05 червня 2024 року м. Дніпросправа № 160/28753/23
Третій апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів: головуючого - судді Малиш Н.І. (доповідач), суддів: Баранник Н.П., Шлай А.В.,
розглянувши в порядку письмового провадження в залі судового засідання Третього апеляційного адміністративного суду в м. Дніпрі апеляційну скаргу Державної податкової служби України на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 16 лютого 2024 року (суддя 1-ї інстанції Лозицька І.О.) в адміністративній справі №160/28753/23 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Форест-Будекспорт» до Головного управління Державної податкової служби у Дніпропетровській області, Державної податкової служби України про визнання протиправними і скасування рішення та зобов'язання вчинити певні дії, -
03.11.2023 Товариство з обмеженою відповідальністю «Форест-Будекспорт» (далі - позивач, ТОВ «Форест-Будекспорт») звернулось до суду із позовною заявою до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області (далі - відповідач-1), Державної податкової служби України (далі - відповідач-2), в якій просило суд:
- визнати протиправним і скасувати рішення про відмову в реєстрації податкової накладної №16 від 17.08.2023 в Єдиному реєстрі податкових накладних, прийняте комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної (розрахунку коригування) в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління Державної податкової служби у Дніпропетровській області від 05.10.2023 №9655739/36876283;
- зобов'язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну № 16 від 17.08.2023 Товариства з обмеженою відповідальністю «Форест-Будекспорт» датою подання її на реєстрацію;
- визнати протиправним і скасувати рішення про відмову в реєстрації податкової накладної №22 від 21.08.2023 в Єдиному реєстрі податкових накладних, прийняте комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної (розрахунку коригування) в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління Державної податкової служби у Дніпропетровській області від 05.10.2023 №9655743/36876283;
- зобов'язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну №22 від 21.08.2023 Товариства з обмеженою відповідальністю «Форест-Будекспорт» датою подання її на реєстрацію;
- визнати протиправним і скасувати рішення про відмову в реєстрації податкової накладної №27 від 23.08.2023 в Єдиному реєстрі податкових накладних, прийняте комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної (розрахунку коригування) в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління Державної податкової служби у Дніпропетровській області від 06.10.2023 №9664626/36876283;
- зобов'язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну №27 від 23.08.2023 товариства з обмеженою відповідальністю «Форест-Будекспорт» датою подання її на реєстрацію;
- визнати протиправним і скасувати рішення про відмову в реєстрації податкової накладної №30 від 28.08.2023 в Єдиному реєстрі податкових накладних, прийняте комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної (розрахунку коригування) в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління Державної податкової служби у Дніпропетровській області від 06.10.2023 №9664625/36876283;
- зобов'язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну №30 від 28.08.2023 товариства з обмеженою відповідальністю «Форест-Будекспорт» датою подання її на реєстрацію;
- визнати протиправним і скасувати рішення про відмову в реєстрації податкової накладної №25 від 22.08.2023 в Єдиному реєстрі податкових накладних, прийняте комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної (розрахунку коригування) в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління Державної податкової служби у Дніпропетровській області від 05.10.2023 №9655740/36876283;
- зобов'язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну №25 від 22.08.2023 товариства з обмеженою відповідальністю «Форест-Будекспорт» датою подання її на реєстрацію;
- визнати протиправним і скасувати рішення про відмову в реєстрації податкової накладної №31 від 28.08.2023 в Єдиному реєстрі податкових накладних, прийняте комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної (розрахунку коригування) в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління Державної податкової служби у Дніпропетровській області від 05.10.2023 №9655741/36876283;
- зобов'язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну №31 від 28.08.2023 товариства з обмеженою відповідальністю «Форест-Будекспорт» датою подання її на реєстрацію;
- визнати протиправним і скасувати рішення про відмову в реєстрації податкової накладної №26 від 23.08.2023 в Єдиному реєстрі податкових накладних, прийняте комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної (розрахунку коригування) в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління Державної податкової служби у Дніпропетровській області від 05.10.2023 №9655742/36876283;
- зобов'язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну №26 від 23.08.2023 товариства з обмеженою відповідальністю «Форест-Будекспорт» датою подання її на реєстрацію;
- визнати протиправним і скасувати рішення про відмову в реєстрації податкової накладної №1 від 11.09.2023 в Єдиному реєстрі податкових накладних, прийняте комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної (розрахунку коригування) в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління Державної податкової служби у Дніпропетровській області від 29.09.2023 №9622364/36876283;
- зобов'язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну №1 від 11.09.2023 товариства з обмеженою відповідальністю «Форест-Будекспорт» датою подання її на реєстрацію.
