25 вересня 2024 року ЛуцькСправа № 140/7642/24
Волинський окружний адміністративний суд у складі судді Стецика Н.В., розглянувши за правилами спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін адміністративну справу за позовом фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Волинській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,
Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 (далі - ФОП ОСОБА_1 , позивач) звернувся з позовом до Головного управління ДПС у Волинській області (далі - ГУ ДПС у Волинській області, відповідач) про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 26.03.2024 №0068430705 про застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафу) у сумі 233 509,00 грн.
Позовні вимоги обґрунтовані тим, що працівниками ГУ ДПС у Хмельницькій області проведено фактичну перевірку господарської одиниці магазину за адресою: АДРЕСА_1 , де здійснює свою господарську діяльність ФОП ОСОБА_1 , за результатами якої складено акт перевірки від 23.02.2024 реєстраційний №3910/22-01-07-05/ НОМЕР_1 .
На підставі цього акта фактичної перевірки ГУ ДПС у Волинській області прийняло податкове повідомлення-рішення від 26.03.2024 №0068430705, яким до позивача застосовано штрафні санкції за порушення вимог пункту 12 статті 3 Закону України “Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» від 06.07.1995 № 265/95-ВР в сумі 233 509,00 грн.
Представник позивача не погоджується із вказаним податковим повідомленням-рішенням, оскільки відсутні правові підстави для проведення фактичної перевірки. Позивачем не було допущено жодних порушень податкового та іншого законодавства, а тому у працівників податкового органу була відсутня підстава для проведення фактичної перевірки, і як наслідок, складення акта фактичної перевірки й винесення оспорюваного податкового повідомлення-рішення.
Також заперечує вказані в акті фактичної перевірки порушення законодавства.
Під час фактичної перевірки контролюючому органу були надані відповідні первинні документи про походження товару за місцем їх реалізації, у тому числі договір комісії, акт приймання-передачі до нього, форму ведення обліку товарних запасів, договір купівлі-продажу, видаткову накладну, що повністю спростовує твердження контролюючого органу про неведення у встановленому законом порядку обліку товарних запасів.
Вищенаведене вказує на необ'єктивний підхід контролюючого органу до проведення податкової перевірки та встановлення її результатів, а відтак винесення оспорюваного податкового повідомлення-рішення вчинено у порушення вимог чинного законодавства.
Ухвалою судді Волинського окружного адміністративного суду від 26.07.2024 позовну заяву прийнято до розгляду, відкрито провадження у справі, її розгляд призначено за правилами спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін за наявними у справі матеріалами відповідно до статті 262 Кодексу адміністративного судочинства (далі - КАС України).
Представник відповідача у поданому до суду відзиві на позов заперечила позовні вимоги та у їх задоволенні просила відмовити (а. с. 58-63).
В обґрунтування цієї позиції вказала, що у спірних правовідносинах має місце саме наявність інформації, що свідчить про можливі порушення вимог законодавства. Зокрема, вказана інформація була наявна в базах даних ДПС України та детально описана у самому наказі. Вважає, що наказ про проведення фактичної перевірки складений з дотриманням вимог чинного законодавства, а тому посилання представника позивача у позовній заяві на протиправність наказу, і як наслідок незаконність проведення такої перевірки, є безпідставними. Також посилається на встановлення під час перевірки порушення позивачем ведення обліку товарних запасів
У відповіді на відзив представник позивача вважає доводи відзиву ГУ ДПС у Волинській області безпідставними, надуманими та перекрученими фактами дійсних обставин (а. с. 68-70).
У запереченнях на відповідь на відзив представник відповідача просить відмовити у задоволенні позову з підстав законності проведення фактичної перевірки господарської одиниці позивача, на підставі якої прийнято оскаржуване податкове повідомлення-рішення (а. с. 73-74).
Перевіривши письмовими доказами доводи сторін, викладені у заявах по суті справи, суд встановив такі обставини.
Працівниками ГУ ДПС у Хмельницькій області на підставі наказу від 13.02.2024 №606-п “Про проведення фактичної перевірки» (а. с. 80), направлень від 13.02.2024 №900, №901 (а. с. 80 зворот, 81) проведено фактичну перевірку господарської одиниці магазину “ ІНФОРМАЦІЯ_1 » за адресою: АДРЕСА_1 , з 14.02.2024, тривалістю 10 діб, за результатами якої складено акт перевірки від 23.02.2024 реєстраційний №3910/22-01-07-05/ НОМЕР_1 (а. с. 77-79).
