04 листопада 2024 рокуЛьвівСправа № 380/23717/23 пров. № А/857/873/24
Восьмий апеляційний адміністративний суд в складі:
головуючого судді Обрізко І.М.,
суддів Іщук Л.П., Шинкар Т.І.,
розглянувши у порядку письмового провадження у місті Львові апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Львівській області на рішення Львівського окружного адміністративного суду від 15 грудня 2023 року, прийняте суддею Лунь З.І. у місті Львові, у справі за позовом приватного підприємства «ГТС Рітейл Поділля» до Головного управління ДПС у Львівській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення - рішення,-
встановив:
ПП «ГТС Рітейл Поділля» (надалі - ПП, позивач) звернулося з позовом до Головного управління ДПС у Львівській області (надалі - ГУ ДПС у Львівській області) про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 29.05.2023 №11966/13-01-04-07.
Рішенням Львівського окружного адміністративного суду від 15 грудня 2023 позов задоволено.
Суд виходив з того, що ПП порушило терміни реєстрації податкових накладних в ЄРПН, за що починаючи з 27.05.2022 підлягало притягненню до фінансової відповідальності відповідно до положень пункту 120-1.1 статті 120-1 ПК України, що не заперечується позивачем.
Спірним є питання щодо правомірності накладення на позивача штрафних санкцій в розмірі, встановленому п.120-1 ст.120 ПК України.
Суд зазначив, що на момент винесення спірного податкового повідомлення-рішення вже набули чинності (08.02.2023) зміни, внесені Законом України від 12.01.2023 № 2876-ІХ до ПК України в частині доповнення підрозділу 2 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України пунктами 89 та 90, які зокрема пом'якшили відповідальність платника на період дії воєнного стану та порушення граничних термінів реєстрації податкових накладних.
Виходячи з приписів пункту 11 підрозділу 10 розділу ХІХ «Перехідні положення» ПК України, відповідач при визначенні розміру штрафу повинен був керуватися саме нормами Закону України від 12.01.2023 № 2876-ІХ.
Водночас, контролюючий орган неправомірно застосував розмір штрафу, що був встановлений на день реєстрації спірних податкових накладних (пунктом 120-1.1 статті 120 ПК України), а не на день прийняття податкового повідомлення рішення, а тому не врахував положення статті 58 Конституції України та пункту 11 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України.
Не погодившись із рішенням суду першої інстанції, ГУ ДПС у Львівській області подало апеляційну скаргу. Вважає, що вказане судове рішення прийняте із неправильним застосуванням норм матеріального та процесуального права.
В апеляційній скарзі зазначає, що норми Закону № 2876-IX не містять прямої вказівки щодо поширення їх змісту на правовідносини стосовно зменшення штрафних санкцій за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних, які мали місце у попередніх періодах, а відтак, дія Закону №2876 - IX не може поширюватися на правовідносини, які виникли і закінчилися до набрання чинності цим законом або іншим нормативно-правовим актом.
Таким чином, штрафи у розмірах, встановлених пунктом 90 підрозділу 2 розділу ХХ Кодексу, застосовуються у разі порушення платником податку передбачених пунктом 89 підрозділу 2 розділу ХХ Кодексу граничних строків реєстрації ПН/РК у ЄРПН із датою складання починаючи з 16 січня 2023 року.
При цьому порушення платником податку граничних строків реєстрації податкових накладних у ЄРПН, які припадають на період до дати набрання чинності Законом № 2876-ІХ (тобто застосовується до податкових накладних з датою складання не пізніше 15 січня 2023 включно), тягне за собою накладання на такого платника податку штрафу у розмірах, встановлених пунктом 120 1.1 статті 1201 Кодексу.
Просить скасувати рішення суду та ухвалити нове, яким відмовити в позові.
ГУ ДПС у Львівській області у додаткових поясненнях звертає увагу на те, що позиція контролюючого органу викладена у апеляційній скарзі повністю узгоджується з висновками викладеними у постановах Верховного Суду від 06.02.2024 у справі №160/10740/23 та від 30.01.2024 у справі №280/4484/23.
Відповідно до пункту 3 частини першої статті 311 Кодексу адміністративного судочинства України суд апеляційної інстанції може розглянути справу без повідомлення учасників справи (в порядку письмового провадження) за наявними у справі матеріалами, якщо справу може бути вирішено на підставі наявних у ній доказів, у разі подання апеляційної скарги на рішення суду першої інстанції, які ухвалені в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін (у порядку письмового провадження).
