13 червня 2024 року м.Дніпросправа № 160/20081/23
Третій апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:
головуючого - судді Баранник Н.П.,
суддів: Малиш Н.І., Щербака А.А.,
розглянувши в порядку письмового провадження апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 16 жовтня 2023 року у справі № 160/20081/23 (суддя Царікова О.В., справа розглянута в порядку спрощеного позовного провадження) за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Стенкор» до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області, Державної податкової служби України про визнання протиправним та скасування рішення, зобов'язання вчинити певні дії,
Товариство з обмеженою відповідальністю «Стенкор» (далі - позивач) звернулося до суду з позовом до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області (далі - відповідач-1), Державної податкової служби України (далі - відповідач-2), в якому просило:
- визнати протиправним та скасувати рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Дніпропетровській області №8342961/41557466 від 27.02.2023, яким Товариству з обмеженою відповідальністю «Стенкор» відмовлено у реєстрації податкової накладної №178 від 28.05.2021;
- зобов'язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну №178 від 28.05.2021, складену Товариством з обмеженою відповідальністю «Стенкор», датою її фактичного подання для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних.
В обґрунтування позовних вимог зазначалось, що Товариством з обмеженою відповідальністю «Стенкор» за результатами господарської операції з Державним підприємством «Запорізький державний авіаційний ремонтний завод МіГремонт» згідно договору поставки №5539/3/2021 від 30.03.2021 на виконання вимог статті 201 Податкового кодексу України було складено податкову накладну №178 від 28.05.2021 та направлено на реєстрацію до Єдиного реєстру податкових накладних. Згідно квитанції вказана податкова накладна доставлена до ДПС України, проте, реєстрацію останньої зупинено з причин відповідності позивача вимогам пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку. Позивачу було запропоновано надати пояснення та/або копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних. Позивачем було направлено податковому органу пояснення та копії документів. Однак, комісія Головного управління ДПС у Дніпропетровській області прийняла рішення від 27.02.2023 №8342961/41557466 про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, з підстав ненадання платником податку копій документів, визначених у переліку.
Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 16 жовтня 2023 року адміністративний позов задоволено.
З рішенням суду першої інстанції не погодилося Головне управління ДПС у Дніпропетровській області, була подана апеляційна скарга. У скарзі, посилаючись на помилкове застосування судом норм матеріального та процесуального права, скаржник просить скасувати рішення суду першої інстанції у даній справі та прийняти нове рішення про відмову у задоволенні позовних вимог.
Апеляційна скарга ґрунтується на тому, що позивач обліковується як платник податку за основним місцем обліку (стан: 0) в Головному управлінні ДПС у Дніпропетровській області (Соборний район), основний вид економічної діяльності - неспеціалізована оптова торгівля. Згідно даних Єдиного реєстру податкових накладних ТОВ «Стенкор» подано на реєстрацію податкову накладну №178 від 28.08.2021 на загальну суму 20 505,6 грн, у т.ч. ПДВ 3 417,6 грн. Реєстрацію зазначеної податкової накладної зупинено в Єдиному реєстрі податкових накладних відповідно до п. 201.16 ст. 201 Податкового кодексу України, з причини відповідності платника податку, яким подано для реєстрації ПН/РК в Єдиному реєстрі податкових накладних, пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку. За результатами розгляду Комісією Головного управління ДПС у Дніпропетровській області документів, наданих Товариством з обмеженою відповідальністю «Стенкор» з Повідомленням до податкової накладної №178 від 28.05.2021 прийнято рішення від 27.02.2023 №8342961/41557466 про відмову в реєстрації зазначеної податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних, з причини встановлення операції з придбання товарів у платника податків з ознаками ризиковості (ТОВ «НВП Світоч»). Крім того, повідомлено, що ТОВ «Стенкор» включено до переліку ризикових платників податку. Зазначив, що Комісія контролюючого органу при прийнятті оспорюваного рішення діяла у межах своїх повноважень та у спосіб, що передбачений законом, здійснивши перевірку поданих платником податку копій документів. Зазначає, що реєстрація податкових накладних є дискреційними повноваженнями та виключною компетенцією ДПС України. Наділивши державні органи та осіб, уповноважених на виконання функцій держави дискреційними повноваженнями, законодавець надав відповідному державному органу та особам уповноваженим на виконання функцій держави певну свободу розсуду при прийнятті управлінського рішення.
