Справа № 600/218/24-а
Головуючий суддя 1-ої інстанції - Маренич Ігор Володимирович
Суддя-доповідач - Моніч Б.С.
28 листопада 2024 року
м. Вінниця
Сьомий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
головуючого судді: Моніча Б.С.
суддів: Залімського І. Г. Кузьмишина В.М. ,
розглянувши в порядку письмового провадження апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Чернівецькій області на рішення Чернівецького окружного адміністративного суду від 08 липня 2024 року у справі за адміністративним позовом ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Чернівецькій області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення - рішення,
І. ІСТОРІЯ СПРАВИ, КОРОТКИЙ ЗМІСТ ПОЗОВНИХ ВИМОГ
В січні 2024 року ОСОБА_1 звернувся в суд з позовом до Головного управління ДПС у Чернівецькій області, в якому просив:
- визнати протиправним та скасувати податкове повідомленням-рішенням № 0364850-2409-2411-UA73040050000080963 від 24 жовтня 2023 року;
- визнати протиправним та скасувати податкове повідомленням-рішенням № 0364839-2409-2411-UA73040050000080963 від 24 жовтня 2023 року;
- визнати протиправним та скасувати податкове повідомленням-рішенням № 0364846-2409-2411-UA73040050000080963 від 24 жовтня 2023 року;
- визнати протиправним та скасувати податкове повідомленням-рішенням № 0364844-2409-2411-UA73040050000080963 від 24 жовтня 2023 року;
- визнати протиправним та скасувати податкове повідомленням-рішенням № 0364848-2409-2411-11-UA73040050000080963 від 24 жовтня 2023 року;
- визнати протиправним та скасувати податкове повідомленням-рішенням № 0364843-2409-2411-UA73040050000080963 від 24 жовтня 2023 року;
- визнати протиправним та скасувати податкове повідомленням-рішенням № 0364845-2409-2411-UA73040050000080963 від 24 жовтня 2023 року;
- визнати протиправним та скасувати податкове повідомленням-рішенням № 0364840-2409-2411-UA73040050000080963 від 24 жовтня 2023 року.
Обґрунтовуючи позовні вимоги, позивач посилався на те, що оскаржуваними рішеннями йому протиправно визначено суму податкового зобов'язання з податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки. Позивач вважає, що ці рішення прийняті відповідачем з порушенням п. "є" п.п.266.2.2 п.266.2 ст.266 Податкового кодексу України у зв'язку із тим, що нерухоме майно, яке належить позивачу на праві власності, не є об'єктом оподаткування, оскільки належить до будівель промислового призначення.
ІІ. ЗМІСТ РІШЕНННЯ СУДУ ПЕРШОЇ ІНСТАНЦІЇ
Рішенням Чернівецького окружного адміністративного суду від 08 липня 2024 року позов задоволено.
Визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення № 0364850-2409-2411-UA73040050000080963 від 24 жовтня 2023 року, № 0364839-2409-2411-UA73040050000080963 від 24 жовтня 2023 року, № 0364846-2409-2411-UA73040050000080963 від 24 жовтня 2023 року, № 0364844-2409-2411-UA73040050000080963 від 24 жовтня 2023 року, № 0364848-2409-2411-11-UA73040050000080963 від 24 жовтня 2023 року, № 0364843-2409-2411-UA73040050000080963 від 24 жовтня 2023 року, № 0364845-2409-2411-UA73040050000080963 від 24 жовтня 2023 року, № 0364840-2409-2411-UA73040050000080963 від 24 жовтня 2023 року.
Стягнуто на користь ОСОБА_1 за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Чернівецькій області судові витрати - судовий збір в сумі 9689,60 грн.
ІІІ. ОБСТАВИНИ СПРАВИ
Згідно з інформацією з Державного реєстру речових прав на нерухоме майно та Реєстру прав власності на нерухоме майно ОСОБА_1 в 2021-2022 роках володів, зокрема:
- нежитловою будівлею загальною площею (кв.м.): 374.5. (адміністративний будинок літ "А-1") за адресою: АДРЕСА_1 ;
- нежитлова будівля загальною площею (кв.м.): 600,4 (будівля їдальні літ "А-1") за адресою: АДРЕСА_1 ;
- нежитлова будівля (будівля станції літ А-1 загальною площею 1302,8 кв.м., будівля станції літ. Б загальною площею 70,3 кв.м., прохідна літ.В загальною площею 20.7 кв.м., склад літ.Г загальною площею 16,5 кв.м., кран І, огорожа 1) за адресою: АДРЕСА_1 ;
- нежитлова будівля та споруда загальною площею 521,40 кв.м.. огорожа №1 (будівля виробничої та харчової промисловості) за адресою: АДРЕСА_1 .
