 статті 85 ПК України, платник податків зобов'язаний надати посадовим (службовим) особам контролюючих органів у повному обсязі всі документи, що належать або пов'язані з предметом перевірки. Такий обов'язок виникає у платника податків після початку перевірки.
Згідно з пунктом 85.4 ст. 85 ПК України, при проведенні перевірок посадові (службові) особи контролюючого органу мають право отримувати у платників податків належним чином завірені копії первинних фінансово-господарських, бухгалтерських та інших документів, що свідчать про приховування (заниження) об'єктів оподаткування, несплату податків, зборів, платежів, порушення вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи. Такі копії повинні бути засвідчені підписом платника податків або його посадової особи та скріплені печаткою (за наявності).
Статтею 20 Закону № 265/95-ВР встановлено, що до суб'єктів господарювання, що здійснюють реалізацію товарів, які не обліковані у встановленому порядку, та/або не надали під час проведення перевірки документи, які підтверджують облік товарів, що знаходяться у місці продажу (господарському об'єкті), за рішенням контролюючих органів застосовується фінансова санкція у розмірі вартості таких товарів, які не обліковані у встановленому порядку, за цінами реалізації, але не менше десяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян. Такі вимоги не поширюються на фізичних осіб - підприємців, які є платниками єдиного податку та не зареєстровані платниками податку на додану вартість (крім тих, які здійснюють діяльність з реалізації технічно складних побутових товарів, що підлягають гарантійному ремонту, а також лікарських засобів та виробів медичного призначення, ювелірних та побутових виробів з дорогоцінних металів, дорогоцінного каміння, дорогоцінного каміння органогенного утворення та напівдорогоцінного каміння).
Отже, облік товарних запасів, здійснення продажу лише тих товарів, що відображені в такому обліку є обов'язком суб'єкта господарювання відповідно до пункту 12 частини першої статті 3 Закону № 265/95-ВР, а стаття 20 цього Закону передбачає санкцію, що може бути застосована до суб'єкта господарювання в тому випадку, коли ця особа реалізує товари, які не обліковані у встановленому порядку, так і в разі ненадання суб'єктом господарювання під час перевірки документів, що підтверджують облік товарів, які знаходяться у місці продажу/господарському об'єкті.
Так, за правилами пп. 20.1.9 п. 20.1. ст. 20 Податкового кодексу України, контролюючі органи мають право вимагати під час проведення перевірок від платників податків, що перевіряються, проведення інвентаризації основних засобів, товарно-матеріальних цінностей, коштів, зняття залишків товарно-матеріальних цінностей, готівки з використанням інформації та документів щодо результатів такої інвентаризації за наслідками таких перевірок або під час наступних заходів податкового контролю.
Організація та основні правила проведення інвентаризації врегульовано Положенням про інвентаризацію активів та зобов'язань, затвердженим наказом Міністерства фінансів України від 2 вересня 2014 року № 879 (далі - Положення № 879).
Абзацом 6 пункту 7 Положення № 879 встановлено, що проведення інвентаризації є обов'язковим, зокрема, на підставі належним чином оформленого документа органу, який відповідно до закону має право вимагати проведення такої інвентаризації. Інвентаризація має розпочатися в термін та в обсязі, зазначених у належним чином оформленому документі цього органу, але не раніше дня отримання підприємством відповідного документа.
Відповідно до пункту 1 розділу II Положення № 879 для проведення інвентаризації на підприємстві розпорядчим документом керівника підприємства створюється інвентаризаційна комісія з представників апарату управління підприємства, бухгалтерської служби (представників аудиторської фірми, централізованої бухгалтерії, суб'єкта підприємницької діяльності - фізичної особи, яка здійснює ведення бухгалтерського обліку на підприємстві на договірних засадах) та досвідчених працівників підприємства, які знають об'єкт інвентаризації, ціни та первинний облік (інженери, технологи, механіки, виконавці робіт, товарознавці, економісти, бухгалтери). Інвентаризаційну комісію очолює керівник підприємства (його заступник) або керівник структурного підрозділу підприємства, уповноважений керівником підприємства.
Пункт 18 розділу II Положення № 879 передбачає, що інвентаризаційні описи (акти інвентаризації) підписуються всіма членами інвентаризаційної комісії (робочої інвентаризаційної комісії) та матеріально відповідальними особами.
Таким чином, проведення інвентаризації має здійснюватись саме платником податків, тоді як контролюючий орган може лише вимагати її проведення, на що неодноразово звертав увагу Верховний Суд, зокрема, аналогічна правова позиція була викладена в постановах Верховного Суду від 23.07.2020 у справі № 640/5215/19, від 06.02.2020 у справі № 807/1556/17.
