"11" листопада 2010 р. м. Київ К-23404/07
Вищий адміністративний суд України у складі: суддя Костенко М.І.-головуючий, судді Карась О.В., Рибченко А.О., Степашко О.І., Усенко Є.А.,
при секретарі Сватко А.О.
розглянув у судовому засіданні касаційну скаргу державної податкової інспекції у м. Краматорську Донецької області (далі -ДПІ)
на постанову господарського суду Донецької області від 08.06.2007
та ухвалу Донецького апеляційного адміністративного суду від 09.11.2007
у справі № 26/402а (22-а-2443/07)
за позовом товариства з обмеженою відповідальністю «ЕТС»(далі -ТОВ «ЕТС»)
до ДПІ
про визнання недійсними податкових повідомлень-рішень.
Судове засідання проведено за участю представників:
позивача -Ласкова А.О.,
відповідача -Шестакова М.А.
За результатами розгляду касаційної скарги Вищий адміністративний суд України
Позов (з урахуванням подальших уточнень до нього) подано про визнання недійсними податкових повідомлень-рішень ДПІ від 29.11.2006 № 0002812306/0/62474 та від 29.11.2006 № 0002802306/0/62475.
Постановою господарського суду Донецької області від 08.06.2007, залишеною без змін ухвалою Донецького апеляційного адміністративного суду від 09.11.2007, позов задоволено повністю. У прийнятті названих рішень попередні судові інстанції виходили з:
недоведеності податковим органом факту реалізації позивачем самоскидів зчленованих за ціною нижчою, ніж ціна придбання;
помилковості висновку податкового органу щодо віднесення позивачем придбаного легкового автомобіля (який фактично оформлено у податковому обліку як товар) до основних фондів підприємства;
правомірності включення позивачем до податкового кредиту сум ПДВ за податковими накладними, складеними приватним підприємством «Крамснабсервіс», позаяк подальше скасування державної реєстрації останнього та анулювання його свідоцтва платника ПДВ не позбавляють правового значення первинні документи, складені цим підприємством до такого скасування.
У касаційній скарзі до Вищого адміністративного суду України ДПІ просить скасувати ухвалені у справі судові акти та відмовити в задоволенні позову, посилаючись на невідповідність висновків судів нормам матеріального права та дійсним обставинам справи. Так, в обґрунтування касаційних вимог скаржник зазначає, що:
наявними у матеріалах справи первинними документами достовірно підтверджується факт реалізації позивачем спірних самоскидів за ціною, нижчою ніж їх ціна придбання;
анулювання свідоцтва платника ПДВ приватного підприємство «Крамснабсервіс»свідчить про відсутність у цього суб'єкта господарювання права складати податкові накладні, що, в свою чергу, виключає і право позивача на віднесення сум ПДВ за такими накладними до податкового кредиту підприємства;
легковий автомобіль Ленд Ровер Дискавері було зареєстровано позивачем в органах ДАІ та зараховано до складу основних фондів підприємства, що в силу вимог підпункту 7.4.2 пункту 7.4 статті 7 Закону України «Про податок на додану вартість»виключає можливість включення до податкового кредиту ТОВ «ЕТС»суми ПДВ у складі вартості цього автомобіля.
Перевіривши повноту встановлення судовими інстанціями фактичних обставин справи та правильність застосування ними норм матеріального і процесуального права, заслухавши пояснення присутніх у судовому засіданні представників сторін, Вищий адміністративний суд України дійшов висновку про наявність підстав для часткового задоволення касаційної скарги ДПІ з урахуванням такого.