Головним управлінням ДПС у Чернівецькій області з врахуванням рішення Клішковецької сільської ради №798/67/2020 від 09.07.2020 р. на 2021 р. (ставка податку % від мінімальної заробітної плати на 1 січня звітного року - 0,3 %), рішення Клішковецької сільської ради №238/08/2021 від 14.07.2021 р. на 2022 р. (ставка податку (% від мінімальної заробітної плати на 1 січня звітного року - 0,5 %) ОСОБА_1 в автоматичному режимі було проведено нарахування податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки та 24.10.2023 р. сформовано податкові повідомлення-рішення по об'єктах нежитлових будівель:
за 2022 рік податкове повідомлення-рішення № 0364850-2409-2411-UА73040050000080963 на суму 16945,50 грн, адреса: АДРЕСА_2 ;
за 2021 рік податкове повідомлення-рішення № 0364839-2409-2411-UА73040050000080963 на суму 7821,50 грн, адреса: АДРЕСА_2 ;
за 2022 рік податкове повідомлення-рішення № 0364846-2409-2411-UA3040050000080963 на суму 45834,75 грн, адреса: АДРЕСА_2 ;
за 2021 рік податкове повідомлення-рішення № 0364844-2409-2411-UА73040050000080963 на суму 14808,15 грн, адреса: на нежитлову будівлю за адресою: АДРЕСА_2 ;
за 2022 рік податкове повідомлення-рішення № 0364848-2409-2411-UA3040050000080963 на суму 12171,25 грн, адреса: на нежитлову будівлю за адресою: АДРЕСА_1 ;
за 2021 рік податкове повідомлення-рішення № 0364843-2409-2411-UA3040050000080963 на суму 3932,25 грн, адреса: на нежитлову будівлю за адресою: АДРЕСА_1 ;
за 2022 рік податкове повідомлення-рішення № 0364845-2409-2411-UA3040050000080963 на суму 19513,50 грн: адреса:на нежитлову будівлю за адресою: АДРЕСА_2 ;
за 2021 рік податкове повідомлення-рішення № 0364840-2409-2411-UА73040050000080963 на суму 6304,20 грн, адреса: на нежитлову будівлю за адресою: АДРЕСА_2 .
09.11.2023 р. позивач звернувся до Головного управління ДПС у Чернівецькій області із заявою, в якій зазначав, що нежитлові приміщення за адресою: АДРЕСА_3 , які від 02.06.2021 р. були передані у господарське відання ФГ "ВЕЛЛФРУКТ" підпадають під підстави для застосування податкової пільги визначеної положеннями ст. 266 ПК України та просив скасувати податкові повідомлення - рішення про нарахування податку на нерухоме майно відмінне від земельної ділянки на об'єкти нерухомості за вказаними адресами.
Розглянувши вказану заяву, відповідачем було відмовлено у застосуванні пільг щодо сплати податку на нерухоме майно відмінне від земельної ділянки, які передбачені п. 266.2.2. ст. 266 ПК України та повідомлено позивача про направлення податкових повідомлень-рішень щодо нарахування податку на нерухоме майно відмінне від земельної ділянки за період 2021-2022 роки на об'єкти нежитлової нерухомості за адресою: АДРЕСА_2 , АДРЕСА_4 , АДРЕСА_1 , АДРЕСА_5 оскільки власником вказаних об'єктів нерухомості безпосередньо є ОСОБА_1 , а передача будівель у господарське відання Фермерському господарству "ВЕЛЛФРУКТ" не є підставою для застосування пільги у сплаті податку на нерухоме майно відмінне від земельної ділянки.
Не погоджуючись із прийнятими податковими повідомленнями - рішеннями, позивач звернувся до суду із вказаним позовом.
IV. ОЦІНКА СУДУ ПЕРШОЇ ІНСТАНЦІЇ
Задовольняючи позов, суд першої інстанції виходив з того, що норми п. п. "є" п. 266.2.2. ст. 266 ПК України в розрізі основоположного принципу єдиного підходу до встановлення податків і зборів, передбаченого пп. 4.1.11 п. 4.1 ст. 4 Податкового кодексу України, і принципу нейтральності оподаткування, встановленого у пп. 4.1.8 п. 4.1 ст. 4 Податкового кодексу України не містить жодних виключень, обмежень чи застережень щодо включення будівель промисловості, що належать на праві приватної власності фізичним особам, проте використовуються на праві господарського відання юридичними особами (промисловими підприємствами), до об'єктів, які не оподатковуються в силу закону.
