17 вересня 2024 року (о 14 год. 35 хв.)Справа № 280/2500/24 м.Запоріжжя
Запорізький окружний адміністративний суд у складі:
головуючого - судді Батрак І.В.,
за участю секретаря Тєтєрук Н.В.,
представників позивача Лазарук В.В., Іванової Я.О.,
представника позивача Школової Ю.В.,
розглянув у відкритому судовому засіданні адміністративну справу
за позовом ФОП ОСОБА_1
до Головного управління ДПС у Запорізькій області
третя особа, яка не заявляє самостійних вимог на предмет спору на стороні відповідача Головне управління ДПС у Кіровоградській області
про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення рішення
Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 (далі - ФОП ОСОБА_1 , позивач) звернулась до Запорізького окружного адміністративного суду із позовом до Головного управління ДПС у Запорізькій області (далі - ГУ ДПС у Запорізькій області, відповідач), в якому просить визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення - рішення №00024980709 від 01.03.2024, прийняте відповідачем.
На обґрунтування позовних вимог в позовній заяві вказує, що у відповідача відсутні правові підстави на накладання на позивача штрафних санкцій, у зв'язку з тим, що ФОП ОСОБА_1 було виконано обов'язок щодо ведення та надання форми обліку товарних запасів і первинних документів, на підставі яких до цієї форми обліку було внесені записи. Зазначає, що вимоги перевіряючих про надання документів передбачених Правилами комісійної торгівлі ювелірними виробами з дорогоцінних металів, дорогоцінного каміння, дорогоцінного каміння органогенного утворення та напівдорогоцінного каміння, затверджених Наказом Міністерства фінансів України від 27.10.2004 №678, та Методичних рекомендацій щодо обліку дорогоцінних металів і дорогоцінного каміння, дорогоцінного каміння органогенного утворення та напівдорогоцінного каміння, виробів з них та матеріалів, що їх містять, затверджених Наказом Міністерства фінансів України від 15.09.2015 №780, то це є перевищенням повноважень перевіряючих, оскільки не являється предметом перевірки та виходить за її межі. Звертає увагу, що в наказі на проведення фактичних перевірок №27-п від 12.01.2024 взагалі відсутні такий предмет перевірки, як «перевірка дотримання порядку обліку товарних запасів за місцем їх реалізації», тому перевіряючі взагалі не маючи на те підстав, вимагали у позивача документи щодо обліку товару, який знаходиться на реалізації та первинні документи на цей товар. Всі документи, що стосуються предмета фактичної перевірки були надані відповідачу. Зауважує, що для підтвердження ведення обліку товарних запасів, у тому числі товару, який знаходився на реалізації на момент проведення фактичної перевірки, буде надано (до розгляду справи по суті) зведену таблицю, інформація в які підтверджується наступними документами, які надаються разом з позовною заявою: залишки товару на комісії станом на 19.01.2024, обліком товарних запасів та первинними документами (актами прийому- передачі товару на комісію). Таким чином, посилання перевіряючих на порушення ФОП ОСОБА_1 , а саме реалізації товарів, які не обліковані у встановленому порядку, та не надання під час перевірки документів, які підтверджують облік товарів, що знаходяться у місці продажу (господарському об'єкті) на загальну суму за цінами реалізації, є безпідставними та не ґрунтується на вимогах чинного законодавства України. Щодо протиправності наказу на проведення перевірки, і як наслідок незаконність проведення такої перевірки, наголошує, що у контролюючого органу відсутня інформація про порушення вимог законодавства та письмове звернення покупця (споживача) оформленого відповідно до закону, про порушення платником податків установленого порядку проведення розрахункових операцій, касових операцій, патентування або ліцензування та інформації про використання праці найманих осіб без належного оформлення трудових відносин та виплати роботодавцями доходів у вигляді заробітної плати без сплати податків до бюджету, ФОП ОСОБА_1 подано в установлений законом строк обов'язкову звітність про використання реєстраторів розрахункових операцій га/або програмних реєстраторів розрахункових операцій. З огляду на вищевикладене, на думку позивача, у ГУ ДПС у Кіровоградській області були відсутні підстави для проведення перевірки. Також вважає, що ГУ ДПС у Кіровоградській області не дотрималося вимог п. 81.1 ст. 81 Податкового кодексу України, відповідно до якого посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред'явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, зокрема копії наказу про проведення перевірки, в якому, окрім іншого, зазначаються підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом. Тобто, перевірка, яка проведена у магазині ФОП ОСОБА_1 є незаконною та як наслідок акт такої перевірки з викладеними у ньому висновками, є доказом, здобутим з порушенням закону, й не має юридичної значимості, а тому прийняте на його підставі податкове повідомлення-рішення не може бути визнано правомірним. Також, звертає увагу суду на наказ ГУ ДПС у Кіровоградській області від 12.01.2024 №27-п про проведення фактичної перевірки не містить чіткого періоду перевірки. Отже перевірка, що проведена на підставі незаконного наказу, є також незаконною, а податкове повідомлення-рішення, прийняте на підставі протиправних висновків, підлягає скасуванню.
Ухвалою судді від 25.03.2024 відкрито загальне позовне провадження у справі, призначено підготовче засідання на 18 квітня 2024 року. Відповідачу запропоновано у 15-денний строк з дня отримання ухвали надати відзив на позовну заяву.
Відповідач позов не визнав, на адресу суду через систему «Електронний суд» 18.04.2024 подав відзив (вх. №18435), в якому щодо наявності підстав для проведення перевірки зазначає, що судом може бути надана оцінка зазначеним представником позивача порушенням відповідачем положень законодавства в частині процедури проведення перевірки, і якщо такі вплинули або об'єктивно могли вплинути на правильність висновків контролюючого органу за результатами такої перевірки, то прийняті за результатами перевірки рішення можуть бути визнані протиправними. Якщо ж суд не виявить порушень відповідачем положень законодавства в частині процедури проведення перевірки, то в такому випадку належить встановити, чи мали місце допущені суб'єктом господарювання порушення чинного законодавства, які зафіксовані в акті перевірки. Просить врахувати, що в наказі на проведення фактичної перевірки позивача зазначено дату видачі, найменування контролюючого органу, найменування та реквізити суб'єкта господарювання, мету в тому числі і перевірка дотримання позивачем норм законодавства з питань порядку ведення обліку товарних запасів на складах та/або за місцем їх реалізації, вид, підстави для проведення перевірки, дату початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися. Наказ про проведення фактичної перевірки містить підпис керівника контролюючого органу та скріплений печаткою контролюючого органу. Відповідач звертає увагу, що п. п. 80.2.2 п. 80.2 ст. 80 Кодексу передбачає наявність інформації, яка свідчить про можливі порушення платником податків, а не вже наявні порушення, як помилково вважає позивач, наводячи обґрунтування низького виторгу. Дана інформація має бути перевірена саме в ході такої перевірки. За таких обставин, на думку відповідача, лист ДПС України є правомірною підставою для призначення та проведення перевірки згідно п. п. 80.2.2 п. 80.2 ст. 80 Кодексу. Окрім того, контролюючим органом виконано вимоги п. 81.1 ст. 81 Податкового кодексу України, які надають право приступити до проведення фактичної перевірки. Щодо податкового повідомлення-рішення № 00024980709 від 01.03.2024 зазначає, що підставою для оприбуткування ТМЦ на склад є: накладна-вимога на відпуск (внутрішнє переміщення) матеріалів (типова форма № М-11); Товарно-транспортна накладна (типова форма № 1-ТН, затверджена Наказом № 363); сертифікати якості. Після приймання і звіряння якості та фактичної наявності ТМЦ із документами постачальника матеріально відповідальна особа на складі заповнює відповідні первинні документи. І лише при наявності всіх цих документів, а не лише одного з них, відбудеться належний облік цього товару. У випадку коли є переміщення цього товару, окрім зазначених документів необхідна наявність документів на таке переміщення, а саме накладну-вимогу на відпуск (підтверджує факт передачі (відпуску) товарно-матеріальних цінностей від однієї особи до іншої). Під внутрішнім переміщенням запасів розуміється рух запасів між структурними, структурними відокремленими (розташованими на різних територіях) підрозділами. Зауважує, що таке переміщення відображається в аналітичному обліку в розрізі підрозділів, місць зберігання, матеріально відповідальних осіб (зразок обліку у формі додається). На підставі матеріалів перевірки, контролюючим органом було зроблено висновок про порушення з боку позивача порядку ведення обліку товарних запасів для фізичних осіб, оскільки з актів приймання-передачі товару на комісію перевіряючими було встановлено, що ювелірні вироби передавались від ТОВ «ТД «Золотий Вік» до ФОП ОСОБА_1 , але те що саме ці ювелірні вироби передавались їй комітетом безпосередньо до магазину за адресою: АДРЕСА_1 , де вона здійснює свою діяльність, з цих актів не вбачається, оскільки в них взагалі відсутня інформація відносно того з відкіля та куди, з якого місця та у яке місце зберігання або реалізації, за якою адресою було здійснена ця передача ювелірних виробів на комісію. Інших документів, які б підтверджували цей факт, або документів, які б підтверджували внутрішнє переміщення з податкової адреси позивача, зазначеної в договорах комісії, до фактичної адреси магазину, в якому позивач здійснює свою діяльність з реалізації цих ювелірних виробів, позивачем не було надано ні під час проведення перевірки, ні до заперечень до акту фактичної перевірки, ні суду, а наданні до позову у великій кількості документи не містять даної інформації. З огляду на викладене, просить у задоволенні позову відмовити.