Колегія суддів заслухавши доповідь судді-доповідача, перевіривши законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги, приходить до наступного.
Відповідно до ч. 1 ст. 317 КАС України підставами для скасування судового рішення суду першої інстанції повністю або частково та ухвалення нового рішення у відповідній частині або зміни рішення є, зокрема, неповне з'ясування судом обставин, що мають значення для справи; недоведеність обставин, що мають значення для справи, які суд першої інстанції визнав встановленими; невідповідність висновків, викладених у рішенні суду першої інстанції, обставинам справи; неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права.
Розглядаючи спір, судова колегія вважає, що місцевий суд не в повній мірі дослідив і оцінив обставини по справі, надані сторонами докази.
Судом встановлено та підтверджено матеріалами справи, що ГУ ДПС у Львівській області проведено камеральну перевірку ПП «ГТС Рітейл Поділля» з питання дотримання вимог п.192.1 ст.192, п.201.10 ст.201 Податкового кодексу України (далі також ПК України).
За результатами перевірки складено акт від 19.04.2023 №8988/13-01-04-07/42697234, яким встановлено, що ПП відповідно до ст.192, п.201.10 ст.201 та підпункту 69.1, 69.11 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідних положень» ПК України порушено граничні терміни реєстрації податкових накладних (ПН)/розрахунків коригування до податкових накладних.
На підставі зазначеного акту перевірки та у зв'язку з порушенням граничних строків реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних прийнято податкове повідомлення-рішення від 29.05.2023 №11966/13-01-04-07, яким нараховано штрафні санкції в розмірі 112656,70 грн. Розрахунок пропуску граничного строку проведено за період з лютого 2022 по день проведення реєстрації ПН.
Не погодившись з наведеним 20.06.2023 позивач звернувся із скаргою на вищезазначене рішення до Державної податкової служби України, яка за результатами розгляду була залишена без задоволення, а оскаржуване податкове повідомлення-рішення залишено без змін, про що ухвалено відповідне рішення від 17.08.2023 № 23379/6/99-00-06-03-03-06.
Пунктом 201.1 статті 201 ПК України визначено, що на дату виникнення податкових зобов'язань платник податку зобов'язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних (ЄРПН) у встановлений цим Кодексом термін.
При здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов'язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою. Реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних повинна здійснюватися з урахуванням граничних строків: для податкових накладних / розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені; для податкових накладних / розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені. У разі порушення таких строків застосовуються штрафні санкції згідно з цим Кодексом (п. 201.10 ст. 201 ПК України).
З урахуванням викладеного, в період існування спірних правовідносин ПК України передбачений обов'язок платників податку на додану вартість забезпечити своєчасну реєстрацію податкових накладних в ЄРПН.
Пунктом 120-1.1 статті 120-1 ПК України встановлено, що порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних (крім податкової накладної/розрахунку коригування, складеної на операції з постачання товарів/послуг, що звільняються від оподаткування податком на додану вартість; податкової накладної/розрахунку коригування, складеної на операції, що оподатковуються за нульовою ставкою; податкової накладної, складеної відповідно до пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу у разі здійснення операцій, визначених підпунктами «а» - «г» цього пункту, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної; податкової накладної, складеної відповідно до статті 199 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної; податкової накладної, складеної відповідно до абзацу одинадцятого пункту 201.4 статті 201 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної) тягне за собою накладення на платника податку на додану вартість, на якого відповідно до вимог статей 192 і 201 цього Кодексу покладено обов'язок щодо такої реєстрації, штрафу в розмірі:
10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів;
20 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів;
30 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 31 до 60 календарних днів;
40 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 61 до 365 календарних днів;
50 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації на 366 і більше календарних днів.
Аналіз наведеної норми ПК України свідчить, що податкове правопорушення за несвоєчасну реєстрацію податкової накладної є вчиненим із моменту закінчення граничного терміну реєстрації податкової накладної, передбаченої пунктом 201.10 статті 201 ПК України. Строк затримки реєстрації має правове значення для визначення розміру штрафної санкції, а не для його кваліфікації.
Судом встановлено, що позивач порушив терміни реєстрації податкових накладних, та, сума штрафних (фінансових) санкцій 112656,7 грн розрахована контролюючим органом на підставі пункту 120-1.1. статті 120-1 ПК України.
18 березня 2020 набрав чинності Закон України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо підтримки платників податків на період здійснення заходів, спрямованих на запобігання виникненню і поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19)» від 17 березня 2020 № 533- IX (далі - Закон № 533- IX).
