79010, м.Львів, вул.Личаківська,81
28.11.07 Справа № А-14/315
Львівський апеляційний господарський суд, в складі колегії:
головуючого-судді: Бойко С.М.,
суддів: Бонк Т.Б.,
Марко Р.І.,
при секретарі Чаплик І.,
з участю представників:
від позивача - з»явився,
відповідача 1 - з»явився,
відповідача 2 - не з»явився,
прокурора - з»явився,
розглянув апеляційну скаргу державної податкової інспекції в Тисменицькому районі, м.Тисмениця
та апеляційне подання першого заступника прокурора Івано-Франківської області, м.Івано-Франківськ
на постанову господарського суду Івано-Франківської області від 25.01.2007 року, суддя Булка В.І., в справі № А-14/315,
за позовом закритого акціонерного товариства «Авангард», с.Загвіздя Тисменицького району
до відповідача 1 державної податкової інспекції в Тисменицькому районі, м.Тисмениця
до відповідача 2 Головного управління державного казначейства України в Івано-Франківській області, м.Івано-Франківськ
за участю прокурора Івано-Франківської області, м.Івано-Франківськ
про визнання нечинним податкових повідомлень-рішень №0001121500/0 від 26.10.2006 року, №0000862320/0 та №0000872320/0 від 27.10.2006 року,
постановою господарського суду Івано-Франківської області від 25.01.2007 року задоволено позов закритого акціонерного товариства «Авангард» до державної податкової інспекції в Тисменицькому районі та Головного управління державного казначейства України в Івано-Франківській області про визнання нечинним податкових повідомлень-рішень №0001121500/0 від 26.10.2006 року, №0000862320/0 та №0000872320/0 від 27.10.2006 року, а також зобов»язано ДПІ в Тисменицькому районі виконати не вчинені дії згідно загальної податкової декларації з ПДВ за липень, серпень 2006 року - надати висновок із зазначенням суми податку, що підлягає відшкодуванню з бюджету Управлінню Держказначейству в Івано-Франківській області на відшкодування ПДВ протягом п'яти робочих днів, наступних за днем отримання відповідного рішення після набуття ним законної сили.
Постанова суду мотивована тим, що віднесення податковим органом податкового кредиту по операції з придбання до спецдекларації №2, згідно якої ПДВ, сплачене при придбанні не відшкодовується шляхом перерахування на розрахунковий рахунок, позбавляє платника податків такого права, встановленого Законом України “Про податок на додану вартість», а тому висновок податкового органу про порушення позивачем порядку формування податкового кредиту не ґрунтується на положеннях Закону України “Про податок на додану вартість» та діючого законодавства, оскільки матеріалами справи підтверджується правомірність його формування. Щодо зобов'язання податкового органу виконати невчинені дії щодо загальної податкової декларації з ПДВ за липень, серпень 2006 року, то судом ці вимоги задоволено з огляду на встановлений обов»язок податкового органу подати протягом п»яти днів, наступних за днем отримання судового рішення, органу державного казначейства висновок із зазначенням суми податку, що підлягає відшкодуванню з бюджету, та задоводлення позовних вимог щодо визнання нечинними спірних податкових повідомлень-рішень.
В апеляційному поданні скаржник (прокурор) просить постанову суду скасувати та прийняти нове рішення, яким в позові відмовити, з підстав порушення судом першої інстанції норм матеріального права та неповного з»ясування судом обставин, що мають значення для справи, апелюючи тим, що сільськогосподарський товаровиробник, який набув права використовувати спеціальний режим, передбачений п.11.29 ст. 11 Закону України “Про податок на додану вартість», має вести окремий податковий облік податкових зобов'язань і податкового кредиту щодо операцій, по яких застосовуються загальний та спеціальний режими обкладання податком на додану вартість, на підставі якого складати і в установлені терміни подавати до податкового органу за місцем реєстрації окрему податкову декларацію щодо зазначеної діяльності. А тому, позивачем невірно зазначено суми податку на додану вартість в загальній податковій декларації № 3.
Щодо зобов»язання надати органу держказначейства висновок із зазначенням суми податку, що підлягає відшкодуванню з бюджету, то скаржник зазначає, що така вимога не відноситься до відновлення порушених прав, свобод та інтересів позивача у публічно-правових відносинах, а тому не може бути предметом адміністративного спору.
