30 липня 2024 року
м. Київ
справа № 520/10343/19
адміністративне провадження № К/990/15468/24
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача Олендера І.Я.,
суддів: Гончарової І.А., Гімона М.М.,
розглянув в попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Північного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків, утвореного на правах відокремленого підрозділу ДПС України на рішення Харківського окружного адміністративного суду від 14.09.2023 (суддя Заічко О.В.) та постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 06.02.2024 (судді: Катунов В.В. (головуючий), Ральченко І.М., Чалий І.С.) у справі №520/10343/19 за позовом Державного підприємства «Харківський бронетанковий завод» до Північного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків про визнання протиправними дій, визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень
Короткий зміст позовних вимог
1. Державне підприємство «Харківський бронетанковий завод» (далі - позивач, Підприємство) звернулось до суду з позовом до Північного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків, утвореного на правах відокремленого підрозділу ДПС України (далі - відповідач, контролюючий орган) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень - рішень від 27.09.2019:
- № 0003115013, форми «Р», яким підприємству збільшено суму грошового зобов'язання з податку на додану вартість на суму 20089405,50 грн, в тому числі за податковим зобов'язанням на 13392937,00 грн та за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) на 6696468,50 грн;
- № 0003135013, форми «П», яким підприємству зменшено суму від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток у розмірі 12389460,00 грн за 2018 рік та у розмірі 11866833,00 грн за звітній період 1 квартал 2019 року;
- № 0003125013, форми «Р», яким підприємству збільшено суму грошового зобов'язання з податку на прибуток підприємств і організацій, що перебувають у державній власності у розмірі 12101860,50 грн, в тому числі за податковим зобов'язанням на 8067907,00 грн та за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) на 4033953,50 грн;
- № 0003145013, форми «В4», яким підприємству зменшено розмір від'ємного значення суми податку на додану вартість на загальну суму 16307163,00 грн.
Також позивач просив визнати протиправними дії Офісу великих платників ДФС щодо проведення виїзної документальної позапланової перевірки Державного підприємства «Харківський бронетанковий завод», результати якої зафіксовано актом від 27.08.2019 року № 63/28-10-50-13-18/08099848.
2. Позовні вимоги обґрунтовані тим, що оскаржувані податкові повідомлення - рішення контролюючим органом прийнято безпідставно, оскільки висновки про порушення Підприємством вимог податкового законодавства не відповідають фактичним обставинам, є не обґрунтованими та базуються виключно на підставі податкової інформації щодо його контрагентів по ланцюгу постачання, натомість у позивача наявні всі первинні документи, які підтверджують здійснення господарських операцій з контрагентами та свідчать про відсутність порушень податкового законодавства з боку позивача.
Позивач посилається на безпідставність висновків контролюючого органу щодо не встановлення факту реальності господарських операцій із зазначеним в акті перевірки контрагентами, враховуючи той факт, що контролюючим органом не належним чином проаналізовано наявність усіх первинних документів, що підтверджують реальність вказаних операцій. Крім того, Підприємство не може нести відповідальність за дотримання податкової дисципліни своїми контрагентами та третіми особами. Позивач, також, зазначає про відсутність вироків суду, які б підтвердили висновок контролюючого органу про те, що контрагенти підприємства були створені для провадження господарської діяльності поза межами вимог податкового законодавства.
Позивач вказує, що висновок про отримання товарів безоплатно від невстановлених осіб є безпідставним, оскільки всі господарській операції є реальними та оплатними, що підтверджується відповідними платіжними документами, які досліджені під час проведення перевірки.
Короткий зміст рішень судів першої та апеляційної інстанцій
3. Справа розглядалась судами неодноразово.
Рішенням Харківського окружного адміністративного суду від 05.08.2020, залишеним без змін постановою Другого апеляційного адміністративного суду від 02.02.2021, позов Підприємства задоволено частково, визнано протиправними та скасовано оскаржувані податкові повідомлення-рішення від 27.09.2019 № 0003115013, № 0003145013, № 0003135013 та № 0003125013, в іншій частині позовних вимог відмовлено.
4. Постановою Верховного Суду від 15.03.2023 касаційну скаргу Офісу великих платників податків Державної податкової служби задоволено частково. Рішення Харківського окружного адміністративного суду від 05.08.2020 та постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 02.02.2021скасовано, а справу направлено на новий розгляд до суду першої інстанції.
Направляючи справу на новий розгляд, суд касаційної інстанції вказав, що судами попередніх інстанцій не здійснено аналіз підтвердження конкретними первинними документами реальності кожної господарської операції та не з'ясовано дійсного економічного змісту по кожній з господарських операцій в розрізі кожного контрагента окремо, не досліджено судами можливість їх здійснення з урахуванням часу, місця знаходження майна або обсягу матеріальних ресурсів, управлінського або технічного персоналу, основних коштів, виробничих активів, транспортних засобів тощо.
Судами не надано належної оцінки доводам контролюючого органу щодо не надання позивачем під час перевірки в підтвердження реальності господарських операцій документів, щодо якості придбаної продукції, наявності недоліків в заповнення транспортних документів.
Також суди залишили поза увагою доводи відповідача стосовно того, що у цій справі не є спірним питання встановлення руху активів у процесі здійснення господарських операцій позивачем з контрагентами-постачальниками, оскільки перевіркою встановлений факт оприбуткування товару, ідентичного задекларованому, який було використано в господарській діяльності позивача, що свідчить про набуття останнім у власність безоплатного отримання товару від невстановлених постачальників, без наявності будь-яких первинних документів, що залишилося неврахованим у фінансовій звітності підприємства.
5. Рішенням Харківського окружного адміністративного суду від 14.09.2023, залишеним без змін постановою Другого апеляційного адміністративного суду від 06.02.2024, позов задоволено частково, визнано протиправними та скасовано оскаржувані податкові повідомлення-рішення, в іншій частині позовних вимог відмовлено.
6. Задовольняючи позов суди попередніх інстанцій виходили з того, що господарські операції позивача з контрагентами є реальними, спричинили реальні зміни майнового стану підприємства, що підтверджено первинними документами. Натомість висновки контролюючого органу ґрунтуються виключно на припущеннях та не підтверджені належними доказами. Відповідачем не надано доказів на підтвердження недобросовісності позивача чи його контрагентів, доказів, які б свідчили про намір сторін ухилитися від оподаткування доходів, отриманих внаслідок виконання договорів або приховування дійсного об'єкта оподаткування, зменшення бази оподаткування, створення штучних підстав для незаконного відшкодування сум сплачених податків за рахунок коштів бюджету, отримання незаконних пільг з оподаткування тощо. Доказів, які б свідчили про наявність вироків суду відносно контрагентів позивача, які набрали законної сили, контролюючим органом надано не було. Крім того своїх постачальників позивач обирав не самостійно, укладенню договору передувала процедура оголошення закупівель з визначенням переліку вимог щодо товару та постачальника, всі суб'єкти господарювання (фізичні та юридичні особи) були рівними для участі у закупівлі, процедура проводилась на електронному майданчику, тобто з виключенням людського фактору, всі постачальники, з якими позивач здійснював господарські операції у період, що перевірявся, стали переможцями у цих процедурах за об'єктивними критеріями.