Актом фактичної перевірки встановлено порушення ФОП ОСОБА_1 , зокрема, пункту 12 статті 3 Закону України від 06.07.1995 №265/95-ВР “Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» (зі змінами та доповненнями).
Під час перевірки працівниками ГУ ДПС у Хмельницькій області вручено 15.02.2024 уповноваженій особі ФОП ОСОБА_1 запит про надання документів за період діяльності з 25.01.2024 по 14.02.2024, що стосуються діяльності за адресою: АДРЕСА_1 , а саме: реєстраційні документи щодо зареєстрованого РРО (ПРРО); книгу обліку доходів; трудові договори; табелі обліку використання робочого часу; договір про спільну діяльність з ФОП ОСОБА_2 ; первинні документи щодо придбання (одержання) товарно-матеріальних цінностей за період з 25.01.2024 по 14.02.2024; документи на право користування господарською одиницею; виписки з банку про рух коштів по банківському терміналу №S1HHOYHF; інші документи, що не увійшли до переліку, але стосуються мети перевірки (а. с. 82 зворот). Вказані документи необхідно було надати у термін до 10 год. 00 хв. 19.02.2024.
Листом від 14.02.2024 (а. с. 83) позивач надав ГУ ДПС у Хмельницькій області копії наступних документів: договору комісії №МІ-09-02-24-СЄ від 09.02.2024 (а. с. 83 зворот - 84); акта приймання-передачі товарів від 13.02.2024 до договору комісії №МІ-09-02-24-СЄ від 09.02.2024 (а. с. 93 зворот - 102); форми ведення обліку товарних запасів (а. с. 91 зворот); договору №1-12 суборенди нежитлового приміщення від 25.01.2024 (а. с. 91); договорів про співпрацю від 01.02.2024 (а. с. 85-89).
Як слідує із вказаного акта перевірки (а. с. 79), до перевірки надано копію договору комісії №МІ-09-02-24-СЕ від 09.02.2024, копію акта приймання-передачі товарів від 13.02.2024 до договору комісії №МІ-09-02-24-СЕ від 09.02.2024 та інші документи надані згідно листа від 16.02.2024 вх. №7760/6.
Відповідно договору комісії №МІ-09-02-24-СЕ від 09.02.2024 та акта приймання-передачі товарів від 13.02.2024 до договору комісії від 09.02.2024 між Комітентом ФОП ОСОБА_3 (ІПН НОМЕР_2 ) та Комісіонером ФОП ОСОБА_1 (ІПН НОМЕР_1 ) встановлено отримання Комісіонером на комісію товарів на суму 2 726 044 грн.
Згідно п.п. 4.1 п. 4 договору комісії №МІ-09-02-24-СЕ від 09.02.2024 передання товарів Комітентом Комісіонеру для продажу відповідно до умов цього договору здійснено актом приймання-передачі, місце передання: АДРЕСА_1 .
Інших документів щодо походження товарів не надано.
В ході перевірки за даними системи обліку даних реєстраторів розрахункових операцій ДПС України виявлено реалізацію товарів через ПРРО №4000796612, зареєстрований в органах ДПС 25.01.2024, але вказані товари відсутні в акті приймання-передачі товарів від 09.02.2024 до договору комісії №МІ-09-02-24-СЕ від 09.02.2024. Перелік таких товарів зазначено в таблиці акта перевірки, а саме на загальну суму 233 509 грн.
З урахуванням наведеного контролюючий орган вважав, що ФОП ОСОБА_1 здійснено реалізацію товарів на суму 233 509 грн, які не обліковані у встановлено порядку.
Позивач не погодився із такими висновками акта перевірки та подав до ГУ ДПС у Хмельницькій області заперечення від 22.03.2024 (а. с. 26-30), додатково надавши податковому органу копію договору купівлі-продажу Товару №МІ-1502.24-ГО від 15.02.2024 (а. с. 48) та копію видаткової накладної №1 від 15.02.2024 (а. с. 49).
Однак вказані заперечення були залишені ГУ ДПС у Хмельницькій області без розгляду внаслідок недотримання позивачем терміну подання (протягом 10 робочих днів з дня, наступного за днем отримання акта перевірки) заперечення на акт фактичної перевірки, про що повідомлено представника позивача листом від 29.03.2024 №4077/6/22-01-07-05-10 (а. с. 30).