Позивачем було подано письмовий відзив на апеляційну скаргу відповідача-1. У відзиві позивач стверджує, що погоджується з висновками суду першої інстанції, вважає рішення законним і обґрунтованим. Просить залишити рішення суду першої інстанції у даній справі без змін, а апеляційну скаргу відповідача - без задоволення.
Відповідач-2 своїм правом на подання до суду апеляційної інстанції відзиву на апеляційну скаргу не скористався.
Розгляд справи здійснено в порядку письмового провадження у відповідності до приписів ст.311 КАС України.
Перевіривши законність та обґрунтованість рішення суду в межах доводів апеляційної скарги, дослідивши матеріали справи, колегія суддів приходить до висновку, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню, виходячи з наступного.
Згідно інформації з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб - підприємців та громадських формувань Товариство з обмеженою відповідальністю «Стенкор» зареєстроване як юридична особа від 01.09.2017, про що внесено відповідний запис №12241020000082486, ідентифікаційний код юридичної особи 41557466, місцезнаходження: 49094, м. Дніпро, вул. Набережна Перемоги, буд. 38.
Основний вид господарської діяльності Товариства з обмеженою відповідальністю «Стенкор» за КВЕД - 46.90 Неспеціалізована оптова торгівля.
30.03.2021 між Товариством з обмеженою відповідальністю «Стенкор» (постачальник) та Державним підприємством «Запорізький державний авіаційний ремонтний завод «МіГремонт» (покупець) укладено генеральний договір поставки №5539/3/2021 (далі - Договір).
Відповідно до пункту 1.1 Договору підписанням цього гендоговору сторони підтверджують готовність до співпраці в майбутньому на підставі результатів конкурсів та умов укладених договорів про закупівлю, що укладатимуться у відповідності до цього гендоговору за формою, визначеною у Додатку 1 до цього гендоговору (далі - договори про закупівлю). У порядку та на умовах, визначених результатами конкурсів та укладеними договорами про закупівлю, постачальник зобов'язується поставляти покупцю у власність товар, найменування, кількість та ціна якого визначаються згідно з договорами про закупівлю (надалі - товар), а покупець зобов'язується приймати і оплачувати належний відповідний товар.
Згідно пункту 2.1 Договору покупець укладає Договір про закупівлю відповідно до гендоговору з постачальником, який визнаний переможцем конкурсу, протягом строку дії його пропозиції та строку дії гендоговору. Договори про закупівлю є невід'ємними частинами цього гендоговору.
За пунктом 3.1 Договору ціна за одиницю товару зазначається в договорі про закупівлю та включає у себе вартість тари та упаковки товару, всі податки, збори та інші обов'язкові платежі, що сплачуються постачальником, вартість доставки товару до місця поставки, вартість страхування, завантаження, розвантаження та всі інші витрати постачальника, пов'язані з виконанням цього гендоговору (включаючи Договори про забудівлю). Ціна товару визначається в національній валюті України.
На підставі пункту 3.3 Договору якщо іншого не зазначено у відповідному договорі про закупівлю, розрахунок здійснюється за кожну окрему поставлену партію товару у безготівковій формі, шляхом перерахування грошових коштів на банківський рахунок постачальника, після підписання акта приймання-передачі або видаткової накладної на партію товару (далі кожен окремо - «Первинний документ») та проходження товаром (на вимогу покупця) вхідного контролю за умови реєстрації податкової накладної в ЄРПН.
Відповідно до пункту 3.4 Договору у випадках та у строки, що встановлені законом, постачальник зобов'язаний зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних належним чином оформлену податкову накладну на товар.
Згідно пункту 4.1 Договору поставка товару, включаючи його завантаження, перевезення та розвантаження, здійснюється силами, засобами та за рахунок постачальника у місце поставки - приміщення покупця за адресою: Запорізька обл., м. Запоріжжя, вул. Військбуд, буд. 124 (якщо інше місце не зазначено у відповідному договорі про закупівлю), розрахунок, у строк відповідно до заявок покупця і договору про закупівлю.
За пунктом 4.3 Договору приймання товару здійснюється згідно з Інструкцією про порядок приймання продукції виробничо-технічного призначення і товарів народного споживання за кількістю, затвердженою постановою Держарбітражу при Раді Міністрів СРСР від 15.06.1965 №П-6, та Інструкцією про порядок приймання продукції виробничо-технічного призначення і товарів народного споживання за якістю, затвердженою постановою Держарбітражу при Раді Міністрів СРСР від 25.04.1966 №П-7. На вимогу покупця товар проходить вхідний контроль.