Також суди виходили з того, що основним підґрунтям доводів контролюючого органу, які стали підставою для прийняття спірних податкових повідомлень-рішень, фактично було не підтвердження здійснення господарських операцій з поставки товарів по ланцюгу постачання з огляду на Анедостатність (відсутність) трудових ресурсів та матеріально - технічних ресурсів у контрагентів та не встановлено походження товару по ланцюгу контрагентів, проте такі доводи не підтверджені належними, допустимими та достовірними доказами. Вказані обставини обґрунтовано виключно податковою інформацією, отриманою в результаті аналізу даних, наявних в інформаційно-аналітичних ресурсах ДПС.
Короткий зміст вимог касаційної скарги
7. Не погодившись із рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, контролюючий орган подав касаційну скаргу, де посилаючись на порушення судами норм матеріального та процесуального права, просить скасувати рішення Харківського окружного адміністративного суду від 14.09.2023, постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 06.02.2024 та ухвалити нове рішення про відмову у задоволенні позовних вимог Підприємства про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень - рішень.
8. Касаційний розгляд справи проведено в попередньому судовому засіданні відповідно до статті 343 Кодексу адміністративного судочинства України.
СТИСЛИЙ ВИКЛАД ОБСТАВИН СПРАВИ, ВСТАНОВЛЕНИХ СУДАМИ ПЕРШОЇ ТА АПЕЛЯЦІЙНОЇ ІНСТАНЦІЙ
9. Судами попередніх інстанцій встановлено, що фактичною підставою для збільшення позивачу суми грошового зобов'язання з податку на прибуток, ПДВ, зменшення суми від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток, ПДВ та застосування штрафних (фінансових) санкцій стали висновки контролюючого органу викладені в акті перевірки № 63/28-10-50-13-18/08099848 від 27.08.2019, оформленого за результатами проведеної виїзної документальної позапланової перевірки Підприємства, під час якої було виявлено порушення позивачем вимог:
- пп. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134 Податкового кодексу України, п. 5 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 15 «Доходи», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 29.11.1999 року № 290, що призвело до заниження податку на прибуток, а саме - визначено, що занижено дохід від будь-якої діяльності (за вирахуванням непрямих податків), визначений за правилами бухгалтерського обліку на вартість безоплатно отриманих активів від невстановлених осіб на загальну суму 69077995,00 грн, у т.ч. за 2018 рік на суму 57211163,00 грн, за 1 квартал 2019 року на суму 11866832,00 грн, в результаті чого, завищено від'ємне значення об'єкта оподаткування: за 2018 рік у сумі 12389460,00 грн, за 1 квартал 2019 року у сумі 11866833,00 грн, занижено податок на прибуток всього у сумі 8067907,00 грн, в т.ч. за 2018 рік у сумі 8067907,00 грн;
- пп. 185.1 ст. 185, п. 188.1 ст. 188, п. 198.1 п. 198.2, п. 198.3, п. 198.6 ст. 198, п. 201.1 ст. 201 Податкового кодексу України, в результаті чого завищено податковий кредит на загальну суму 13815599,05 грн, в тому числі: за липень 2018 року - 5052903,35 грн, за серпень 2018 року - 1583163,86 грн, за вересень 2018 року - 222995,93 грн, за жовтень 2018 року - 1580483,99 грн, за листопад 2018 - 1007652,13 грн, за грудень 2018 року - 1991577,28 грн, за січень 2019 року - 3456,00 грн, за лютий 2019 року- 1950705,45 грн, за травень 2019 року- 422661,06 грн, в результаті завищення суми податкового кредиту по податковим деклараціям з податку на додану вартість: завищено від'ємне значення з податку на додану вартість: за липень 2018 року - 3696403,00 грн, за серпень 2018 року - 5279567 грн, за вересень 2018 року - 2664024,00 грн, за жовтень 2018 року - 4244508,00 грн, за травень 2019 року- 422661,00 грн, та занижено податок на додану вартість: за липень 2018 року - 1356500,00 грн, за вересень 2018 року - 2.838.539,00 грн, за листопад 2018 року - 5252160,00 грн, за грудень 2018 року- 1991577,00 грн, за січень 2019 року - 3456,00 грн, за лютий 2019 року - 1950705,00 грн.
Висновки фахівців контролюючого органу про порушення позивачем вимог податкового законодавства в акті перевірки вмотивовано тим, що господарські операції з контрагентами ТОВ «ТОРГОВИЙ ДІМ «ПАРТСЕТ», ТОВ «ЕЛЕКТРОТЕХ ПЛЮС», ТОВ «ЗАВОД «ГІДРОСИСТЕМИ», ТОВ «ЗАВОД «СПЕЦМАШБУД», ТОВ « НІКОТЕХСНАБ», ТОВ «ОЛЕАНДР ГРУП», ТОВ «РАДІОЕЛЕКТРОННИЙ КОМПЛЕКС», ТОВ «СІСТЕМІНЖИНІРІНГМЕНЕДЖИЕНТ», ТОВ «ТБ «МАГІСТРАЛЬ», ТОВ «ТЕХНОТРАНС-СВ», ТОВ «ТОРГОВЕ ПРОМИСЛОВЕ ПІДПРИЄМСТВО», ТОВ «УКРСПЕЦПРИЛАД», ТОВ «АЙВЕНГО ПРАЙМ», ТОВ «ТОРГПРОМ ЮА» не спричинили настання реальних правових наслідків, з огляду на те, що такі операції, на думку контролюючого органу, фактично не відбувались та мають формальний характер, оскільки надані позивачем товарно - транспортні накладні (ТТН) містять недоліки в заповненні (не заповнено розділ «вантажно - розвантажувальні операції» по деяким контрагентам), до перевірки не було надано документів щодо якості придбаних товарів, за результатами аналізу даних наявних в інформаційно - аналітичних ресурсах ДПС було встановлено відсутність у вказаних контрагентів достатніх трудових та матеріально - технічних ресурсів для проведення відповідних господарських операцій, не встановлено придбання товарів по ланцюгу постачання та джерела законного введення в обіг придбаних позивачем товарів, контрагенти по ланцюгу постачання є фігурантами кримінальних проваджень.