На підставі акта перевірки від 23.02.2024 реєстраційний №3910/22-01-07-05/3407401810 ГУ ДПС у Волинській області винесено податкове повідомлення-рішення від 26.03.2024 №0068430705, яким до позивача застосовано штрафні санкції за порушення вимог пункту 12 статті 3 Закону України “Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» від 06.07.1995 № 265/95-ВР в сумі 233 509,00 грн (а. с. 31).
Не погодившись із оскаржуваним податковим повідомленням-рішенням, представник позивача подала до ДПС України скаргу від 09.04.2024 (а. с. 32-34), за результатами розгляду якої рішенням ДПС України про результати розгляду скарги від 12.06.2024 №17659/6/99-00-06-03-02-06 податкове повідомлення-рішення від 26.03.2024 №0068430705 залишено без змін, а скаргу - без задоволення (а. с. 35-37).
Не погоджуючись із даним податковим повідомленням-рішенням, позивач звернувся до суду з цим позовом.
При вирішенні спору суд керується такими нормативно-правовими актами.
Відповідно до статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Аналіз даної норми дає змогу дійти висновку, що діяльність органів державної влади та місцевого самоврядування здійснюється у відповідності до спеціально-дозвільного типу правового регулювання, який побудовано на основі принципу “заборонено все, крім дозволеного законом; дозволено лише те, що прямо передбачено законом». Застосування такого принципу суттєво обмежує цих суб'єктів у виборі варіантів чи моделі своєї поведінки, а також забезпечує використання ними владних повноважень виключно в межах закону і тим самим істотно обмежує можливі зловживання з боку держави та її органів.
Вчинення ж державним органом чи органом місцевого самоврядування, їх посадовою особою дій у межах компетенції, але не передбаченим способом, у не передбаченій законом формі або з виходом за межі компетенції є підставою для визнання таких дій та правових актів, прийнятих у процесі їх здійснення, неправомірними.
Обсяг судового контролю в адміністративних справах визначено частиною другою статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України, в якій зазначено, що у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб'єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: 1) на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України; 2) з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; 3) обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); 4) безсторонньо (неупереджено); 5) добросовісно; 6) розсудливо; 7) з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; 8) пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); 9) з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; 10) своєчасно, тобто протягом розумного строку.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов'язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов'язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства врегульовані ПК України.
Відповідно до підпункту 20.1.4. пункту 20.1 статті 20 ПК України органи державної податкової служби мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.
Відповідно до пункту 75.1 статті 75 ПК України контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.
Відповідно до підпункту 75.1.3 пункту 75.1 статті 75 ПК України фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об'єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).
Порядок проведення фактичної перевірки врегульований статтею 80 ПК України.
Фактична перевірка здійснюється без попередження платника податків (особи) (пункт 80.1 статті 80 ПК України).
Водночас, попри відсутність необхідності попередження платника про проведення фактичної перевірки закон встановлює підстави та обов'язкові умови (обставини), що є необхідною передумовою для її здійснення. Перелік підстав, які зумовлюють проведення фактичної перевірки, окреслений у відповідних підпунктах пункту 80.2 статті 80 ПК України.
Суд звертає увагу на правове формулювання пункту 80.2 статті 80 ПК України, контекст якої передбачає (встановлює) можливість проведення перевірки, як за наявності виключно (хоча б) однієї підстави, указаної в цій нормі, так і за наявності одночасно декількох таких підстав у їх сукупності, що є мірою достатності для виникнення у контролюючого органу права на призначення перевірки. Водночас запроваджене законодавцем правове регулювання у цій нормі зумовлює і певні особливості її застосування контролюючим органом, оскільки абзацом третім пункту 81.1 статті 81 ПК України закріплені обов'язкові вимоги до змісту наказу про призначення перевірки, зокрема, необхідність відображення у ньому підстави для її проведення, визначеної цим Кодексом.
У цій справі в основу проведення фактичної перевірки платника податків відповідачем покладено підпункти 80.2.2, 80.2.7 пункту 80.2 статті 80 ПК України (правова підстава).
За приписами підпунктів 80.2.2, 80.2.7 пункту 80.2 статті 80 ПК України фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки: у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, у тому числі із забезпеченням можливості проведення розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів; у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про використання праці найманих осіб без належного оформлення трудових відносин та виплати роботодавцями доходів у вигляді заробітної плати без сплати податків до бюджету, а також здійснення фізичною особою підприємницької діяльності без державної реєстрації.
Отже, єдиною передумовою та підставою для призначення фактичної перевірки з питання дотримання платником податків податкової дисципліни, передбаченою підпунктами 80.2.2, 80.2.7 пункту 80.2 статті 80 ПК України, є наявна та/або отримана в установленому законодавством порядку інформація від визначеного у цій же нормі кола суб'єктів: державних органів або органів місцевого самоврядування. Жодних інших підстав ця норма не встановлює.