В апеляційній скарзі скаржник (відповідач 1) просить постанову суду скасувати та прийняти нове рішення, яким в позові відмовити, з аналогічних підстав. Крім того, покликається на те, що п.11.29 ст.11 Закону України “Про податок на додану вартість» для позивача, як для сільськогосподарського товаровиробника не діє, так як зупинена ст.7 цього закону, в тому числі і у частині, що визначає підстави, послідовність формування від»ємного значення ПДВ загальною податковою декларацією з ПДВ, підстави для бюджетного відшкодування ПДВ. Також, зі змісту п.7.7 ст.7 вказаного закону випливає, що платник податків, для якого передбачено сплату цьогшо податку у спосіб, відмінний від встановленого цим законом, не має права на отримання бюджетного відшкодування.
У запереченнях на апеляційні скарги позивач просить в їх задоволенні відмовити, мотивуючи тим, що включивши суми ПДВ, сплачені в зв»язку з придбанням основних фондів та матеріалів, які використані для поліпшення та модернізації основних фондів, позивач жодним чином не порушив порядку складання спеціальної податкової декларації по ПДВ, оскільки витрати на придбання основних фондів та матеріалів не відносяться до валових витрат підприємства, та підлягають амортизації, яка зменшує скоригований прибуток платника податку в межах норм амортизаційних відрахувань.
Позивач також не погоджується з висновком скаржників про те, що вимога про зобов»язання податкового органу надати висновок із зазначенням суми податку, що підлягає відшкодуванню з бюджету, є передчасною, оскільки якщо законом передбачено, що державний орган на виконання покладених обов»язків та на дотримання прав платників податків зобов»язаний вчинити певну дію, а не вчиняє такої, то особа, чиї права порушені невчиненням цієї дії, має право звернутися до суду з позовом про зобов»язання до вчинення дій, яких вимагає закон. При цьому позивач зазначає, що норми абз.1 п.п 7.7.8 п.7.7 ст.7 Закону України “Про ПДВ» стосуються виключно прав та обов'язків відповідача -2, а не відповідача-1 -податкового органу, що як наслідок не звільняє останнього від виконання обов'язку по наданню висновку на відшкодування ПДВ, встановленому ч.2 п.п.7.7.5 Закону України “Про податок на додану вартість».
Суд, заслухавши пояснення представників сторін та дослідивши наявні докази по справі, вважає, що апеляційна скарга задоволенню не підлягає з наступних підстав.
За результатами виїзної позапланової документальної перевірки ЗАТ “Авангард» з питань достовірності нарахування бюджетного відшкодування ПДВ на розрахунковий рахунок за липень 2006р. ДПІ в Тисменицькому районі 18.10.2006р. складено акт перевірки за №407-2350-00853582, а за результатами документальної невиїзної (камеральної) перевірки податкової декларації з податку на додану вартість ЗАТ «Авангард», поданої до ДПІ в Тисменицькому районі за серпень 2006 року за №16687 складено акт перевірки №415-1520/00853582 від 20.08.2006р., якими зафіксовано порушення позивачем п.11.29 ст.11, п.п.7.7.2 п.7.7 ст.7 Закону України “Про податок на додану вартість».
Внаслідок вивлених порушень податковим органом прийнято податкові повідомлення-рішення №0000862320/0 від 27.10.2006р., яким виявлено завищення суми бюджетного відшкодування з ПДВ в розмірі 91111 грн. за липень 2006 р., №0000872320/0 від 27.10.2006р., яким визначено суму податкового зобов'язання по ПДВ у розмірі 37645 грн., в тому числі 28958 грн.-за основним платежем та 8687 грн. штрафні санкції, та №0001121500/0 від 26.10.2006 р., яким зменшено суму бюджетного відшкодування з ПДВ у розмірі 87800 грн. за серпень 2006 р.