З урахування відсутності реальності господарських операцій з поставки товару від вказаних контрагентів, однак враховуючи встановлений перевіркою факт оприбуткування товару, ідентичного задекларованому, який було використано в господарській діяльності позивача, то на переконання контролюючого органу, вказане свідчить про набуття Підприємством у власність такого товару безоплатно від невстановлених постачальників, без наявності будь-яких первинних документів, що залишилося неврахованим у фінансовій звітності підприємства.
На підставі акту перевірки та вказаних висновків контролюючим органом прийнято оскаржувані податкові повідомлення-рішення.
10. Підставою касаційного оскарження рішень судів першої та апеляційної інстанцій контролюючий орган зазначив неправильне застосування судами норм матеріального права та порушення норм процесуального права, зокрема пункту 1 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України - якщо суд апеляційної інстанції в оскаржуваному судовому рішенні застосував норму права без урахування висновку щодо застосування норми права у подібних правовідносинах, викладеного у постанові Верховного Суду, крім випадку наявності постанови Верховного Суду про відступлення від такого висновку.
Свої вимоги скаржник обґрунтовує тим, що суди першої та апеляційної інстанцій при прийнятті рішень не врахували відповідних висновків, викладених у постановах Верховного Суду від 14.01.2020 у справі № П/811/210/16, від 14.01.2020 у справі № 826/9337/16, від 14.01.2020 у справі № 814/2804/14, від 14.01.2020 у справі № 826/16482/15, від 24.09.2019 у справі №808/6350/15, від 30.10.2018 у справі 820/10672/15, що свідчить про неправильне застосування норм права пп. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134, п. 185.1 статті 185, п. 188.1, ст. 188, п. 198.1, п. 198.2, п. 198.3, п. 198.6 ст.198, п. 201.1 ст. 201 Податкового кодексу України.
Неправильне застосування норм права, на переконання скаржника, полягає в тому, що судами не проаналізовано, не надано належної правової оцінки порушеним позивачем норм законодавства, які стосуються правил формування складу доходів позивача, внаслідок чого вартість безоплатно отриманих активів від невстановлених осіб залишились неврахованими в фінансовій звітності Підприємства.
Так, проведеною перевіркою встановлено нереальність здійснення фінансово - господарських операцій позивача з контрагентами, у зв'язку з чим первинні документи, які посвідчують такі операції не мають сили первинних документів, і як наслідок позивачем неправомірно сформовано регістри бухгалтерського обліку та податкові звітність на підставі таких первинних документі. Але при цьому було встановлено оприбуткування товару ідентичного задекларованому, який використано в господарській діяльності позивача, що свідчить про безоплатне набуття останнім у власність товару від невстановлених осіб, без наявності будь - яких первинних документів.
Судами також, на переконання контролюючого органу, не було надано належної оцінки доводам що стосуються факту спростування проведених господарських операцій позивача з контрагентами, а саме щодо ненадання документів щодо якості товару, не підтвердження транспортування товарів та не підтвердження пункту навантаження (по господарських операціях з ТОВ «ОЛЕАНДР ГРУП»), не можливо встановити джерело походження товару (не простежується ланцюг придбання товару), відсутність необхідних трудових та матеріальних ресурсів для здійснення господарської діяльності контрагентами по ланцюгах постачання, недостовірність даних відображених в документах оформлених постачальниками, формальний підхід до їх оформлення, і як наслідок їх юридична дефектність.
11. Підприємством надано відзив на касаційну скаргу контролюючого органу, в якому позивач вказує, що судами першої та апеляційної інстанцій надано юридично правильну оцінку обставинам, відповідно до яких підтверджуються дотримання позивачем вимог норм Податкового кодексу України при формуванні даних податкового обліку та зазначає, що фактичне здійснення операцій підтверджується наявними у справі первинними документами, складеними з дотриманням вимог чинного законодавства, натомість контролюючим органом не надано жодних доказів на підтвердження своєї позиції щодо відсутності реальних правових наслідків господарських операцій між позивачем та контрагентами, та отримання Підприємством товарів від невстановлених осіб на безоплатній основі, у зв'язку з чим, позивач просить залишити касаційну скаргу контролюючого органу без задоволення, а рішення судів першої та апеляційної інстанцій просить залишити без змін.
Оцінка аргументів учасників справи і висновків судів першої і апеляційної інстанцій
12. Відповідно до частини першої статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права.
Перевіривши доводи касаційної скарги, в межах касаційного перегляду, визначених статтею 341 Кодексу адміністративного судочинства України, а також, надаючи оцінку правильності застосування судами першої та апеляційної інстанції в оскаржуваних судових рішеннях норм матеріального і процесуального права у спірних правовідносинах, Верховний Суд виходить з наступного.
13. Для цілей оподаткування платники податків зобов'язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту (пункт 44.1 статті 44 Податкового кодексу України).
Для обрахунку об'єкта оподаткування платник податку на прибуток використовує дані бухгалтерського обліку та фінансової звітності щодо доходів, витрат та фінансового результату до оподаткування (пункт 44.2 статті 44 Податкового кодексу України).
Відповідно до вимог пункту підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 Податкового кодексу України об'єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього Кодексу.
Якщо відповідно до цього розділу передбачено здійснення коригування шляхом збільшення фінансового результату до оподаткування, то в цьому разі відбувається: зменшення від'ємного значення фінансового результату до оподаткування (збитку); збільшення позитивного значення фінансового результату до оподаткування (прибутку).
Якщо відповідно до цього розділу передбачено здійснення коригування шляхом зменшення фінансового результату до оподаткування, то в цьому разі відбувається: збільшення від'ємного значення фінансового результату до оподаткування (збитку); зменшення позитивного значення фінансового результату до оподаткування (прибутку).
Відповідно до пункту 198.1 статті 198 Податкового кодексу України до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з: а) придбання або виготовлення товарів та послуг; б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів (у тому числі у зв'язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу; ґ) ввезення товарів та/або необоротних активів на митну територію України.
Податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку з: придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи); ввезенням товарів та/або необоротних активів на митну територію України. Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду (пункт 198.3 статті 198 Податкового кодексу України).
Також пунктом 198.6 статті 198 Податкового кодексу України визначено, що не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями (тимчасовими, додатковими та іншими видами митних декларацій, за якими сплачуються суми податку до бюджету при ввезенні товарів на митну територію України), іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу. У разі коли на момент перевірки платника податку контролюючим органом суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними у абзаці першому цього пункту документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу.
Аналіз наведених норм свідчить, що господарські операції для визначення податкового кредиту та витрат мають бути фактично здійсненими та підтвердженими належним чином оформленими первинними документами, які відображають реальність таких операцій.
Згідно вимог статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які повинні мати такі обов'язкові реквізити: назву документа (форми); дату складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
Встановлюючи правило щодо обов'язкового підтвердження сум витрат та податкового кредиту, врахованих платником під час визначення податкових зобов'язань з податку на прибуток та з ПДВ відповідно, законодавець, безумовно, передбачає, що ці документи є достовірними, тобто операції, які вони підтверджують, дійсно мали місце.