Відповідно, саме наявність та/або отримання інформації є тією фактичною підставою для прийняття рішення про призначення фактичної перевірки, яке оформлюється у формі наказу і надає право контролюючому органу на його реалізацію шляхом проведення перевірки, за наслідками якої контролюючий орган має повноваження на прийняття відповідного рішення.
Підпункт 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України містить перелік сфер об'єктів податкового контрою, інформація про можливі порушення в яких має бути перевірена на предмет її підтвердження/спростування, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, у тому числі із забезпеченням можливості проведення розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів.
Застосована законодавцем у цій нормі конструкція щодо наявної/отриманої інформації - «яка свідчить про можливі порушення» - дає підстави для висновку, що вона має вказувати саме на можливі порушення платником податків законодавства у визначеній сфері, тобто ті ймовірні, засновані на обґрунтованих припущеннях, порушення, які підлягають перевірці на підставі цієї інформації.
Водночас аналіз абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК України не дає підстав для висновку, що в наказі про проведення перевірки в обов'язковому порядку має бути зазначено конкретну норму податкового або іншого законодавства, контроль за якими покладено на контролюючи органи, яка порушується платником.
Верховний Суд у складі Судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов'язкових платежів Касаційного адміністративного суду у постанові від 26.03.2023 у справі №420/9909/23 вважає, що аналіз підпункту 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України дає підстави для висновку, що в ньому достатньою мірою розкривається як правова, так і фактична підстави для призначення фактичної перевірки, а саме - наявність/отримання інформації від визначеного кола суб'єктів щодо можливого допущеного порушення податкової дисципліни у сферах здійснення платниками податків розрахункових операцій, наявності чи відсутності відповідних дозвільних документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів.
Саме шляхом призначення і проведення фактичної перевірки контролюючий орган має з'ясувати питання дотримання суб'єктом господарювання податкової дисципліни у сфері, про можливі порушення у якій контролюючий орган отримав інформацію. Іншими словами, наявність/отримання інформації ще не свідчить про наявність підстав для притягнення суб'єкта господарювання до відповідальності, натомість, є підставою для здійснення податкового контролю задля перевірки отриманої/наявної інформації. Такий податковий контроль здійснюється шляхом прийняття рішення про проведення перевірки у формі наказу, вимоги до оформлення якого не передбачають обов'язку в повному обсязі розкрити в наказі на призначення перевірки зміст інформації та фактів, які вказують на можливе порушення платником податкового законодавства. Відсутня й імперативна вимога щодо розкриття конкретного порушення платником норм, а також про надання відповідних доказів такої несумлінної поведінки.
У випадку оскарження до суду платником наказу про призначення фактичної перевірки та/або прийнятого рішення податковим органом за наслідками такої перевірки, яка здійснена відповідно до підпункту 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України з підстав не зазначення деталізованої інформації та фактів, які вказують на можливе порушення платником податкового законодавства, доказів цього, суд, здійснюючи розгляд справи та оцінюючи обставини, підстави позову, не позбавлений можливості встановити та перевірити наявність або відсутність такої інформації про ймовірні порушення, що є законодавчо встановленою передумовою та підставою для призначення такої перевірки.
Застосовними у спорах цієї категорії також є висновки Великої Палати Верховного Суду від 08 вересня 2021 року у справі №816/228/17, відповідно до яких неправомірність дій контролюючого органу при призначенні і проведенні перевірки не може бути предметом окремого позову, але може бути підставами позову про визнання протиправними рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки. Підставами для скасування таких рішень є не будь-які порушення, допущені під час призначення і проведення такої перевірки, а лише ті, що вплинули або об'єктивно могли вплинути на правильність висновків контролюючого органу за результатами такої перевірки та відповідно на обґрунтованість і законність прийнятого за результатами перевірки рішення.
Застосування таких висновків Великої Палати Верховного Суду знайшло своє відображення у низці постанов Верховного Суду, зокрема, від 29 листопада 2021 року у справі № 280/1367/20; від 01 грудня 2021 року у справі №400/1646/20; від 06 липня 2022 року у справі №815/5551/14, від 24 квітня 2023 року у справі №560/2210/19, від 22 лютого 2022 року у справі №420/12859/21, від 15 квітня 2022 року у справі № 160/5267/21, від 27 квітня 2022 року у справі №140/1846/21, від 28 жовтня 2022 року у справі №600/1741/21-а, від 28 грудня 2022 року у справі №160/14248/21, від 28 грудня 2022 року у справі №420/22374/21, від 23 лютого 2023 року у справі №160/20112/21, від 23 лютого 2023 року у справі №600/1402/22-а тощо.