Ухвалою суду від 18.04.2024 вирішено залучити до участі в справі в якості третьої особи, яка не заявляє самостійних вимог на предмет спору на стороні відповідача Головне управління ДПС у Кіровоградській області (далі - ГУ ДПС у Кіровоградській області, третя особа), підготовче засідання по справі відкласти на 14.05.2024.
22.04.2024 від представника позивача через систему «Електронний суд» надійшла відповідь на відзив (вх. №1945), у якій додатково наголошує, що контролюючим органом не було надано не під час перевірки, не у відповіді на заперечення, ані відповідачем до відзиву на позовну заяву лист ДПС України від 05.01.2024 №301/7/99-00-07-04-02-07, у якому містилась інформація про звернення гр. ОСОБА_2 щодо порушень порядку розрахунків, у т.ч. в окремих магазинах мережі ювелірних виробів під торговою маркою «Золотий Вік», що ставить під сумнів існування такого звернення громадянина ОСОБА_2 та відповідного листа ДПС. Також стверджує, що господарська діяльність позивача не має жодного відношення до сфері регулювання виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, пального. Позивач ніколи не займався та не займається реалізацією підакцизного товару, а здійснює господарську діяльність у сфері роздрібної торгівлі годинниками та ювелірними виробами. Підкреслює, що відповідач не надає жодних обґрунтувань та пояснень, щодо наявності підстав на проведення перевірки передбачених п.80.2.3 та п.80.2.7 Податкового кодексу України. Позивач не заперечує, що документи на внутрішнє переміщення товару є невід'ємною складовою обліку товарних запасів, проте зауважує, якщо таке внутрішнє переміщення здійснюється. ФОП ОСОБА_1 не здійснює внутрішнього переміщення товару між господарськими об'єктами та/або місцями зберігання, а якщо відповідач вважає, що внутрішнє переміщення є обов'язковим для ведення господарської діяльності, то просимо зазначити норму закону, яка це передбачає.
У свою чергу, представником відповідача 29.04.2024 через систему «Електронний суд» подані до суду заперечення (вх. №20405), у яких звертає увагу суду, що відповідно до наказу від 12.01.2024 №27-п було наказано провести протягом січня 2024 року фактичні перевірки суб'єктів господарювання. Відповідно до переліку суб'єктів господарювання для проведення фактичних перевірок працівниками управління фактичних перевірок, який є додатком до наказу ГУ ДПС у Кіровоградській області від 12.01.2024 № 27-п зазначено суб'єкта господарювання який підлягає перевірки, а саме ФОП ОСОБА_1 , її РНОКПП НОМЕР_1 , адресу об'єкту: АДРЕСА_1 та зазначено, що це магазин. Саме за цією адресую знаходиться магазин «Золотий Вік», і саме тому у відзиві було зазначено, що проведено фактичну перевірку магазину «Золотий Вік». Вважає є хибною думка позивача, що позивачем було виконано вимоги п.12 ст.3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» та Порядку ведення обліку товарних запасів для фізичних осіб-підприємців, у тому числі платників єдиного податку, який затверджено наказом Міністерства фінансів України від 03.09.2021 №496, та надано на початок проведення перевірки документи (у електронній формі для візуалізації у форматі, який дозволяє здійснити його перегляд та/або копіювання), що підтверджують облік та походження товарних запасів, які на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об'єкті), що підтверджується підписом інспектора ГУ ДПС у Кіровоградській області на супровідному листі, оскільки надання лише електронній формі не є належним обліком товарних запасів за місцем їх реалізації, оскільки документами, які підтверджують облік товарів, що знаходяться у місці продажу (господарському об'єкті) є не лише форма обліку товарних запасів та акти приймання-передачі. Позивачем так і не зазначено, які саме всі документи що підтверджують облік та походження товарних запасів, які на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об'єкті) були ним надані, а також так і не надано обґрунтування, чому він вважає, що наданих документів достатньо для повного обліку товарів, що знаходяться у місці продажу (господарському об'єкті).
09.05.2024 від представника третьої особи через систему «Електронний суд» надійшов відзив на позовну заяву (вх. №22101), у якому пояснює, що в ході проведення фактичної перевірки, перевіряючим були надані угоди Договір комісії №83 від 28.12.2020 між комітентом ТОВ ТД «Золотий Вік» та комісіонером ФОП ОСОБА_1 . За даним договором визначено, що ФОП ОСОБА_1 забезпечує реалізацію товарів комітента, а комітент зобов'язується прийняти надані послуги, і сплатити комісіонеру винагороду за виконання даного Договору та відшкодувати вартість витрат Комісіонера. Комісіонер від свого імені, але за рахунок Комітента вчиняє наступні юридичні дії: 1. Укладення правочинів з продажу товарів Комітента, або забезпечує їх подальший продаж; 2. Укладення правочинів на покупку вживаних ювелірних виробів у споживачів. Також в ході фактичної перевірки перевіряючим було надано Залишки товарно-матеріальних цінностей станом на 19.01.2024, реєстр обліку товарних запасів та акти прийому-передачі товару на комісію від ТОВ ТД «Золотий Вік» до ФОП ОСОБА_1 на підставі договору комісії №83 від 28.12.2020. Прийняття ювелірних виробів відбувається у м. Запоріжжя, при цьому, у платника податків відсутні відомості про об'єкт оподаткування стосовно основного складу (господарської одиниці) у м. Запоріжжя. Вказує, що згідно з договором транспортного експедирування від 01.04.2019 №69-69 послуги із організації перевезення з м. Запоріжжя та доставку до регіональних точок збуту надає ФОП ОСОБА_3 , яка передає в пункті призначення ввірений їй вантаж довіреній особі одержувача. При цьому, в актах прийому-передачі, наданих до перевірки, не зазначено пункт призначення доставки ювелірних виробів на господарську одиницю, відповідних супровідних документів на переміщення з м. Запоріжжя до м. Кропивницький між ФОП ОСОБА_1 та ФОП ОСОБА_3 до перевірки не надано, хоча, в ході перевірки було надано запит на надання документів, в т.ч. товарно-супровідні документи на внутрішнє переміщення ювелірних виробів на господарську одиницю. Враховуючи, що ФОП ОСОБА_1 в організації своєї роботи керується принципом комісійної торгівлі, про що свідчить договір комісії №83 від 28.12.2020, складений із ТОВ ТД «Золотий Вік», то і облік ювелірних виробів повинен вестись відповідно до Порядку обліку №780 та Правил комісійної торгівлі №678, які є чинними саме для комісійної торгівлі. Крім того, наголошує, що платником не надано квитанцій, які виписує комісіонер на кожну одиницю виробу при прийманні такого на комісію, затверджені схеми руху дорогоцінних металів і дорогоцінного каміння, книги, журнали, інші документи в яких ведеться облік дорогоцінних металів і дорогоцінного каміння. Щодо протиправності наказу на проведення перевірки і як наслідок незаконність проведення такої перевірки пояснює, що відповідно до переліку суб'єктів господарювання для проведення фактичних перевірок працівниками управління фактичних перевірок, який є додатком до наказу від 12.01.2024 № 27-п визначено період діяльності, що перевіряється, а саме: згідно зі ст. 102 Податкового кодексу України контролюючий орган, має право провести перевірку та самостійно визначити суму грошових зобов'язань платника податків у випадках, визначених цим Кодексом, не пізніше закінчення 1095 дня. Отже, перевіряючими в ході фактичної перевірки правильно були визначені порушення норм чинного законодавства. На підставі викладеного, просить відмовити у задоволенні позовних вимог у повному обсязі.