У зв'язку із набранням чинності Закону №533-ІХ (з урахуванням змін, внесених Законом України «Про внесення змін до деяких законодавчих актів України, спрямованих на забезпечення додаткових соціальних та економічних гарантій у зв'язку з поширенням коронавірусної хвороби (COVID-19)» від 30 березня 2020 № 540-IX та Закону України від 13 травня 2020 № 591-ІХ «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо додаткової підтримки платників податків на період здійснення заходів, спрямованих на запобігання виникненню і поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19)») підрозділ 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України доповнений пунктом 52-1 такого змісту:
«За порушення податкового законодавства, вчинені протягом періоду з 1 березня 2020 по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), штрафні санкції не застосовуються, крім санкцій за:
- порушення вимог до договорів довгострокового страхування життя чи договорів страхування в межах недержавного пенсійного забезпечення, зокрема страхування додаткової пенсії;
- відчуження майна, що перебуває у податковій заставі, без згоди контролюючого органу;
порушення вимог законодавства в частині:
- обліку, виробництва, зберігання та транспортування пального, спирту етилового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів;
- цільового використання пального, спирту етилового платниками податків;
- обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками;
- здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального;
- здійснення суб'єктами господарювання операцій з реалізації пального або спирту етилового без реєстрації таких суб'єктів платниками акцизного податку;
- порушення нарахування, декларування та сплати податку на додану вартість, акцизного податку, рентної плати.
Протягом періоду з 1 березня 2020 по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), платникам податків не нараховується пеня, а нарахована, але не сплачена за цей період пеня підлягає списанню».
Пункт 52-1 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України містив чітку вказівку на темпоральний критерій незастосування штрафних санкцій за вчиненні відповідні порушення: з 1 березня 2020 і по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину.
Законодавець шляхом внесення змін до ПК України запровадив мораторій на застосування штрафних санкцій, у тому числі за порушення граничних термінів реєстрації податкових накладних та розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних у відповідний період.
Необхідно зазначити, що карантин Кабінет Міністрів України установив на підставі постанови від 11 березня 2020 № 211 з 12 березня 2020.
Постановою від 27 червня 2023 № 651 «Про відміну на всій території України карантину, встановленого з метою запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, спричиненої коронавірусом SARS-CoV-2» Кабінет Міністрів України відмінив з 24 години 00 хвилин 30 червня 2023 на всій території України карантин, встановлений з метою запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, спричиненої коронавірусом SARS-CoV-2.
Разом з тим, до завершення карантину Указом Президента України «Про введення воєнного стану в Україні» № 64/2022 від 24 лютого 2022 в Україні введений воєнний стан, який на підставі Указів Президента України «Про продовження строку дії воєнного стану в Україні» продовжувався та станом на час розгляду справи триває.
З метою реалізації необхідних заходів щодо підтримки військових і правоохоронних підрозділів у відбитті збройного нападу російської федерації та забезпечення прав і обов'язків платників податків Верховна Рада прийняла Закон України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законодавчих актів України щодо особливостей оподаткування та подання звітності у період дії воєнного стану» від 3 березня 2022 №2118-IX, який набрав чинності 7 березня 2022 (далі - Закон № 2118-IX).
Законом №2118-IX підрозділ 10 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України доповнений пунктом 69, яким установлено, що тимчасово, на період до припинення або скасування воєнного стану на території України, справляння податків і зборів здійснюється з урахуванням особливостей, визначених у цьому пункті.
В подальшому Верховна Рада України прийняла Закон України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану» від 12 травня 2022 № 2260-IX (далі - Закон № 2260-IX).
У зв'язку із набранням чинності 27 травня 2022 Закону № 2260-IX підпункт 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України викладено у такій редакції:
«У разі відсутності у платника податків можливості своєчасно виконати свій податковий обов'язок щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових або акцизних накладних, розрахунків коригування, подання електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального або спирту етилового тощо, платники податків звільняються від передбаченої цим Кодексом відповідальності з обов'язковим виконанням таких обов'язків протягом шести місяців після припинення або скасування воєнного стану в Україні.
Платники податків, які мають можливість своєчасно виконувати податкові обов'язки щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових накладних, розрахунків коригування, звільняються від відповідальності за несвоєчасне виконання таких обов'язків, граничний термін виконання яких припадає на період починаючи з 24 лютого 2022 до дня набрання чинності Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану» за умови реєстрації такими платниками податкових накладних та розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних до 15 липня 2022, подання податкової звітності до 20 липня 2022 та сплати податків та зборів у строк не пізніше 31 липня 2022.