Якщо систематизувати цю судову практику щодо виявлених під час розгляду справи порушень норм податкового законодавства, допущених контролюючим органом під час призначення і проведення перевірки і обрання їх наслідків, вона полягає в тому, що кожне заявлене в межах конкретної справи порушення оцінюється судом на предмет його «істотності» чи «не істотності». Виявлення під час розгляду справ допущення контролюючим органом істотних порушень норм податкового законодавства (до прикладу, встановлення факту відсутності законних підстав для призначення перевірки), це за висновками Верховного Суду може спричиняти наслідки у вигляді скасування наказу про призначення перевірки та/або рішень, прийнятих за її наслідками. Водночас, ті процедурні порушення, які за своїм змістом не є істотними за практикою Верховного Суду таких наслідків не спричиняють.
З огляду на викладене, слід акцентувати увагу на наявності істотної різниці у критеріях оцінки правомірності наказу на предмет його підставності та/або оформлення, як наслідок, необхідності відмежування у спорах цієї категорії питання «наявності підстав для проведення перевірки» від питання «достатності відображення підстав для проведення перевірки у наказі» та/або «недоліків в оформленні рішення про проведення перевірки». Підстави для призначення будь-якої перевірки чітко закріплені у нормах ПК України, за наявності яких у контролюючих органів виникає безпосередньо право на проведення перевірки, тоді як відображення цих підстав у наказі про призначення перевірки фактично є формалізацією у письмовій формі права на проведення перевірки, яке вже виникло. Безумовно, формалізація підстави для проведення перевірки у наказі має відповідати вимогам абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК України. Під час вирішення питання щодо правомірності призначення і проведення перевірки, зокрема фактичної, необхідно надавати оцінку достатності змісту наказу в контексті чіткого визначення у ньому правової (юридичної) підстави проведення такої перевірки та існування відповідної фактичної підстави, яка є передумовою для її проведення.
У спорах цієї категорії перевірці підлягають як питання наявності обґрунтованих підстав для призначення перевірки, так і дотримання контролюючим органом вимог абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК України під час оформлення рішення про призначення перевірки у формі наказу, їх узгодженість між собою. У випадку наявності обґрунтованих підстав для призначення фактичної перевірки, не можна вважати протиправним наказ про її призначення, у якому наявне покликання на вимоги підпунктів 80.2.2, 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України, але не розкрито зміст наявної/отриманої інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування про можливі порушення податкового законодавства, не конкретизовано норми права, які ймовірно порушив платник, із зазначенням доказів такого порушення. Покликання у наказі на підпункти 80.2.2, 80.2.5 пункт 80.2 статті 80 ПК України, що утримує в собі весь спектр необхідних елементів для визначення підстави для призначення перевірки (як правової, так і фактичної), можна вважати мінімально допустимим обсягом інформації в розумінні абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК України. Тому відсутні підстави вважати, що такий наказ породжує його неоднозначне трактування та/або невизначеність із фактичною підставою перевірки. Тому такий наказ не можна вважати протиправним.
Отже, якщо правовою підставою для проведення перевірки є відповідний підпункт пункту 80.2 статті 80 ПК України, якій містить лише одну фактичну підставу для цього, то зазначення у наказі лише цього підпункту без розкриття його змісту та деталізації обставин не є істотним недоліком наказу, який давав би підстави вважати його протиправним.
Застосовуючи такі правові висновки Верховного Суду до спірних у цій справі правовідносин, суд, перевіряючи питання наявності обґрунтованої підстав для проведення перевірки на підставі підпунктів 80.2.2, 80.2.7 пункту 80.2 статті 80 ПК України, виходить з того, що інформацією, у зв'язку з якою прийнято наказ від 13.02.2024 №606-п, є наявна в податкового органу інформація, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платником податків розрахункових операцій, дотриманням роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками.