Існування правовідносин, в яких фізична особа власник будівель надав на законних підставах своє майно у користування промисловому підприємству, є однією із передумов для застосування абз. є підпункту 266.2.2 пункту 266.2 статті 266 ПК України, адже відповідні будівлі промисловості, зокрема, виробничі корпуси, цехи, складські приміщення, побутові та офісні приміщення, майстерні по ремонту та обслуговуванню промислових підприємств використовуються у господарський діяльності (не залежно від того чи це реалізація права користування як власника чи законного користувача нерухомості).
Суд дійшов висновку про те, що норми абз. "є" п.п.266.2.2 Податкового кодексу України поширюють свою дію на будь-які об'єкти нерухомості, які за своїми ознаками та цільовим призначенням кваліфікуються як будівлі промисловості. При цьому, їх належність на праві власності певним суб'єктам (фізичним чи юридичним особам) не впливає на застосування даної норми, позаяк такої імперативної й однозначної вимоги вона не містить.
V. ДОВОДИ АПЕЛЯЦІЙНОЇ СКАРГИ
Не погоджуючись із рішенням суду першої інстанції, відповідач, посилаючись на порушення судом першої інстанції норм матеріального права, неповне з'ясування обставин справи, оскаржив його в апеляційному порядку з вимогою скасувати рішення Чернівецького окружного адміністративного суду від 08 липня 2024 року та прийняти нове, яким у задоволенні позову відмовити.
В обґрунтування апеляційної скарги зазначає, що для застосування пільги необхідно дотриматися наступних умов: будівля промисловості має відповідати (бути класифікована) групі "Будівлі промисловості та склади" (код 125) Державного класифікатора будівель та споруд ДК 018-2000; будівля промисловості має використовуватися суб'єктом господарювання протягом звітного періоду за призначенням у господарській діяльності; основний вид діяльності суб'єкта господарювання згідно з реєстраційними даними має бути класифікований у секціях В - F КВЕД ДК 009:2010; ці будівлі не повинні здаватися їх власниками в оренду, лізинг чи позичку.
Вважає, що податковий орган при винесенні спірних податкових повідомлень - рішень діяв обґрунтовано, у межах повноважень та з урахуванням всіх обставин, які мають значення для прийняття об'єктивного рішення, в межах наданих повноважень та у відповідності до приписів чинного законодавства, у зв'язку із чим, підстави для визнання протиправного податковим повідомлення-рішення відсутні.
Позивач правом подання письмового відзиву на апеляційну скаргу не скористався, що в силу вимог ч. 4 ст. 304 КАС України не перешкоджає перегляду рішення суду першої інстанції.
VI. ОЦІНКА АПЕЛЯЦІЙНОГО СУДУ
Апеляційний суд, перевіривши доводи апеляційної скарги, виходячи з меж апеляційного перегляду, визначених ст. 308 КАС України, а також надаючи оцінку правильності застосування судом норм матеріального чи порушення норм процесуального права у спірних правовідносинах, виходить з наступного.
Відповідно до частини 1 статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України, завданням адміністративного судочинства є справедливе, неупереджене та своєчасне вирішення судом спорів у сфері публічно-правових відносин з метою ефективного захисту прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб від порушень з боку суб'єктів владних повноважень.
Згідно частини 2 статті 19 Конституції України, органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Статтями 67 та 68 Конституції України передбачено, що кожен зобов'язаний сплачувати податки і збори в порядку і розмірах, встановлених законом, неухильно додержуватися Конституції України та законів України.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платники податків та зборів, їх права та обов'язки, компетенція контролюючих органів, повноваження і обов'язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства врегульовані Податковим кодексом України від 02.12.2010 № 2755-IV (далі - ПК України, в редакції чинній на час виникнення спірних правовідносин).
Відповідно до п. 15.1 ст. 15 ПК України платниками податків визнаються фізичні особи (резиденти і нерезиденти України), юридичні особи (резиденти і нерезиденти України) та їх відокремлені підрозділи, які мають, одержують (передають) об'єкти оподаткування або провадять діяльність (операції), що є об'єктом оподаткування згідно з цим Кодексом або податковими законами, і на яких покладено обов'язок із сплати податків та зборів згідно з цим Кодексом.
Згідно з ст. 265 ПК України податок на майно складається з: податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки; транспортного податку та плати за землю.
Підпунктом 266.1.1 п. 266.1 ст. 266 ПК України встановлено, що платниками податку є фізичні та юридичні особи, в тому числі нерезиденти, які є власниками об'єктів житлової та/або нежитлової нерухомості.