Судовими інстанціями у справі встановлено, що:
- за договором про фінансовий лізинг від 12.10.2005 № UKR71/1005F, укладеним ТОВ «ЕТС» (лізингоодержувач) та компанією VOLVO CONSTRUCTION EQUIPMENT (лізингодавець), позивачем було придбано самоскиди зчленовані у кількості 3 шт. загальною вартістю 696000 дол. США (що в еквіваленті становило 3556977,6 грн.);
- вказані самоскиди в подальшому було реалізовано позивачем товариству з обмеженою відповідальністю «Запоріжбудекскавація»(далі -ТОВ «Запоріжбудекскавація») на підставі договору купівлі-продажу від 22.11.2005 № 47-11/03; зазначену операцію було оформлено складенням позивачем видаткової накладної від 07.12.2005 № Е-00000344, податкової накладної від 05.01.2006 № 7 та виставленим рахунком-фактурою від 07.12.2005 № T-00000265; при цьому у матеріалах справи містяться дві видаткові накладні від 07.12.2005 № Е-00000344, в яких зазначена різна ціна продажу вказаного товару, а саме -4 951 682,06 грн., у тому числі 825280,34 грн. ПДВ (а.с. 80, т.3) у комплекті згідно зі специфікацією, та ціна продажу 3 986 288,78 грн., у тому числі 664 381,46 грн. ПДВ (а.с. 139, т.2) без посилання на комплектність;
- наявність вказаних різних за змістом первинних документів бухгалтер позивача пояснила помилкою;
- комплектація самоскидів зчленованих, поставлених позивачем ТОВ «Запоріжбудекскавація», відрізнялась від комплектації придбаних позивачем самоскидів лише наявністю відеокамери заднього виду;
- в рахунок оплати цього товару ТОВ «Запоріжбудекскавація»перерахувало позивачеві 4 951 682,06 грн., що підтверджується банківською випискою;
- за договором про фінансовий лізинг від 12.10.205 № UKR82/1205F, укладеним ТОВ «ЕТС» (лізингоодержувач) та компанією VOLVO CONSTRUCTION EQUIPMENT (лізингодавець), позивачем було придбано самоскиди зчленовані у кількості 3 шт. загальною вартістю 696000 дол. США (що в еквіваленті становило 3556977,6 грн.);
- вказані самоскиди у кількості 2 шт. було реалізовано позивачем товариству з обмеженою відповідальністю «ДніпроДонІнвестБуд»(далі -ТОВ «ДніпроДонІнвестБуд») із виставленням рахунку-фактури від 26.12.2005 № Е-00000274 на суму 3 000 000 грн. (у тому числі 50 000 грн. ПДВ), а також із складенням податкової накладної від 05.01.2006 № 7 та видаткової накладної від 05.01.2006 № Е-0000038;
- у матеріалах справи знову ж таки містяться два комплекти названих первинних документів, які є різними за змістом; так, у рахунку-фактурі від 26.12.2005 № Е-00000274, податковій накладній від 05.01.2006 № 7 та видатковій накладній від 05.01.2006 № Е-0000038 вказано, що вартість 3000 000 грн. включає ціну самоскиду зчленованого у сумі 988 000 грн., дводіапазонну роздаточну коробку вартістю 247 000 грн. та відеокамеру вартістю 15000 грн. у кількості 2 шт. (а.с. 141-143, т.2), тоді як у рахунку-фактурі від 26.12.2005 № Е-00000274, податковій накладній від 05.01.2006 № 7 та видатковій накладній від 05.01.2006 № Е-0000038 (а.с. 123-125, т.3) зазначено, що вартість самоскидів у сумі 3000 000 грн. складається виключно з вартості самоскидів зчленованих у кількості 2 шт. вартістю 1250000 грн. кожний;
- у 2004 році позивачем було включено до складу податкового кредиту суму ПДВ у загальному розмірі 197 056 грн. за податковими накладними, складеними приватним підприємством «Крамснабсервіс», тоді як за рішенням Краматорського міського суду Донецької області від 27.02.2006 у справі № 2-3348/2006 було визнано недійсними установчі документи цього підприємства, а також свідоцтво про його реєстрацію як платника ПДВ з мотивів наявності ознак фіктивного підприємництва у діяльності цього суб'єкта господарювання;
- у грудні 2005 року позивачем було включено до податкового кредиту ПДВ у сумі 11 210,96 грн., сплачений у складі вартості придбаного легкового автомобіля Ленд Ровер Дискавері;
- вказані факти, виявлені ДПІ в ході проведення виїзної позапланової перевірки ТОВ «ЕТС»з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.04.2004 по 31.03.2006, оформленої актом від 16.11.2006 № 1198/23-6-24308872, було покладено в основу прийняття податкового повідомлення-рішення від 29.11.2006 № 0002812306/0/62474, за яким позивачеві визначено суму податкового зобов'язання з податку на додану вартість у розмірі 498002,19 грн. (у тому числі 332001,46 грн. за основним платежем та 166000,73 грн. штрафних санкцій), а також податкового повідомлення-рішення від 29.11.2006 № 0002802306/0/62475, згідно з яким ТОВ «ЕТС»донараховано податкове зобов'язання з податку на прибуток у сумі 206769,75 грн. (у тому числі 154668,25 грн. за основним платежем та 52101,50 грн. штрафних санкцій).