На підставі пункту 4.6 Договору постачальник зобов'язаний одночасно з поставкою кожної партії товару надати Покупцю оригінали або належним чином завірені копії документів, що передбачені чинним законодавством України як обов'язкові для такого виду товару, а також додаткові документи у відповідності до умов закупівлі та Договору про закупівлю, що підтверджують якість товару.
30.03.2021 між Товариством з обмеженою відповідальністю «Стенкор» (постачальник) та Державним підприємством «Запорізький державний авіаційний ремонтний завод «МіГремонт» (покупець) укладено договір про закупівлю №1 у рамках генерального договору поставки (далі - Договір), яким сторонами погоджено умови поставки відповідного товару на суму 44040,00 грн.
Пунктом 6 Договору зазначено, що оплата товару здійснюється згідно п. 3.3, п. 3.5 цього договору наступним чином:
- 80% від вартості партії поставленого товару покупець сплачує протягом 10 банківських днів з моменту отримання товару;
- 20% від вартості партії поставленого товару покупець сплачує протягом 10 банківських днів з дати поставки в повному обсязі, проходження вхідного контролю на підприємстві покупця та за умови належної реєстрації постачальником податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних. У разі нереєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі або отримання рішення Комісії про відмову у реєстрації податкової накладної покупець остаточний розрахунок у розмірі 20% від вартості поставки не здійснює.
Факт поставки товарів підтверджено видатковою накладною №0000169 від 28.05.2021 на суму 20505,60 грн з ПДВ.
Товариством з обмеженою відповідальністю «Стенкор» виставлено Державному підприємству «Запорізький державний авіаційний ремонтний завод «МіГремонт» рахунок-фактуру №0001953 від 01.04.2021 на суму 44040,00 грн з ПДВ.
Позивачем також надано картку рахунку 361 по Державному підприємству «Запорізький державний авіаційний ремонтний завод «МіГремонт» за рахунком-фактурою №0001953 з 01.01.2021 по 23.09.2023.
У процесі здійснення господарської діяльності, з метою належного виконання договірних зобов'язань перед контрагентом та на виконання вимог статей 187, 201 Податкового кодексу України, Товариство з обмеженою відповідальністю «Стенкор» направило на реєстрацію до Єдиного реєстру податкових накладних податкову накладну №178 від 28.05.2021.
За наслідками обробки податкової накладної, контролюючий орган надіслав позивачу квитанцію від 10.06.2021, відповідно до якої податкову накладну прийнято, проте, її реєстрацію зупинено, відповідно до пункту 201.16 статті 201 ПК України. Платник податку, яким подано для реєстрації ПН/РК в Єдиному реєстрі податкових накладних, відповідає п. 8 Критеріїв ризиковості платника податку. Позивачу запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних. Додатково повідомлено, що показник «D»=.0000%, «P»=0.
Товариством з обмеженою відповідальністю «Стенкор» до контролюючого органу надано пояснення щодо податкової накладної/розрахунку коригування по господарській операції з контрагентом Державне підприємство «Запорізький державний авіаційний ремонтний завод «МіГремонт», реєстрацію якої зупинено.
23.02.2023 позивачем направлено повідомлення про подання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено, із зазначеними вище поясненнями.
Комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних прийнято рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 27.02.2023 №8342961/41557466, яким відмовлено у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування №178 від 28.05.2021 в Єдиному реєстрі податкових накладних у зв'язку з ненаданням платником податку копій документів; додаткова інформація: встановлено операції з придбання товарів у платника податків з ознаками ризиковості (ТОВ «НВП «Світоч» 36831111).
Не погоджуючись з рішенням про відмову у реєстрації податкової накладної, позивач звернувся до суду з даним позовом.
Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції виходив з того, що зважаючи на виконання платником податку обов'язку щодо підтвердження господарської операції, а також на те, що, запропонувавши подати підтверджуючі документи, контролюючий орган не вказав їх конкретного переліку, відсутні підстави для відмови в реєстрації податкової накладної.
Колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції, з огляду на наступне.
На дату виникнення податкових зобов'язань платник податку зобов'язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін (пункт 201.1 статті 201 ПК України).
Податкова накладна складається на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на поточний рахунок як попередня оплата (аванс) (пункт 201.7 статті 201 ПК України).
При здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/ послуг зобов'язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою (пункт 201.10 статті 201 ПК України).
Відповідно до пункту 201.16 статті 201 ПК України реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 № 1165, яка набрала чинності 01.02.2020, затверджено “Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних” (далі Порядок №1165, у редакції, чинній на момент спірних правовідносин) яким визначено механізм зупинення реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі Реєстр), організаційні та процедурні засади діяльності комісій з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі (далі комісії контролюючих органів), права та обов'язки їх членів.