При цьому, об'єктом оподаткування є об'єкт житлової та нежитлової нерухомості, в тому числі його частка (п.п. 266.2.1 п. 266.2 ст. 266 ПК України), а базою оподаткування є загальна площа об'єкта житлової та нежитлової нерухомості, в тому числі його часток (п.п. 266.3.1 п. 266.3 ст. 266 ПК України).
Згідно з п.п. 266.6.1 п. 266.6 ст. 266 ПК України базовий податковий (звітний) період дорівнює календарному року.
За змістом п.п. 266.7.1 п. 266.7 ст. 266 ПК України обчислення суми податку з об'єкта/об'єктів нежитлової нерухомості, які перебувають у власності фізичних осіб, здійснюється контролюючим органом за місцем податкової адреси (місцем реєстрації) власника такої нерухомості виходячи із загальної площі кожного з об'єктів нежитлової нерухомості та відповідної ставки податку.
Податкове/податкові повідомлення-рішення про сплату суми/сум податку, обчисленого згідно з підпунктом 266.7.1 пункту 266.7 статті 266 ПК України, та відповідні платіжні реквізити, зокрема, органів місцевого самоврядування за місцезнаходженням кожного з об'єктів житлової та/або нежитлової нерухомості, надсилаються (вручаються) платнику податку контролюючим органом за місцем його податкової адреси (місцем реєстрації) до 1 липня року, що настає за базовим податковим (звітним) періодом (роком) (п.п. 266.7.2 п. 266.7 ст. 266 ПК України).
Об'єктами житлової нерухомості є будівлі, зареєстровані згідно із законодавством як об'єкти житлової нерухомості, дачні та садові будинки. Будівлі, зареєстровані згідно із законодавством як об'єкти житлової нерухомості, а також їх складові частини, які є самостійними об'єктами нерухомого майна (п.п. 14.1.129, 14.1.129.1 п. 14.1. ст. 14 ПК України).
Відповідно до п.п. 14.1.129-1 п. 14.1 ст. 14 ПК України об'єктами нежитлової нерухомості є будівлі, приміщення, що не віднесені відповідно до законодавства до житлового фонду.
У нежитловій нерухомості виділяють: а) будівлі готельні - готелі, мотелі, кемпінги, пансіонати, ресторани та бари, туристичні бази, гірські притулки, табори для відпочинку, будинки відпочинку; б) будівлі офісні - будівлі фінансового обслуговування, адміністративно-побутові будівлі, будівлі для конторських та адміністративних цілей; в) будівлі торговельні - торгові центри, універмаги, магазини, криті ринки, павільйони та зали для ярмарків, станції технічного обслуговування автомобілів, їдальні, кафе, закусочні, бази та склади підприємств торгівлі й громадського харчування, будівлі підприємств побутового обслуговування; г) гаражі - гаражі (наземні й підземні) та криті автомобільні стоянки; х) будівлі промислові та склади; д) будівлі для публічних виступів (казино, ігорні будинки); е) господарські (присадибні) будівлі - допоміжні (нежитлові) приміщення, до яких належать сараї, хліви, гаражі, літні кухні, майстерні, вбиральні, погреби, навіси, котельні, бойлерні, трансформаторні підстанції тощо; є) інші будівлі.
Отже, ПК України чітко розмежовано об'єкти, що за своїми технічними характеристиками підпадають під визначення об'єктів житлової нерухомості, а також об'єкти нежитлової нерухомості.
Ставки податку для об'єктів житлової та/або нежитлової нерухомості, що перебувають у власності фізичних та юридичних осіб, встановлюються за рішенням сільської, селищної, міської ради або ради об'єднаних територіальних громад, що створені згідно із законом та перспективним планом формування територій громад, залежно від місця розташування (зональності) та типів таких об'єктів нерухомості у розмірі, що не перевищує 1,5 відсотка розміру мінімальної заробітної плати, встановленої законом на 1 січня звітного (податкового) року, за 1 квадратний метр бази оподаткування (п.п. 266.5.1 п. 266.5 ст. 266 ПК України).
Відповідно до п.п. 266.3.2 п. 266.3 ст. 266 ПК України база оподаткування об'єктів житлової та нежитлової нерухомості, в тому числі їх часток, які перебувають у власності фізичних осіб, обчислюється контролюючим органом на підставі даних Державного реєстру речових прав на нерухоме майно та/або на підставі оригіналів відповідних документів - платника податків, зокрема документів на право власності.
Отже, база оподаткування податком на нерухоме майно відмінне від земельної ділянки визначається на підставі даних Державного реєстру речових прав на нерухоме майно або оригіналів документів платника податків, які підтверджують право власності на об'єкт нерухомого майна.