Крім того, представником позивача через систему «Електронний суд» до матеріалів справи долучені додаткові пояснення (вх. №22621 від 13.05.2024), у яких зазначає, що відповідно до наданого Листа ДПС від 05.01.2024 №301/7/99-00-07-04-02-07 скарга громадянина ОСОБА_2 , яке надійшла на адресу ДПС була передана для вжиття заходів до ГУ ДПС у Київській області. Оскільки копію даної скарги не було надано не відповідачем, ні третьою особою до матеріалів справи, то пересвідчитись не має можливості, але є можливість тільки припускати, що ця скарга стосувалась саме ФОП який здійснював господарську діяльність у м. Києві. Магазин «Золотий Вік» ФОП ОСОБА_1 знаходиться в м. Кропивницькому, тому скарга громадянина ОСОБА_2 не має відношення до господарської діяльності позивача. Стверджує, що ФОП ОСОБА_1 , як ФОП на спрощеній системі оподаткування (3 група), зобов'язана вест облік товарних запасів, визначений Порядком ведення обліку товарних запасів для фізичних осіб - підприємців, у тому числі платників єдиного податку який затверджено наказом Міністерства фінансів України від 03.09.2021 №496, що позивач сумлінно виконує. Законодавство не ставить в залежність облік товарних запасів платника податків від наявності чи відсутності товарно-транспортних документів, а Правила перевезень вантажів автомобільним транспортом в Україні, затверджені наказом Міністерства транспорту України № 363 від 14.10.1997, не є законодавчим документом з питань порядку обліку товарних запасів ФОП. Відсутність товарно-транспортних накладних не є безумовною підставою робити висновок, що ФОП не веде облік товарних запасів або порушує порядок ведення такого обліку. ТТН та сертифікат якості не є первинним документом в межах договору комісії, який підтверджує передачу товару від Комітента Комісіонеру. Документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує подію приймання та передачі товару на реалізацію за договором комісіє є єдиний документ і це акт приймання-передачі товару на комісію.
14.05.2024 судом продовжений строк підготовчого провадження та відкладено підготовче засідання на 28.05.2024.
Представником відповідача до суду через систему «Електронний суд» надані заперечення на письмові пояснення (вх. №23941 від 21.05.2024), у яких відповідач повністю підтримав свою позицію, викладену раніше у відзиві на позовну заяву і запереченнях на відповідь на відзив, вказуючи про відсутність будь-яких нових підстав в обґрунтування заявлених позовних вимог, а надані позивачем додаткові докази не містять інформацію щодо предмета доказування.
Від представника позивача через систему «Електронний суд» 27.05.2024 надійшли додаткові письмові пояснення у справі (вх. №25107), у яких наголошує, що в межах даної справи оспорюється дійсність податкового повідомлення-рішення, яке не має жодного відношення до порушення Правил комісійної торгівлі комісійної торгівлі ювелірними виробами з дорогоцінних металів, дорогоцінного каміння, дорогоцінного каміння органогенного утворення та напівдорогоцінного каміння, якщо таке порушення мало місце бути - ГУ ДПС у Запорізькій області не наділена повноваженнями щодо накладення санкцій за порушення у сфері господарської діяльності.
Ухвалою суду від 28.05.2024 підготовче засідання по справі відкладене на 04.06.2024.
У підготовчому засіданні, призначеному на 04.06.2024, судом закрито підготовче провадження та призначено справу до судового розгляду по суті на 02.07.2024.
Ухвалою суду від 02.07.2024 за клопотанням представника позивача та представника відповідача зупинено провадження у справі на час, необхідний сторонам для примирення, до 17.09.2024.
17.09.2024 поновлено провадження у справі.
Представники позивача у судовому засіданні позовні вимоги підтримали у повному обсязі, надавши пояснення аналогічні викладеним у позові, відповіді на відзив та письмових поясненнях. Просять адміністративний позов задовольнити повністю.
Представник відповідача у судовому засіданні проти позову заперечив, надавши пояснення, аналогічні викладеним у відзиві, долученому до матеріалів справи. Просить у задоволенні позову відмовити у повному обсязі.
Представник третьої особи у судове засідання не з'явився, про дату час і місце судового розгляду був повідомлений належним чином. Клопотань, заяв про відкладення судового засідання до суду не надходило.
На підставі статті 243 КАС України в судовому засіданні проголошено вступну та резолютивну частини рішення та оголошено про час виготовлення рішення у повному обсязі.
Розглянувши та дослідивши надані документи, заслухавши пояснення представників сторін, судом встановлені наступні обставини.
Згідно з офіційними відомостями, які містяться в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань, ФОП ОСОБА_1 є суб'єктом господарювання, офіційно зареєстрованим 21.12.2015. Основним видом діяльності позивача є: 47.77 Роздрібна торгівля годинниками та ювелірними виробами в спеціалізованих магазинах. З 21.15.2015 позивач перебуває на обліку як платник податків в ГУ ДПС у Запорізькій області.
12.01.2024 на підставі ст. 19-1, пп. 20.1.2, 20.1.4, 20.18-20.1.11 п. 20.1 ст. 20, пп. 75.1.3 п. 75.1ст. 75, п. п. 80.2.2, пп. 80.2.3, пп. 80.2.7 п. 80.2 ст. 80, п.69.27 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового кодексу України в.о. начальника ГУ ДПС у Кіровоградській області видано наказ №27-п про проведення протягом січня 2024 року фактичних перевірок, відповідно до додатку до якого наказано з 19.01.2024 провести тривалістю не більше 10 діб, фактичну перевірку об'єкта торгівлі за адресою: АДРЕСА_1 , магазин, де здійснює діяльність позивач, з метою здійснення контролю за дотриманням суб'єктом господарювання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, дотримання роботодавцем законодавства стосовно укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами), порядку розрахунків з використанням електронних платіжних засобів за товари (послуги), а також тимчасово, на період до припинення або скасування дії воєнного стану в Україні, під час здійснення контролю за дотриманням платниками податків вимог законодавства щодо встановлених державною фіксованих цін, граничних цін та граничних рівнів торговельної надбавки (націнки).