Превалювання сутності над формою (операції обліковуються відповідно до їх сутності, а не лише виходячи з юридичної форми) як принцип бухгалтерського обліку, що закріплений в статті 4 Закону Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», так само характеризує і податковий облік.
Якщо господарська операція фактично не відбулася, то первинні документи, складені для оформлення такої операції, не відповідають дійсності і не можуть бути підставою податкового обліку. Це відповідає і вимогам статті 75 Кодексу адміністративного судочинства України щодо достовірності доказів.
У справах, предмет спору в яких стосується правомірності відображення платником податків у бухгалтерському та податковому обліках фінансових показників господарських операцій, які, за висновком контролюючого органу, є нереальними (фіктивними), сталою є практика правозастосування Верховним Судом, яка, полягає в тому, що правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування податкового кредиту та витрат наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання у своїй господарській діяльності, що пов'язані з рухом активів, зміною зобов'язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податків господарських договорах, що має підтверджуватись первинними документами відповідно до вимог, встановлених правовими нормами, зокрема й щодо змісту (обов'язкових реквізитів).
Наслідки для податкового обліку створює лише фактичний рух активів, що є обов'язковою умовою для формування податкового кредиту та витрат, якщо ж господарська операція фактично не відбулася, то платник податків не має права на податкову вигоду у вигляді податкового кредиту та/або врахування відповідних витрат при визначенні об'єкту оподаткування податком на прибуток
Про необґрунтованість податкової вигоди можуть свідчити підтверджені доказами доводи контролюючого органу, зокрема щодо наявності таких обставин, як: неможливість реального здійснення операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна або обсягу матеріальних ресурсів, економічно необхідних для виробництва товарів, виконання робіт або послуг, нездійснення особою, яка значиться виробником товару, підприємницької діяльності; відсутність необхідних умов для досягнення результатів відповідної підприємницької, господарської діяльності у зв'язку з відсутності управлінського або технічного персоналу, основних фондів, виробничих активів, складських приміщень, транспортних засобів; облік для цілей оподаткування тільки тих господарських операцій, які безпосередньо пов'язані з виникненням податкової вигоди, якщо для цього виду діяльності також потрібне здійснення й облік інших господарських операцій; здійснення операцій з товаром, що не вироблявся або не міг бути вироблений в обсязі, зазначеному платником податків у документах обліку; відсутність документів обліку, суттєві недоліки в заповненні таких документів, які не дають змоги ідентифікувати осіб, які брали участь у здійсненні господарської операції, не дають можливості встановити дійсний зміст та обсяг господарської операції, тощо.
Слід зазначити, що кожна з вказаних вище обставин не може бути самостійним беззаперечним свідченням (доказом) відсутності реального характеру господарських операцій, проте наявність таких обставин в сукупності, що має бути встановлено судом, може свідчити на користь висновку про неможливість фактичного проведення (вчинення) господарських операцій.
Також на підтвердження фактичного здійснення господарських операцій платник податків повинен мати відповідні первинні документи, які мають бути належно оформленими, містити всі необхідні реквізити, бути підписані уповноваженими особами і які в сукупності із встановленими обставинами справи, зокрема, і щодо можливостей здійснення господарюючими суб'єктами відповідних операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна, обсягу матеріальних та трудових ресурсів, економічно необхідних для здійснення господарських операцій, мають свідчити про беззаперечний факт реального вчинення господарських операцій, що і є підставою для формування платником даних податкового обліку.
Отже, підсумовуючи наведене, Суд констатує, що правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування об'єкту оподаткування податком на прибуток та податкового кредиту наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання в своїй господарській діяльності, що пов'язані з рухом активів, зміною зобов'язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами.
Верховний Суд неодноразово висловлював аналогічні правові висновки, зокрема у постановах від від 26 лютого 2020 року у справі №826/1308/18), від 28 квітня 2020 року (справа № 826/15568/16), від 10 квітня 2020 року (справа №808/954/17), від 09 вересня 2021 року (справа №460/2315/19), від 26 вересня 2023 року (справа № 120/6732/22).
Велика Палата Верховного Суду в постанові від 07 липня 2022 року у справі №160/3364/19 фактично підтвердила такі висновки, зазначивши, що визначальним для вирішення спорів про наявність податкових наслідків за результатами вчинення господарських операцій є дослідження сукупності обставин та первинних документів, які можуть як підтверджувати, так і спростовувати реальність господарських операцій. Самі по собі такі обставини, як-от: лише наявність вироку щодо контрагента платника податків; лише факт порушення кримінального провадження відносно контрагента та отримання під час таких свідчень особи щодо не прийняття участі у створенні і діяльності підприємства; лише податкова інформація щодо контрагентів по ланцюгу постачання; лише незначні помилки в оформленні первинних документів чи відсутність деяких із них - не є самостійними та достатніми підставами для висновку про нереальність господарських операцій. Водночас у сукупності з іншими обставинами справи наявність або відсутність таких документів чи обставин можуть свідчити на спростування або підтвердження позиції контролюючого органу.
Крім того, зробивши акцент на реальному здійсненні господарської операції як складової юридичного факту, що породжує у платника податків право на податковий кредит та на збільшення витрат, Велика Палата в вказаній постанові акцентувала увагу також на тому, що платник податків не може бути обмежений у використанні первинного документа для цілей податкового обліку в тому разі, якщо безпосередньо він не вносив до такого документа неправдиві (недостовірні) відомості. Всі негативні наслідки, пов'язані з недостовірністю даних, зазначених у первинному документі, мають покладатися виключно на ту особу, яка їх внесла. Якщо іншою особою були внесені до документа відомості щодо учасника господарської операції, який має дефекти правового статусу, то добросовісний платник податків, який скористався відповідним документом для підтвердження даних свого податкового обліку, не може зазнавати жодних негативних наслідків у тому разі, якщо інші обставини, зазначені в первинному документі, зокрема рух відповідних активів, мали місце. При цьому має враховуватися реальна можливість платника податків пересвідчитися у тому, чи були достовірними відомості, що внесені до первинного документа його контрагентом.
Таким чином, сам собою факт використання первинних документів з недостовірними даними для підтвердження обставин здійснення господарської операції не повинен автоматично вказувати на безпідставність даних податкового обліку. Натомість контролюючий орган має довести, що платник податків, приймаючи від контрагентів та використовуючи певні документи для цілей податкового обліку, діяв нерозумно, недобросовісно або без належної обачності. А це також пов'язано з фактичною можливістю й економічною доцільністю перевірки самим платником податків достовірності відомостей, які були включені до первинних документів. Мають бути наявні докази того, що розумними заходами добросовісний платник податків міг перевірити правдивість відповідних документів, а також мав достатні підстави, діючи з належною обачністю, для обґрунтованих сумнівів у їх змісті.