За приписами ст. 30 ПК України податкова пільга - передбачене податковим та митним законодавством звільнення платника податків від обов'язку щодо нарахування та сплати податку та збору, сплата ним податку та збору в меншому розмірі за наявності підстав, визначених пунктом 30.2 цієї статті.
Положеннями п.п. 266.2.2 п. 266.2 ст. 266 ПК України встановлено податкові пільги із податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки.
Як визначено п.п. "є" п. 266.2.2. ст. 266 ПК України - не є об'єктом оподаткування податку на нерухоме майно відмінне від земельної ділянки будівлі промисловості, віднесені до групи "Будівлі промислові та склади" (код 125) Державного класифікатора будівель та споруд ДК 018-2000, що використовуються за призначенням у господарській діяльності суб'єктів господарювання, основна діяльність яких класифікується у секціях B-F КВЕД ДК 009:2010, та не здаються їх власниками в оренду, лізинг, позичку.
Згідно вимог ст. 42 Господарського кодексу України, підприємництво - це самостійна, ініціативна, систематична, на власний ризик господарська діяльність, що здійснюється суб'єктами господарювання з метою досягнення економічних і соціальних результатів та одержання прибутку.
Підприємці мають право без обмежень самостійно здійснювати будь-яку підприємницьку діяльність, яку не заборонено законом (ч. 1 ст. 43 ГК України).
Підприємництво в Україні здійснюється в будь-яких організаційних формах, передбачених законом, на вибір підприємця (ч.1 ст. 45 ГК України).
Отже, підприємництво це не тільки здійснення підприємницької діяльності виключно фізичними особами-підприємцями, а також така підприємницька діяльність здійснюється шляхом створення різноманітних юридичних осіб.
Разом з тим, норма абз. "є" п.п. 266.2.2, п. 266.2. ст. 266 ПК України не містить прямої заборони та вказівки на те, що для її застосування відповідні будівлі промисловості повинні перебувати виключно у власності суб'єктів господарювання основна діяльність яких класифікується у секціях B-F КВЕД ДК 009:2010.
Визначення законодавством формулювання "використовуватись за призначенням у господарській діяльності суб'єктів господарювання основна діяльність яких класифікується у секціях B-F КВЕД ДК 009:2010" вказує на те, що такі суб'єкти господарювання можуть бути як власниками так і користувачами відповідних будівель.
Згідно вимог статті 133 Господарського кодексу України, основу правового режиму майна суб'єктів господарювання, на якій базується їхня господарська діяльність, становлять право власності та інші речові права - право господарського відання, право оперативного управління.
Відповідно до вимог статті 136 Господарського кодексу України визначено право господарського відання речовим правом суб'єкта підприємництва, який володіє, користується і розпоряджається майном, закріпленим за ним власником (уповноваженим ним органом), з обмеженням правомочності розпорядження щодо окремих видів майна за згодою власника у випадках, передбачених цим Кодексом та іншими законами.
Застосовуючи об'єктно-функціональний підхід до визначення податкової пільги у підпункті "є" підпункту 266.2.2 пункту 266.2 статті 266 Податкового кодексу України законодавець ключовим критерієм обрав функціональне призначення будівлі, а не належність конкретному суб'єкту-платнику.
Як вбачається з витягів з Держаного реєстру речових прав на нерухоме майно №264112346, №264078308, №264319135 та №254117334 ОСОБА_1 нежитлові будівлі, які знаходяться за адресою: Чернівецька область, Дністровський район, с. Клішківці, вул. Кліща, буд. 79-А, 79-Е, АДРЕСА_1 та 79-П передано у господарське відання ФГ "ВЕЛЛФРУКТ".
Згідно інформації з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань ФГ "ВЕЛЛФРУКТ" здійснює господарську діяльність із перероблення та консервування фруктів та овочів (КВЕД 10.39), що відносить до групи 10.3 "Перероблення та консервування фруктів та овочів" розділу 10 "Виробництво харчових продуктів" секції С "Переробна промисловість".
Тобто ФГ "ВЕЛЛФРУКТ" є суб'єктом господарювання, основна діяльність якого класифікується у секціях B-F КВЕД ДК 009:2010.
Згідно довідки №1729 від 04.12.2023 р. виданої Клішковецькою сільською радою Дністровського району Чернівецької області протягом 10 років позивач разом зі своєю сім'єю та родичами є членами особистого селянського господарства без реєстрації відповідного суб'єкта господарювання та здійснювали вирощування і переробку сільськогосподарської продукції (зокрема фруктів). Також цією довідкою підтверджується, що ОСОБА_1 здійснював вирощування і переробку сільськогосподарської продукції як член ФГ "ВЕЛЛФРУКТ" з березня 2021 р.