На підставі наказу № 27-п від 12.01.2024 та направлень № 175 та 176 від 19.01.2024 фахівцями ГУ ДПС у Кіровоградській області було розпочато та проведено фактичну перевірку позивача за вищевказаною адресою.
Судом встановлено, що фактична перевірка здійснювалась в присутності заступника директора магазину адресою: АДРЕСА_1 - ОСОБА_4 та продавця позивача - ОСОБА_5 . Копія наказу, направлення на перевірку та службові посвідчення вручались для ознайомлення під підпис заступнику директора магазина - ОСОБА_4 , що підтверджується його особистим підписом у вищевказаних направленнях.
За результатами проведеної перевірки складено та зареєстровано акт фактичної перевірки №699/11/28/PPO/2776405682 від 26.01.2024, за висновками якого перевіркою позивача встановлено порушення п. 12 ст. 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг». З вказаним актом ознайомлена та один примірник акта перевірки отримала директор ОСОБА_6 29.01.2024, про що свідчить її підпис у відповідній графі Акту. Вказаний акт підписано представником позивача із зауваженнями.
Із висновками щодо порушення норм податкового законодавства, які викладені в акті перевірки, позивач не погодилась, а тому подала свої заперечення від 29.01.2024. Проте, листом №35/11-28-07-04/2776405682 від 23.02.2024 ГУ ДПС у Кіровоградській області повідомила позивача, що висновки, викладені в акті фактичної перевірки №699/11/28/PPO/2776405682 від 26.01.2024, є правомірними та залишаються без змін.
На підставі матеріалів перевірки та викладених вище висновків Акта, 01.03.2024 ГУ ДПС у Запорізькій області прийнято спірне податкове повідомлення-рішення №00024980709 (форма «С»), яким за порушення п. 12 ст. 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», до позивача застосовано сума штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) у розмірі 67270845,00 грн.
Вважаючи прийняте відповідачем податкове повідомлення-рішення відповідача протиправним, позивач звернувся до суду із даним позовом про його скасування.
Надаючи правову оцінку відносинам, що виникли між сторонами, суд виходить з наступного.
Щодо підстав для проведення перевірки.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів регулює ПК України (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин), який, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов'язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов'язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.
Згідно із пп. 20.1.4 п. 20.1 ст. 20 ПК України контролюючі органи мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.
Відповідно до пп. 20.1.10 п. 20.1 ст. 20 ПК України контролюючі органи мають право здійснювати контроль за додержанням законодавства з питань регулювання обігу готівки (крім банків), порядку проведення готівкових розрахунків за товари (послуги), за наявністю ліцензій на провадження видів господарської діяльності, що підлягають ліцензуванню відповідно до закону, торгових патентів, за додержанням порядку приймання готівки для подальшого переказу (крім приймання готівки банками), за дотриманням суб'єктами господарювання установлених законодавством обов'язкових вимог щодо забезпечення можливості розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів.
Пунктом 75.1 ст.75 ПК України передбачено, що контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.
Згідно з пп.75.1.3. п.75.1 ст.75 ПК України фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об'єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).
Пунктом 80.1 ст.80 ПК України визначено, що фактична перевірка здійснюється без попередження платника податків (особи).
Із змісту п.81.1 ст.81 ПК України слідує, що в наказі про проведення перевірки повинні зазначатися, серед іншого, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична перевірка), підстави для проведення перевірки, визначені ПК України, дата початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися.
За висновками Верховного Суду, викладеними у постанові від 26.03.2024 у справі №420/9909/23, кожне заявлене в межах конкретної справи порушення оцінюється судом на предмет його «істотності» чи «не істотності». Виявлення під час розгляду справ допущення контролюючим органом істотних порушень норм податкового законодавства (до прикладу, встановлення факту відсутності законних підстав для призначення перевірки), це за висновками Верховного Суду може спричиняти наслідки у вигляді скасування наказу про призначення перевірки та/або рішень, прийнятих за її наслідками. Водночас, ті процедурні порушення, які за своїм змістом не є істотними за практикою Верховного Суду таких наслідків не спричиняють. З огляду на викладене, Судова палата акцентує увагу на наявності істотної різниці у критеріях оцінки правомірності наказу на предмет його підставності та/або оформлення, як наслідок, необхідності відмежування у спорах цієї категорії питання «наявності підстав для проведення перевірки» від питання «достатності відображення підстав для проведення перевірки у наказі» та/або «недоліків в оформленні рішення про проведення перевірки». Підстави для призначення будь-якої перевірки чітко закріплені у нормах ПК України, за наявності яких у контролюючих органів виникає безпосередньо право на проведення перевірки, тоді як відображення цих підстав у наказі про призначення перевірки фактично є формалізацією у письмовій формі права на проведення перевірки, яке вже виникло. Безумовно, формалізація підстави для проведення перевірки у наказі має відповідати вимогам абзацу третього п. 81.1 ст. 81 Податкового кодексу України. Під час вирішення питання щодо правомірності призначення і проведення перевірки, зокрема фактичної, необхідно надавати оцінку достатності змісту наказу в контексті чіткого визначення у ньому правової (юридичної) підстави проведення такої перевірки та існування відповідної фактичної підстави, яка є передумовою для її проведення.
У спорах цієї категорії перевірці підлягають як питання наявності обґрунтованих підстав для призначення перевірки, так і дотримання контролюючим органом вимог абзацу третього п. 81.1 ст. 81 ПК України під час оформлення рішення про призначення перевірки у формі наказу, їх узгодженість між собою. У випадку наявності обґрунтованих підстав для призначення фактичної перевірки, не можна вважати протиправним наказ про її призначення, у якому наявне покликання на вимоги підпункту 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України, але не розкрито зміст наявної/отриманої інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування про можливі порушення податкового законодавства, не конкретизовано норми права, які ймовірно порушив платник, із зазначенням доказів такого порушення. Покликання у наказі на пп. 80.2.2 п. 80.2 ст. 80 ПК України, що утримує в собі весь спектр необхідних елементів для визначення підстави для призначення перевірки (як правової, так і фактичної), можна вважати мінімально допустимим обсягом інформації в розумінні абзацу третього п. 81.1 ст. 81 ПК України. Тому відсутні підстави вважати, що такий наказ породжує його неоднозначне трактування та/або невизначеність із фактичною підставою перевірки. Тому такий наказ не можна вважати протиправним.
Отже, якщо правовою підставою для проведення перевірки є відповідний підпункт п. 80.2 ст. 80 ПК України, якій містить лише одну фактичну підставу для цього, то зазначення у наказі лише цього підпункту без розкриття його змісту та деталізації обставин не є істотним недоліком наказу, який давав би підстави вважати його протиправним.
Як вбачається з матеріалів справи, ГУ ДПС у Кіровоградській області призначено фактичну перевірку на підставі, зокрема пп.80.2.2 п.80.2 ст.80 ПК України.
Відповідно до пп.80.2.2 п.80.2 ст.80 ПК України фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, та у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів.
Із змісту цієї норми слідує, що вказана підстава, з якою законодавець пов'язує право контролюючого органу проводити фактичні перевірки суб'єктів господарювання, вимагає наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку від державних органів або органів місцевого самоврядування інформації, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи.
Чинне законодавство не деталізує форму та шляхи отримання такої інформації, однак наголошує на тому, що така повинна підтверджувати можливі порушення платником податків діючого законодавства.
За вказаною підставою контролюючий орган в наказі має зазначати конкретну інформацію, яка була наявна у контролюючого органу чи отримана ним в установленому порядку та свідчить про порушення платником податків відповідного законодавства.
