П'ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
23 жовтня 2024 р.м. ОдесаСправа № 420/28644/23
Перша інстанція: суддя Тарасишина О.М.,
П'ятий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
судді-доповідача - Турецької І. О.,
суддів - Градовського Ю. М., Шеметенко Л. П.
розглянувши, в порядку письмового провадження, апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 15 січня 2024 року у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «БЄЛ-ТРАНС» до Головного управління ДПС в Одеській області, Державної податкової служби України про визнання протиправними та скасування рішень, зобов'язання вчинити певні дії
У жовтні 2023 року Товариство з обмеженою відповідальністю «БЄЛ-ТРАНС» (далі - ТОВ «БЄЛ ТРАНС») звернулося до суду першої інстанції з позовом до Головного управління ДПС в Одеській області (далі - ГУ ДПС в Одеській області), Державної податкової служби України (далі -ДПС України) в якому просило:
1) визнати протиправним та скасувати рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних:
-від 07.02.2023 №8223508/37136296 про відмову в реєстрації ПН № 2245;
-від 07.02.2023 №8223509/37136296 про відмову в реєстрації ПН № 2255;
-від 07.02.2023 №8223510/37136296 про відмову в реєстрації ПН № 2250;
-від 09.03.2023 №8395058/37136296 про відмову в реєстрації ПН № 180;
-від 09.03.2023 №8395059/37136296 про відмову в реєстрації ПН № 62;
-від 09.03.2023 №8395060/37136296 про відмову в реєстрації ПН № 55;
-від 09.03.2023 №8395061/37136296 про відмову в реєстрації ПН № 66;
2) зобов'язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - ЄРПН) податкові накладні :
-№ 2245 від 20.12.2022 на суму 1010753,92 грн;
-№ 2250 від 22.12.2022 на суму 447918,61 грн;
-№ 2255 від 27.12.2022 на суму 808627,55 грн;
-№ 55 від 04.01.2023 на суму 939532,01 грн;
-№ 62 від 10.01.2023 на суму 1187424,86 грн;
-№ 66 від 11.01.2023 на суму 440974,54 грн,
-№ 180 від 20.01.2023 на суму 777722,11 грн, датою їх подання.
Окремо, повивач просив суд стягнути на його користь з ГУ ДПС в Одеській області понесені судові витрати.
В обґрунтування позовних вимог ТОВ «БЄЛ ТРАНС» указує, що рішення про відмову в реєстрації податкових накладних не відповідають вимогам щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акту індивідуальної дії.
Пояснюючи обставини справи платник податків зазначає, що реєстрація податкових накладних була зупинена на підставі пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій пункту у зв'язку з чим, йому було запропоновано надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН.
Аргументуючи свою позицію про протиправність прийнятих контролюючим органом рішень, позивач, покликаючись на Порядок прийняття рішень про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затверджений наказом Міністерства фінансів України від 12.12.2019 №520 (далі - Порядок №520), указує, що хоча перелік документів, необхідний для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН визначений наведеним нормативним актом, конкретний перелік таких документів може залежати, зокрема від змісту операції з постачання, суб'єктного складу її учасників, їх податкової поведінки.
Тобто, на його переконання, зміст переліку документів, встановлений пунктом 5 Порядку № 520 свідчить про те, що він є загальним і повинен диференціюватися в залежності від того, яка господарська операція покладена в основу виникнення податкових зобов'язань, тобто узгоджуватися з вимогами, як пункту 185.1 статті 185, так і пункту статті 187 Податкового кодексу України.
Резюмуючи викладене, позивач вважає, що контролюючий орган повинен під час зупинення реєстрації податкової накладної не лише запропонувати надати документи, а навести їх конкретний перелік, оскільки в пункті 5 Порядку № 520 наведений приблизний та не вичерпний («може включати») перелік документів необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації ПН/РК в Реєстрі, реєстрація яких зупинена в ЄРПН.
На переконання ТОВ «БЄЛ ТРАНС», оскаржувані рішення не відповідають критеріям чіткості та зрозумілості акту індивідуальної дії та породжують неоднозначне трактування його, що у свою чергу, впливає на можливість реалізації права або виконання обов'язку платником податків виконати юридичне волевиявлення суб'єкта владних повноважень.
Товариство вважає, що надало достатній пакет документів для підтвердження здійснення господарських операцій та можливості реєстрації податкових накладних.
Мотивуючи позовну вимогу про обов'язок ДПС України зареєструвати в ЄРПН спірні податкові накладні, позивач вказує на статтю 13 Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод (право на ефективний засіб юридичного захисту), де наголошено, що кожен, чиї права та свободи, визнані в цій Конвенції, було порушено, має право на ефективний засіб юридичного захисту в національному органі, навіть якщо таке порушення було вчинене особами, які здійснювали свої офіційні повноваження. При цьому, під ефективним засобом (способом) слід розуміти такий, що призводить до потрібних результатів, наслідків, дає найбільший ефект.
Отже, на його думку задоволення наведеної вимоги, є дотриманням судом гарантій на те, що спір між сторонами буде остаточно вирішений і вказане рішення не можливо визнати втручанням у дискреційні повноваження відповідачів, оскільки ними такі повноваження були самостійно реалізовані шляхом прийняття оскаржених рішень, які були предметом судового контролю у межах цієї справи.
Короткий зміст рішення суду першої інстанції.
Рішенням Одеського окружного адміністративного суду від 15 січня 2024 року, ухваленим за правилами спрощеного позовного провадження без виклику сторін, позов ТОВ «БЄЛ ТРАНС» - задоволено.
Визнані протиправними та скасовані рішення ГУ ДПС в Одеській області про реєстрацію/ відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в ЄРПН №8223508/37136296 від 07.02.2023; №8223509/37136296 від 07.02.2023, №8223510/37136296 від 07.02.2023; №8395058/37136296 від 09.03.2023, №8395059/37136296 від 09.03.2023; №8395060/37136296 від 09.03.2023, №8395061/37136296 від 09.03.2023.
Суд зобов'язав ДПС України зареєструвати в ЄРПН податкові накладні ТОВ «БЄЛ ТРАНС» за № 2245 від 20.12.2022, № 2250 від 22.12.2022, № 2255 від 27.12.2022, № 55 від 04.01.2023, № 62 від 10.01.2023, № 66 від 11.01.2023, № 180 від 20.01.2023 датою їх фактичного подання.
Стягнув за рахунок бюджетних асигнувань ГУ ДПС в Одеській області на користь ТОВ «БЄЛ-ТРАНС» суму сплаченого судового збору у розмірі 18788 грн.
Вирішуючи спір по суті, суд першої інстанції вказав, що у спірних рішеннях контролюючий орган не зазначив, які саме документи не надані платником податку, з того загального переліку документів, що містить форма цього рішення.
Суд першої інстанції звернув увагу, що в матеріалах справи наявні пояснення та перелік документів, які були надані ТОВ «БЄЛ ТРАНС», на виконання рішення суб'єкта владних повноважень про зупинення реєстрації податкових накладних.
Далі, суд першої інстанції зробив акцент на тому, що загальними вимогами, які висуваються до акта індивідуальної дії, як акта правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав його прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття. Вживання контролюючим органом загального посилання на надання платником податку копій документів, складених із порушенням законодавства без конкретизації, не може вважатись обґрунтованим.