На підтвердження отримання такої інформації відповідач надав лист Державної податкової служби України, який адресований Головним управлінням ДПС в областях та м. Києві від 12.02.2024 №3638/7/99-00-07-04-03-07 (а. с. 121), яким Державна податкова служба України направила лист Beijing Roborock Tehnology Со., LTD, в особi ОСОБА_4 , вiд 29.01.2024 б/н (вх. ДПС №3455/6 від 05.02.2024) про можливi факти порушення вимог законодавства щодо застосування peєcтраторів розрахункових операцiй та програмних peєстраторів розрахункових операцiй, ведення облiку товарних запасiв, здiйснення розрахункiв в iноземнiй валютi та використаннi працi неоформлених найманих працiвникiв iнтернет-магазином https://jabko.ua та мережею магазинiв «ЯБКО» для вжиття вiдповiдних заходiв податкового контролю та органiзацiї i проведення фактичних перевiрок.
Отже, доводи представника позивача про протиправність наказу про проведення перевірки з підстав незазначення в ньому яка саме інформація була наявна у ГУ ДПС у Хмельницькій області, що стала у подальшому підставою для його прийняття є безпідставними. Відтак, суд дійшов висновку, що оформлення наказу здійснено відповідно до вимог статті 81 ПК України та законодавчо встановлених підстав для його видання. За таких обставин, вищенаведений наказ складений з дотриманням вимог чинного законодавства, а тому посилання представника позивача у позовній заяві на протиправність наказу і як наслідок незаконність проведення такої перевірки є безпідставними.
Щодо виявлених під час перевірки порушень законодавства суд зазначає наступне.
Перевіркою встановлено, зокрема, порушення ФОП ОСОБА_1 вимог пункту 12 статті 3 Закону України від 06.07.1995 №265/95-ВР (далі - Закон №265/95-ВР) “Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», а саме порядку та форми обліку товарних запасів на загальну суму 233 509 грн, які не обліковані в установленому законодавством порядку.
Відповідно до пункту 12 статті 3 Закону №265/95-ВР суб'єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для подальшого її переказу зобов'язані: вести в порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів, здійснювати продаж лише тих товарів, що відображені в такому обліку. Порядок та форма обліку товарних запасів для фізичних осіб - підприємців, у тому числі платників єдиного податку, встановлюються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику. При цьому суб'єкт господарювання зобов'язаний надати контролюючим органам на початок проведення перевірки документи (у паперовій або електронній формі), що підтверджують облік та походження товарних запасів (зокрема, але не виключно, документи щодо інвентаризації товарних запасів, документи про отримання товарів від інших суб'єктів господарювання та/або документи на внутрішнє переміщення товарів), які на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об'єкті).
Відповідно до пункту 177.10 статті 177 та пункту 296.1 статті 296 ПК України фізичні особи - підприємці на загальній системі та фізичні особи - підприємці - платники єдиного податку, які є платниками податку на додану вартість, зобов'язані вести облік доходів і витрат за типовими формами та в порядку, що встановлені центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику та мати підтверджуючі документи щодо походження товару. Облік доходів і витрат може вестися в паперовому та/або електронному вигляді.
Порядок ведення обліку товарних запасів для фізичних осіб-підприємців, у т. ч. платників єдиного податку, затверджений наказом Міністерства фінансів України від 03.09.2021 №496, зареєстрований в Міністерстві юстиції України 02.11.2021 за №1411/37033 (далі - Порядок № 496), визначає правила ведення обліку товарних запасів та поширюється на фізичних осіб-підприємців, які відповідно до Закону №265/95-ВР зобов'язані вести облік товарних запасів та здійснювати продаж лише тих товарів, що відображені в такому обліку, та осіб, які фактично здійснюють продаж товарів (надання послуг) та/або розрахункові операції в місці продажу (господарському об'єкті) такого фізичного особи-підприємця.
Облік товарних запасів здійснюється фізичними особами-підприємцями шляхом постійного внесення до Форми ведення обліку товарних запасів (далі - Форма обліку) інформації про надходження та вибуття товарів на підставі первинних документів, які є невід'ємною частиною такого обліку (пункт 1 розділу II Порядку № 496).
Первинні документи, на підставі яких внесено записи до Форми обліку, є обов'язковими додатками до такої форми. Внесення даних до Форми обліку щодо надходження товарів на підставі первинних документів здійснюється до початку їх реалізації.
Разом з тим, підпунктом 5 пункту 3 розділу II Порядку № 496 передбачено, що у графі 8 Форми обліку зазначається загальна вартість товару відповідно до первинного документа про вибуття товарів (крім даних щодо продажу через РРО/ПРРО).
Вибуттям товарів для цілей Порядку № 496 вважається, зокрема, продаж товарів з розрахунком в безготівковій формі, який здійснено у встановлених законодавством випадках без застосування РРО/ПРРО.