Під час розгляду справи з'ясовано, що передумовою видання наказу стало отримання ГУ ДПС у Кіровоградській області інформації від ДПС України (лист від 05.01.2024 № 301/7/99-00-07-04-02-07), про звернення, громадянина ОСОБА_2 , яке надійшло на адресу ДПС, щодо порушень порядку розрахунків, у т.ч. в окремих магазинах мережі ювелірних виробів під торговою маркою «Золотий вік».
Суд зазначає, що в наказі ГУ ДПС у Кіровоградській області № 27-п від 12.01.2024 не міститься покликання на вказаний лист як на фактичну підставу для проведення відповідної перевірки, однак під час вирішення питання щодо правомірності призначення і проведення перевірки, зокрема фактичної, необхідно надавати оцінку достатності змісту наказу в контексті чіткого визначення у ньому правової (юридичної) підстави проведення такої перевірки та існування відповідної фактичної підстави, яка є передумовою для її проведення.
Згідно з висновками Великої Палати Верховного Суду, які викладені в постанові від 08.09.2021 у справі № 816/228/17, в разі якщо контролюючий орган був допущений до проведення перевірки на підставі наказу про її проведення, то цей наказ як акт індивідуальної дії реалізовано його застосуванням, а тому його оскарження не є належним та ефективним способом захисту права платника податків, оскільки скасування наказу не може призвести до відновлення порушеного права.
Неправомірність дій контролюючого органу при призначенні і проведенні перевірки не може бути предметом окремого позову, але може бути підставами позову про визнання протиправними рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки.
При цьому, підставами для скасування таких рішень є не будь-які порушення, допущені під час призначення і проведення такої перевірки, а лише ті, що вплинули або об'єктивно могли вплинути на правильність висновків контролюючого органу за результатами такої перевірки та відповідно на обґрунтованість і законність прийнятого за результатами перевірки рішення.
Згідно з встановленими судом фактичними обставинами справи посадові особи ГУ ДПС у Кіровоградській області були допущені до проведення фактичної перевірки за місцем здійснення позивачем господарської діяльності; така перевірка була проведена; під час її проведення на вимогу фахівців позивач надавав необхідні документи.
Отже, формулювання підстав перевірки в наказі надавало об'єктивного розуміння того, що підставою для проведення перевірки є саме здійснення контролюючим органом функцій, визначених законом у сфері регулювання обігу готівки, порядку здійснення платником податків розрахункових операцій, порядку ведення обліку товарних запасів на складах та/або за місцем їх реалізації, ведення касових операцій, дотримання роботодавцем законодавства стосовно укладання трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами), порядку розрахунків з використанням електронних платіжних засобів за товари (послуги), а також тимчасово, на період до припинення або скасування дії венного стану в Україні, під час здійснення контролю за дотриманням платником податків вимог законодавства щодо встановлених державою фіскальних цін, граничних цін та граничних рівнів торговельної надбавки(націнки).
Відповідно до переліку суб'єктів господарювання для проведення фактичних перевірок працівниками управління фактичних перевірок, який є додатком до наказу від 12.01.2024 № 27-п визначено період діяльності, що перевіряється, а саме: згідно зі ст. 102 ПК України контролюючий орган, має право провести перевірку та самостійно визначити суму грошових зобов'язань платника податків у випадках, визначених цим Кодексом, не пізніше закінчення 1095 дня. Отже, перевіряючими в ході фактичної перевірки правильно були визначені порушення норм чинного законодавства.
Отже, зміст наказу про призначення перевірки не призвів таких порушень, які вплинули або об'єктивно могли вплинути на правильність висновків контролюючого органу за результатами такої перевірки, що доводами представника позивача не спростовується.
Щодо виявленого перевіркою порушення, за яке відповідачем спірним податковим повідомленням-рішенням застосовані фінансові санкції, суд вказує про наступне.
Правові засади застосування реєстраторів розрахункових операцій та програмних реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг визначає Закон України від 06.07.1995 № 265/95-ВР «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» (далі - Закон № 265/95-ВР), дія якого поширюється на усіх суб'єктів господарювання, їх господарські одиниці та представників (уповноважених осіб) суб'єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції у готівковій та/або безготівковій формі.
За приписами п. 12 ст. 3 Закону № 265/95-ВР суб'єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для виконання платіжної операції зобов'язані: вести в порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів, здійснювати продаж лише тих товарів, що відображені в такому обліку. Порядок та форма обліку товарних запасів для фізичних осіб - підприємців, у тому числі платників єдиного податку, встановлюються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику. При цьому суб'єкт господарювання зобов'язаний надати контролюючим органам на початок проведення перевірки документи (у паперовій або електронній формі), що підтверджують облік та походження товарних запасів (зокрема, але не виключно, документи щодо інвентаризації товарних запасів, документи про отримання товарів від інших суб'єктів господарювання та/або документи на внутрішнє переміщення товарів), які на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об'єкті).
Такі вимоги не поширюються на фізичних осіб - підприємців, які є платниками єдиного податку та не зареєстровані платниками податку на додану вартість (крім тих, які провадять діяльність з реалізації технічно складних побутових товарів, що підлягають гарантійному ремонту, а також лікарських засобів та виробів медичного призначення, ювелірних та побутових виробів з дорогоцінних металів, дорогоцінного каміння, дорогоцінного каміння органогенного утворення та напівдорогоцінного каміння).
Між тим, згідно положень п. 85.2 ст. 85 ПК України платник податків зобов'язаний надати посадовим (службовим) особам контролюючих органів у повному обсязі всі документи, що належать або пов'язані з предметом перевірки. Такий обов'язок виникає у платника податків після початку перевірки.
Згідно з п. 85.4 ст. 85 ПК України при проведенні перевірок посадові (службові) особи контролюючого органу мають право отримувати у платників податків належним чином завірені копії первинних фінансово-господарських, бухгалтерських та інших документів, що свідчать про приховування (заниження) об'єктів оподаткування, несплату податків, зборів, платежів, порушення вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи. Такі копії повинні бути засвідчені підписом платника податків або його посадової особи та скріплені печаткою (за наявності).
Відповідно до ст.20 Закону №265/95-ВР до суб'єктів господарювання, що здійснюють реалізацію товарів, які не обліковані у встановленому порядку, та/або не надали під час проведення перевірки документи, які підтверджують облік товарів, що знаходяться у місці продажу (господарському об'єкті), за рішенням контролюючих органів застосовується фінансова санкція у розмірі вартості таких товарів, які не обліковані у встановленому порядку, за цінами реалізації, але не менше десяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян.
Отже, облік товарних запасів, здійснення продажу лише тих товарів, що відображені в такому обліку є обов'язком суб'єкта господарювання відповідно до п. 12 ч. 1 ст. 3 Закону № 265/95-ВР, а стаття 20 цього Закону передбачає санкцію, що може бути застосована до суб'єкта господарювання в тому випадку, коли ця особа реалізує товари, які не обліковані у встановленому порядку, так і в разі ненадання суб'єктом господарювання під час перевірки документів, що підтверджують облік товарів, які знаходяться у місці продажу/господарському об'єкті.
Так, висновки перевірки про порушення позивачем п. 12 ст. 3 Закону № 265/95-ВР (порушення порядку ведення обліку товарних запасів за місцем їх реалізації та/або не надання під час проведення перевірки документів, які підтверджують облік товарів, що знаходяться у місці продажу (господарському об'єкті) ГУ ДПС у Кіровоградській області обґрунтовані наступним.