Відтак, суд першої інстанції дійшов висновку, що невиконання контролюючим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії, призводить до визнання його протиправним, а тому наявні підстави для скасування такого акта.
Щодо зобов'язальної частини позову суд першої інстанції вважав, що ТОВ «БЄЛ ТРАНС» надало усі необхідні документи для реєстрації податкових накладних, а тому задля того, щоб спір між сторонами був вирішений остаточно, слід зобов'язати ДПС України зареєструвати податкові накладні в ЄРПН.
Короткий зміст вимог апеляційної скарги.
Не погодившись з рішенням суду першої інстанції, покликаючись на неправильне застосування норм матеріального права та порушення норм процесуального права, ГУ ДПС в Одеській області подало апеляційну скаргу, в якій просить його скасувати та ухвалити нове рішення про відмову в задоволенні позову.
В обґрунтування апеляційної скарги зазначає, що рішення про відмову в реєстрації податкових накладних прийняте виключно в межах діючого законодавства та з дотриманням усіх необхідних критеріїв.
Скаржник указує, що реєстрація податкової накладної зупинена, оскільки обсяг постачання товару/ послуги, відсутні в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Запропоновано надати пояснення та додаткові документи для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної.
Також скаржник наголошує на тому, що обов'язок довести реальність господарської операції та підтвердити її належними документами покладається виключно на позивача. Вказані первинні документи мають відповідати стандартам бухгалтерського обліку та вимогам Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність».
Обґрунтовуючи свою позицію скаржник указує, що оскаржуване рішення Комісією з питань зупинення реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в ЄРПН ГУ ДПС в Одеській області було прийняте у зв'язку з тим, що подані документи складені/оформлені із порушенням законодавства.
Так, скаржник указує на те, що хоча такі документи й не зазначені у переліку, що наведений у пункті 5 Порядку № 520, однак ТОВ «БЄЛ-ТРАНС» в підтвердження реальності відображених у податкових накладних господарських операцій не надало бухгалтерських документів (наприклад, оборотно - сальдових відомостей, аналізів або карток по субрахункам рахунків 10, 15, 30, 31, 36, 66, 90, 93, тощо, плану рахунків бухгалтерського обліку (або їх аналогів відповідно до спрощеного плану рахунків), які б свідчили про зміну активів та пасивів підприємства внаслідок проведення зазначених господарських операцій, що сприяло би підтвердженню настання реального економічного ефекту для позивача від господарських операцій, відображуваних у податкових накладних (наявність ділової мети)).
На переконання скаржника, оскільки надані ТОВ «БЄЛ ТРАНС» разом з повідомленням про подання пояснень та копій документів щодо податкових накладних, реєстрація яких зупинена, подав документи які складені із порушенням законодавства, комісія цілком обґрунтовано прийняла рішення про відмову в реєстрації вищезазначених податкових накладних.
Окремо скаржник наполягає на відсутності правових підстав для зобов'язання ДПС України зареєструвати в ЄРПН податкові накладні, оскільки така вимога відноситься виключно до дискреційних повноважень контролюючого органу.
ТОВ «БЄЛ ТРАНС» у відзиві на апеляційну скаргу, посилаючись на доводи, які ідентичні доводам, викладеним у позовній заяві, та які узгоджуються із висновками суду першої інстанції зазначає про безпідставність скарги.
Рішення суду першої інстанції адвокат вважає законним та обґрунтованим, у зв'язку з чим просить в задоволенні апеляційної скарги відмовити, а рішення суду - залишити без змін.
Також скаржник надав додаткові пояснення, в яких зазначає про порушення судом першої інстанції норм процесуального права, що виразилося незастосуванні наслідків пропуску строку звернення до суду за захистом своїх прав, передбачених статтею 123 КАС України.
На переконання контролюючого органу, суд першої інстанції не надав належної оцінки тому факту, що позов поданий із пропуском тримісячного строку звернення до суду, встановленого частиною 4 статті 122 КАС України і поважних причин такого пропуску, на пропозицію суду першої інстанції, позивач не повідомив.
Ухвалою П'ятого апеляційного адміністративного суду від 26 вересня 2024 року запропоновано ТОВ «БЄЛ-ТРАНС» надати до суду апеляційної інстанції заяву про поновлення строку звернення до суду та надати докази на підтвердження поважності пропуску строку звернення до суду з цим позовом.
На виконання ухвали суду ТОВ «БЄЛ-ТРАНС» подало заяву про поновлення строку звернення до суду, в якій посилається на введення в Україні воєнного стану, а також на те, що місцезнаходження офісу розташовано на території, поблизу якої знаходяться небезпечні об'єкти (цистерни та обладнання зберігання пального), у зв'язку з чим, внаслідок відсутності поблизу бомбосховища, наказом від 24.02.2022 №04-К запроваджено дистанційне робота товариства.
Товариство зазначає, що вказані обставини ускладнюють роботу персоналу, просить визнати поважними причини пропущеного строку та поновити строк звернення до суду.
Стаття 311 КАС України надає право суду апеляційної інстанції розглянути справу без повідомлення учасників справи (в порядку письмового провадження) за наявними у справі матеріалами, якщо справу може бути вирішено на підставі наявних у ній доказів, у разі подання апеляційної скарги на рішення суду першої інстанції, які ухвалені в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін (у порядку письмового провадження).
Фактичні обставини справи.
ТОВ «БЄЛ ТРАНС» є юридичною особою, зареєстроване в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, громадських формувань та фізичних осіб - підприємців, 01.10.2013, код ЄДРПОУ 37136296.
ТОВ «БЄЛ ТРАНС» перебуває на обліку в ГУ ДПС в Одеській області, 67600, Одеська область, м. Біляївка, вул. Отамана Головатого, 65.
Основний вид економічної діяльності ТОВ «БЄЛ ТРАНС» Вантажний автомобільний транспорт (код за КВЕД 49.41).