Порядок підтвердження можливості чи неможливості виконання платником податків обов'язків, визначених у цьому підпункті, та перелік документів на підтвердження затверджується центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику».
Відтак, з набранням чинності Законом № 2260-IX передбачене підпунктом 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України звільнення від відповідальності поставлене в залежність від підтвердження у визначеному законодавством порядку можливості чи неможливості виконання платником податків обов'язку, зокрема, щодо реєстрації у відповідному реєстрі податкових накладних.
Закон № 2260-IX підпункт 69.2 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України доповнив положеннями, відповідно до яких у разі виявлення порушень законодавства за результатами проведення перевірок до платників податків застосовується відповідальність згідно з цим Кодексом, законами, контроль за виконанням яких покладено на контролюючі органи, з урахуванням обставин, передбачених підпунктом 112.8.9 пункту 112.8 статті 112 цього Кодексу, що звільняють від фінансової відповідальності. При цьому вимоги законодавства щодо мораторію (зупинення) застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) на період дії воєнного, надзвичайного стану та/або на період дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19), не застосовуються.
Отже, з 27 травня 2022 припинили застосовуватися положення законодавства щодо мораторію (зупинення) застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) на період дії воєнного, надзвичайного стану та/або на період дії карантину, які поширювалися на правовідносини, що врегульовувались пунктом 52-1 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України.
З огляду на наведене вище правове регулювання спірних правовідносин колегія суддів зазначає, що платник податків звільняється від відповідальності за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних в період дії мораторію, запровадженого пунктом 52-1 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України, а саме з 01 березня 2020 по 26 травня 2022.
Оскільки податкове правопорушення у вигляді несвоєчасної реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних є триваючим порушенням, початком якого є наступний день за останнім (граничним) днем реєстрації податкової накладної, а припиняється таке порушення в день фактичної реєстрації податкової накладної в ЄРПН, то у випадку коли податкова накладна/розрахунок коригування складена(ий) в період дії мораторію, а зареєстрована(ий) в ЄРПН після скасування дії мораторію (тобто після 26 травня 2022), відповідальність за порушення строків реєстрації податкових накладних застосовується за період у якому підстави для звільнення від відповідальності перестали існувати.
В той же час, як зазначено вище, пунктом 69.1 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України установлено, що платники податків, які мають можливість своєчасно виконувати податкові обов'язки зокрема щодо дотримання термінів реєстрації у відповідних реєстрах податкових накладних, розрахунків коригування, звільняються від відповідальності за несвоєчасне виконання таких обов'язків, граничний термін виконання яких припадає на період починаючи з 24 лютого 2022 до дня набрання чинності Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану» за умови реєстрації такими платниками податкових накладних та розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних до 15 липня 2022.
Законом України від 13 грудня 2022 № 2836-IX (набрав чинності 03 січня 2023) підпункт 69.1 викладено в новій редакції, зокрема відповідно до абзаців третього - п'ятого цього пункту платники податків, які мають можливість своєчасно виконувати обов'язки, звільняються від відповідальності за несвоєчасне виконання таких обов'язків щодо: реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних такими платниками податкових накладних та розрахунків коригування, дата складання яких припадає на період з 1 лютого по 31 травня 2022, за умови забезпечення їх реєстрації не пізніше 15 липня 2022.
З матеріалів справи вбачається, що податкові накладні/розрахунки коригування складені позивачем в період з 02 лютого 2022 по 01.02.2023, а зареєстровані в ЄРПН після 15 липня 2022, а тому у контролюючого органу були підстави для застосування штрафних (фінансових) санкцій відповідно до пункту 120-1.1 статті 120-1 ПК України.
В період дії воєнного стану правовідносини щодо реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в ЄРПН регулюються нормами ПК України з урахуванням особливостей, визначених у пункті 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» цього кодексу.
Щодо застосування розміру штрафних санкцій, передбачених пунктом 90 підрозділу 2 розділу XX ПК України, колегія суддів зазначає наступне.
Законом України від 12 січня 2023 № 2876-IX «Про внесення змін до розділу XX «Прикінцеві положення» Податкового кодексу України щодо відновлення обмеження перебування грального бізнесу на спрощеній системі оподаткування» (набрав чинності 08 лютого 2023) підрозділ 2 розділу XX «Перехідні положення» ПК України доповнений пунктами 89 та 90, якими на період дії воєнного стану збільшені строки реєстрації в ЄРПН податкових накладних/розрахунків коригування та зменшені розміри штрафних санкцій за їх порушення.