В обґрунтування позовних вимог позивачем зазначено, що ним направлено для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - ЄРПН) спірні податкові накладні. Проте, в результаті обробки, контролюючим органом сформовано квитанції, згідно з якими вказані податкові накладні прийняті, однак реєстрацію зупинено. У квитанціях зазначено, що підставою для зупинення реєстрації податкових накладних послугував пункт 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Позивач не погоджується з такими діями контролюючого органу, вважає, що ним були надані усі документи, які дають змогу ідентифікувати та зрозуміти сутність господарської операції, а рішення, якими відмовлено в реєстрації спірних накладних є формальним та не містить жодної чіткої/конкретної підстави для відмови у їх реєстрації. З огляду на зазначене, просить задовольнити позовні вимоги в повному обсязі.
Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 16 лютого 2024 року позов задоволено.
Не погодившись з рішенням суду першої інстанції, відповідач-2 - Державна податкова служба України подав апеляційну скаргу, в якій просить його скасувати та прийняти нове судове рішення, яким у задоволенні позову відмовити. Апеляційна скарга ґрунтується на тому, що судом першої інстанції не надано належної оцінки обставинам справи та нормам чинного законодавства, що призвело до прийняття невірного рішення.
Учасники справи правом на подання відзиву на апеляційну скаргу не скористались.
В силу пункту 3 частини 1 статті 311 Кодексу адміністративного судочинства України суд апеляційної інстанції розглядає справу в порядку письмового провадження за наявними у справі матеріалами.
Перевіривши законність та обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів апеляційної скарги, обговоривши доводи апеляційної скарги, дослідивши матеріали справи, колегія суддів доходить висновку, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з наступних підстав.
Судом встановлено та матеріалами справи підтверджено, що ТОВ «Форест-Будекспорт» (код 36876283) обліковується як платник за основним місцем обліку в ГУ ДПС У Дніпропетровській області (Довгинцівський район м.Кривий Ріг), 46.73-оптова торгівля деревиною, будівельними матеріалами та санітарно-технічним обладнанням.
Так, на виконання укладених угод постачання, позивачем було поставлено:
- на ПАТ «Запорізький металургійний комбінат «Запоріжсталь» шпалу дерев'яну просочену вакуумну на суму 313116 грн. про, що складено податкову накладну №25 від 22.08.2023;
- на КП «Київпастранс» ВП Служба колії шпали дерев'яні просочені на суму 405 000 грн. про що складено податкову накладну №22 від 21.08.2023;
- на ПАТ «Запорізький металургійний комбінат «Запоріжсталь» брус стрілочного переведення на суму 231 000 грн. про що складено податкову накладну №31 від 28.08.2023;
- на ПАТ «Запорізький металургійний комбінат «Запоріжсталь» брус стрілочного переведення на суму 231 000 грн. про що складено податкову накладну №31 від 28.08.2023;
- на ПрАТ «Північний гірничо-збагачувальний комбінат» брус дерев'яний просочений на суму 312 000 грн. про що складено податкову накладну №16 від 17.08.2023;
- на ПрАТ «Камет-Сталь» брус стрілочного переведення на суму 363619,20 грн. про що складено податкову накладну №30 від 28.08.2023;
- на ПрАТ «Камет-Сталь» брус стрілочного переведення на суму 363619,20 грн. про що складено податкову накладну №27 від 23.08.2023;
- на ПАТ «АрселорМіттал Кривий Ріг» брус для стрілочного переведення на суму 621600 грн. про що складено податкову накладну №26 від 23.08.2023;
- на ДП «Морський торговельний порт «Південний» шпали дерев'яні просочені на суму 353030,40 грн. про що складено податкову накладну №1 від 11.09.2023.