Інші види діяльності: 42.91 Будівництво водних споруд; 42.99 Будівництво інших споруд, н.в.і.у.; 43.11 Знесення, 43.12 Підготовчі роботи на будівельному майданчику, 43.21 Електромонтажні роботи, 43.22 Монтаж водопровідних мереж, систем опалення та кондиціонування, 43.29 Інші будівельно-монтажні роботи, 43.31 Штукатурні роботи, 43.32 Установлення столярних виробів, 43.33 Покриття підлоги й облицювання стін, 43.34 Малярні роботи та скління, 43.39 Інші роботи із завершення будівництва, 43.91 Покрівельні роботи, 43.99 Інші спеціалізовані будівельні роботи, н.в.і.у., 45.20 Технічне обслуговування та ремонт автотранспортних засобів, 46.11 Діяльність посередників у торгівлі сільськогосподарською сировиною, живими тваринами, текстильною сировиною та напівфабрикатами, 46.21 Оптова торгівля зерном, необробленим тютюном, насінням і кормами для тварин, 46.31 Оптова торгівля фруктами й овочами, 77.39 Надання в оренду інших машин, устатковання та товарів, н.в.і.у., 78.30 Інша діяльність із забезпечення трудовими ресурсами, 81.22 Інша діяльність із прибирання будинків і промислових об'єктів, 82.19 Фотокопіювання, підготування документів та інша спеціалізована допоміжна офісна діяльність, 82.99 Надання інших допоміжних комерційних послуг, н.в.і.у., 95.12 Ремонт обладнання зв'язку, 96.09 Надання інших індивідуальних послуг, н.в.і.у., 46.73 Оптова торгівля деревиною, будівельними матеріалами та санітарно-технічним обладнанням, 46.90 Неспеціалізована оптова торгівля, 52.10 Складське господарство, 52.21 Допоміжне обслуговування наземного транспорту, 52.24 Транспортне оброблення вантажів, 52.29 Інша допоміжна діяльність у сфері транспорту, 61.20 Діяльність у сфері безпроводового електрозв'язку, 68.20 Надання в оренду й експлуатацію власного чи орендованого нерухомого майна, 69.10 Діяльність у сфері права, 69.20 Діяльність у сфері бухгалтерського обліку й аудиту; консультування з питань оподаткування, 70.22 Консультування з питань комерційної діяльності й керування, 71.12 Діяльність у сфері інжинірингу, геології та геодезії, надання послуг т, хнічного консультування в цих сферах, 71.20 Технічні випробування та дослідження, 73.20 Дослідження кон'юнктури ринку та виявлення громадської думки, 74.90 Інша професійна, наукова та технічна діяльність, н.в.і.у., 77.12 Надання в оренду вантажних автомобілів, 33.11 Ремонт і технічне обслуговування готових металевих виробів, 33.12 Ремонт і технічне обслуговування машин і устатковання промислового призначення, 33.15 Ремонт і технічне обслуговування суден і човнів, 33.20 Установлення та монтаж машин і устатковання, 41.10 Організація будівництва будівель, 41.20 Будівництво житлових і нежитлових будівель, 42.11 Будівництво доріг і автострад, 42.21 Будівництво трубопроводів, 42.22 Будівництво споруд електропостачання та телекомунікацій, 73.11 Рекламні агентства, 47.30 Роздрібна торгівля пальним, 46.33 Оптова торгівля молочними продуктами, яйцями, харчовими оліями та жирами
18.10.2022 між ТОВ «БЄЛ ТРАНС» (Постачальник) та ТОВ «НОВУС УКРАЇНА» (код ЄДРПОУ 36003603) (Покупець) укладений Договір поставки №191810220010 (а.с.64, т.1).
Відповідно до пункту 1.1 Договору Постачальник зобов'язується передати продовольчі та/або непродовольчі товари, найменування, артикул, кількість, одиниця виміру яких визначаються у замовленнях Покупця (далі - Товар) у власність Покупця, а Покупець зобов'язується прийняти та повністю оплатити його ціну.
На підставі Договору ТОВ «БЄЛ ТРАНС» здійснило поставку товару ТОВ «НОВУС УКРАЇНА».
За фактом постачання товарів згідно видаткової накладної №11011 від 11.01.2023, на виконання вимог пункту 201.1 статті 201 ПК України, ТОВ «БЄЛ ТРАНС» склало податкову накладну №66 від 11.01.2023 на загальну суму 440 974,54 грн, в тому числі, ПДВ - 73 495,76 грн.
Вказана податкова накладна була направлена до Державної податкової служби України для реєстрації в ЄРПН.
Згідно квитанції про реєстрацію податкової накладної/ розрахунку корегування кількісних і вартісних показників до податкової накладної в ЄРПН, документи доставлені до Автоматизованої системи «Єдине вікно подання електронних документів» ДПС України. Документи були прийняті, однак реєстрація зупинена.
Підставою зупинення реєстрації податкових накладних контролюючий орган вказав, що платник податку, який подав для реєстрації ПН/РК в ЄРПН, відповідає пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій, тобто наявна податкова інформація, що обсяг постачання товару/послуги 0702, 0805, дорівнює або перевищує величину залишку, визначеного, як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання. Додатково повідомлено: показник "D"=7042% "Р"=166719.82.
Запропоновано надати пояснення та копії документів достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН
На пропозицію контролюючого органу ТОВ «БЄЛ ТРАНС» направило повідомлення про надання пояснень та копії документів щодо податкової накладної/розрахунків, реєстрація якої зупинена, та разом з повідомленням направив первинні документи, що підтверджують здійснення господарської операції .
Рішенням Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН ГУ ДПС в Одеській області № 8395061/37136296 від 09.03.2023, на підставі пункту 200-1.3 статті 200-1 Податкового кодексу України, відмовлено в реєстрації податкової накладної №66 від 11.01.2023 (а.с. 36 т.1).
Підставами відмови у реєстрації наведеної податкової накладної, в оскаржуваному рішенні, Комісія зазначила: надання платником податку копій документів, складених з порушенням законодавства. Додаткова інформація: первинні документи щодо постачання/ придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявних типових форм та галузевої специфіки, накладні.
За фактом постачання товарів згідно видаткової накладної №22122 від 22.12.2022, на виконання вимог пункту 201.1 статті 201 ПК України, ТОВ «БЄЛ ТРАНС» склало податкову накладну №2250 від 22.12.2022 на загальну суму 447918,61грн, в тому числі, ПДВ - 74 653,10 грн.
Вказана податкова накладна була направлена до Державної податкової служби України для реєстрації в ЄРПН.
Згідно квитанції про реєстрацію податкової накладної/ розрахунку корегування кількісних і вартісних показників до податкової накладної в ЄРПН, документи доставлені до Автоматизованої системи «Єдине вікно подання електронних документів» ДПС України. Документи були прийняті, однак реєстрація зупинена.
Підставою зупинення реєстрації податкових накладних контролюючий орган вказав, що платник податку, який подав для реєстрації ПН/РК в ЄРПН, відповідає пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій, тобто наявна податкова інформація, що обсяг постачання товару/послуги 0702, 0709, 0804 дорівнює або перевищує величину залишку, визначеного, як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання. Додатково повідомлено: показник "D"=7130% "Р"=1682926,84.
Запропоновано надати пояснення та копії документів достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН.
На пропозицію контролюючого органу ТОВ «БЄЛ ТРАНС» направило повідомлення про надання пояснень та копії документів щодо податкової накладної/розрахунків, реєстрація якої зупинена, та разом з повідомленням направив первинні документи, що підтверджують здійснення господарської операції.
Рішенням Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН ГУ ДПС в Одеській області № 8223510/37136296 від 07.02.2023, на підставі пункту 200-1.3 статті 200-1 Податкового кодексу України, відмовлено в реєстрації податкової накладної №2250 від 22.12.2022 (а.с. 38 т.1).
Підставами відмови у реєстрації наведеної податкової накладної, в оскаржуваному рішенні, Комісія зазначила: надання платником податку копій документів, складених з порушенням законодавства. Додаткова інформація: первинні документи щодо постачання/ придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявних типових форм та галузевої специфіки, накладні.
За фактом постачання товарів згідно видаткової накладної №27121 від 27.12.2022, на виконання вимог пункту 201.1 статті 201 ПК України, ТОВ «БЄЛ ТРАНС» склало податкову накладну №2255 від 27.12.2022 на загальну суму 808627,55 грн, в тому числі, ПДВ - 134771,26 грн.