Як вбачається з матеріалів справи, за наслідками фінансово-господарської діяльності ЗАТ «Авангард» на підставі отриманих податкових накладних позивач відобразив суму сплаченого податку у складі податкового кредиту загальної податкової декларації з ПДВ № 3 і визначив суму бюджетного відшкодування за липень 2006 р. в розмірі 91111 грн. та за серпень 2006 р. в розмірі 87800 грн. та визначив напрямок відшкодування - перерахування на рахунок в установі банку. При цьому, враховуючи особливості діяльності, товариство подавало до податкової інспекції три види податкових декларацій з податку на додану вартість: № 1 (скорочена) спеціальна декларація з ПДВ, в якій відображаються операції з реалізації молока, худоби, птиці, вовни, № 2 (скорочена) спеціальна декларація з ПДВ, в якій відображаються операції з реалізації товарів (робіт, послуг) власного виробництва, включаючи продукцію (крім підакцизних товарів), виготовлену на давальницьких умовах і з власної сільськогосподарської сировини, за винятком операцій з поставки переробним підприємствам молока та м'яса живою вагою, № 3 загальна декларація з ПДВ, в якій відображаються податкове зобов'язання та податковий кредит, що не відображаються в деклараціях форми № 1 і № 2.
Таким чином, підставою прийняття спірних податкових повідомлень-рішень є висновок податкового органу про безпідставне віднесення позивачем до податкового кредиту ПДВ з вартості придбаних товарів по загальній декларації №3, тоді як вказане ПДВ за результатами перевірки підлягає зарахуванню позивачем на зменшення податкових зобов'язань наступних звітних періодів по спеціальній декларації №2 та відповідно відшкодуванню не підлягало.
Пункт 11.29 ст.11 Закону України «Про податок на додану вартість» носить спеціальний характер застосування та не встановлює порядку регулювання операцій з придбання.
Порядок акумуляції та використання коштів, які нараховуються сільськогосподарськими товаровиробниками - платниками податку на додану вартість щодо операцій з продажу товарів (робіт, послуг) власного виробництва, включаючи продукцію (крім підакцизних товарів), виготовлену на давальницьких умовах із власної сільськогосподарської сировини, затверджений постановою Кабінету Міністрів України від 26.02.1999р. № 271 (далі по тексту ухвали Порядок) з метою підтримки сільськогосподарських товаровиробників та відповідно до п.11.29 ст.11 Закону України «Про податок на додану вартість» і виключно щодо операцій з продажу товарів (робіт, послуг) власного виробництва.
Розмежування податкового кредиту в різні декларації з ПДВ не передбачено даним Порядком, як і жодним іншим нормативним актом.
Відповідно до пп.7.7.3.п.77. ст.7 Закону України “Про податок на додану вартість»(в редакції чинній на момент вчинення господарських операцій та проведення перевірки) в разі коли за результатами звітного періоду сума податку на додану вартість, визначена згідно з пп.7.7.1 цієї статті, має від'ємне значення, така сума підлягає відшкодуванню платнику податку з державного бюджету України протягом місяця, наступного після подачі декларації. Підставою для отримання відшкодування є дані тільки податкової декларації за звітний період.
Факт списання коштів з рахунку ЗАТ «Авангард», як і факт виписування податкової накладної відповідним платником податку (контрагентом позивача), підтверджений відповідачем в Акті перевірки. Перевіркою також не встановлено фактів проведення господарських операцій з суб'єктами господарювання, по яких установчі документи, свідоцтва про державну реєстрацію фізичної особи-підприємця скасовано, угоди та (або) первинні документи визнано судовими органами недійсними.
Оплата за придбані товари, в тому числі попередня оплата (авансування), які також підтверджені податковими накладними є підставою для віднесення сум до податкового кредиту з ПДВ.
Відповідно до ст.19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов'язані діяти лише в межах повноважень та у спосіб передбачені конституцією та законами України.
За змістом п.п.7.7.1 п.7.7 ст.7 Закону сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до бюджету або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов'язання звітного податкового періоду та сумою податкового кредиту такого звітного податкового періоду. При позитивному значенні суми, розрахованої згідно з підпунктом 7.7.1 цього пункту, така сума підлягає сплаті (перерахуванню) до бюджету у строки, встановлені законом для відповідного податкового періоду. При від'ємному значенні суми, розрахованої згідно з підпунктом 7.7.1 цього пункту, така сума враховується у зменшення суми податкового боргу з цього податку, що виник за попередні податкові періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до закону), а при його відсутності - зараховується до складу податкового кредиту наступного податкового періоду.
Пунктом 7.7.2 цього ж Закону передбачено, якщо наступному податковому періоді сума, розрахована згідно з підпунктом 7.7.1 цього пункту, має від'ємне значення, то: бюджетному відшкодуванню підлягає частина такого від'ємного значення, яка дорівнює сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів (послуг) у попередньому податковому періоді постачальникам таких товарів (послуг); залишок від'ємного значення після бюджетного відшкодування включається до складу податкового кредиту наступного податкового періоду.