У серпні-вересні 2023 року Товариством з обмеженою відповідальністю «Форест-Будекспорт» на виконання приписів статті 201 Податкового кодексу України складено та направлено в електронній формі до Державної податкової служби України податкові накладні для їх реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних, а саме:
- податкову накладну від 17.08.2023 №16 на загальну суму 312 000,00 грн., в тому числі ПДВ 52 000,00 грн. (а.с. 18 т.1);
- податкову накладну від 21.08.2023 №22 на загальну суму 405 000,00 грн., в тому числі ПДВ 67 500,00 грн. (а.с. 65 т.1);
- податкову накладну від 22.08.2023 №25 на загальну суму 313 116,00 грн., в тому числі ПДВ 52 186,00 грн. (а.с. 158 т.1);
- податкову накладну від 28.08.2023 №31 на загальну суму 231 000,00 грн., в тому числі ПДВ 38 500,00 грн. (а.с. 163 т.1);
- податкову накладну від 23.08.2023 №26 на загальну суму 621 600,00 грн., в тому числі ПДВ 103 600,00 грн. (а.с. 212 т.1);
- податкову накладну від 23.08.2023 №27 на загальну суму 363 619,20 грн., в тому числі ПДВ 60 603,20 грн. (а.с. 103 т.1);
- податкову накладну від 28.08.2023 №30 на загальну суму 363 619,20 грн., в тому числі ПДВ 60 603,20 грн. (а.с. 108 т.1);
- податкову накладну від 11.09.2023 №1 на загальну суму 353 030,40 грн., в тому числі ПДВ 58 838,40 грн. (а.с. 3 т.2).
Вищевказані податкові накладні били прийняті, проте реєстрацію зупинено.
В квитанції №9239538626 від 15.09.2023 зазначено наступні підстави для зупинення реєстрації податкової накладної №16 від 17.08.2023:
«Відповідно до п.201.16 ст.201 Податкового кодексу України, Порядку зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Порядок), затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 № 1165 (зі змінами), реєстрація податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинена. Обсяг постачання товару/послуги 4408 перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Пропонуємо надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/PK для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.» (а.с. 19 т.1).
В квитанціях №9239532814, №9239532993, №9239533531, №9239633777, №9239589092, №9239537736 від 15.09.2023 та №9245142284 від 21.09.2023 зазначено наступні підстави для зупинення реєстрації податкових накладних №22 від 21.08.2023, №25 від 22.08.2023, №31 від 28.08.2023, №26 від 23.08.2023, №27 від 23.08.2023, №30 від 28.08.2023 та №1 від 11.09.2023:
«Відповідно до п.201.16 ст.201 Податкового кодексу України, Порядку зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Порядок), затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 № 1165 (зі змінами), реєстрація податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинена. Обсяг постачання товару/послуги 4406 перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Пропонуємо надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/PK для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.» (а.с. 66, 104, 109, 159, 164, 213 т.1, а.с. 4 т.2).
На виконання вимоги податкового органу ТОВ «Форест-Будекспорт» подано необхідні пояснення та первинну документацію до них.