Вказана податкова накладна була направлена до Державної податкової служби України для реєстрації в ЄРПН.
Згідно квитанції про реєстрацію податкової накладної/ розрахунку корегування кількісних і вартісних показників до податкової накладної в ЄРПН, документи доставлені до Автоматизованої системи «Єдине вікно подання електронних документів» ДПС України. Документи були прийняті, однак реєстрація зупинена.
Підставою зупинення реєстрації податкових накладних контролюючий орган вказав, що платник податку, який подав для реєстрації ПН/РК в ЄРПН, відповідає пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій, тобто наявна податкова інформація, що обсяг постачання товару/послуги 0702, 0709, 0804 дорівнює або перевищує величину залишку, визначеного, як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання. Додатково повідомлено: показник "D"=7130% "Р"=1682926,84.
Запропоновано надати пояснення та копії документів достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН.
На пропозицію контролюючого органу ТОВ «БЄЛ ТРАНС» направило повідомлення про надання пояснень та копії документів щодо податкової накладної/розрахунків, реєстрація якої зупинена, та разом з повідомленням направив первинні документи, що підтверджують здійснення господарської операції.
Рішенням Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН ГУ ДПС в Одеській області № 8223509/37136296 від 07.02.2023, на підставі пункту 200-1.3 статті 200-1 Податкового кодексу України, відмовлено в реєстрації податкової накладної №2255 від 27.12.2022 (а.с. 40 т.1).
Підставами відмови у реєстрації наведеної податкової накладної, в оскаржуваному рішенні, Комісія зазначила: надання платником податку копій документів, складених з порушенням законодавства. Додаткова інформація: первинні документи щодо постачання/ придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявних типових форм та галузевої специфіки, накладні.
За фактом постачання товарів згідно видаткової накладної №04011 від 04.01.2023, на виконання вимог пункту 201.1 статті 201 ПК України, ТОВ «БЄЛ ТРАНС» склало податкову накладну №55 від 04.01.2023 на загальну суму 939532,01 грн, в тому числі, ПДВ - 156588,67 грн.
Вказана податкова накладна була направлена до Державної податкової служби України для реєстрації в ЄРПН.
Згідно квитанції про реєстрацію податкової накладної/ розрахунку корегування кількісних і вартісних показників до податкової накладної в ЄРПН, документи доставлені до Автоматизованої системи «Єдине вікно подання електронних документів» ДПС України. Документи були прийняті, однак реєстрація зупинена.
Підставою зупинення реєстрації податкових накладних контролюючий орган вказав, що платник податку, який подав для реєстрації ПН/РК в ЄРПН, відповідає пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій, тобто наявна податкова інформація, що обсяг постачання товару/послуги 0702, 0704, 0705, 0709, 0804, 0805 дорівнює або перевищує величину залишку, визначеного, як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання. Додатково повідомлено: показник "D"=7042% "Р"=166719.82.
Запропоновано надати пояснення та копії документів достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН
На пропозицію контролюючого органу ТОВ «БЄЛ ТРАНС» направило повідомлення про надання пояснень та копії документів щодо податкової накладної/розрахунків, реєстрація якої зупинена, та разом з повідомленням направив первинні документи, що підтверджують здійснення господарської операції .
Рішенням Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН ГУ ДПС в Одеській області № 8395060/37136296 від 09.03.2023, на підставі пункту 200-1.3 статті 200-1 Податкового кодексу України, відмовлено в реєстрації податкової накладної №55 від 04.01.2023 (а.с. 42 т.1).
Підставами відмови у реєстрації наведеної податкової накладної, в оскаржуваному рішенні, Комісія зазначила: надання платником податку копій документів, складених з порушенням законодавства. Додаткова інформація: первинні документи щодо постачання/ придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявних типових форм та галузевої специфіки, накладні.
За фактом постачання товарів згідно видаткової накладної №10011 від 10.01.2023, на виконання вимог пункту 201.1 статті 201 ПК України, ТОВ «БЄЛ ТРАНС» склало податкову накладну №62 від 04.01.2023 на загальну суму 1187424,86 грн, в тому числі, ПДВ - 197 904,14 грн.
Вказана податкова накладна була направлена до ДПС України для реєстрації в ЄРПН.
Згідно квитанції про реєстрацію податкової накладної/ розрахунку корегування кількісних і вартісних показників до податкової накладної в ЄРПН, документи доставлені до Автоматизованої системи «Єдине вікно подання електронних документів» ДПС України. Документи були прийняті, однак реєстрація зупинена.
Підставою зупинення реєстрації податкових накладних контролюючий орган вказав, що платник податку, який подав для реєстрації ПН/РК в ЄРПН, відповідає пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій, тобто наявна податкова інформація, що обсяг постачання товару/послуги 0702, 0704, 0705, 0709, 0805 дорівнює або перевищує величину залишку, визначеного, як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання. Додатково повідомлено: показник "D"=7042% "Р"=166719.82.
Запропоновано надати пояснення та копії документів достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН
На пропозицію контролюючого органу ТОВ «БЄЛ ТРАНС» направило повідомлення про надання пояснень та копії документів щодо податкової накладної/розрахунків, реєстрація якої зупинена, та разом з повідомленням направив первинні документи, що підтверджують здійснення господарської операції .
Рішенням Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН ГУ ДПС в Одеській області № 8395059/37136296 від 09.03.2023, на підставі пункту 200-1.3 статті 200-1 Податкового кодексу України, відмовлено в реєстрації податкової накладної №62 від 10.01.2023 (а.с. 44 т.1).
Підставами відмови у реєстрації наведеної податкової накладної, в оскаржуваному рішенні, Комісія зазначила: надання платником податку копій документів, складених з порушенням законодавства. Додаткова інформація: первинні документи щодо постачання/ придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявних типових форм та галузевої специфіки, накладні.
За фактом постачання товарів згідно видаткової накладної №20011 від 20.01.2023, на виконання вимог пункту 201.1 статті 201 ПК України, ТОВ «БЄЛ ТРАНС» склало податкову накладну №180 від 20.01.2023 на загальну суму 777 722,11 грн, в тому числі, ПДВ - 129 620,35 грн.
Вказана податкова накладна була направлена до ДПС України для реєстрації в ЄРПН.
Згідно квитанції про реєстрацію податкової накладної/ розрахунку корегування кількісних і вартісних показників до податкової накладної в ЄРПН, документи доставлені до Автоматизованої системи «Єдине вікно подання електронних документів» ДПС України. Документи були прийняті, однак реєстрація зупинена.
Підставою зупинення реєстрації податкових накладних контролюючий орган вказав, що платник податку, який подав для реєстрації ПН/РК в ЄРПН, відповідає пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій, тобто наявна податкова інформація, що обсяг постачання товару/послуги 0702, дорівнює або перевищує величину залишку, визначеного, як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання. Додатково повідомлено: показник "D"=7042% "Р"=166719.82.
Запропоновано надати пояснення та копії документів достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН
На пропозицію контролюючого органу ТОВ «БЄЛ ТРАНС» направило повідомлення про надання пояснень та копії документів щодо податкової накладної/розрахунків, реєстрація якої зупинена, та разом з повідомленням направив первинні документи, що підтверджують здійснення господарської операції .