Одним з основних мотивів для донарахування контролюючим органом оспорюваних сум податкових зобов'язань слугував висновок податкового органу про реалізацію позивачем придбаних самоскидів у день їх придбання за ціною нижчою, ніж ціна придбання, що суперечить правовій сутності господарської діяльності.
Відповідно до пункту 5.1 статті 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств»валові витрати виробництва та обігу (далі - валові витрати) -це сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних як компенсація вартості товарів (робіт, послуг), які придбаваються (виготовляються) таким платником податку для їх подальшого використання у власній господарській діяльності.
За змістом пункту 5.2 цієї ж статті до складу валових витрат включаються, зокрема, суми будь-яких витрат, сплачених (нарахованих) протягом звітного періоду у зв'язку з підготовкою, організацією, веденням виробництва, продажем продукції (робіт, послуг) і охороною праці, у тому числі витрати з придбання електричної енергії (включаючи реактивну), з урахуванням обмежень, установлених пунктами 5.3 - 5.7 цієї статті.
Згідно з підпунктом 7.4.1 пункту 7.4 статті 7 Закону України «Про податок на додану вартість»(у редакції, що діяла на момент продажу позивачем спірних самоскидів) податковий кредит звітного періоду складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 6.1 статті 6 та статтею 81 цього Закону, протягом такого звітного періоду у зв'язку з придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.
Відповідно до пункту 1.32 статті 1 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств»господарська діяльність -це будь-яка діяльність особи, направлена на отримання доходу в грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, у разі коли безпосередня участь такої особи в організації такої діяльності є регулярною, постійною та суттєвою.
Зі змісту наведених законодавчих приписів випливає, що право платника на включення витрат до податкового кредиту та валових витрат підприємства безпосередньо визначається зв'язком цих витрат з господарською діяльністю та спрямованістю цих витрат на отримання доходу, а тому завідоме ненаправлення операції на отримання доходу є обставиною, що виключає можливість віднесення витрат за такими збитковими операціями до валових витрат та правомірність формування податкового кредиту за наслідками здійснення таких операцій.
Розбіжність у висновках ДПІ та судів щодо факту реалізації позивачем придбаних самоскидів за ціною нижчою, ніж ціна їх придбання, виникла внаслідок наявності у справі двох комплектів первинних документів, складених позивачем за наслідками виконання операцій з продажу спірних самоскидів, з різними даними щодо ціни продажу цього товару. Наведену обставину позивач пояснив допущеною помилкою при складанні вказаних первинних документів, яку було виправлено шляхом їх повторного складення.
За таких обставин з огляду на те, що як встановлено судами, у договорі купівлі-продажу від 22.11.2005 № 47-11/03 вказано ціну реалізації трьох самоскидів ТОВ «Запоріжбудекскавація»у сумі 4 951 682,06 грн. (у тому числі 825 280,34 грн. ПДВ), а покупцем було сплачено позивачеві в рахунок оплати за придбану продукцію вказану суму, то суди дійшли обґрунтованого висновку, що фактична ціна продажу позивачем спірних самоскидів (без ПДВ) становила 1 375 467,24 грн., яка є вищою у порівнянні з ціною їх придбання (1 185 659,2 грн.).
З урахуванням того, що у матеріалах справи відсутні докази, які б достовірно засвідчили факт додаткового укомплектування позивачем двох самоскидів, які було поставлено ТОВ «ДніпроДонІнвестБуд», підстави вважати, що до складу вартості цих самоскидів було включено вартість відеокамери та дводіапазонної роздаточної коробки відсутні, що також спростовує твердження податкового органу про продаж позивачем цих самоскидів за ціною, нижчою ціни їх придбання.
Правильною є і надана судами правова оцінка обставин справи, відповідно до якої позивачем правомірно включено до податкового кредиту суми ПДВ за податковими накладними, складеними приватним підприємством «Крамснабсервіс»до моменту анулювання його реєстрації як платника ПДВ.
Відповідно до підпункту 7.4.1 пункту 7.4 статті 7 Закону України «Про податок на додану вартість»(у редакції, що діяла на момент виникнення спірних правовідносин) податковий кредит звітного періоду складається із сум податків, сплачених (нарахованих) платником податку у звітному періоді у зв'язку з придбанням товарів (робіт, послуг), вартість яких відноситься до складу валових витрат виробництва (обігу) та основних фондів чи нематеріальних активів, що підлягають амортизації.