Судом також досліджений витяг з реєстру виробничих потужностей ФГ "ВЕЛЛФРУКТ" та копії договорів на постачання харчової продукції з видатковими накладними та товарно- транспортними накладними (продукція переробки фруктів).
Так, Верховний Суд у постанові від 18 лютого 2021 року у справі №812/1800/18 (що також кореспондуються у постанові від 31.05.2022 року у справі № 420/12318/21) дійшов висновку, що обмежувальне тлумачення за рахунок введення додаткової ознаки надання пільги по сплаті податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки,- звільнення від оподаткування за критерієм "будівлі промисловості", лише об'єктів нежитлової нерухомості промислових підприємств (юридичних осіб), по суб'єктному складу, не може бути застосовано, оскільки положеннями підпункту 266.1.1 пункту 266.1 статті 266 Податкового кодексу України визначено, що платниками податку є фізичні та юридичні особи, в тому числі нерезиденти, які є власниками об'єктів житлової та/або нежитлової нерухомості.
При цьому, сама по собі наявність спеціального статусу будівлі, а саме: будівлі промисловості не може бути достатньою підставою для звільнення від оподаткування, оскільки законодавець пов'язує звільнення від сплати податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, не тільки і не стільки із його статусом (придатністю його до застосування у виробничому промисловому циклі господарської діяльності без конкретизації видів промислового виробництва та організаційних форм у яких воно здійснюється), а й з використанням будівлі з метою провадження виробничої діяльності, тобто з використанням такої за цільовим призначенням для виготовлення промислової продукції.
Однак, норми п. п. "є" п. 266.2.2. ст. 266 ПК України в розрізі основоположного принципу єдиного підходу до встановлення податків і зборів, передбаченого пп. 4.1.11 п. 4.1 ст. 4 Податкового кодексу України, і принципу нейтральності оподаткування, встановленого у пп, 4.1.8 п. 4.1 ст. 4 Податкового кодексу України не містить жодних виключень, обмежень чи застережень щодо включення будівель промисловості, що належать на праві приватної власності фізичним особам, проте використовуються на праві господарського відання юридичними особами (промисловими підприємствами), до об'єктів, які не оподатковуються в силу закону.
Існування правовідносин в яких фізична особа - власник будівель надав на законних підставах своє майно у користування промисловому підприємству є однією із передумов для застосування абз. "є" підпункту 266.2.2 пункту 266.2 статті 266 ПК України, адже відповідні будівлі промисловості, зокрема, виробничі корпуси, цехи, складські приміщення, побутові та офісні приміщення, майстерні по ремонту та обслуговуванню промислових підприємств використовуються у господарський діяльності (не залежно від того чи це реалізація права користування як власника чи законного користувача нерухомості).
Крім того, слід зазначити, що у постанові Верховного Суду у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду від 10.04.2018 року в справі №813/3803/16 зазначила, що "... колегія суддів також погоджується з судами попередніх інстанцій, що з огляду на наявні матеріали справи належне позивачу нерухоме майно відноситься до будівель промисловості, а тому в силу абзацу "є" підпункту 266.2.2 пункту 266.2 статті 266 Податкового кодексу України не є об'єктом оподаткування податком на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки". Позивачем у цій справі (та власником нерухомого майна) була фізична особа.
Аналогічний висновок був викладений і в постанові Верховного Суду у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду від 31.01.2018 року в справі №822/2624/16, за позовом фізичної особи до податкового органу з приводу оскарження податкового повідомлення-рішення про визначення зобов'язання з податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки. Верховний Суд вважав у цій справі обґрунтованим виключення з об'єктів оподаткування податком на нерухоме майно будівель промисловості, що належать фізичним особам, що відповідно до вимог частини 5 статті 242 КАС України, суд застосовує до спірних правовідносин.
Судом першої інстанції правильно зазначено, що норми абз. "є" п.п.266.2.2 Податкового кодексу України поширюють свою дію на будь-які об'єкти нерухомості, які за своїми ознаками та цільовим призначенням кваліфікуються як "будівлі промисловості". При цьому, їх належність на праві власності певним суб'єктам (фізичним чи юридичним особам) не впливає на застосування даної норми, позаяк такої імперативної й однозначної вимоги вона не містить.
Суд також враховує, що абз. "є" підпункту 266.2.2 пункту 266.2 статті 266 ПК України не містить формулювання, яке б давало можливість зробити однозначний висновок про те, що не є об'єктом оподаткування лише ті будівлі промисловості, які належать суб'єктам господарювання основна діяльність яких класифікується у секціях B-F КВЕД ДК 009:2010 лише на праві власності.