Відповідачем не було надіслано позивачу вимогу про проведення інвентаризації у відповідності до вимог чинного законодавства, отже посадовими особами контролюючого органу під час проведення фактичної перевірки не було здійснено ініціювання проведення інвентаризації та складання відомостей про результати її проведення.
В додатках до матеріалів перевірок вказаний опис товарів, який складений самостійно працівниками контролюючих органів. Зазначена вартість товарів жодними первинними документами не підтверджена.
При цьому, контролюючим органом застосована штрафна санкція на підставі статті 20 Закону № 265/95-ВР, відповідно до якої до суб'єктів господарювання, що здійснюють реалізацію товарів, які не обліковані у встановленому порядку, та/або не надали під час проведення перевірки документи, які підтверджують облік товарів, що знаходяться у місці продажу (господарському об'єкті), за рішенням контролюючих органів застосовується фінансова санкція у розмірі вартості таких товарів, які не обліковані у встановленому порядку, за цінами реалізації, але не менше десяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян.
Отже, для правильного розрахунку фінансових санкцій контролюючий орган повинен встановити дійсну вартість товарів, та підтвердити її належними доказами.
Враховуючи вищенаведене, жодних доказів на підтвердження факту неведення в установленому порядку обліку товарних запасів за місцем їх зберігання та реалізації до актів перевірок не надано, контролюючим органом не встановлено дійсну вартість товарів та їх кількість, а відтак, контролюючий орган дійшов помилкового висновку про порушення позивачем п.12 ст.3 Закону № 265/95-ВР та застосування до позивача штрафних (фінансових) санкцій.
Згідно з ч. 1 ст. 9 КАС України, розгляд і вирішення справ в адміністративних судах здійснюються на засадах змагальності сторін та свободи в наданні ними суду своїх доказів і у доведенні перед судом їх переконливості.
Відповідно до частини першої статті 77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.
Частиною 2 статті 77 КАС України визначено, що в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
Враховуючи викладене вище у сукупності, у повній мірі оцінивши доводи та дослідивши надані докази, суд дійшов висновку, позовні вимоги фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 підлягають задоволенню.
Вирішуючи питання щодо розподілу судових витрат, суд виходить з наступного.
Згідно із частиною першою статті 139 Кодексу адміністративного судочинства України (далі КАС України) при задоволенні позову сторони, яка не є суб'єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб'єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.
Враховуючи викладене, сплачений позивачем судовий збір за подання позову до суду в сумі 1008,35 грн підлягає стягненню на користь позивача за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Дніпропетровській області.
Керуючись ст.ст. 2-10, 11, 12, 47, 72-77, 94, 122, 132, 139, 193, 241-246, 250, 251, 255, 257-262, 295 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -
Позовну заяву фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень та рішень про застосування фінансових санкцій -задовольнити.
Визнати протиправними та скасувати прийняті Головним управлінням ДПС у Дніпропетровській області (Код ЄДРПОУ: 44118658) податкові повідомлення-рішення від 23.05.2024 № 0307150901, від 23.05.2024 № 0306260708, від 24.05.2024 № 0314380902, від 24.05.2024 № 0313370708, від 24.05.2024 № 0314340902, від 24.05.2024 № 0313440708, від 26.04.2024 № 0309990708, від 23.05.2024 № 0308400902, від 24.05.2024 № 0310000708, від 23.05.2024 № 0308360902, від 24.05.2024 № 0310090708, від 24.05.2024 № 0314690902, від 23.05.2024 № 0314620902, від 05.06.2024 № 0358470708, рішення про застосування фінансових санкцій № 30710/04-36-09-01/ НОМЕР_1 від 23.05.2024, № 31431/04-36-09- 02/ НОМЕР_1 від 24.05.2024, № 030834/04-36-09-02/ НОМЕР_1 від 23.05.2024, № 030827/04-36-09-02/ НОМЕР_1 від 23.05.2024, № 031461/04-36-09-02/ НОМЕР_1 від 24.05.2024 якими до фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 (РНОКПП: НОМЕР_2 застосовані штрафні (фінансові санкції).
Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Дніпропетровській області на користь фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 судові витрати зі сплати судового збору в розмірі 1008,35 грн.
Рішення суду набирає законної сили відповідно до вимог статті 255 Кодексу адміністративного судочинства України та може бути оскаржене в строки, передбачені статтею 295 Кодексу адміністративного судочинства України.
Суддя І.О. Лозицька