При цьому у постанові Великої Палати Верховного Суду також зроблено висновки про те, що під час вирішення спорів щодо правомірності формування платниками податків своїх даних податкового обліку, зокрема якщо предметом спору є достовірність первинних документів та підтвердження інших обставин реальності відображених у податковому обліку господарських операцій, необхідно враховувати, що відповідно до вимог частини другої статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
Отже, наявність у платника податків первинних документів в підтвердження задекларованих сум витрат та податкового кредиту, є підставною для врахування таких при формування доходів та одержання податкової вигоди у вигляді податкового кредиту, якщо контролюючий орган не встановив і не довів, що відомості, які містяться в цих документах, неповні, недостовірні, суперечливі або ґрунтуються на інших документах, недійсність даних в яких установлена судом.
У разі надання контролюючим органом доказів, які в сукупності з іншими доказами у справі свідчать, що документи, на підставі яких платник податків сформував дані податкового обліку, містять інформацію, що не відповідає дійсності, платник податків має спростовувати ці доводи. Наведене випливає зі змісту частини першої статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України, згідно з якою кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.
Згідно з висновками Великої Палати Верховного Суду та з огляду на положення статті 90 Кодексу адміністративного судочинства України обставини підлягають встановленню адміністративними судами під час розгляду відповідних спорів по суті на підставі всіх належних і допустимих доказів, причому жоден з доказів не має наперед установленої сили, у тому числі будь-які дані, отримані в межах кримінальних проваджень. Ці дані підлягають ретельній перевірці безпосередньо судом, що розглядає справу, в силу офіційності з'ясування обставин справи, а також якщо платник податків обґрунтовано заперечує достовірність відповідних даних.
Таким чином, на підтвердження фактичного здійснення господарських операцій, враховуючи специфіку таких операцій та договорів, що їх регламентують, Підприємство повинно мати відповідні належно оформлені первинні документи, які в сукупності з встановленими обставинами мають свідчити про беззаперечний факт реального вчинення господарських операцій, що є підставою для формування платником податкового обліку.
Крім того, при вирішенні податкових спорів Суд враховує презумпцію добросовісності платника податків за якою передбачається економічна виправданість дій платника, що мають своїм наслідком отримання податкової вигоди та достовірність у бухгалтерській та податковій звітності платника.
Згідно доктрини реальності господарської операції, яка застосовується у судовій практиці Верховного Суду, наслідки для податкового обліку створює лише фактичний рух активів.
Нормами Податкового кодексу України презюмується вимога щодо реальних змін майнового стану платника податків, як обов'язкова ознака господарської операції.
Як встановлено судами та вбачається з акту перевірки однією з підстав для невизнання контролюючим органом формування позивачем об'єкту оподаткування податком на прибуток та податкового кредиту за господарськими операми з контрагентами слугував висновок про відсутність реальності господарських операцій з огляду на не підтвердження таких відповідними документами (ненадання до перевірки документів щодо якості товару), надані товарно - транспортні накладні містять недоліки в заповненні (не заповнено розділ «вантажно - розвантажувальні операції» по господарським операціям з ТОВ «ОЛЕАНДР ГРУП»), не підтвердження перевезення товару від контрагента ТОВ «РАДЕК».
Зі змісту судових рішень вбачається, що під час нового розгляду справи суди попередніх інстанцій, зокрема на виконання вимог постанови Верховного Суду від 15 березня 2023 року, встановили, у який спосіб здійснювалися господарські операції між Державним підприємством «Харківський бронетанковий завод» та всіма 14 контрагентами, дослідили документи, які такі операції підтверджують.
Так, на підставі досліджених документів, які, згідно з пунктом 44.1 статті 44 Податкового кодексу України, є підставою для податкового обліку, встановлено, що надані позивачем документи (договори, специфікації, видаткові накладні, товарно - транспортні накладні, акти прийому передачі, податкові накладні, рахунки на оплату, платіжні доручення, заяви на перерахування кредитних коштів) містять достатні дані про зміст та обсяг господарських операцій, їх учасників, дату і місце їх складання, а отже підтверджують фактичне здійснення спірних господарських операцій з придбання позивачем товару. Також на підтвердження реальності здійснення операцій до матеріалів справи долучено оборотно-сальдові відомості, копії посадових інструкцій експедитора відділу постачання та збуту та начальника відділу постачання та збуту, відомості щодо фіксації транспортних засобів.
Слід зазначити, що суди дослідили документи щодо кожної окремої господарської операції в розрізі кожного контрагента.
Позивачем надано товарно - транспортні накладні по всім господарським операціям, в тому числі і по перевезенню товару від ТОВ «РАДЕК», які містять необхідні реквізити та відповідні відомості, в тому числі, відомості про вантаж, що відповідає вимогам Правил перевезень вантажів автомобільним транспортом в Україні, затверджених наказом Міністерства транспорту України від 14.10.97 № 363.
Згідно положень пункту 11.1 вказаних Правил товарно-транспортну накладну суб'єкт господарювання може оформлювати без дотримання форми, наведеної в додатку 7 до цих Правил, за умови наявності в ній інформації про назву документа, дату і місце його складання, найменування (прізвище, ім'я, по батькові) Перевізника та/або експедитора, замовника, вантажовідправника, вантажоодержувача, найменування та кількість вантажу, його основні характеристики та ознаки, які дають можливість однозначно ідентифікувати цей вантаж, автомобіль (марка, модель, тип, реєстраційний номер), причіп/напівпричіп (марка, модель, тип, реєстраційний номер), пункти навантаження та розвантаження із зазначенням повної адреси, посади, прізвища та підписів відповідальних осіб вантажовідправника, вантажоодержувача, водія та/або експедитора.
Тобто внесення інформації до розділу операції з навантаження - розвантаження не є обов'язковою вимогою при заповненні товарно-транспортної накладної, а тому відсутність такої інформації не може свідчити про відсутність факту перевезення, а тим більше про відсутність нереальності господарської операції з поставки товару.
Слід також вказати, що як встановлено судами попередніх інстанцій, за умовами договорів з контрагентами - постачальниками поставка товару здійснюється на умовах DDP (Інкотермс 2010) - склад покупця, транспортування товару здійснюється за рахунок та засобами постачальників.
Судами також спростовано і посилання відповідача на відсутність документів щодо якості придбаних позивачем товарів. Судами встановлено наявність у позивача документів стосовно якості та відповідності товарно-матеріальних цінностей, придбаних Підприємством, які додані останнім до матеріалів справи. Також матеріали справи містять копії висновків комісії вхідного контролю стосовно відповідності придбаної продукції, дублікати паспортів, сповіщення представнику замовника, акти технічного приймання та гарантійні листи.