Так, 25.09.2023, 26.09.2023, 27.09.2023 та 28.09.2023 ТОВ «Форест-Будекспорт» було надіслано засобами електронного зв'язку повідомлення №№20, 26, 27, 28, 30, 31 про подання пояснень щодо зупинених податкових накладних №1 від 11.09.2023, №16 від 17.08.2023, №22 від 21.08.2023, №26 від 23.08.2023, №25 від 22.08.2023, №31 від 28.08.2023, №27 від 23.08.2023 та №30 від 28.08.2023 разом з копіями первинних документів (а.с. 20, 69, 112, 167, 216 т.1, а.с. 8 т.2).
27.09.2023 та 28.09.2023 Головним управлінням ДПС у Дніпропетровській області повідомленнями про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних №9598860/36876283 від 27.09.2023, №9605634/36876283, №9605638/36876283, №9605637/36876283 від 28.09.2023 (а.с.21-22, 67-68, 214-215 т.1, 6-7 т.2) повідомлено позивачу про необхідність надання копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування первинних документів: первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних (документи, які не надано, підкреслити), первинних документів щодо постачання послуг, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм галузевої специфіки.
В графі «додаткова інформація» повідомлення №9598860/36876283 зазначено: не надано копію акту прийому-передачі сировини для просочення, акту прийому-передачі готової продукції ТОВ «Ф.М. Тандем».
В графі «додаткова інформація» повідомлення № 9605634/36876283 зазначено: не надано копію довіреності №2/14 від 02.01.2023, акту прийому-передачі готової продукції ТОВ «Ф.М. Тандем».
В графі «додаткова інформація» повідомлення №9605638/36876283, №9605637/36876283 зазначено: не надано копію акту прийому-передачі готової продукції з ТОВ «Ф.М. Тандем».
29.09.2023 відповідачем-1 повідомленнями №9622356/36876283 та №9622353/36876283 повідомлено позивачу про необхідність надання копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування первинних документів: первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних (документи, які не надано, підкреслити), первинних документів щодо постачання товарів, послуг, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм галузевої специфіки, накладних (а.с. 160-161, 165-166 т.1).
В графі «додаткова інформація» повідомлення №9622356/36876283 зазначено: не надано копію акту прийому-передачі готової продукції після просочення.
В графі «додаткова інформація» повідомлення №9622353/36876283 зазначено: не надано копію акту прийому-передачі готової продукції після просочення, обсяг придбання бруса не відповідає обсягу реалізації готової продукції.
02.10.2023 відповідачем-1 повідомленнями №9629963/36876283 та №9629964/36876283 повідомлено позивачу про необхідність надання копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування первинних документів: первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних (документи, які не надано, підкреслити), первинних документів щодо постачання послуг, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм галузевої специфіки, документів щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності) наявність яких передбачено договором та/або законодавством (документи, які не надано, підкреслити) (а.с. 105-106, 110-111 т.1).
В графі «додаткова інформація» вищевказаних повідомлень зазначено: не надано копію акту прийому-передачі готової продукції після прострочення, обсяг придбання бруса не відповідає обсягу реалізації готової продукції. Не надано копію довіреності №362 від 08.07.2022 на отримання ТМЦ.
03.10.2023 ТОВ «Форест-Будекспорт» було надіслано засобами електронного зв'язку повідомлення про подання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної №16 від 17.08.2023, №22 від 21.08.2023, №31 від 28.08.2023, №25 від 22.08.2023, №26 від 23.08.2023, №30 від 28.08.2023, №27 від 23.08.2023 в ЄРПН (кількість додатків 1,2 ) (а.с. 23, 70, 114, 169, 217 т.1).
Рішеннями Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Дніпропетровській області №9622364/36876283 від 29.09.2023, №9655739/36876283, №9655743/36876283, №9655740/36876283, №9655741/36876283, №9655742/36876283 від 05.10.2023, №9664626/36876283 та №9664625/36876283 від 06.10.2023 (а.с.17, 64, 102, 107, 157, 162, 214 т.1, а.с. 2 т.2) було відмовлено в реєстрації спірних податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних у зв'язку з ненаданням/частковим наданням додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Єдиному реєстрі податкових накладних, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, платником податку.