Рішенням Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН ГУ ДПС в Одеській області № 8395058/37136296 від 09.03.2023, на підставі пункту 200-1.3 статті 200-1 Податкового кодексу України, відмовлено в реєстрації податкової накладної №180 від 20.01.2023 (а.с. 46 т.1).
Підставами відмови у реєстрації наведеної податкової накладної, в оскаржуваному рішенні, Комісія зазначила: надання платником податку копій документів, складених з порушенням законодавства. Додаткова інформація: первинні документи щодо постачання/ придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявних типових форм та галузевої специфіки, накладні.
За фактом постачання товарів згідно видаткової накладної №20122 від 20.12.2022, на виконання вимог пункту 201.1 статті 201 ПК України, ТОВ «БЄЛ ТРАНС» склало податкову накладну №2245 від 20.12.2022 на загальну суму 1010753,92 грн, в тому числі, ПДВ - 168458,99 грн.
Вказана податкова накладна була направлена до ДПС України для реєстрації в ЄРПН.
Згідно квитанції про реєстрацію податкової накладної/ розрахунку корегування кількісних і вартісних показників до податкової накладної в ЄРПН, документи доставлені до Автоматизованої системи «Єдине вікно подання електронних документів» ДПС України. Документи були прийняті, однак реєстрація зупинена.
Підставою зупинення реєстрації податкових накладних контролюючий орган вказав, що платник податку, який подав для реєстрації ПН/РК в ЄРПН, відповідає пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій, тобто наявна податкова інформація, що обсяг постачання товару/послуги 0702, 0709, 0804 дорівнює або перевищує величину залишку, визначеного, як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання. Додатково повідомлено: показник "D"=7130% "Р"=1682926,84.
Запропоновано надати пояснення та копії документів достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН.
На пропозицію контролюючого органу ТОВ «БЄЛ ТРАНС» направило повідомлення про надання пояснень та копії документів щодо податкової накладної/розрахунків, реєстрація якої зупинена, та разом з повідомленням направив первинні документи, що підтверджують здійснення господарської операції.
Рішенням Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН ГУ ДПС в Одеській області № 8223508/37136296 від 07.02.2023, на підставі пункту 200-1.3 статті 200-1 Податкового кодексу України, відмовлено в реєстрації податкової накладної №2245 від 20.12.2022 (а.с. 48 т.1).
Підставами відмови у реєстрації наведеної податкової накладної, в оскаржуваному рішенні, Комісія зазначила: надання платником податку копій документів, складених з порушенням законодавства. Додаткова інформація: первинні документи щодо постачання/ придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявних типових форм та галузевої специфіки, накладні.
ТОВ «БЄЛ ТРАНС» вважає, що надало усі необхідні документи для реєстрації податкових накладних, а тому відмову у такій реєстрації вважає протиправною.
Джерела правового регулювання (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) та оцінка суду апеляційної інстанції доводів апеляції і висновків суду першої інстанції.
Перевіривши повноту встановлення судом першої інстанції фактичних обставин справи та правильність застосування норм матеріального та процесуального права, колегія суддів вважає, що відсутні підстави для задоволення апеляції, з огляду на таке.
По-перше, колегія суддів вважає за необхідне надати оцінку поданим скаржником додатковим поясненням до апеляційної скарги, які стосуються строків звернення платника податків до суду.
Скаржник вважає, що суд першої інстанції залишив поза увагою той факт, що ТОВ «БЄЛ ТРАНС» звернулося до суду із пропуском встановленого частиною 4 статті 122 КАС України строку звернення до суду, зокрема, стосовно випадків, коли позивач скористався своїм правом досудового врегулювання спору.
З приводу поданих до апеляційної скарги додаткових пояснень, колегія суддів зазначає наступне.
Так, матеріалами справи апеляційний суд встановив, що повний текст рішення Одеського окружного адміністративного суду по справі №420/28644/23 від 15.01.2024 складений 15.01.2024.
14.02.2024 ГУ ДПС у Одеській області, не погоджуючись з вказаним рішенням суду, подало апеляційну скаргу, в якій просить рішення Одеського окружного адміністративного суду по справі №420/28644/23 від 15.01.2024 про задоволення позовних вимог ТОВ «БЄЛ ТРАНС» - скасувати в повному обсязі.
Апеляційна скарга обґрунтована неправильним застосування судом першої інстанції норм матеріального права та порушенням норм процесуального права. На думку скаржника, судом неповно, необ'єктивна з'ясовані обставини справи.
При цьому, в апеляції, жодних аргументів стосовного звернення позивача до суду першої інстанції із пропуском строку апеляційна скарга не містить.
Далі, ГУ ДПС у Одеській області 27.03.2024 надсилає до суду апеляційної інстанції додаткові пояснення, які за своєю суттю є зміною або доповненням апеляційної скарги, оскільки підстави та обставини зазначені у цих поясненнях відсутні в поданій апеляційній скарзі.
Слід зазначити, що звернення до суду апеляційної інстанції щодо перегляду рішення з підстав пропуску строку звернення до суду першої інстанції, є окремою підставою апеляційної скарги, однак така підстава відсутня в апеляції.
Відповідно до положень частини 1 статті 303 КАС України, особа, яка подала апеляційну скаргу, має право доповнити чи змінити її протягом строку на апеляційне оскарження, обґрунтувавши необхідність таких змін чи доповнень.
Строк на апеляційне оскарження сплив 15.02.2024 року, а відтак, додаткові пояснення у справі від 27.03.2024 подані поза межами апеляційного оскарження, з пропуском строку на їх подання, а тому суд не приймає такі додаткові пояснення до апеляційної скарги.
Стосовно питання дотримання позивачем строків звернення до суду, встановлених статтею 122 КАС України та перегляду оскаржуваного рішення, в межах доводів апеляційної скарги, колегія суддів вважає необхідним звернутися до позиції Верховного Суду , викладеної у постанові від 20.01.2022 у справі № 826/12308/18.
Так, суд касаційної інстанції, надаючи оцінку питанню чи може з суд апеляційної інстанції, встановивши, що позивачем пропущений строк звернення до суду, з власної ініціативи скасувати рішення суду та залишити позов без розгляду, дійшов висновку, що розгляд судом справи, позов у якій подано за межами строків звернення, не відноситься до порушення норм процесуального права, які є обов'язковою підставою для скасування рішення, у зв'язку з чим наявність таких обставин не дає суду апеляційної інстанції повноважень для скасування рішення суду, якщо доводи про пропуск строку звернення до суду не були підставою для апеляційного оскарження рішення суду першої інстанції.
Наявність у суду апеляційної інстанції повноважень скасовувати рішення суду першої інстанції із залишенням позовної заяви без розгляду не надає права суду апеляційної інстанції застосовувати ці повноваження з власної ініціативи.
Аналогічні висновки щодо застосування статей 308, 319 КАС України в подібних правовідносинах, викладені також у постановах Верховного Суду від 19 вересня 2019 року у справі №0440/6027/18, від 12 січня 2021 року у справі №1640/2719/18, від 23 лютого 2021 року у справі №420/1927/20 і Суд не знаходить підстав для відступу від вказаної правової позиції під час розгляду цієї справи.»