При цьому контролюючим органом не надано допустимих та достовірних доказів, а судами під час розгляду справи не було встановлено, що відомості, які містяться в первинних документах є неповними, недостовірними, суперечливими або такими ґрунтуються на інших документах, недійсність даних в яких установлена судом, а доводи відповідача про не заповнення певних граф в ТТН та відсутність документів (ненадання при перевірці) щодо якості товарів, що на думку контролюючого органу свідчить про нереальність господарських операцій, фактично спростовано встановленими судами під час розгляду обставинами справи та доказами, наявними в матеріалах справи.
Також судами досліджено та встановлено факт оприбуткування придбаного Підприємством товару, а також використання придбаного товару у власній господарській діяльності позивача. Вказані обставини підтверджено і безпосередньо актом перевірки та не заперечувалось контролюючим органом.
Оплата позивачем за товар здійснювалась на підставі рахунків - фактур постачальників та проведена в повному обсязі про що свідчать платіжні доручення та заяви на перерахування кредитних коштів. Факт перерахування коштів на рахунки контрагентів - постачальників контролюючим органом не спростовується.
Суди попередніх інстанцій надали правову оцінку й іншим доводам контролюючого органу, з якими останній пов'язував нереальність господарських операцій.
Як встановлено судами та вбачається з матеріалів справи, а саме з акту перевірки, контролюючий орган дійшов висновку про нереальність господарських операцій на підставі аналізу зібраної та опрацьованої узагальненої податкової інформації наявної в інформаційно - аналітичних ресурсах ДПС, відповідно до якої контрагенти позивача не мають трудових та матеріально - технічних ресурсів для проведення відповідних господарських операцій, не встановлено придбання товарів по ланцюгу постачання та джерела законного введення в обіг придбаних позивачем товарів.
Суди попередніх інстанцій дійшли правильного висновку, що сама по собі зібрана податкова інформація не є достатньою підставою для висновку про неможливість реального здійснення господарських операцій.
Вказана позиція неодноразово була висловлена Верховним Судом, зокрема в постановах від 03.10.2019 у справі № 811/3223/14, від 16.04.2020 у справі №810/3443/18, від 30.09.2021 у справі №400/1986/19 та фактично відповідає і позиції Великої Палати Верховного Суду, викладеній в постанові від 07 липня 2022 року (справа №160/3364/19), відповідно до якої податкова інформація, на підставі якої контролюючий орган робить висновки про відсутність у контрагентів трудових та матеріальних ресурсів, носить виключно інформативний характер. Посилання контролюючого органу на таку інформацію, як критерій оцінки реальності господарських операцій, є безпідставними, оскільки така інформація не відповідає критерію юридичної значимості, не є допустимим і достовірним доказом у розумінні процесуального закону та сама собою не доводить та не може свідчити про наявність податкових правопорушень.
Колегія суддів Верховного Суду зазначає, що відповідно до норм Податкового кодексу України податкова інформація є одним із джерел інформації, яке податкові органи можуть використовувати для здійснення своїх повноважень та функцій. При цьому, така інформація має бути підтверджена належними і допустимими доказами, зокрема, документами бухгалтерського і податкового обліку платника податку, його контрагента. Такі документи мають відображати зміст (суть) відносин між учасниками господарських операцій. Тобто узагальнена податкова інформація не є першоджерелом, а тому лише її наявність в розпорядженні контролюючого органу не є доказом недотримання платником вимог податкового законодавства.
Отримана відповідачем податкова інформація повинна оцінюватися у співвідношенні з первинною документацією. Така інформація носить виключно інформативний характер та сама по собі, окремо від інших доказів або за їх відсутності, не доводить наявності податкових правопорушень, на які посилається контролюючий орган.
При цьому, як вже зазначалось вище, з огляду на приписи частини другої статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача. Тобто саме на відповідача покладено обов'язок доказування правомірності прийняття оскаржуваних у цій справі податкових повідомлень - рішень.
Однак на підтвердження вказаної інформації відповідачем не надано будь - яких належних, допустимих та достовірних доказів, як того вимагають приписи процесуального Закону.
Скаржник також наполягає на нереальності господарських операцій між позивачем та контрагентами з огляду на неврахування судами попередніх інстанцій обставин існування кримінальних проваджень відносно контрагентів позивача по ланцюгах постачання В обґрунтування правомірності своїх доводів вказує на неврахування судами попередніх інстанцій висновку Верховного Суду України, викладеного зокрема у постанові від 14 січня 2020 року (справа №826/9337/16).
Однак колегія суддів вказує, що наведена постанова Верховного Суду ухвалена за інших фактичних обставин справи, встановлених судами, зокрема за наявності вироків в кримінальних справах №366/1623/15-к, №757/44864/15-к, а тому посилання на те, що рішення у цій справі ухвалено без урахування висновків щодо застосування норм права у подібних правовідносинах, викладених у наведеній постанові Верховного Суду, не знайшли свого підтвердження.
Водночас, у постанові від 07 липня 2022 року у справі № 160/3364/19 Велика Палата Верховного Суду сформулювала висновок про те, що до постановлення вироку в межах кримінального провадження протокол допиту під час досудового розслідування не може вважатися належним доказом в адміністративному судочинстві. При цьому частиною четвертою статті 95 КПК України передбачено, що суд може обґрунтувати свої висновки лише на показаннях, які він безпосередньо сприймав під час судового засідання або отриманих у порядку, передбаченому статтею 255 цього Кодексу; суд не вправі обґрунтовувати судові рішення показаннями, наданими слідчому, прокурору, або посилатися на них.
Судами у цій справі встановлено, що станом на час розгляду справи відповідачем не надано вироків суду у кримінальних справах щодо контрагентів позивача. При цьому, обставини порушення кримінального провадження відносно контрагентів не є беззаперечним фактом, що підтверджує відсутність реальних правових наслідків всіх господарських операцій проведених за участю такого контрагента.
Колегія суддів погоджується з такими висновками судів попередніх інстанцій та зазначає, що такий підхід до оцінки доводів контролюючого органу про існування кримінальних проваджень, в яких фігурують контрагенти платника податків, в повній мірі відповідає викладеній вище позиції Верховного Суду. Касаційна ж скарга не містить доводів, в чому полягає порушення судами правил оцінки доказів в цій частині.
Враховуючи вищевикладене колегія суддів зазначає, що під час розгляду справи відповідачем не надано до суду достатніх та належних доказів в підтвердження своїх доводів щодо відсутності реальності господарських операцій з огляду на наявність кримінальних проваджень щодо контрагентів по ланцюгу постачання, а отже у суду відсутні підстави для врахування зазначених доводів відповідача.
При цьому суди попередніх інстанцій не встановили, а відповідач не надав жодних доказів щодо наявності в діях позивача ознак неправомірності чи фактів узгодженості його дій з недобросовісними постачальниками з метою незаконного отримання податкових вигод або ж його обізнаності з такими діями постачальників чи сприяння ухиленню постачальниками товару від виконання податкових зобов'язань.