Порядком №1165 передбачено здійснення автоматизованого моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків.
Пунктом 3 Порядку №1165 визначені ознаки безумовної реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування (далі ознаки безумовної реєстрації), на які перевіряються податкові накладні/розрахунки коригування (крім розрахунків коригування, складених у разі зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, та розрахунків коригування, складених на неплатника податку), що подаються для реєстрації в Реєстрі.
Пунктом 4 Порядку №1165 визначено, що у разі коли за результатами перевірки податкової накладної/розрахунку коригування визначено, що податкова накладна/розрахунок коригування відповідають одній з ознак безумовної реєстрації, визначених у пункті 3 цього Порядку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування не зупиняється в Реєстрі.
Платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2) (абзац перший пункту 5 Порядку №1165).
Згідно із абзацом першим пункту 6 Порядку № 1165 (у редакції, чинній на момент зупинення реєстрації податкових накладних) у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну/розрахунок коригування, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.
У разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється (пункт 7 Порядку № 1165).
Пунктом 10 Порядку № 1165 встановлено, що у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.
Згідно з пунктом 11 Порядку № 1165 у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються:
1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування;
2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку;
3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.
За приписами пункту 25 Порядку № 1165:
Комісія центрального рівня приймає рішення про неврахування таблиці даних платника податку, розглядає скарги на рішення комісій регіонального рівня про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі.
Комісії регіонального рівня приймають рішення про реєстрацію податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації, врахування або неврахування таблиці даних платника податку, відповідність/невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.
Комісія регіонального рівня діє в межах повноважень, визначених цим Порядком та Порядком прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженим Мінфіном (пункт 26 Порядку №1165).
Комісія контролюючого органу перевіряє подані платником податку копії документів щодо їх достовірності шляхом звірки даних, які містяться в таких копіях документів, з даними, що надходять або можуть бути отримані з інших джерел інформації (реєстри, що ведуться державними органами, документи, зокрема електронні) (пункт 44 Порядку №1165).
Згідно із пунктом 8 “Критеріїв ризиковості платника податку на додану вартість” (додаток 1 до Порядку №1165) платник податків відповідає критеріям ризиковості, якщо у контролюючих органах наявна податкова інформація, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній/розрахунку коригування.
Порядком прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних”, затвердженим наказом Міністерства фінансів України від 12.12.2019 №520 та зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 13.12.2019 за №1245/342216 (далі - Порядок № 520, у редакції чинній на момент спірних правовідносин) визначено механізм прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі Реєстр), реєстрацію яких відповідно до пункту 201.16 статті 201 ПК України зупинено в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, здійснюють комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС (далі комісія регіонального рівня) (пункт 2 Порядку №520).
Комісія регіонального рівня приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі у терміни, визначені пунктом 9 цього Порядку, та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 глави 1 розділу II Кодексу (пункт 3 Порядку №520).
У разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі (пункт 4 Порядку №520).
Згідно із пунктом 5 Порядку №520 перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати:
- договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;
- договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції
- первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи, інвентаризаційні описи, у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні;
- розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;
- документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.
Відповідно до пункту 6 Порядку №520 письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов'язання, відображеного в податковій накладній/розрахунку коригування.
Письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня (абзац 1 пункту 9 Порядку № 520).
За результатами розгляду поданих письмових пояснень та копій документів комісія регіонального рівня протягом 5 робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку (абзац 2 пункту 9 Порядку № 520):
- або приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 глави 1 розділу II Кодексу, за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку;
- або направляє повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі (далі Повідомлення), за формою згідно з додатком 2 до цього Порядку з пропозицією щодо надання платником податку додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/ розрахунку коригування;
- або приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі у разі надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства, та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 глави 1 розділу II Кодексу, за формою згідно з додатком 1до цього Порядку.
Платник податку має право подати до контролюючого органу додаткові пояснення та копії документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, протягом 5 робочих днів з дня, наступного за днем отримання Повідомлення (абзац 6 пункту 9 Порядку № 520).
За результатами розгляду поданих додаткових пояснень та копій документів Комісія регіонального рівня протягом 5 робочих днів, що настають за днем їх отримання, приймає рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Реєстрі за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку(абзац 8 пункту 9 Порядку № 520).
Якщо платник податку не надав додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі протягом 5 робочих днів, що настають за днем граничного строку їх подання, визначеного абзацом шостим цього пункту (абзац 9 пункту 9 Порядку № 520).