Виходячи з граматичної конструкції цього підпункту, можна зробити висновок, що він виключає з об'єктів оподаткування множину об'єктів, які відносяться до будівель промисловості, які можуть перебувати як у власності суб'єктів господарювання основна діяльність яких класифікується у секціях B-F КВЕД ДК 009:2010 так і в законному користуванні.
Таким чином, юридична конструкція абзацу, "є" п.п.266.2.2 Податкового кодексу України "використовуватись за призначенням у господарській діяльності суб'єктів господарювання основна діяльність яких класифікується у секціях B-F КВЕД ДК 009:2010" відноситься лише до наведеного законодавцем невичерпного переліку прикладів будівель промисловості, який допускає його розширення в рамках категорії "будівель промисловості", які саме використовуються, а не належать таким суб'єктам господарювання.
Надаючи оцінку спірним правовідносинам, суд враховує також висновки Верховного Суду, які викладені в постанові від 18 лютого 2021 року у справі №812/1800/18.
Так, у зазначеній постанові суд дійшов висновку, що обмежувальне тлумачення за рахунок введення додаткової ознаки надання пільги по сплаті податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, - звільнення від оподаткування за критерієм "будівлі промисловості", лише об'єктів нежитлової нерухомості промислових підприємств (юридичних осіб), по суб'єктному складу, не може бути застосовано, оскільки положеннями підпункту 266.1.1 пункту 266.1 статті 266 Податкового кодексу України визначено, що платниками податку є фізичні та юридичні особи, в тому числі нерезиденти, які є власниками об'єктів житлової та/або нежитлової нерухомості.
Варто звернути увагу і на те, що у справі № 420/12318/21 мали місце подібні правовідносини при яких фізична особа - власник будівель промисловості передав права користування цими будівлями створеному ним товариству з обмеженою відповідальністю.
Так, у постанові Верховного Суду у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду від 31 травня 2022 року № 420/12318/21 суд зазначив, що застосовуючи об'єктно-функціональний підхід до визначення податкової пільги у підпункті "є" підпункту 266.2.2 пункту 266.2 статті 266 Податкового кодексу України законодавець ключовим критерієм обрав функціональне призначення будівлі, а не належність конкретному суб'єкту-платнику.
У вказаній справі Верховний Суд черговий раз вказав, що обмежувальне тлумачення за рахунок введення додаткової ознаки надання пільги по сплаті податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, - звільнення від оподаткування за критерієм "будівлі промисловості", лише об'єктів нежитлової нерухомості промислових підприємств (юридичних осіб), по суб'єктному складу, не може бути застосовано, оскільки положеннями підпункту 266.1.1 пункту 266.1 статті 266 Податкового кодексу України визначено, що платниками податку є фізичні та юридичні особи, в тому числі нерезиденти, які є власниками об'єктів житлової та/або нежитлової нерухомості.
Як зазначено у постанові від 31 травня 2022 року № 420/12318/21: законодавець пов'язує звільнення від сплати податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, не тільки і не стільки із його статусом (придатністю його застосування у виробничому промисловому циклі господарської діяльності без конкретизації видів промислового виробництва та організаційних форм у яких воно здійснюється), а й з використанням будівлі з метою провадження виробничої діяльності, тобто з використанням такої за цільовим призначенням для виготовлення промислової продукції.
Встановлення законодавцем певних податкових пільг зі сплати податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, як в даному випадку підпункт "є" підпункту 266.2.2 пункту 266.2 статті 266 Податкового кодексу України, за своєю сутністю спрямоване на збалансування суспільних відносин у сфері справляння податків та мало на меті створити умови для стимулювання та зменшення податкового навантаження на тих платників податків фізичних та юридичних осіб, які є власниками певних об'єктів нерухомості, що використовуються за функціональним призначенням, тобто для промислового виробництва.
Такий підхід у розумінні норм, про які йдеться, випливає з того, що функціональне призначення об'єкта, який звільняється від оподаткування, яким є предмет - будівля промисловості (вид нежитлової нерухомості), є фактично визначальною родовою ознакою, оскільки не є об'єктом оподаткування саме будівлі промисловості, тобто будівлі які використовуються для виготовлення промислової продукції будь-якого виду.
Судова колегія зазначає, що використання об'єктів нерухомого майна за функціональним призначенням для промислового виробництва, в тому числі у формі створеного товариства при виготовленні промислової продукції, має право на податкову пільгу, встановлену абзацом "є" підпункту 266.2.2 пункту 266.2статті 266 Податкового кодексу України, та звільняється від обов'язку щодо нарахування та сплати податку за правилами наведеної статті Кодексу.