В графі «додаткова інформація» оскаржуваних рішень відсутня будь-яка інформація.
Вважаючи протиправним рішення про відмову у реєстрації податкових накладних №1 від 11.09.2023, №16 від 17.08.2023, №22 від 21.08.2023, №26 від 23.08.2023, №25 від 22.08.2023, №31 від 28.08.2023, №27 від 23.08.2023 та №30 від 28.08.2023, позивач звернувся до суду із цим позовом.
Суд першої інстанції задовольняючи позов дійшов висновку про обґрунтованість позову щодо протиправності оскаржуваних рішень Головного управління ДПС у Дніпропетровській області у зв'язку з чим повний та ефективний захист порушеного права позивача може бути забезпечений шляхом зобов'язання ДПС України здійснити реєстрацію спірної податкової накладної.
Переглядаючи судове рішення, колегія суддів суду апеляційної інстанції доходить наступного висновку.
Відповідно до п. 201.1 ст. 201 ПК України на дату виникнення податкових зобов'язань платник податку зобов'язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Згідно з п. 201.10 ст. 201 ПК України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов'язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.
Датою та часом надання податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронному вигляді до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику, є дата та час, зафіксовані у квитанції.
Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.
Квитанція про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування надсилається одночасно продавцю та покупцю платнику податку.
Якщо протягом операційного дня не надіслано квитанції про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, така податкова накладна вважається зареєстрованою в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Порядок ведення Єдиного реєстру податкових накладних встановлюється Кабінетом Міністрів України.
Пунктом 201.16 статті 201 ПК України встановлено, що реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Відповідно до п. 2 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України № 1246 від 29.12.2010 року (далі - Порядок № 1246), податкова накладна - електронний документ, який складається платником податку на додану вартість (далі - платник податку) відповідно до вимог Податкового кодексу України (далі - Кодекс) в електронній формі у затвердженому в установленому порядку форматі (стандарті) та надсилається для реєстрації.
Згідно з п. 12 Порядку № 1246 після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДФС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки:
- відповідності податкової накладної та/або розрахунку коригування затвердженому формату (стандарту);
- чинності електронного цифрового підпису, порядку його накладення та наявності права підписання посадовою особою платника податку таких податкової накладної та/або розрахунку коригування;
- реєстрації особи, що надіслала на реєстрацію податкову накладну та/або розрахунок коригування, платником податку на момент складення та реєстрації таких податкової накладної та/або розрахунку коригування;
дотримання вимог, установлених пунктом 192.1 статті 192 та пунктом 201.10 статті 201 Кодексу;
- наявності помилок під час заповнення обов'язкових реквізитів відповідно до пункту 201.1 статті 201 Кодексу;
- наявності суми податку на додану вартість відповідно до пунктів 200-1.3 і 200-1.9 статті 200-1 Кодексу (для податкових накладних та/або розрахунків коригування, що реєструються після 1 липня 2015 р.);
- наявності в Реєстрі відомостей, що містяться у податковій накладній, яка коригується;
- факту реєстрації/зупинення реєстрації/відмови в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування з такими ж реквізитами;
- наявності підстав для зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування;
- дотримання вимог Законів України «Про електронний цифровий підпис», «Про електронні документи та електронний документообіг» та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.
Відповідно до п. 13 Порядку № 1246 за результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування (далі - квитанція).
Постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 року № 1165 затверджено Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних та Порядок розгляду скарги щодо рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Порядок № 1165 та Порядок розгляду скарги, відповідно).
За положеннями п. 5 Порядку № 1165 платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2).
Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3).
У разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється (п. 7 Порядку № 1165).
За приписами п. 10 Порядку № 1165 у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.
Згідно з п. 11 Порядку № 1165 у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються:
1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування;
2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку;
3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.