Відповідно до пункту 10 Порядку № 520 Комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі в разі:
- ненадання/часткового надання додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, при отриманні Повідомлення;
- та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.
"Порядок ведення Єдиного реєстру податкових накладних" затверджено постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 №1246 (далі Порядок №1246), згідно пункту 17 якого у разі зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування формується квитанція про зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування. Така квитанція одночасно надсилається постачальнику (продавцю) та отримувачу (покупцю) платнику податку.
Згідно із пунктом 18 Порядку №1246 на момент прийняття у встановленому порядку рішення про реєстрацію або відмову у реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування щодо таких податкової накладної та/або розрахунку коригування проводяться перевірки, визначені пунктом 12 цього Порядку (крім абзацу десятого).
За результатами таких перевірок формується квитанція про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування, яка надсилається платнику податку разом з відповідним рішенням.
Квитанція про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування, щодо яких прийнято рішення про їх реєстрацію, одночасно надсилається постачальнику (продавцю) та отримувачу (покупцю) платнику податку.
Пунктом 19 Порядку № 1246 визначено, що податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій:
- прийняття в установленому порядку та набрання чинності рішенням про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування;
- набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДПС відповідного рішення);
- неприйняття та/або відсутність реєстрації в установленому порядку рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.
Внесення відомостей до Реєстру на підставі рішення суду, яке набрало законної сили, здійснюється з дотриманням вимог цього Порядку. При цьому вимоги абзацу десятого пункту 12 цього Порядку не застосовуються до податкової накладної та/або розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в установленому порядку. Датою внесення відомостей до Реєстру вважається день, зазначений в рішенні суду, або день набрання законної сили таким рішенням (пункт 20 Порядку № 1246).
Враховуючи обов'язок платника податків відповідно до пунктів 201.1, 201.7, 201.10 статті 201 ПК України скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо її реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних, позивач склав податкову накладну та направив її для реєстрації.
В даному випадку, контролюючий орган зупинив реєстрацію податкової накладної згідно із пунктом 8 “Критеріїв ризиковості платника податків”.
Процедура зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування впроваджена з метою виконання функції податкового контролю, який здійснюється за діяльністю платників податку в цілому, та з метою перевірки додержання податкового законодавства при реєстрації в ЄРПН певно визначеної податкової накладної/розрахунку коригування.
Відповідач-1, на виконання контрольних функцій, за наявності рішення про відповідність платника податків критеріям ризиковості, зупинивши реєстрацію податкової накладної, запропонував платнику податків надати документи, необхідні для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної у Реєстрі, без визначення переліку документів.
При цьому, обсяг документів, які надаються платником податку на додану вартість з метою усунення сумнівів у контролюючого органу щодо легальності відповідної операції за наслідками якої складено податкову накладну, яку подано для реєстрації в ЄРПН, хоч і є визначеним у Порядку №520, проте завжди є унікальним та залежить від організації господарських взаємовідносин між суб'єктами господарювання, змісту договірних відносин між такими, а також особливостями законодавчого врегулювання діяльності тієї чи іншої сфери бізнесу.
Саме за результатами детального дослідження змісту документів (в тому числі договору), наданих на підтвердження інформації, зазначеної в податковій накладній, імовірним є формування висновків щодо можливості чи неможливості реєстрації в ЄРПН податкової накладної, реєстрація якої була зупинена згідно із відповідною квитанцією.
Аналогічний висновок викладено у постанові Верховного Суду від 01.02.2023 у справі №140/506/22.
Також, у постанові від 03.11.2021 у справі №360/2460/20 Верховний Суд за наслідками аналізу положень Порядку № 520 зазначив, що можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної до реєстрації в ЄРПН прямо залежить від чіткого визначення податковим органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків із зазначенням необхідності надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не довільно, на власний розсуд.
В надісланій позивачу квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної не було зазначено вичерпного переліку документів, необхідних для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної в ЄРПН, що не надало позивачу можливості надати достатній обсяг підтверджуючих документів.
Верховний Суд у постанові від 16.02.2023 у справі № 380/7648/22 зазначив, що у випадку загальної вказівки щодо необхідності подати документи у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної платник податків перебуває у стані правової невизначеності, що позбавляє його можливості надати контролюючому органу необхідний саме в розумінні суб'єкта владних повноважень пакет документів, а для контролюючого органу, відповідно, створюються передумови для можливого прояву негативної дискреції - прийняття необґрунтованого рішення про відмову у реєстрації податкової накладної.