А у відповідності до пп.7.7.2 даного Закону передбачено - якщо у наступному податковому періоді сума, розрахована згідно з підпунктом 7.7.1 п.7.7 п.7, має від'ємне значення, то бюджетному відшкодуванню підлягає частина такого від'ємного значення, яка дорівнює сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів (послуг) у попередньому податковому періоді постачальникам таких товарів (послуг).
Закон України “Про податок на додану вартість» не встановлює такого обов'язку підприємства для визначення розміру податкового кредиту, як проведення надмірної сплати податку на додану вартість. Крім того, неможливо сплатити податку надмірно, ніж це випливає з суми господарської операції та відповідно нарахованого ПДВ згідно з вимогами Закону України “Про податок на додану вартість», якими визначається об'єкт оподаткування, оскільки покупець товару не сплачує при придбанні товару податок до бюджету, він його сплачує у складі ціни за придбаний товар.
Відповідно до встановлених ст.7 Закону «Про податок на додану вартість" особливостей оподаткування податком на додану вартість, в момент виникнення у позивача податкового кредиту у його контрагента виникає відповідне податкове зобов'язання (тобто податковий кредит позивача дорівнює податковим зобов'язанням його контрагентів). Доказів зменшення свого податкового зобов'язання постачальниками позивача чи податковими органами за місцем їх реєстрації за відповідні періоди скаржниками суду не подано.
Таким чином, покликання скаржників на недотримання позивачем п.1.8 ст.1 Закону України «Про податок на додану вартість" є неправомірним, оскільки законодавець вказує, що випадки відшкодування визначаються саме цим Законом, а саме такий випадок передбачений в пп.7.7.3 п.7.7 ст.7 Закону України "Про податок на додану вартість" (в редакції чинній на момент виникнення спірних правовідносин щодо заявлення сплачених сум ПДВ до відшкодування) та в п.п.7.7.2 даного Закону.
Відповідно пп.7.7.10 п.7.7 ст.7 Закону України «Про податок на додану вартість» джерелом сплати бюджетного відшкодування (у тому числі бюджетного боргу) є загальні доходи Державного бюджету України. Забороняється обумовлювати або обмежувати виплату бюджетного відшкодування наявністю або відсутністю доходів, отриманих від цього податку в окремих регіонах України.
Слід також зазначити, що скаржниками не враховано, що законодавець не ототожнює поняття податкового кредиту та бюджетного відшкодування і дає їм різні визначення відповідно п.1.7 та п.1.8 Закону України «Про податок на додану вартість".
В свою чергу ч.2 пп.7.7.5 Закону України «Про податок на додану вартість" встановлено, що податковий орган зобов'язаний у п'ятиденний термін після закінчення перевірки надати органу державного казначейства висновок із зазначенням суми, що підлягає відшкодуванню з бюджету.
Згідно з пп.7.7.6 п.7.7 ст.7 цього ж Закону на підставі отриманого висновку відповідного податкового органу орган державного казначейства надає платнику податку зазначену у ньому суму бюджетного відшкодування шляхом перерахування коштів з бюджетного рахунку на поточний банківський рахунок платника податку в обслуговуючому банку протягом п'яти операційних днів після отримання висновку податкового органу.
Порядок відшкодування податку встановлено Законом України “Про податок на додану вартість», пп.7.7.8 п.7.7 ст.7 якого передбачено, що після закінчення процедури адміністративного або судового оскарження податковий орган протягом п'яти робочих днів, наступних за днем отримання відповідного рішення, зобов'язаний надати органу Державного казначейства висновок із зазначенням суми податку, що підлягає відшкодуванню.
Відповідно до п.4 Порядку відшкодування податку на додану вартість, затвердженого наказом Державної податкової адміністрації України та Головного управління Державного казначейства України від 02.07.1997р. № 209/72 (в редакції станом на 21.05.2001р), відшкодування ПДВ з бюджету здійснюється органами Державного казначейства України за висновками податкових органів або за рішенням суду. Органи Державного казначейства України перераховують кошти своїми платіжними дорученнями з рахунка обліку доходів державного бюджету на рахунок, указаний в висновку податкового органу чи рішенні суду. Таким чином, органи державного казначейства виконують приписи документів, які направлені відповідними ДПІ, або за рішенням суду.