Відповідно до статті 20 Закону №265/95-ВР до суб'єктів господарювання, що здійснюють реалізацію товарів, які не обліковані у встановленому порядку, та/або не надали під час проведення перевірки документи, які підтверджують облік товарів, що знаходяться у місці продажу (господарському об'єкті), за рішенням контролюючих органів застосовується фінансова санкція у розмірі вартості таких товарів, які не обліковані у встановленому порядку, за цінами реалізації, але не менше десяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян. Такі вимоги не поширюються на фізичних осіб - підприємців, які є платниками єдиного податку та не зареєстровані платниками податку на додану вартість (крім тих, які здійснюють діяльність з реалізації технічно складних побутових товарів, що підлягають гарантійному ремонту, а також лікарських засобів та виробів медичного призначення, ювелірних та побутових виробів з дорогоцінних металів, дорогоцінного каміння, дорогоцінного каміння органогенного утворення та напівдорогоцінного каміння).
В акті перевірки зазначено, що в ході перевірки за даними системи обліку даних реєстраторів розрахункових операцій ДПС України виявлено реалізацію товарів через ПРРО №4000796612, зареєстрований в органах ДПС 25.01.2024, але вказані товари відсутні в акті приймання-передачі товарів від 09.02.2024 до договору комісії №МІ-09-02-24-СЕ від 09.02.2024. Перелік таких товарів зазначено в таблиці акта перевірки, а саме на загальну суму 233 509 грн. З урахуванням наведеного контролюючий орган вважав, що ФОП ОСОБА_1 здійснено реалізацію товарів на суму 233 509 грн, які не обліковані у встановлено порядку.
Як зазначалося вище, під час перевірки працівниками ГУ ДПС у Хмельницькій області вручено 15.02.2024 уповноваженій особі ФОП ОСОБА_1 запит про надання документів за період діяльності з 25.01.2024 по 14.02.2024, що стосуються діяльності за адресою: АДРЕСА_1 , а саме: реєстраційні документи щодо зареєстрованого РРО (ПРРО); книгу обліку доходів; трудові договори; табелі обліку використання робочого часу; договір про спільну діяльність з ФОП ОСОБА_2 ; первинні документи щодо придбання (одержання) товарно-матеріальних цінностей за період з 25.01.2024 по 14.02.2024; документи на право користування господарською одиницею; виписки з банку про рух коштів по банківському терміналу №S1HHOYHF; інші документи, що не увійшли до переліку, але стосуються мети перевірки (а. с. 82 зворот).
Листом від 14.02.2024 (а. с. 83) позивач надав ГУ ДПС у Хмельницькій області копії наступних документів: договору комісії №МІ-09-02-24-СЄ від 09.02.2024 (а. с. 83 зворот - 84); акта приймання-передачі товарів від 13.02.2024 до договору комісії №МІ-09-02-24-СЄ від 09.02.2024 (а. с. 93 зворот - 102); форми ведення обліку товарних запасів (а. с. 91 зворот); договору №1-12 суборенди нежитлового приміщення від 25.01.2024 (а. с. 91); договорів про співпрацю від 01.02.2024 (а. с. 85-89).
Тобто, на запит податкового органу позивач надав документи за період діяльності з 25.01.2024 по 14.02.2024, що стосуються діяльності за адресою: м. Хмельницький, вул. Проскурівська, 32. В той же час, ГУ ДПС у Хмельницькій області в акті перевірки вказало на відсутність документів, що підтверджують реалізацію товарів за 16.02.2024 та за 17.02.2024, які у запиті не вимагалися за цей період. При цьому, комп'ютер Apple iМАС 24 with Retina за ціною у сумі 78620,00 грн був проданий 29.01.2024, тобто ще до початку проведення фактичної перевірки.
Суд звертає увагу на те, що пункт 12 статті 3 Закону №265/95-ВР зобов'язує суб'єкта господарювання надати контролюючим органам на початок проведення перевірки документи (у паперовій або електронній формі), що підтверджують облік та походження товарних запасів (зокрема, але не виключно, документи щодо інвентаризації товарних запасів, документи про отримання товарів від інших суб'єктів господарювання та/або документи на внутрішнє переміщення товарів), які на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об'єкті).
У спірному випадку комп'ютер Apple iМАС 24 with Retina не знаходився у місці продажу, оскільки був проданий на момент фактичної перевірки. До того ж, диспозиція норми статті 20 Закону №265/95-ВР передбачає, що до суб'єктів господарювання застосовується відповідна фінансова санкція за ненадання документів, які підтверджують облік товарів, що знаходяться у місці продажу (господарському об'єкті).