Колегія суддів також враховує встановлені судами обставини відносно того, що у період 29.12.2016 по 29.01.2019 для позивача як підприємства Державний концерн «Укроборонпром» діяло Положення про здійснення закупівельної діяльності підприємствами Державного концерну «Укроборонпром», затверджене наказом Державного концерну «Укроборонпром» № 330 від 29.12.2016. Пунктом 2.4. Положення було визначено, що організація закупівель на Підприємствах будується на основі використання системи електронних закупівель.
Укладенню договорів позивача з контрагентами передувала процедура оголошення закупівель з визначенням переліку вимог щодо товару та постачальника, всі суб'єкти господарювання (фізичні та юридичні особи) були рівними для участі у закупівлі, процедура проводилась на електронному майданчику, тобто з виключенням людського фактору, всі постачальники, з якими позивач здійснював господарські операції у період, що перевірявся, стали переможцями у цих процедурах за об'єктивними критеріями.
Всі контрагенти, з якими позивачем було укладено договори були переможцями за тендерними пропозиціями.
Підсумовуючи викладене, суд касаційної інстанції зазначає, що належних, допустимих та достовірних доказів в підтвердження посилань щодо нереальності спірних господарських операцій контролюючим органом надано не було, матеріали справи таких не містять.
Контролюючим органом на виконання передбаченого частиною другою статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України обов'язку не наведено переконливих доводів, що ґрунтуються на об'єктивній інформації та спростовують факти господарської діяльності, засвідчені первинними документами, а також не надано жодних доказів на підтвердження того, що відомості, які містяться в таких документах є недостовірними.
Контролюючим органом зроблено відповідні висновки на підставі аналізу інформації, а не доказів, інформація (без документального підтвердження), на яку посилається відповідач, як на підставу нереальності господарських операцій, не відповідає критерію юридичної значимості та не є допустимим та достовірним доказом в розумінні процесуального Закону.
Висновки ж судів першої та апеляційної інстанцій є результатом оцінки наявних у їх розпорядженні доказів. Суд касаційної інстанції погоджується з ними, оскільки така оцінка здійснена з дотриманням вимог процесуального закону щодо повного та всебічного з'ясування всіх обстави справи на підставі належних та допустимих доказів.
Висновки за результатами розгляду касаційної скарги
14. Наведене вище у сукупності дає підстави вважати, що судами першої та апеляційної інстанцій повно та всебічно встановлено фактичні обставини справи та надано об'єктивний та обґрунтований їх аналіз з урахуванням доводів сторін.
Доводи касаційної скарги не спростовують правильних по суті висновків судів першої та апеляційної інстанцій та фактично зводяться до переоцінки обставин господарських операцій позивача з контрагентами проте положення статі 341 Кодексу адміністративного судочинства України не наділяють суд касаційної інстанції повноваженнями встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази.
15. Переглянувши судові рішення в межах касаційної скарги, перевіривши повноту встановлення фактичних обставин справи та правильність застосування норм матеріального права, Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду, враховуючи норми законодавства, що регулюють спірні правовідносини, дійшов висновку, що при ухваленні оскаржуваних судових рішень, суди першої та апеляційної інстанцій не допустили неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права, які могли б бути підставою для скасування судових рішень, а тому касаційну скаргу Північного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків, утвореного на правах відокремленого підрозділу ДПС України на рішення Харківського окружного адміністративного суду від 14.09.2023 та постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 06.02.2024 слід залишити без задоволення.
16. Відповідно до пункту 1 частини першої статті 349 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право залишити судові рішення судів першої та (або) апеляційної інстанцій без змін, а скаргу без задоволення.
Суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо рішення, переглянуте в передбачених статтею 341 цього Кодексу межах, ухвалено з додержанням норм матеріального і процесуального права (частина перша статті 350 Кодексу адміністративного судочинства України).
17. Щодо розподілу судових витрат на професійну правничу допомогу.
Позивачем у відзиві на касаційну скаргу, подану через систему «Електронний суд» 05.05.2024, заявлено клопотання про стягнення з контролюючого органу витрат на правничу допомогу в сумі 51 000,00 грн. В подальшому до Суду 12.06.2024 також надійшло клопотання через систему «Електронний суд» про вирішення питання щодо розподілу судових витрат.
В підтвердження фактичного понесення витрат на правничу допомогу позивачем до Суду надано копії: акт наданих послуг №32 від 30.04.2024, рахунок на оплату №32 від 30.04.2024, платіжна інструкція №177150 від 06.05.2024.
В матеріалах справи також наявні копії договору про надання правової допомоги №б/н від 07.05.2018, укладеного між позивачем та Адвокатським бюро Віталія Гордейчука та додаткової угоди №4 до договору про надання правової допомоги від 31.12.2022 (додані до матеріалів справи під час розгляду справи у судах першої та апеляційної інстанцій).
Відповідно до частини першої статті 139 Кодексу адміністративного судочинства України при задоволенні позову сторони, яка не є суб'єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб'єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.
Відповідно до статті 134 Кодексу адміністративного судочинства України витрати, пов'язані з правничою допомогою адвоката, несуть сторони, крім випадків надання правничої допомоги за рахунок держави.
За результатами розгляду справи витрати на правничу допомогу адвоката підлягають розподілу між сторонами разом з іншими судовими витратами, за винятком витрат суб'єкта владних повноважень на правничу допомогу адвоката.
Для цілей розподілу судових витрат: 1) розмір витрат на правничу допомогу адвоката, в тому числі гонорару адвоката за представництво в суді та іншу правничу допомогу, пов'язану зі справою, включаючи підготовку до її розгляду, збір доказів тощо, а також вартість послуг помічника адвоката визначаються згідно з умовами договору про надання правничої допомоги та на підставі доказів щодо обсягу наданих послуг і виконаних робіт та їх вартості, що сплачена або підлягає сплаті відповідною стороною або третьою особою; 2) розмір суми, що підлягає сплаті в порядку компенсації витрат адвоката, необхідних для надання правничої допомоги, встановлюється згідно з умовами договору про надання правничої допомоги на підставі доказів, які підтверджують здійснення відповідних витрат.
Для визначення розміру витрат на правничу допомогу та з метою розподілу судових витрат учасник справи подає детальний опис робіт (наданих послуг), виконаних адвокатом, та здійснених ним витрат, необхідних для надання правничої допомоги.
Розмір витрат на оплату послуг адвоката має бути співмірним із: 1) складністю справи та виконаних адвокатом робіт (наданих послуг); 2) часом, витраченим адвокатом на виконання відповідних робіт (надання послуг); 3) обсягом наданих адвокатом послуг та виконаних робіт; 4) ціною позову та (або) значенням справи для сторони, в тому числі впливом вирішення справи на репутацію сторони або публічним інтересом до справи.