Таким чином, беручи до уваги наведене, колегія суддів вважає, що не має підстав для перевірки рішення суду першої інстанції в частині дотримання позивачем строків звернення до суду, оскільки таке питання не стало підставою для оскарження рішення суду.
Отже, колегія суддів переглядає висновки суду першої інстанції тільки в межах доводів апеляційної скарги та не вступає в оцінку доводів додаткових пояснень.
Далі, апеляційний суд переходить до оцінки аргументів апеляційної скарги, в яких контролюючий орган зазначає, що висновок суду першої інстанції про обов'язок контролюючого органу у квитанції про зупинення податкової накладної вказати точний перелік документів, які слід надати на розгляд Комісії, суперечить вимогам чинного законодавства щодо встановленого переліку обов'язкової інформації, яка зазначається у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної.
Для вирішення питання щодо обґрунтованості даного доводу апеляції, слід звернутися до приписів Податкового кодексу України.
Так, пункт 201.16 статті 201 Податкового кодексу України встановлює, що реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Пунктом 201.1 статті 201 Податкового кодексу України встановлений обов'язок платника податків на дату виникнення податкових зобов'язань скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в ЄРПН у встановлений цим Кодексом термін.
Згідно пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку продавець товарів/послуг зобов'язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в ЄРПН та надати покупцю за його вимогою. Податкова накладна, складена та зареєстрована в ЄРПН платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
Пункт 2 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України № 1246 від 29.12.2010 року (далі-Порядок № 1246) визначає, що податкова накладна - електронний документ, який складається платником податку на додану вартість (далі платник податку) відповідно до вимог Податкового кодексу України(далі - Кодекс) в електронній формі у затвердженому в установленому порядку форматі (стандарті) та надсилається для реєстрації.
Згідно з пунктом 12 Порядку №1246 після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДФС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки: відповідності податкової накладної та/або розрахунку коригування затвердженому формату (стандарту); чинності електронного цифрового підпису, порядку його накладення та наявності права підписання посадовою особою платника податку таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; реєстрації особи, що надіслала на реєстрацію податкову накладну та/або розрахунок коригування, платником податку на момент складення та реєстрації таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; дотримання вимог, установлених пунктом 192.1 статті 192 та пунктом 201.10 статті 201 Кодексу; наявності помилок під час заповнення обов'язкових реквізитів відповідно до пункту 201.1 статті 201 Кодексу; наявності суми податку на додану вартість відповідно до пунктів 200-1.3 і 200-1.9 статті 200-1 Кодексу (для податкових накладних та/або розрахунків коригування, що реєструються після 1 липня 2015 р.); наявності в Реєстрі відомостей, що містяться у податковій накладній, яка коригується; факту реєстрації/зупинення реєстрації/відмови в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування з такими ж реквізитами; відповідності податкових накладних та/або розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків, достатнім для зупинення їх реєстрації відповідно до пункту 201.16 статті 201 Кодексу; дотримання вимог Законів України Про електронний цифровий підпис, Про електронні документи та електронний документообіг та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.
Відповідно до пункту 13 Порядку №1246, за результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування (далі - квитанція).
Відповідно до положень пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України, постановою Кабінету Міністрів України від 11.2.2019 № 1165 затверджений Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Порядок №1165 у редакції від 11.01.2023, чинній на час ухвалення оскаржуваного рішення).
На час виникнення та розвитку спірних, у цій справі, правовідносин, діє постанова Кабінету Міністрів України «Про затвердження порядків з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних» від 11.12.2019 №1165. Зокрема, цією постановою був затверджений Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Порядок №1165), який визначає механізм зупинення реєстрації ПН/РК в ЄРПН, організаційні та процедурні засади діяльності комісій з питань зупинення реєстрації ПН/РК в Реєстрі, права та обов'язки їх членів.
Пункт 3 Порядку №1165 визначає, що податкові накладні/розрахунки накладні/розрахунки коригування (крім розрахунків коригування, складених постачальником товарів/послуг до податкової накладної, складеної на отримувача - платника податку, в яких передбачається зменшення суми компенсації вартості хоча б одного з товарів/послуг їх постачальнику, та розрахунків коригування, складених на неплатника податку, за винятком розрахунку коригування, визначеного підпунктом 7 цього пункту), що подаються для реєстрації в Реєстрі, перевіряються щодо відповідності ознакам безумовної реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування
Пункт 4 Порядку №1165 визначає, що у разі коли за результатами перевірки податкової накладної/розрахунку коригування визначено, що податкова накладна/розрахунок коригування відповідають одній з ознак безумовної реєстрації, визначених у пункті 3 цього Порядку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування не зупиняється в Реєстрі.
Пункт 5 Порядку№1165 встановлює, що платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2).
Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3).
Відповідно до пунктів 7-8 Порядку №1165, у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.
Платник податку отримує інформацію щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрація яких зупинена, через електронний кабінет.
Згідно пункту 10 Порядку №1165, у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.
Пункт 11 Порядку №1165 визначає, що у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються:
1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування;
2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку;
3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.
Згідно матеріалів справи, у квитанціях про зупинення контролюючий орган запропонував надати платнику податку пояснення та/або копії документів, достатніх для прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію ПН в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Водночас, колегія суддів зауважує, що контролюючий орган не конкретизував обсяг документів, які має подати товариство, а ТОВ «БЄЛ ТРАНС» діючи на власний розсуд, з метою подальшої реєстрації (після зупинення) податкових накладних направив до контролюючого органу пояснення та документи.
Слід зазначити, що відсутність у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної інформації, які саме документи слід надати до контролюючого органу для реєстрації податкової накладної, фактично ставить платника податку у стан невизначеності у питанні документального спростування існуючих на думку контролюючого органу ризиків.
Позивач надає контролюючому органу копії документів на власний розсуд, оскільки відповідачем в квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної не зазначено, які саме конкретно документи необхідно подати.
Так, підпункт 3 пункту 11 Порядку № 1165 чітко встановлює, що у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.
Тобто, контролюючий орган також повинен не переписувати загальну фразу, а зазначати конкретні документи, які не вистачає платнику податку для реєстрації поданої ПН/РК.
Як мовилося вище, підставою для зупинення реєстрації податкових накладних, надісланих ТОВ «БЄЛ ТРАНС», стало те, що платник податку, яким подані для реєстрації податкові накладні, відповідає пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій.
На час формування квитанцій, якими зупинена реєстрація податкових накладних, Критерії ризиковості здійснення операцій визначені додатком 3 до Порядку №1165.
Пункт 1 встановлює такі Критерії: «Обсяг постачання товару/послуги згідно з кодом УКТЗЕД/Державного класифікатора продукції та послуг/умовним кодом такого товару, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов'язань, яку/який подано для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 р. в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 раза, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 року у Реєстрі за відсутності такого товару/послуги згідно з кодом УКТЗЕД/Державного класифікатора продукції та послуг/умовного коду товару у врахованій таблиці даних платника податку.».
У направлених позивачу квитанціях підставою зупинення реєстрації податкової накладної вказано, що обсяг постачання товару/послуги дорівнює або перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання.
Також квитанції містять вимогу про надання пояснень та копій документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН, однак без зазначення конкретної пропозиції щодо переліку документів, необхідних та достатніх для прийняття відповідного рішення.