Щодо інших товарів, які були зазначені в акті перевірки та продані 16.02.2024 та 17.02.2024 слід зазначити наступне.
Стайлер для довгого волосся Dyson Complete Long указаний в акті приймання- передачі товарів від 13.02.2024 до договору комісії №МІ-09-02-24-СЕ від 09.02.2024 (порядковий помер 439), який був наданий позивачем на запит контролюючого органу, а тому ГУ ДПС у Хмельницькій області безпідставно вказало на відсутність такого товару в акті приймання-передачі.
Смарт годинник Apple Watch Series 9 GPS, ноутбук Mac Book Air 15 Retina, мобільний телефон iPhone 14 PRO 256 та планшет iPad Air 64 GB були відображені в договорі купівлі-продажу Товару №М1-1502.24-ГО від 15.02.2024 (а. с. 48) та видатковій накладній №1 від 15.02.2024 (а. с. 49), які не були надані на запит контролюючого органу від 15.02.2024, оскільки у вказаному запиті податковий орган вимагав надати первинні документи щодо придбання (одержання) товарно-матеріальних цінностей за період з 25.01.2024 по 14.02.2024. Вищезазначені товари обліковувалися на підставі документів, які датовані 15.02.2024.
Договір купівлі-продажу Товару №М1-1502.24-ГО від 15.02.2024 та видаткова накладна №1 від 15.02.2024 були долучені до заперечення до акта фактичної перевірки та до скарги на податкове повідомлення-рішення, однак не взяті до уваги податковим органом.
Відповідно до абз. 1 п. 85.2 ст. 85 ПК України платник податків зобов'язаний надати посадовим (службовим) особам контролюючих органів у повному обсязі всі документи, що належать або пов'язані з предметом перевірки. Такий обов'язок виникає у платника податків після початку перевірки.
Отже, одержавши запит контролюючого органу, позивач надав податковому органу первинні документи, що підтверджують придбання (одержання) товарно-матеріальних цінностей за період з 25.01.2024 по 14.02.2024, які знаходилися у місці продажу (господарському об'єкті) на момент отримання запиту.
Отже, під час фактичної перевірки контролюючому органу були надані відповідні первинні документи про походження товару за місцем їх реалізації,
Таким чином, доводи працівників податкового органу про порушення позивачем обліку товарних запасів за місцем їх реалізації, які вказані в акті перевірки, не знайшли свого підтвердження, а тому оскаржуване податкове повідомлення-рішення від 26.03.2024 №0068430705 про застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафу) у сумі 233 509,00 грн є протиправним та підлягає скасуванню.
Частиною 1 статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.
Відповідно до частини 2 статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
З'ясувавши та перевіривши всі фактичні обставини справи, об'єктивно оцінивши докази, що мають юридичне значення, суд дійшов висновку, що позовні вимоги є обґрунтованими, а отже підлягають задоволенню.
Відповідно до статті 244 Кодексу адміністративного судочинства України суд під час ухвалення рішення вирішує, як розподілити між сторонами судові витрати.
Згідно частини першої статті 139 Кодексу адміністративного судочинства України при задоволенні позову сторони, яка не є суб'єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб'єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.
Позивач при зверненні до суду з даним позовом сплатив судовий збір у сумі 2335,09 грн згідно із платіжною інструкцією №198 від 08.07.2024 (а. с. 16).
Оскільки суд задовольняє позов повністю, то на користь позивача належить стягнути за рахунок бюджетних асигнувань відповідача судовий збір у сумі 2335,09 грн.
Керуючись статтями 243-246, 255, 262, 295 Кодексу адміністративного судочинства України, суд
Позов задовольнити повністю.
Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Волинській області від 26.03.2024 №0068430705.
Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Волинській області на користь фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 судовий збір у сумі 2335,09 грн (дві тисячі триста тридцять п'ять гривень 09 копійок).
Рішення суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.
Рішення суду може бути оскаржене в апеляційному порядку повністю або частково шляхом подання апеляційної скарги до Восьмого апеляційного адміністративного суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.
Позивач: фізична особа-підприємець ОСОБА_1 ( АДРЕСА_2 , РНОКПП НОМЕР_1 ).
Відповідач: Головне управління ДПС у Волинській області (43010, Волинська область, місто Луцьк, Київський майдан, будинок 4, ідентифікаційний код 44106679).
Суддя Н. В. Стецик