Аналогічна правова позиція викладена в постановах Верховного Суду від 14.12.2022 у справі № 560/11825/21.
З урахуванням викладеного, можна дійти висновку, що вживання податковим органом загального посилання на пункт 8 Критеріїв оцінки є неконкретизованим та призводить до необґрунтованого обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не будь-яких на власний розсуд.
Крім того, здійснення моніторингу відповідності ПН/РК критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, що складені з порушенням законодавства.
Здійснення моніторингу не повинне підміняти за своїм змістом проведення податкової перевірки як способу реалізації владних управлінських функцій податкового органу.
Аналогічний висновок викладено у постановах Верховного Суду від 18.07.2019 у справі № 1740/2004/18.
Відмовляючи у реєстрації податкової накладної №178 від 28.05.2021 відповідач зазначив про ненадання платником податку копій документів. При цьому, в оскарженому рішенні не зазначено, які саме документи не надано.
Платником податків надано необхідні документи, які засвідчують підставу для реєстрації податкової накладної, а отже контролюючий орган не мав правових підстав для відмови позивачу у реєстрації податкової накладної.
З урахуванням наведеного, рішення відповідача-1 про відмову в реєстрації податкової накладної №178 від 28.05.2021 не відповідає вимогам частини другої статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України, оскільки винесено податковим органом не на підставі та не у спосіб, передбачений законодавством, та не обґрунтовано, тобто без урахування усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення, тому є протиправним та підлягало скасуванню.
Щодо позовних вимог про зобов'язання Державної податкової служби України зареєструвати податкову накладну в Єдиному реєстрі податкових накладених днем її фактичного подання, колегія суддів зазначає наступне.
Положенням підпункту 14.1.60 пункту 14.1 статті 14 ПК України встановлено, що єдиний реєстр податкових накладних - реєстр відомостей щодо податкових накладних та розрахунків коригування, який ведеться центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, в електронному вигляді згідно з наданими платниками податку на додану вартість електронними документами.
Згідно з п. 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України датою та часом надання податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронному вигляді до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, є дата та час, зафіксовані у квитанції.
Згідно з пунктами 19, 20 Порядку №1246 податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій:
прийняття в установленому порядку та набрання чинності рішенням про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування;
набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДПС відповідного рішення);
неприйняття та/або відсутність реєстрації в установленому порядку рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.
Внесення відомостей до Реєстру на підставі рішення суду, яке набрало законної сили, здійснюється з дотриманням вимог цього Порядку. При цьому вимоги абзацу десятого пункту 12 цього Порядку не застосовуються до податкової накладної та/або розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в установленому порядку.
Датою внесення відомостей до Реєстру вважається день, зазначений в рішенні суду, або день набрання законної сили таким рішенням
Враховуючи встановлену судом протиправність прийнятого відповідачем-1 рішення про відмову в реєстрації податкової накладної №3 від 03.07.2023 в Єдиному реєстрі податкових накладних та відсутність законодавчо закріплених перешкод для її реєстрації, належним та ефективним способом захисту порушеного права позивача в даному випадку є саме зобов'язання ДПС України зареєструвати в ЄРПН наведену податкову накладну датою її подання на реєстрацію.
В даному випадку, зобов'язання Державної податкової служби України зареєструвати вказану податкову накладну в Єдиному реєстрі податкових накладних датою її подання на реєстрацію є дотриманням судом гарантій на те, що спір між сторонами буде остаточно вирішений, та належним способом захисту порушеного права.
Колегія суддів вважає, що суд першої інстанції під час розгляду цієї справи об'єктивно, повно дослідив обставини, які мають суттєве значення для вирішення справи, дав їм правильну юридичну оцінку і ухвалив законне, обґрунтоване рішення без порушень норм матеріального та процесуального права, доводи апеляційної скарги висновків суду не спростовують, тому рішення суду першої інстанції у цій справі необхідно залишити без змін, а апеляційну скаргу без задоволення.
Керуючись ст.311, п.1 ч.1 ст.315, ч.1 ст.316, ст.ст.322, 325, 329 КАС України, суд
Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області - залишити без задоволення.
Рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 16 жовтня 2023 року у справі № 160/20081/23 - залишити без змін.
Постанова Третього апеляційного адміністративного суду набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає, відповідно до п.2 ч.5 ст.328 КАС України.
Головуючий - суддя Н.П. Баранник
суддя Н.І. Малиш
суддя А.А. Щербак