В силу вимог підпункту 7.4.5 пункту 7.4 цієї ж статті Закону не дозволяється включення до податкового кредиту будь-яких витрат по сплаті податку, що не підтверджені податковими накладними чи митними деклараціями, а при імпорті робіт (послуг) - актом прийняття робіт (послуг) чи банківським документом, який засвідчує перерахування коштів в оплату вартості таких робіт (послуг).
Згідно з підпунктом 7.2.3 пункту 7.2 статті 7 названого Закону податкова накладна складається у момент виникнення податкових зобов'язань продавця у двох примірниках. Оригінал податкової накладної надається покупцю, копія залишається у продавця товарів (робіт, послуг).
Як вбачається з установлених судами обставин справи, включені позивачем суми податку на додану вартість до податкового кредиту підтверджені податковими накладними, які відповідають вимогам підпункту 7.2.1 пункту 7.2 статті 7 вказаного Закону.
ДПІ, в свою чергу, не надано будь-яких доводів та не подано жодних доказів, які б ставили під сумнів реальність виконання вказаних операцій, свідчили про їх фіктивний характер. Відтак факт наявності ознак фіктивного підприємництва у діяльності приватного підприємства «Крамснабсервіс»за даних обставин не впливає на правильність формування позивачем спірного податкового кредиту.
Доводи ДПІ про те, що ТОВ «ЕТС»не підтвердив своє право на податковий кредит з огляду на визнання судом недійсними установчих документів та свідоцтва про реєстрацію платника ПДВ його постачальника, обґрунтовано не були взяті до уваги попередніми судовими інстанціями, оскільки на час здійснення господарських операцій (за якими податкова інспекція не визнала обґрунтованим віднесення позивачем до податкового кредиту сум ПДВ) приватне підприємство «Крамснабсервіс»було включено до Єдиного державного реєстру юридичних осіб та фізичних осіб - підприємців, а також мало свідоцтво про реєстрацію платника ПДВ.
З огляду ж на принцип персональної відповідальності платника позивач не може нести відповідальність за невиконання чи неналежне виконання обов'язку щодо сплати податків, зборів (обов'язкових платежів) іншими платниками податків, якщо інше прямо не встановлено законом.
Відповідно до абзацу другого підпункту 7.4.2 пункту 7.4 статті 7 Закону України «Про податок на додану вартість»(у редакції, що діяла на момент придбання позивачем легкового автомобіля Ленд Ровер Дискавері) не включається до складу податкового кредиту та відноситься до складу валових витрат сума податку, сплачена платником податку при придбанні легкового автомобіля (крім таксомоторів), що включається до складу основних фондів.
Судовими інстанціями було необґрунтовано кваліфіковано придбаний ТОВ «ЕТС»автомобіль як товар. Адже позивачем не подано жодних доказів на підтвердження факту його наступного продажу. До того ж, факт реєстрації цього автомобіля позивачем у органах ДАІ також є свідченням придбання позивачем цього автомобіля з метою використання. А відтак слід визнати правомірним донарахування податковим органом ТОВ «ЕТС»податкового зобов'язання з ПДВ у сумі 11 210,96 грн. за основним платежем та 5605,48 грн. штрафних санкцій.
З урахуванням викладеного, ухвалені у справі судові акти підлягають частковому скасуванню з прийняттям нового рішення у відповідній частині.
Керуючись статтями 160, 167, 220, 221, 223, 229, 232 Кодексу адміністративного судочинства України, Вищий адміністративний суд України
1. Касаційну скаргу державної податкової інспекції у м. Краматорську Донецької області задовольнити частково.
2. Постанову господарського суду Донецької області від 08.06.2007 та ухвалу Донецького апеляційного адміністративного суду від 09.11.2007 у справі № 26/402а (22-а-2443/07) скасувати в частині визнання недійсним податкового повідомлення-рішення від 29.11.2006 № 0002812306/0/62474 в частині нарахування товариству з обмеженою відповідальністю «ЕТС»податкового зобов'язання з ПДВ у сумі 16816,44 грн. (у тому числі 11 210,96 грн. за основним платежем та 5605,48 грн. штрафних санкцій).
У цій частині позову відмовити.
3. В решті постанову господарського суду Донецької області від 08.06.2007 та ухвалу Донецького апеляційного адміністративного суду від 09.11.2007 у справі № 26/402а (22-а-2443/07) залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з моменту її проголошення і може бути оскаржена до Верховного Суду України в порядку статей 236-238 Кодексу адміністративного судочинства України.
Головуючий суддя: М.І. Костенко
судді:О.В. Карась
А.О. Рибченко
О.І. Степашко
Є.А. Усенко