Комісії регіонального рівня приймають рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації, врахування або неврахування таблиці даних платника податку, відповідність/невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку (пункт 25 Порядку № 1165).
Пунктом 1 додатку 3 Порядку № 1165 «Критерії ризиковості здійснення операцій» є: відсутність товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податковій накладній, поданій для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), у таблиці даних платника податку на додану вартість (далі - платник податку) як товару/послуги, що на постійній основі постачається, та обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов'язань, яку/який подано для реєстрації в Реєстрі, дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 р. в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 раза, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 р. у Реєстрі, і переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС.
Як свідчать встановлені обставини справи, підставою для зупинення реєстрації податкової накладної накладних стало те, що обсяг постачання товару/послуги 4406, 4408 перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій, у зв'язку з чим позивачу запропоновано надати пояснення та копії документів, щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних. В квитанції №9239538626 та №9239533531 від 15.09.2023 контролюючий орган додатково повідомив, що показник «D»=3.9793%, «Р»=37471.34, в квитанції №9239532814 від 15.09.2023 - «D»=3.9793%, «Р»=43021.34, №9239589092 від 15.09.2023 «D»=3.9793%, «Р»=89910.17, №9239537736, №9239532993 від 15.09.2023 - «D»=3.9793%, «Р»=15391.34, №9239633777 від 15.09.2023 - «D»=3.9793%, «Р»=124047.17 та №9245142284 від 21.09.2023 - «D»=4.1340%, «Р»=0.
Разом з тим, даний критерій, відповідно до Додатку 3 Порядку №1165 являє собою відсутність товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податковій накладній, поданій для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), у таблиці даних платника податку на додану вартість (далі - платник податку) як товару/послуги, що на постійній основі постачається, та обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов'язань, яку/який подано для реєстрації в Реєстрі, дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 р. в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 раза, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 р. у Реєстрі, і переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС.
Тобто, для посилання на визначений критерій ризиковості мають існувати зазначені в критерії передумови та повинен бути обґрунтований розрахунок за цим критерієм відповідно до п. 11 Порядку №1165.
Проте, контролюючим органом не наведено обґрунтування того, що обсяг постачання товару/послуги, зазначених у податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов'язань, яку/який подано для реєстрації в Реєстрі, дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 року в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 раза, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 р. у Реєстрі, і переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС.
Суд також звертає увагу на те, що контролюючий орган, зупинивши реєстрацію податкової накладної і запропонувавши платнику податків в квитанції надати документи, необхідні для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних у Реєстрі, не вказав конкретний перелік таких документів.
За правовою позицією Верховного Суду в постанові від 18.12.2019 у справі №560/435/19 конкретний перелік документів може залежати, зокрема від змісту операції з постачання, суб'єктного складу її учасників, їх податкової поведінки. У разі спору щодо правомірності рішення суб'єкт владних повноважень може посилатися тільки на ті обставини, що зазначені у рішенні як підстава його прийняття. Не зазначення в рішенні цих обставин тлумачиться на користь висновку про його неправомірність. З огляду на неконкретність вимоги контролюючого органу про надання документів рішення про відмову в реєстрації ПН не відповідає критерію обґрунтованості.
Як встановлено з матеріалів справи, 25.09.2023, 26.09.2023, 27.09.2023 та 28.09.2023 позивачем було надіслано засобами електронного зв'язку повідомлення №№20, 26, 27, 28, 30, 31 про подання пояснень щодо зупинених податкових накладних №1 від 11.09.2023, №16 від 17.08.2023, №22 від 21.08.2023, №26 від 23.08.2023, №25 від 22.08.2023, №31 від 28.08.2023, №27 від 23.08.2023 та №30 від 28.08.2023 разом з копіями первинних документів (а.с. 20, 69, 112, 167, 216 т.1, а.с. 8 т.2).