З огляду на наведене, судом відхиляються твердження та аргументи відповідача про те, що основною умовою для можливості застосування п.п. "є" п. 266.2.2. ст. 266 ПК України є використання власником, безпосередньо, як фізичною особою-підприємцем нежитлових приміщень. Такі твердження по своїй суті не можуть бути законними і справедливими, з огляду на те, що в разі застосування такого підходу, нівелюються будь-які суспільні відносини, які сприяють розвитку підприємництва в Україні, шляхом використання в господарській діяльності об'єктів промисловості.
З приводу доводів відповідача про те, що приміщення за адресою: Чернівецька область, Дністровський район, с. Клішківці, вул. Кліща, буд. 79-А, 79-Е, 79-Н та 79-П не підпадають під дію абз. "є" підпункту 266.2.2 пункту 266.2 статті 266 Податкового кодексу України, оскільки не є будівлями промисловості, суд зазначає наступне.
Відповідно до ДК 018-2000 до групи 125 Будівлі промислові та склади входить клас 1251 Будівлі промислові і який включає зокрема криті будівлі промислового призначення, наприклад, фабрики, майстерні, бойні, пивоварні заводи, складальні підприємства та таке інше.
Водночас до підкласу 1251.5 входять будівлі підприємств харчової промисловості.
Так, визначення приналежності будівлі до того чи іншого класу проводиться на підставі документів, що підтверджують право власності, з урахуванням класифікаційних ознак та функціонального призначення об'єкта нерухомості згідно з ДК 018-2000.
Згідно наявного в матеріалах справи експертного висновку серії АС4 № 2336301 від 29.12.2023 р. встановлено, що об'єкти нежитлової нерухомості за адресою: Чернівецька область, Дністровський район, с. Клішківці, вул. Кліща, буд. 79-А, 79-Е, 79-Н та 79-П відповідно до ДК 018- 2000 належать до класу 1251 "Будівлі промисловості", підкласу: 1251.5 "Будівлі підприємств харчової промисловості".
Також в матеріалах справи наявні технічні паспорти на будівлі виробничої та харчової промисловості, які розташовані за адресою: Чернівецька область, Дністровський район, с. Клішківці, вул. Кліща, буд. 79-А, 79-Е, 79-Н та 79-П.
Таким чином, суд першої інстанції дійшов вірного висновку щодо необґрунтованості доводів податкового органу про те, що нежитлові приміщення за адресою: Чернівецька область, Дністровський район, с. Клішківці, вул. Кліща, буд. 79-А, 79-Е, 79-Н та 79-П не підпадають під дію абз. "є" підпункту 266.2.2 пункту 266.2 статті 266 Податкового кодексу України та таким, що спростовується матеріалами справи.
Враховуючи зазначене, на думку колегії суддів апеляційної інстанції, суд першої інстанції дійшов обґрунтованого висновку про задоволення позовних вимог.
За таких обставин, колегія суддів приходить до висновку, що рішення суду першої інстанції у цій справі є законним та обґрунтованим і не підлягає скасуванню, оскільки суд, всебічно перевіривши обставини справи, вирішив спір у відповідності з нормами матеріального права та при дотриманні норм процесуального права, з дослідженням усіх основних питань, які є важливими для прийняття даного судового рішення.
Враховуючи вищезазначене, колегія суддів вважає, що доводи апеляційної скарги не дають підстав для висновку про порушення судом першої інстанції норм матеріального права, які призвели до неправильного вирішення справи, тобто прийняте рішення відповідає матеріалам справи та вимогам закону і підстав для його скасування не вбачається.
VII. ВИСНОВКИ СУДУ
З огляду на викладене, колегія суддів уважає, що рішення суду першої інстанції відповідає вимогам статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України, підстав для задоволення вимог апеляційної скарги відповідача колегією суддів не встановлено.
Згідно з частини 1 статті 316 Кодексу адміністративного судочинства України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Оскільки судом першої інстанції правильно встановлені обставини справи, судове рішення постановлено з додержанням норм матеріального та процесуального права та підстав для його скасування не вбачається, суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення суду без змін.
Керуючись ст.ст. 243, 250, 308, 311, 315, 316, 321, 322, 325, 329 КАС України, суд
апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Чернівецькій області залишити без задоволення, а рішення Чернівецького окружного адміністративного суду від 08 липня 2024 року - без змін.
Постанова суду набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.
Головуючий Моніч Б.С.
Судді Залімський І. Г. Кузьмишин В.М.