У матеріалах справи знаходяться податкові декларації №3 позивача за липень і серпень 2006 року, з відмітками про подання їх як до податкового органу так і до органу Державного казначейства. Докази неприйняття або повернення позивачу податкових декларацій з податку на додану вартість за червень, липень, серпень 2006 року суду не подані. Податкові декларації з ПДВ позивача за липень, серпень 2006 року були прийняті ДПІ в Тисменицькому районі, фактична сплата у червні, липні 2006 р. сум податку постачальникам товарів підтверджується наявними в матеріалах справи платіжними дорученнями. Матеріали справи не містять доказів про наявність підстав для зменшення суми бюджетного відшкодування.
Покликання скаржника на те, що відшкодування можливе лише за умови надмірної сплати ґрунтується виключно на оцінці визначення “бюджетного відшкодування», яке міститься у п.1.8 ст.1 Закону. Згідно із даною нормою бюджетне відшкодування - сума, що підлягає поверненню платнику податку з бюджету у зв'язку з надмірною сплатою податку у випадках, визначених цим Законом. Такий випадок, Законом в редакції, що регулювала відносини сторін в червні, липні, серпні 2006 року, наведений у п.п.7.7.2 п.7.7 ст.7 Закону. Обставини дотримання позивачем положень названого підпункту судом досліджені, порушень не виявлено.
Покликання скаржника на передчасність другої позовної вимоги щодо надання ним висновку на відшкодування ПДВ Державному казначейству, оскільки триває процедура судового оскарження податкових повідомлень-рішень, то як встановлено п.п 7.7.8 п.7.7 ст.7 Закону України “Про податок на додану вартість », у разі, коли за результатами перевірки сум податку, заявлених до відшкодування, платник податку або податковий орган розпочинає процедуру адміністративного оскарження, податковий орган не пізніше наступного робочого дня за днем отримання відповідного повідомлення від платника або ухвали суду про порушення справи зобов'язаний повідомити про це орган державного казначейства. Орган державного казначейства призупиняє процедуру відшкодування в частині оскаржуваної суми до прийняття остаточного рішення з адміністративного або судового оскарження.
Після закінчення процедури адміністративного або судового оскарження податковий орган протягом п'яти робочих днів, наступних за днем отримання відповідного рішення, зобов'язаний надати органу державного казначейства висновок із зазначенням суми податку, що підлягає відшкодуванню з бюджету.
В свою чергу, згідно ч.1 ст.255 КАС України встановлено, що постанова або ухвала суду, яка набрала законної сили, є обов'язковою для осіб, які беруть участь у справі, для їхніх правонаступників, а також, для всіх органів, підприємств, установ та організацій, посадових чи службових осіб, інших фізичних осіб і підлягає виконанню на всій території України. Пунктом 2 ст.257 КАС України передбачено, що судове рішення, яке набрало законної сили або яке належить виконати негайно, є підставою для його виконання.
Тобто, в даному випадку, норми абз.1 п.п 7.7.8 п.7.7 ст.7 Закону України “Про ПДВ» стосується виключно прав та обов'язків відповідача 2 -управління Державного казначейства, а не відповідача 1 -ДПІ в Тисменицькому районі, що як наслідок не звільняє орган ДПС від виконання обов'язку по наданню висновку на відшкодування ПДВ, встановленому ч.2 п.п.7.7.5 Закону України “Про податок на додану вартість».
З вищенаведеного доводи скаржника про скасування постанови місцевого суду є безпідставними.
Постанова місцевого суду прийнята у відповідності з вимогами діючого законодавства, а тому підстав для її скасування апеляційний суд не вбачає.
Керуючись ст.ст. 198, 200, 205, 206 КАС України, суд,
ухвалив:
постанову господарського суду Івано-Франківської області від 25.01.2007 року в справі за номером А-14/315 залишити без змін, а апеляційну скаргу державної податкової інспекції в Тисменицькому районі та апеляційне подання першого заступника прокурора Івано-Франківської області -без задоволення.
Ухвала набирає законної сили з дня її прийняття і може бути оскаржена в касаційному порядку.
Матеріали справи повернути в місцевий господарський суд.
Головуючий-суддя: С.М.Бойко
Судді: Т.Б.Бонк
Р.І.Марко