Також, 03.10.2023 ТОВ «Форест-Будекспорт» було надіслано засобами електронного зв'язку повідомлення про подання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної №16 від 17.08.2023, №22 від 21.08.2023, №31 від 28.08.2023, №25 від 22.08.2023, №26 від 23.08.2023, №30 від 28.08.2023, №27 від 23.08.2023 в ЄРПН (а.с. 23, 70, 114, 169, 217 т.1).
Однак, оспорювані рішення №9622364/36876283 від 29.09.2023, №9655739/36876283, №9655743/36876283, №9655740/36876283, №9655741/36876283, №9655742/36876283 від 05.10.2023, №9664626/36876283 та №9664625/36876283 від 06.10.2023 не містять мотивів відхилення наданих позивачем пояснень та документів.
Суд апеляційної інстанції зазначає, що за результатами розгляду поданих письмових пояснень та копій документів комісія регіонального рівня приймає або рішення про реєстрацію податкової накладної, або направляє повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та / або документів, необхідних для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної, або приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної.
У спірному випадку відповідачем-1 за результатами поданих позивачем документів направлено повідомлення №9598860/36876283 від 27.09.2023, №9605634/36876283, №9605638/36876283, №9605637/36876283 від 28.09.2023, №9622356/36876283, №9622353/36876283 від 29.09.2023, №9629963/36876283 та №9629964/36876283 від 02.10.2023.
При цьому, суд звертає увагу, що контролюючим органом всупереч формі самих повідомлень про необхідність надання додаткових пояснень/документів у переліку зазначених документів не підкреслено документи, які не надано позивачем та не обґрунтовано, чому відсутність позначених у повідомленні документів та зазначених в графі «додаткова інформація» унеможливлює реєстрацію спірних податкових накладних.
У рішеннях про відмову в реєстрації податкових накладних №1 від 11.09.2023, №16 від 17.08.2023, №22 від 21.08.2023, №26 від 23.08.2023, №25 від 22.08.2023, №31 від 28.08.2023, №27 від 23.08.2023 та №30 від 28.08.2023 зазначено лише загальне твердження про ненадання/часткове надання додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Єдиному реєстрі податкових накладних, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, платником податку.
При цьому, суд звертає увагу, що контролюючим органом всупереч формі самого рішення про відмову в реєстрації ПН не зазначено (не підкреслено), які саме документи відсутні, не зазначено конкретних документів, яких не надано, як і не зазначено, які документи надані платником та враховані контролюючим органом, а які не надано, та не обґрунтовано, чому відсутність не наданих документів унеможливлює реєстрацію спірних податкових накладних.
Поряд з цим, суд звертає увагу, що у контролюючого органу станом на час розгляду комісією документів були письмові пояснення позивача разом із первинними документами, які платником долучено з метою підтвердження інформації, зазначеної у податкових накладних №1 від 11.09.2023, №16 від 17.08.2023, №22 від 21.08.2023, №26 від 23.08.2023, №25 від 22.08.2023, №31 від 28.08.2023, №27 від 23.08.2023 та №30 від 28.08.2023.
Однак, Головне управління ДПС у Дніпропетровській області будь-якої оцінки вказаним у поясненнях обставинам не надало, жодних перевірок позивача з метою підтвердження чи спростування інформації, зазначеної позивачем, не проводило, оспорювані рішення не містять мотивів не врахування наданих позивачем пояснень та долучених документів, в тому числі первинних документів, наданих з урахуванням повідомлення, тому суд апеляційної інстанції вважає необ'єктивним та необґрунтованим твердження скаржника щодо правомірності оспорюваних рішень про відмову у реєстрації податкових накладних.