«З метою визначення повноти своєчасності оприбуткування ТНЦ за місцем його реалізації, що на момент перевірки було надано (знято) фактичні залишки товарів, які знаходяться на комісії в магазині за адресую: АДРЕСА_1 , на загальну суму 67270845,00 грн (загально на 72-х аркушах на флеш носії додаються). На запит про надання документів ФОП ОСОБА_1 було надано наступні документи: договір комісії №83 від 28.12.2020 з комерційними умовами (на 8 ел. арк додається), обліки ювелірних запасів (на 8-ми аркушах), договір транспортного експедирування від 01.04.2019 №69-69, додаткова угода №1 до договору комісії № 57 - ТДК від 01.05.2023, акти приймання-передачі товару на комісію від ТОВ «ТД «Золотий вік» ФОП ОСОБА_1 , акти повернення товару.
Перевіркою встановлено, що згідно з актами приймання-передачі актів на комісію ювелірні виробу були передані від ТОВ «ТД «Золотий вік» ФОП ОСОБА_1 , при цьому, місцем події (отримання ) зазначено м. Запоріжжя. Згідно з базами даних ДПС ФОП ОСОБА_1 не має відомостей про об'єкт оподаткування стосовно основного складу в м. Запоріжжя та в ході перевірки не надані накладні на внутрішні переміщення від ФОП ОСОБА_1 до магазину за адресою: АДРЕСА_1 .
Станом на 16.01.24 ФОП ОСОБА_1 не надано квитанції, які відповідно до вимог чинного законодавства повинен виписувати комісіонер на кожну одиницю товару при приймати такого товару на комісію, затверджені схеми руху дорогоцінних металів і дорогоцінного каміння.
Таким чином, встановлено здійснення ФОП ОСОБА_1 реалізації товарів, які не обліковані в установленому порядку та/або не надано під час проведення перевірки документів, які підтверджують облік товарів та його походження і який знаходиться у місці продажу (господарському об'єкті) на загальну суму вартості товарів за цінами реалізації станом на 19.01.2024 у сумі 67270845,00 грн.
Порядок обліку дорогоцінних металів, дорогоцінного каміння, органогенного утворення та напівдорогоцінного каміння що їх містять, що додаються, визначеною методичними рекомендаціями що до обліку дорогоцінних металів, дорогоцінного каміння, дорогоцінного каміння органогенного утворення та напівдорогоцінного каміння, виробів з них та матеріалів що їх містять, затвердження наказом міністерства фінансів України №780 від 15.09.2015 (далі - Порядок обліку). Зокрема, порядок комісійної торгівлі ювелірними виробами з дорогоцінних металів, дорогоцінного каміння органогенного утворення та напівдорогоцінного каміння, регламентовано Правилами комісійної торгівлі ювелірними виробами з дорогоцінних металів, дорогоцінного каміння, дорогоцінного каміння органогенного утворення та напівдорогоцінного каміння затвердженого наказом МФУ від 27.10.2004 №678 зареєстрованого в Мінюсті 22.11.2004 за № 1466-10065 (далі - Правила комерційної торгівлі). Правила поширюються на всіх суб'єктів господарювання, які здійснюють комісійну торгівлю ювелірними виробами, не залежно від форм власності. Згідно загальних вимог до обліку дорогоцінних металів і дорогоцінного каміння встановленим розділом II порядку обліку - організацію обліку дорогоцінних металів і дорогоцінного каміння мас забезпечити контроль за їхнім рухом на всіх стадіях та операціях технологічних, виробничих та інших процесів , пов'язаних с переробкою обробкою і використанням, застосуванням виготовленням і реалізацію дорогоцінних металів і дорогоцінного каміння. Зокрема пункт 2.4 розділу II порядку обліку визначено - об'єкти дорогоцінних металів, дорогоцінного каміння, а також виробів із їх вмістом у всіх місцях використання, реалізації та зберігання здійснюються в облікових регістрах. Книги, журнали, інші документи, в яких ведеться облік дорогоцінних металів і дорогоцінного каміння ще до початку записів мають бути пронумеровані, прошнуровані, підписані керівником суб'єкта або іншою уповноваженою особою і скріплені печаткою суб'єкта (за наявності). Книги, журнали, інші документи, в яких ведеться облік дорогоцінних металів і дорогоцінного каміння, мають містити всі необхідні реквізити дорогоцінних металів і дорогоцінного каміння, визначені в пункті 2.5 цього розділу, дату їх видачі в роботу та дату повернення виготовлених деталей, виробів та відходів до місць зберігання та інші реквізити, необхідні для ведення обліку. Для дорогоцінних металів і виробів з ними або з них (крім ювелірних та побутових виробів з дорогоцінних металів і дорогоцінного каміння): назва дорогоцінного металу (основного металу в сплаві); назва виробу (зливки, проволока, прокат тощо); розмір напівфабрикату (ширина, товщина, діаметр, об'єм тощо); проба або масова частка дорогоцінних металів у розчині, зливку тощо; марка сплаву; маса в лігатурі або маса нетто; маса дорогоцінного металу в чистоті; кількість (за необхідності); номер партії або шифр виробу (за необхідності); підставі договору комісії між суб'єктом господарювання, який приймає ювелірні вироби на комісію (далі - комісіонер), і фізичною особою, фізичною особою- підприємцем або юридичною особою, яка здає ювелірні вироби на комісію (далі - комітент). За договором комісії комісіонер зобов'язується за дорученням комітента за тату здійснити продаж ювелірних виробів від свого імені, але за рахунок комітента; пп.2.8 Правил комісійної торгівлі - при прийманні ювелірних виробів на комісію комісіонер виписує на кожну одиницю виробу квитанцію у двох примірниках і товарний ярлик. Перший примірник квитанції видається комітенту, другий (комітентська картка) - запишається у комісіонера. Два примірники квитанції підписуються комітентом і комісіонером. Квитанція, підписана сторонами, є документом, яким комітент підтверджує: доручення на продаж ювелірного виробу; згоду щодо ціни, строку реалізації та умов уцінки ювелірного виробу; згоду на розмір плати, який визначається за домовленістю сторін. Товарний ярлик повинен мати той самий номер, що й квитанція. Товарний ярлик до вагового ювелірного виробу прикріплюється ниткою. Якщо конструкція виробу перешкоджає такому кріпленню товарного ярлика, його укладають в індивідуальну упаковку разом із виробом або прикріплюють до неї. При продажу ювелірного виробу товарний ярлик з нього не знімається».
Під час проведення фактичної перевірки було встановлено факт знаходження на реалізації у позивача в магазині за адресою: АДРЕСА_1 , де ним здійснюється діяльність та самої реалізації товарів (ювелірних виробів за договором комісії). Цей факт позивачем не оскаржується не спростовується, більш того доведено ним наданими до позовної заяви доказами.
Судом встановлено, що з метою визначення повноти та своєчасності оприбуткування ТМЦ на господарській одиниці, в магазині за адресою: АДРЕСА_1 , де здійснює свою діяльність позивач, після початку проведення перевірки було знято фактичні залишки товарів на комісії, на загальну суму 67270845,00 грн, які було відображено в документі, який є додатком до акту фактичної перевірки «Залишки товарів на комісії від 19.01.2024» та зазначено про необхідність пред'явити супровідні документи при прийманні ювелірних виробів від постачальника (виробника), ТТН (рахунків фактури, прибутково-видаткових накладних); товарно-супровідні документи на внутрішнє переміщення ювелірних виробів на господарську одиницю, що перевіряється та договори з перевізником. Але платником податку було надано перевіряльникам лише в електронній формі форму обліку товарних запасів, де вказано находження та вибуття товару на підставі акту приймання-передачі товару на комісію, акти повернення товару та фіскальних чеків та договори комісії між комітентом ТОВ «ТД «Золотий Вік» та комісіонером - ОСОБА_1 . Інші документи не було надано, у зв'язку з чим позивачу було надано письмовий перелік документів, які необхідні контролюючому органу під час проведення фактичної перевірки.