У разі недотримання вимог частини п'ятої цієї статті суд може, за клопотанням іншої сторони, зменшити розмір витрат на правничу допомогу, які підлягають розподілу між сторонами.
Обов'язок доведення неспівмірності витрат покладається на сторону, яка заявляє клопотання про зменшення витрат на оплату правничої допомоги адвоката, які підлягають розподілу між сторонами.
Аналіз вимог частин п'ятої, шостої та сьомої статті 134 Кодексу адміністративного судочинства України дозволяє зробити висновок, що саме зацікавлена сторона має вчинити певні дії, спрямовані на відшкодування з іншої сторони витрат на професійну правничу допомогу, а інша сторона має право на відповідні заперечення проти таких вимог.
Як слідує із матеріалів справи, письмових клопотань щодо зменшення розміру витрат на правничу допомогу із обґрунтуванням неспівмірності та нерозумності такого розміру представник відповідача до суду не подавав.
При цьому розмір витрат на правничу допомогу встановлюється судом на підставі оцінки доказів щодо детального опису робіт, здійснених адвокатом, та здійснених ним витрат, необхідних для надання правничої допомоги.
Відповідно до частини сьомої статті 139 Кодексу адміністративного судочинства України розмір витрат, які сторона сплатила або має сплатити у зв'язку з розглядом справи, встановлюється судом на підставі поданих сторонами доказів (договорів, рахунків тощо). Такі докази подаються до закінчення судових дебатів у справі або протягом п'яти днів після ухвалення рішення суду за умови, що до закінчення судових дебатів у справі сторона зробила про це відповідну заяву. За відсутності відповідної заяви або неподання відповідних доказів протягом встановленого строку така заява залишається без розгляду.
При цьому відповідно до приписів частини дев'ятої статті 139 КАС України при вирішенні питання про розподіл судових витрат суд враховує: 1) чи пов'язані ці витрати з розглядом справи; 2) чи є розмір таких витрат обґрунтованим та пропорційним до предмета спору, значення справи для сторін, в тому числі чи міг результат її вирішення вплинути на репутацію сторони або чи викликала справа публічний інтерес; 3) поведінку сторони під час розгляду справи, що призвела до затягування розгляду справи, зокрема, подання стороною явно необґрунтованих заяв і клопотань, безпідставне твердження або заперечення стороною певних обставин, які мають значення для справи, тощо; 4) дії сторони щодо досудового вирішення спору (у випадках, коли відповідно до закону досудове вирішення спору є обов'язковим) та щодо врегулювання спору мирним шляхом під час розгляду справи, стадію розгляду справи, на якій такі дії вчинялись.
Таким чином, нормами процесуального законодавства передбачено такі основні критерії визначення та розподілу судових витрат, як їх дійсність, обґрунтованість, розумність і співмірність відповідно до ціни позову, з урахуванням складності та значення справи для сторін.
Розмір витрат, які сторона сплатила або має сплатити у зв'язку з розглядом справи, встановлюється судом на підставі поданих доказів.
Склад та розмір витрат, пов'язаних з оплатою правової допомоги входить до предмета доказування у справі. На підтвердження цих обставин суду повинні бути надані відповідні договори про надання правової допомоги, документи, що свідчать про оплату гонорару та інших витрат, пов'язаних із наданням правової допомоги, оформлені у встановленому законом порядку (квитанція до прибуткового касового ордера, платіжне доручення з відміткою банку або інший банківський документ, касові чеки, посвідчення про відрядження). Зазначені витрати мають бути документально підтверджені та доведені. Відсутність документального підтвердження витрат на правову допомогу, а також розрахунку таких витрат, є підставою для відмови у задоволенні вимог про відшкодування таких витрат.
Вказаний висновок неодноразово був висловлений Великою Палатою Верховного Суду, зокрема у постановах від 27 червня 2018 року у справі № 826/1216/16, від 18 січня 2024 року у праві №9901/459/21.
До заперечення до касаційної скарги та клопотання про вирішення питання щодо розподілу судових витрат позивачем додано копію акту наданих послуг №32 від 30.04.2024 до договору про надання правової допомоги від 07.05.2018, згідно якого виконавцем надано наступні послуги:
- аналіз касаційної скарги Північного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків, утвореного на правах відокремленого підрозділу ДПС України у справі №520/10343/19, перевірка доводів з урахуванням документів, що містяться в матеріалах судової справи. Загальна тривалість витраченого часу - 7 (сім) годин;
- написання проекту відзиву на касаційну скаргу у справі №520/10343/19. Загальна тривалість витраченого часу - 10 (десять) годин.
Загальна вартість наведених вище послуг, наданих за договором про надання правничої допомоги від 07.05.2018 згідно акту наданих послуг №32 від 30.04.2024 складає 51000,00 грн.
Також Підприємство додало копію рахунку на оплату №32 від 30.04.2024 на суму 51000,00 грн.
Оплата наведених вище послуг позивачем здійснена рахунок Адвокатського бюро «Віталія Гордейчука» і підтверджується доданою до клопотання копією платіжної інструкції від 06.05.2024 № 177150 на суму 51000,00 грн.
Верховний Суд вважає, що заявлені Підприємством до стягнення з відповідача витрати на професійну правничу допомогу пов'язані з розглядом справи, їх розмір є обґрунтованим та підтверджений належними доказами.
Ураховуючи зазначене вище, а також відсутність клопотання контролюючого органу про зменшення витрат на оплату правничої допомоги, Верховний Суд дійшов висновку, що витрати на правничу допомогу, понесені позивачем у зв'язку із розглядом цієї справи в суді касаційної інстанції, належним чином обґрунтовані, а тому клопотання про розподіл витрат на професійну правничу допомогу підлягає задоволенню.
Керуючись статтями 134, 139, 341, 343, 349, 350, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Суд,
Касаційну скаргу Північного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків, утвореного на правах відокремленого підрозділу ДПС України залишити без задоволення.
Рішення Харківського окружного адміністративного суду від 14.09.2023 та постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 06.02.2024 у справі №520/10343/19 залишити без змін.
Стягнути на користь Державного підприємства «Харківський бронетанковий завод» (61040, м.Харків, вул. Велика Панасівська, 222, код ЄДРПОУ 08099848) за рахунок бюджетних асигнувань суб'єкта владних повноважень - Північного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків, утвореного на правах відокремленого підрозділу ДПС України (61025, м. Харків, вул. Благовіщенська, 30, код ЄДРПОУ ВП 44131658) судові витрати на правову допомогу у розмірі 51 000,00 грн (п'ятдесят одна тисяча гривень 00 копійок).
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.
СуддіІ.Я.Олендер І.А. Гончарова М.М. Гімон