Слід зазначити, що посилання у квитанції про зупинення реєстрації податкових накладних на пункт 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій не розкриває зміст та не конкретизує підстави зупинення реєстрації податкових накладних, а також не відображає переліку документів, необхідних податковому органу для реєстрації таких накладних.
Наказом Міністерства фінансів України №520 від 12.12.2019 затверджений «Порядок прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних» (далі - Порядок №520).
Так, відповідно до пункту 4 Порядку №520 у разі зупинення реєстрації ПН/РК в ЄРПН платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у ПН/РК, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації ПН/РК в Реєстрі.
Пункт 5 Порядку №520 визначає перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації ПН/РК в Реєстрі, реєстрація яких зупинена, може включати:
-договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;
-договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;
-первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні;
-розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;
-документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством
-інші документи, що підтверджують інформацію, зазначену у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрація якої зупинена в Реєстрі.
Слід зазначити, що наведений перелік документів є загальним, а застосований законодавцем вираз «може включати» безумовно свідчить про необхідність індивідуального застосування відповідної норми, виходячи з конкретних господарських операцій та об'єму наданих документів.
Колегія суддів зауважує, що з 08.03.2023 пункт 9 Порядку № 520 викладений в новій редакції, на підставі наказу Міністерства фінансів № 19 від 12.01.2023, яким змінений порядок розгляду контролюючим органом, поданих платником податків письмових пояснень та копій документів до зупинених ПН/РК.
Відповідно до абзаців 2 - 5 цього пункту, за результатами розгляду поданих письмових пояснень та копій документів комісія регіонального рівня протягом 5 робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку:
-або приймає рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку засобами електронного зв'язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги» за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку;
-або надсилає повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі (далі - Повідомлення), засобами електронного зв'язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги» за формою згідно з додатком 2 до цього Порядку з пропозицією щодо надання платником податку додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування;
-або приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі у разі надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства, та надсилає його платнику податку засобами електронного зв'язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги» за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.
Відповідно до абзацу 6 пункту 9 Порядку № 520 платник податку має право подати до контролюючого органу додаткові пояснення та копії документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, протягом 5 робочих днів з дня, наступного за днем отримання Повідомлення.
Згідно абзацу 9 пункту 9 Порядку № 520 якщо платник податку не надав додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі протягом 5 робочих днів, що настають за днем граничного строку їх подання, визначеного абзацом шостим цього пункту.
Пункт 10 Порядку № 520 визначає, що комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі в разі:
-ненадання/часткового надання додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрація яких зупинена в Реєстрі, при отриманні Повідомлення;
-та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.
Відповідно до пункту 11 Порядку № 520 комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі в разі:
-ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрація яких зупинена в Реєстрі;
-та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку;
-та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.
Системний аналіз вищенаведених законодавчих приписів свідчить про те, з 08.03.2023 контролюючий орган на етапі зупинення реєстрації ПН/РК має можливість реалізувати свої функції шляхом складення та направлення повідомлення про надання додаткових пояснень та та/або документів, а затверджена форма повідомлення зобов'язує податковий орган зазначати конкретні пояснення та документи, яких не вистачає платнику податку для реєстрації поданої ПН/РК. Також передбачена відповідальність платника податків у разі невиконання зазначених вимог комісії у формі відмови у реєстрації ПН/РК.
Разом з тим, ГУ ДПС в Одеській області таким правом не скористалося, повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів не направило, а одразу прийняло рішення про відмову у реєстрації податкової накладної.
В оскаржуваних рішеннях контролюючий орган зазначив, що платник податків, ТОВ «БЄЛ ТРАНС», надав копії документів, складені з порушенням законодавства.
З цього приводу колегія суддів враховує, що статтею 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.1999 №996-ХІV (далі - Закон №996-ХІV) визначено, що первинний документ, який містить відомості про господарську операцію.
Відповідно до частин 1 - 2 статті 9 Закону №996-ХІV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.
Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені у паперовій або в електронній формі та повинні мати такі обов'язкові реквізити: назву документа (форми); дату складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
Первинні документи, складені в електронній формі, застосовуються у бухгалтерському обліку за умови дотримання вимог законодавства про електронні документи та електронний документообіг.
Неістотні недоліки в документах, що містять відомості про господарську операцію, не є підставою для невизнання господарської операції, за умови, що такі недоліки не перешкоджають можливості ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції, та містять відомості про дату складання документа, назву підприємства, від імені якого складено документ, зміст та обсяг господарської операції тощо.
Як вбачається з оскаржуваних рішень про відмову в реєстрації податкових накладних, відповідач жодним чином не конкретизував, які з поданих ТОВ «БЄЛ ТРАНС» разом з повідомленнями про подання пояснень та копій документів, копії документів складені/оформлені із порушенням законодавства, та у чому полягають ці порушення.
В оскаржуваних рішеннях контролюючий орган зазначив загальну фразу: надані копії документів, складені з порушенням законодавства, додаткова інформація: «первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладні».
З матеріалів справи не вбачається, що відповідач направив ТОВ «БЄЛ ТРАНС» повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, за формою згідно з додатком 2 до Порядку №520, з пропозицією щодо надання додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/ розрахунку коригування.
Таким чином неможливо встановити, що саме порушив позивач, та які саме копії документів, що складені з порушенням законодавства, чи документи є недостатніми, або документи надані у недостатній кількості та складені з порушенням законодавства.
В апеляційній скарзі ГУ ДПС в Одеській області розкриває свою тезу, що малося на увазі, що первинні документи складені з порушенням законодавства.
Так, скаржник зазначає, що ТОВ «БЄЛ ТРАНС» на підтвердження реальності відображених у податкових накладних господарських операцій не надало бухгалтерських документів (наприклад, оборотно- сальдових відомостей, аналізів або карток по субрахункам рахунків 10, 15, 30, 31, 36, 66, 90, 93, тощо, плану рахунків бухгалтерського обліку (або їх аналогів відповідно до спрощеного плану рахунків), які б свідчили про зміну активів та пасивів підприємства внаслідок проведення зазначених господарських операцій, що сприяло би підтвердженню настання реального економічного ефекту для позивача від господарських операцій, відображуваних у податкових накладних (наявність ділової мети)).
Далі, скаржник указує, що оскільки надані ТОВ «БЄЛ ТРАНС» разом з повідомленням про подання пояснень та копій документів щодо податкових накладних, реєстрація яких зупинена, подав документи які складені із порушенням законодавства, тому комісія цілком обґрунтовано прийняла рішення про відмову в реєстрації вищезазначених податкових накладних.
Наведені доводи скаржника колегія суддів оцінює критично, оскільки в оскаржуваних рішеннях такі аргументи не були зазначені.
Контролюючий орган, не надаючи оцінки поданим поясненням, не заявляючи про дефектність змісту чи форми попередньо поданих документів, не зазначаючи, яких саме документів не вистачає для прийняття позитивного рішення, прийняв оскаржувані рішення про відмову в реєстрації податкових накладних.
З цього приводу, колегія суддів зауважує, що Верховний Суд у постанові від 02.04.2019 по справі №822/1878/18 дійшов висновку, що загальними вимогами, які висуваються до актів індивідуальної дії, як акта правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав його прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття.