З актів приймання-передачі товару на комісію перевіряючими було встановлено, що ювелірні вироби передавались від ТОВ «ТД «Золотий Вік» до ФОП ОСОБА_1 , але те, що саме ці ювелірні вироби передавались їй комітетом безпосередньо до магазину за адресою: АДРЕСА_1 , де позивач здійснює свою діяльність, з цих актів не вбачається, оскільки в них взагалі відсутня інформація відносно того, звідки та куди, з якого місця та у яке місце зберігання або реалізації, за якою адресою було здійснена ця передача ювелірних виробів на комісію. Інших документів, які б підтверджували цей факт, або документів, які б підтверджували внутрішнє переміщення з податкової адреси позивача, зазначеної в договорах комісії, до фактичної адреси магазину, в якому позивач здійснює свою діяльність з реалізації цих ювелірних виробів, позивачем не було надано ані під час проведення перевірки, ані до заперечень до акту фактичної перевірки, ані до суду. Долучені до матеріалів справи документи не містять даної інформації.
Отже, для дотримання вимог п.12 ст. 3 Закону № 265/95-ВР, відповідно до якої суб'єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для подальшого її переказу зобов'язані вести в порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів, здійснювати продаж лише тих товарів, що відображені в такому обліку, повинні вести форму обліку товарних запасів на підставі первинних та облікових документів, які підтверджують їх походження, передачу та/або переміщення, які повинні знаходитись у місці продажу, в нашому випадку в магазині.
Такими документами в даному випадку є договір комісії, супровідні документи, оскільки приймання ювелірних виробів проводиться суб'єктом господарської діяльності тільки за наявності супровідних документів, передбачених чинним законодавством: документів, що підтверджують належну якість виробів, видаткова накладна (первинний документ, який підтверджує факт отримання/передачі товарів), акт приймання-передачі (первинний документ для підтвердження господарської операції приймання-передачі матеріальних цінностей), ТТН (один із головних документів під час здійснення автотранспортних перевезень, обліку на шляху їх переміщення, оприбуткування, складського, оперативного й бухгалтерського обліку складаються для обліку матеріальних цінностей, а також для розрахунків із експедитором (перевізником) за перевезення вантажу, для здійснення перевезень у межах України автоперевізники в обов'язковому порядку повинні мати ТТН) та інші (договори, замовлення, акти виконаних робіт, документи підтверджуючі оплату за виконання цих робіт, тощо) з яких можна чітко ідентифікувати, хто є власником товару, кому власник товару передав його та на підстав чого, хто прийняв, яким чином і з якого місця до якого місця відбулась ця передача та на яких умовах, з участю чи без третіх осіб, із занесенням їх у відповідну форму обліку. Суб'єкт господарювання має право складати ТТН у довільній формі за умови дотримання обов'язкових реквізитів, визначених ч. 2 ст. 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» і пп. 11.1 Правил № 363. До них, зокрема належать: назва документа; дата й місце його складання; найменування (П.І.Б.) перевізника та/або експедитора, замовника, вантажовідправника, вантажоодержувача; найменування та кількість вантажу, його основні характеристики й ознаки, які дають можливість однозначно ідентифікувати цей вантаж; інформація про автомобіль (марка, модель, тип, реєстраційний номер); інформація про причіп/напівпричіп (марка, модель, тип, реєстраційний номер); дані пунктів навантаження й розвантаження із зазначенням повної адреси; посади, прізвища й підписи відповідальних осіб вантажовідправника, вантажоодержувача, водія та/або експедитора.
Рух товарно-матеріальних цінностей (далі - ТМЦ), тобто їх надходження, використання і вибуття, має оформлятися первинними документами. Завданням обліку ТМЦ є правильне та своєчасне документальне відображення операцій і достовірне відображення інформації про надходження, переміщення та відпуск ТМЦ.
Підставою для оприбуткування ТМЦ на склад є: накладна-вимога на відпуск (внутрішнє переміщення) матеріалів (типова форма № М-11); товарно-транспортна накладна (типова форма № 1-ТН, затверджена Наказом № 363); сертифікати якості. Після приймання і звіряння якості та фактичної наявності ТМЦ із документами постачальника матеріально відповідальна особа на складі заповнює відповідні первинні документи. І лише при наявності всіх цих документів, а не лише одного з них, відбудеться належний облік цього товару.
У випадку, коли є переміщення цього товару, окрім зазначених документів необхідна наявність документів на таке переміщення, а саме накладну-вимогу на відпуск (підтверджує факт передачі (відпуску) товарно-матеріальних цінностей від однієї особи до іншої).
Під внутрішнім переміщенням запасів розуміється рух запасів між структурними, структурними відокремленими (розташованими на різних територіях) підрозділами. Таке переміщення відображається в аналітичному обліку в розрізі підрозділів, місць зберігання, матеріально відповідальних осіб.
Наказом Міністерства фінансів України від 03.09.2021 № 496 було затверджено Порядок ведення обліку товарних запасів для фізичних осіб - підприємців, у тому числі платників єдиного податку, який визначає правила ведення обліку товарних запасів та поширюється на фізичних осіб - підприємців, у тому числі платників єдиного податку (далі - ФОП), які відповідно до Закону зобов'язані вести облік товарних запасів та здійснювати продаж лише тих товарів, що відображені в такому обліку, та осіб, які фактично здійснюють продаж товарів (надання послуг) та/або розрахункові операції в місці продажу (господарському об'єкті) такого ФОП (далі - Порядок № 496).
Пунктом 9 цього Порядку № 496 заборонено продаж товарів, на які у місцях продажу таких товарів (господарських об'єктах) відсутні: первинні документи, записи про які внесено до Форми обліку, що має місце; відповідні записи у Формі обліку про наявні первинні документи; первинні документи і записи у Формі обліку про такі первинні документи.
Відповідно до п. 10 Порядку № 496 форма обліку, первинні документи на товари мають зберігатись у місці продажу (господарському об'єкті) до моменту вибуття останньої одиниці товару, відображеної в таких первинних документах.
Пунктом 11 Порядку № 496 передбачено, що форма обліку, первинні документи, які підтверджують облік та походження товарів, надаються посадовій особі контролюючого органу на її вимогу під час проведення перевірки. У разі якщо оригінали первинних документів відсутні у місці продажу, посадовій особі контролюючого органу можуть бути надані копії таких первинних документів з подальшим пред'явленням їх оригіналів до закінчення перевірки (за потреби). Такі документи надаються особисто ФОП або особою, яка фактично здійснює продаж товарів (надання послуг) та/або розрахункові операції в місці продажу (господарському об'єкті) такої ФОП.
Форма обліку в електронній формі на вимогу посадових осіб контролюючого органу має бути візуалізована у форматі, який дозволяє такій особі здійснити його перегляд та/або копіювання.
Згідно з п. 2 розділу І, п. 1 розділу II Порядку № 496 опис залишку товарів на початок обліку складається в довільній формі та має містити інформацію про: найменування товарів, наявних у такої ФОП на дату набуття ним обов'язку щодо ведення обліку товарних запасів, кількості таких товарів (із зазначенням одиниці виміру) та їх вартості, самостійно визначеної ФОП. Облік товарних запасів здійснюється ФОП шляхом постійного внесення до Форми обліку інформації про надходження та вибуття товарів на підставі первинних документів, які є невід'ємною частиною такого обліку. ФОП, яка здійснює діяльність у декількох місцях продажу (господарських об'єктах), веде облік товарних запасів також за кожним окремим місцем продажу (господарським об'єктом) на підставі первинних документів, які підтверджують отримання товарів такою ФОП (отже отримання товару безпосередньо ФОП, в нашому випадку це за податковою адресую) або окремим місцем продажу (господарським об'єктом) (отримання товару за місцем знаходження магазину в м. Кропивницький), та/або первинних документів на внутрішнє переміщення товарів між ФОП та його окремими місцями продажу (господарськими об'єктами) (в нашому випадку між позивачем як ФОП у АДРЕСА_2 ).