Колегія суддів звертає увагу, що невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії має наслідком визнання його протиправним. Аналогічна правова позиція вже неодноразово висловлювалась Верховним Судом, зокрема, у постановах від 21.05.2019 у справі №0940/1240/18, від 10.04.2020 у справі №819/330/18 та від 18.06.2020 у справі №824/245/19-а. При цьому, Верховний Суд у постанові від 05.01.2021 року у справі №640/11321/20 зазначив, що незважаючи на те, що затверджена Порядком № 1165 форма рішення, яка не передбачає конкретизації підстав у разі відповідності пунктам 1-8 критеріїв ризиковості платника податку, не скасовує обов'язок податкового органу необхідності доказування, передбаченого частиною другою статті 77 КАС України.
Також, суд апеляційної інстанції звертає увагу, що у цій справі не надається оцінка реальності здійснення господарської операції, на підставі якої позивачем складені податкові накладні №1 від 11.09.2023, №16 від 17.08.2023, №22 від 21.08.2023, №26 від 23.08.2023, №25 від 22.08.2023, №31 від 28.08.2023, №27 від 23.08.2023 та №30 від 28.08.2023, оскільки це питання має досліджуватись під час здійснення податкового контролю, що включає в себе систему заходів, що вживаються контролюючими органами та координуються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику з метою контролю правильності нарахування, повноти і своєчасності сплати податків і зборів, а також дотримання законодавства з питань регулювання обігу готівки, проведення розрахункових та касових операцій, патентування, ліцензування та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, зокрема, шляхом здійснення перевірок та звірок відповідно до вимог цього Кодексу, а також перевірок щодо дотримання законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, у порядку, встановленому законами України, що регулюють відповідну сферу правовідносин.
Верховний Суд, зокрема у постановах від 16.09.2022 у справі №380/7736/21, від 07.12.2022 у справі №500/2237/20, від 17.05.2023 у справі №140/14282/20 неодноразово наголошував на тому, що приймаючи рішення про реєстрацію податкової накладної, контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарських операцій позивача на предмет їх реальності. Змістовна оцінка господарських операцій може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки платника податків, підстави та порядок проведення якої визначено нормами ПК України. Предметом розгляду в цій справі є виключно стадія правильності та правомірності зупинення та відмови в реєстрації податкової накладної, а не реальність та товарність здійснення господарських операцій між позивачем та його контрагентом.
Враховуючи наведену вище практику Верховного Суду, зважаючи на наявність передбачених законодавством документів щодо проведення господарської операції між позивачем та його контрагентами, а також те, що первинні документи та пояснення надавались контролюючому органу, достатність яких для прийняття рішення про реєстрацію вказаних податкових накладних не спростована відповідачами, суд першої інстанції дійшов до вірного висновку, що податковим органом не було виконано законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акту індивідуальної дії, що в свою чергу призвело до їх протиправності.
Відтак, оскільки рішення комісії про відмову у реєстрації податкових накладних підлягають скасуванню, суд першої інстанції вірно дійшов висновку про наявність підстав для зобов'язання ДПС України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних спірні податкові накладні №1 від 11.09.2023, №16 від 17.08.2023, №22 від 21.08.2023, №26 від 23.08.2023, №25 від 22.08.2023, №31 від 28.08.2023, №27 від 23.08.2023 та №30 від 28.08.2023.
Згідно ч. 1 ст. 316 КАС України, суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Враховуючи зазначене, суд першої інстанції вірно встановив обставини справи та ухвалив рішення з правильним застосуванням норм матеріального і процесуального права, доводи апеляційної скарги висновків суду першої інстанції не спростовують, підстави для скасування судового рішення відсутні.
Розподіл судових витрат не здійснюється відповідно до ст. 139 КАС України.
Керуючись ст. ст. 308, 315, 316, 321, 322, 325, 328 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -
Апеляційну скаргу Державної податкової служби України залишити без задоволення.
Рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 16 лютого 2024 року в адміністративній справі №160/28753/23 - залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку у випадках та строки визначені ст.ст. 328, 329 КАС України.
Головуючий - суддя Н.І. Малиш
суддя Н.П. Баранник
суддя А.В. Шлай