Також у постановах від 04.12.2018 у справі №821/1173/17 та від 09.07.2019 у справі №140/2093/18, за схожими правовідносинами, Верховний Суд вказував, що відсутність в оскаржуваних рішеннях мотивів їх прийняття позбавляє взагалі можливості позивача навести аргументи щодо їх неправомірності за виключенням того, що акт індивідуальної дії не відповідає вимогам обґрунтованості та вмотивованості. Проте, саме невідповідність акту індивідуальної дії вимогам обґрунтованості та вмотивованості призводить до його протиправності.
Також колегія вважає доречним звернути увагу на позицію Верховного Суду, викладену у постанові від 07.12.2022 у справі №500/2237/20, яка полягає у тому, що, приймаючи рішення про реєстрацію податкової накладної, контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарських операцій позивача на предмет їх реальності.
Змістовна оцінка господарських операцій може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки платника податків, підстави та порядок проведення якої визначено нормами Податкового кодексу України.
Предметом розгляду в цій справі є виключно стадія правильності та правомірності зупинення та відмови в реєстрації податкових накладних, а не реальність та товарність здійснення господарських операцій між позивачем та його контрагентом.
Колегія суддів вважає, що надані ТОВ «БЄЛ ТРАНС» під час процедури реєстрації податкових накладних пояснення та документи, у своїй сукупності, надавали можливість контролюючому органу здійснити реєстрацію податкових накладних.
Водночас, невиконання контролюючим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії має наслідком визнання його протиправним.
В апеляційній скарзі податковий орган також указує на те, що відсутні правові підстави для зобов'язання ДПС України зареєструвати в ЄРПН податкові накладні, оскільки така вимога відноситься виключно до дискреційних повноважень контролюючого органу.
Досліджуючи рішення суду першої інстанції, в частині обов'язку зареєструвати в ЄРПН податкові накладні № 2245 від 20.12.2022, № 2250 від 22.12.2022, № 2255 від 27.12.2022, № 55 від 04.01.2023, № 62 від 10.01.2023, № 66 від 11.01.2023, № 180 від 20.01.2023, у розрізі доводів скаржника, колегія суддів установила таке.
Згідно з пунктами 2, 4, 10 частини 2 статті 245 КАС України, у разі задоволення позову суд може прийняти рішення про: визнання протиправним та скасування індивідуального акта чи окремих його положень; визнання бездіяльності суб'єкта владних повноважень протиправною та зобов'язання вчинити певні дії; інший спосіб захисту прав, свобод, інтересів людини і громадянина, інших суб'єктів у сфері публічно-правових відносин від порушень з боку суб'єктів владних повноважень, який не суперечить закону і забезпечує ефективний захист таких прав, свобод та інтересів.
Відповідно до пунктів 19, 20 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України №1246 від 29.12.2010, податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрація яких зупинена, реєструється у день настання однієї з таких подій: прийняття в установленому порядку та набрання чинності рішенням про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування; набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДПС відповідного рішення); неприйняття та/або відсутність реєстрації в установленому порядку рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.
У разі надходження до ДПС рішення суду про реєстрацію або скасування реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування, яке набрало законної сили, такі податкові накладні та/або розрахунки коригування реєструються після проведення перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку (крім абзацу десятого), або їх реєстрація скасовується. При цьому, датою реєстрації або скасування реєстрації вважається день, зазначений в такому рішенні, або день набрання законної сили рішенням суду.
У даному випадку, зобов'язання ДПС України зареєструвати в ЄРПН подані податкові накладні є дотриманням судом гарантій про те, що спір між сторонами буде остаточно вирішений та є належним способом захисту порушеного права, оскільки позивач в повній мірі виконав свій обов'язок щодо надіслання до податкового органу всіх необхідних первинних документів та пояснень на підтвердження факту господарської операції з контрагентом, який зазначений в податковій накладній.
Зважаючи на те, що судом першої та апеляційної інстанцій установлено протиправність рішень суб'єкта владних повноважень щодо відмови в реєстрації спірних податкових накладних, то, відповідно, вимога позивача про зобов'язання ДПС України зареєструвати податкову накладну є також обґрунтованою.
Отже, враховуючи, що товариство надало документи для реєстрації податкових накладних, є цілком правомірним рішення суду про обов'язок контролюючого органу провести реєстрацію спірних податкових накладних.
З урахуванням вищевикладеного, колегія суддів дійшла висновку, що доводи апеляційної скарги правильність висновків суду першої інстанції не спростовують, будь-яких доводів, з боку скаржника, які б могли свідчити про неправильне застосування судом першої інстанції норм матеріального права або порушення норм процесуального права, апеляційна скарга не містить.
Відповідно до вимог статті 316 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги, якщо суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права, суд апеляційної інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення без змін.
На думку колегії суддів, суд першої інстанції порушень матеріального і процесуального права при вирішенні справи не допустив, наведені в скарзі доводи правильність висновків суду не спростовують, а тому підстави для задоволення апеляційної скарги та скасування судового рішення відсутні.
Розподіл судових витрат, відповідно до вимог статті 139 КАС України не передбачений.
Стаття 328 КАС України встановлює право учасників справи, а також осіб, які не брали участі у справі, якщо суд вирішив питання про їхні права, свободи, інтереси та (або) обов'язки на касаційне оскарження рішення суду першої інстанції після апеляційного перегляду справи, а також постанову суду апеляційної інстанції повністю або частково у випадках, визначених цим Кодексом.
Водночас пункт 2 частини 5 вказаної статті встановлює, що не підлягають касаційному оскарженню, у тому числі судові рішення у справах незначної складності та інших справах, розглянутих за правилами спрощеного позовного провадження (крім справ, які відповідно до цього Кодексу розглядаються за правилами загального позовного провадження), крім випадків якщо:
а) касаційна скарга стосується питання права, яке має фундаментальне значення для формування єдиної правозастосовної практики;
б) особа, яка подає касаційну скаргу, відповідно до цього Кодексу позбавлена можливості спростувати обставини, встановлені оскарженим судовим рішенням, при розгляді іншої справи;
в) справа становить значний суспільний інтерес або має виняткове значення для учасника справи, який подає касаційну скаргу;
г) суд першої інстанції відніс справу до категорії справ незначної складності помилково.
Отже, враховуючи, що судом апеляційної інстанції постановлено рішення у справі розглянутої за правилами спрощеного позовного провадження, відсутні підстави для його оскарження в касаційному порядку.
Керуючись статтями 308, 311, 315, 316, 322, 325, 328 КАС України, суд
Апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області - залишити без задоволення.
Рішення Одеського окружного адміністративного суду від 15 січня 2024 року у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «БЄЛ-ТРАНС» до Головного управління ДПС в Одеській області, Державної податкової служби України про визнання протиправними та скасування рішень, зобов'язання вчинити певні дії - залишити без змін.
Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню в касаційному порядку до Верховного Суду не підлягає, за винятком випадків, перелічених у пункті 2 частини 5 статті 328 КАС України.
Доповідач - суддя І. О. Турецька
суддя Ю. М. Градовський
суддя Л. П. Шеметенко
Повне судове рішення складено 23.10.2024.