З аналізу цієї норми вбачається, що ведення обліку товарних запасів ФОП на кожному місцем продажи (господарської одиниці) здійснюється на підставі первинних документів, які підтверджують отримання нею товару або безпосередньо в місці продажу таабо первинних документів на внутрішнє переміщення між нею як ФОП (податкова адреса) та її окремим місцем продажу - магазином. Про що в даному випадку і йде мова.
Оскільки згідно з наданими позивачем до позовної заяви договорів комісії місцем їх укладення є м. Запоріжжя, а в реквізитах договорів зазначено податкову адресу позивача: АДРЕСА_3 , за якою вона здійснює свою діяльність та веде облік, а в актах приймання-передачі товарів на комісіє відповідно до цих договорів взагалі не зазначено місце такої передачі, то є цілком обґрунтованим висновок контролюючого органу, що у разі отримання позивачем цих виробів за податковою адресою у м. Запоріжжі для підтвердження походження цих виробів в магазині за адресою: АДРЕСА_1 , необхідно мати документи на внутрішнє переміщення товару з м. Запоріжжя до м. Кропивницький або супровідні документи на третю особу - перевізника, який здійснює доставку товару до місця приймання ювелірних виробів від постачальника (виробника), ТТН (рахунків фактури, прибутково-видаткових накладних); товарно-супровідні документи на внутрішнє переміщення ювелірних виробів на господарську одиницю.
А оскільки такі документи не було надано позивачем ні під час проведення фактичної перевірки, ні до заперечень на акт фактичної перевірки, ні зараз суду, то відповідно і у Формі позивача обліку щодо надходження товарів відсутній запис про такий первинний документ про отримання товарів або від комітету за адресою: АДРЕСА_1 або документ на внутрішнє переміщення позивачем товарів з м. Запоріжжя до м. Кропивницький, що і є порушення ведення такого обліку.
Первинні документи на внутрішнє переміщення товарів є невід'ємною частиною такого обліку. Первинні документи, на підставі яких внесено записи до Форми обліку, є обов'язковими додатками до такої форми. Внесення даних до Форми обліку щодо надходження товарів на підставі первинних документів здійснюється до початку їх реалізації.
Відповідно ж до ст. 1, 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію. Підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Первинні документи можуть бути складені у паперовій або в електронній формі та повинні мати такі обов'язкові реквізити: назву документа (форми); дату складання (а раніше до змін обов'язковим реквізитом було і місце складання); назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади і прізвища (крім первинних документів, вимоги до яких встановлюються Національним банком України) осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції. Залежно від характеру господарської операції та технології обробки облікової інформації до первинних документів можуть включатися додаткові реквізити (печатка, номер документа, підстава для здійснення операції тощо).
В свою чергу, саме акт приймання-передачі фіксує та підтверджує, в нашому випадку, факт того, що дійсно відбулась передача товару з одного місця в інше та є при цьому документом первинного бухгалтерського обліку.
Згідно з п.п. 5 п. 3 розд. ІІ Порядку № 496 вибуттям товарів для цілей Порядку №496, зокрема вважається внутрішнє переміщення товару між місцями продажу (господарськими об'єктами) та/або місцями зберігання (податкова адреса), що належать одному ФОП.
Оскільки у наданих позивачем документів в підтвердження походження товарів, які є додатком до позову, відсутня чітка ідентифікація стосовно того в якому саме місці чи продажу (господарському об'єкті у м. Кропивницький), чи за податковою адресою позивача у м. Запоріжжі, було отримано ювелірні вироби позивачем від ТОВ «ТД «Золотий Вік», відповідно відсутні первинні документи на товар, який знаходився у магазині, де здійснено перевірка позивача, які є невід'ємною частину обліку такого товару, що і є підставою вважати наведення позивачем обліку товарних запасів для фізичних осіб-підприємців, які знаходилися у місці їх реалізації у магазині за адресую: АДРЕСА_1 , де здійснювала свою діяльність позивач, на час проведення фактичної перевірки.
Таким чином, в порушення положення п. 12 ст.3 Закону № 265/95-ВР позивач на початок проведення перевірки не надав контролюючому органу накладні та/або інші документи, що підтверджують походження товару та обліку у встановленому порядку товарних запасів, у зв'язку з чим відповідачем правомірно застосовано штрафні (фінансові) санкції у розмірі 100% вартості не облікованих товарів за цінами реалізації в сумі 67270845,00 грн.
Інших суттєвих доводів та/або доказів щодо обґрунтування заявлених позовних вимог та заперечень проти них, які могли б потягнути зміну висновків суду щодо спірних правовідносин, сторонами суду не наведено та не надано.
При цьому щодо решти доводів сторін слід зазначити, що згідно з п. 41 висновку №11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень обов'язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов'язку може змінюватися залежно від характеру рішення. Згідно з практикою Європейського суду з прав людини очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах. З тим, щоб дотриматися принципу справедливого суду, обґрунтування рішення повинно засвідчити, що суддя справді дослідив усі основні питання, винесені на його розгляд.
Частиною 2 ст. 2 КАС України встановлено, що у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб'єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: 1) на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України; 2) з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; 3) обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); 4) безсторонньо (неупереджено); 5) добросовісно; 6) розсудливо; 7) з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; 8) пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); 9) з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; 10) своєчасно, тобто протягом розумного строку.
Згідно з ч. 1 та 2 ст. 9 КАС України розгляд і вирішення справ в адміністративних судах здійснюються на засадах змагальності сторін та свободи в наданні ними суду своїх доказів і у доведенні перед судом їх переконливості. Суд розглядає адміністративні справи не інакше як за позовною заявою, поданою відповідно до цього Кодексу, в межах позовних вимог.
Відповідно до ч. 1, 2 ст. 77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
Суд, відповідно до ст. 90 КАС України, оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об'єктивному дослідженні. Суд оцінює належність, допустимість, достовірність кожного доказу окремо, а також достатність і взаємний зв'язок доказів у їх сукупності..
Отже, виходячи з заявлених позовних вимог, системного аналізу положень законодавства України та матеріалів справи, суд дійшов висновку, що відповідач, як суб'єкт владних повноважень, діяв у межах повноважень, наданих йому законодавством та довів правомірність прийнятого рішення, а тому у задоволенні позову слід відмовити.
Вирішуючи питання про розподіл судових витрат у справі, суд враховує, що особі, що не є суб'єктом владних повноважень у разі відмови у задоволені позову - судовий збір поверненню не підлягає.
Керуючись ст. ст. 9, 137, 139, 242-246, 250, 255, 295, 297 КАС України, суд -
В задоволенні адміністративного позову ФОП ОСОБА_1 ( АДРЕСА_4 , ідентифікаційний номер НОМЕР_1 ) до Головного управління ДПС у Запорізькій області (69107, м. Запоріжжя, пр. Соборний, буд. 166, код ЄДРПОУ ВП 44118663), третя особа, яка не заявляє самостійних вимог на предмет спору на стороні відповідача Головне управління ДПС у Кіровоградській області (25006, м. Кропивницький, вул. Велика Перспективна, буд. 55, код ЄДРПОУ ВП 43995486) про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення рішення відмовити.
Рішення набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті апеляційного провадження чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.
Апеляційна скарга на рішення суду подається безпосередньо до Третього апеляційного адміністративного суду протягом тридцяти днів з дня його проголошення.
У разі оголошення судом лише вступної та резолютивної частини рішення, або розгляду справи в порядку письмового провадження, апеляційна скарга подається протягом тридцяти днів з дня складення повного тексту рішення.
Повний текст рішення виготовлений 26.09.2024.
Суддя І.В. Батрак