Відповідно до пункту 89 підрозділу 2 розділу XX ПК України, тимчасово, протягом дії воєнного стану в Україні та шести місяців після місяця, в якому воєнний стан буде припинено або скасовано, реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних здійснюється з урахуванням таких граничних строків: для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до 5 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені; для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 18 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені.
Відповідно до пункту 90 підрозділу 2 розділу XX ПК України тимчасово, протягом дії воєнного стану в Україні та шести місяців після місяця, в якому воєнний стан буде припинено або скасовано, штраф за порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого для пункту 89 цього розділу для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних, встановлюється у розмірі: 2 відсотки суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів; 5 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів; 10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 31 до 60 календарних днів; 15 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 61 до 365 календарних днів; 25 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації на 366 і більше календарних днів.
Як зазначив Конституційний Суд України у рішенні від 13 травня 1997 № 1-зп/1997, стаття 58 Конституції України 1996 закріплює один з найважливіших загальновизнаних принципів сучасного права - закони та інші нормативно-правові акти не мають зворотної дії в часі. Це означає, що вони поширюють свою дію тільки на ті відносини, які виникли після набуття законами чи іншими нормативно-правовими актами чинності. Закріплення названого принципу на конституційному рівні є гарантією стабільності суспільних відносин, у тому числі відносин між державою і громадянами, породжуючи у громадян впевненість у тому, що їхнє існуюче становище не буде погіршене прийняттям більш пізнього закону чи іншого нормативно-правового акта.
Закон № 2876-IX не містить прямої вказівки про надання його нормам зворотної дії в часі, а отже його дія не розповсюджується на період до набрання ним чинності. Крім того, відповідальність, встановлена пунктом 90 підрозділу 2 розділу XX ПК України, застосовується за порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого для пункту 89 цього розділу, тобто прямо пов'язана зі збільшеними строками реєстрації податкових накладних.
Податкове правопорушення у вигляді несвоєчасної реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних, як було зазначено вище, є триваючим порушенням, початком якого є наступний день за останнім (граничним) днем реєстрації податкової накладної, а припиняється таке порушення в день фактичної реєстрації податкової накладної.
А тому розповсюджувати дію пунктів 89, 90 на правовідносини, які були припинені (тобто податкові накладні складені та зареєстровані з порушенням строку, який визначений пунктом 201.1 статті 201 ПК України, до внесення змін Законом № 2876-IX) є неможливим.
Відтак зменшений розмір штрафних санкцій може бути застосований лише щодо податкових накладних, складених та зареєстрованих несвоєчасно після набрання чинності Законом №2876-IX або до накладних, строк реєстрації яких не скінчився станом на день набрання чинності цим Законом (08 лютого 2023).
Оскільки в межах спірних правовідносин податкові накладні позивач склав в період з 02.02.2022 по 01.02.2023, а зареєстрував в ЄРПН з порушенням строку, визначеного пунктом 201.1 статті 201 ПК України, в тому числі до 08.02.2023, дати набрання чинності № Законом №2876-IX «Про внесення змін до розділу XX «Прикінцеві положення» Податкового кодексу України, колегія суддів приходить до висновку про правомірність застосування контролюючим органом штрафних (фінансових) санкцій на підставі пункту 120-1.1 статті 120-1 ПК України.
Зазначений висновок відповідає правовій позиції Верховного Суду, викладеній у постанові від 06.02.2024 у справі №160/10740/23.
З огляду на викладене, доводи апеляційної скарги являються суттєвими і дають підстави для висновку про неправильне застосування судом першої інстанції норм матеріального права та процесуального права, які призвели до неправильного вирішення справи, а тому рішення суду підлягає скасуванню з прийняттям нового про відмову у задоволенні позовних вимог.
Судові витрати розподілу не підлягають, виходячи з вимог ст. 139 КАС України.
Керуючись ст.ст. 308, 311, 315, 317, 321, 322, 325, 328 Кодексу адміністративного судочинства України, суд,-
постановив:
Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Львівській області задовольнити.
Скасувати рішення Львівського окружного адміністративного суду від 15 грудня 2023 року у справі №380/23717/23 та прийняти постанову, якою в задоволенні позову приватного підприємства «ГТС Рітейл Поділля» до Головного управління ДПС у Львівській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення відмовити.
Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та не підлягає касаційному оскарженню, крім випадків встановлених ч.5 ст.328 Кодексу адміністративного судочинства України.
Головуючий суддя І. М. Обрізко
судді Л. П. Іщук
Т. І. Шинкар