31 травня 2024 року ЛуцькСправа № 140/1041/24
Волинський окружний адміністративний суд у складі судді Денисюка Р.С., розглянувши за правилами спрощеного позовного провадження у письмовому провадженні адміністративну справу за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю “Геліос Дістрібюшин” до Західного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків, Державної податкової служби України про скасування рішення та зобов'язання вчинити дії,
Товариство з обмеженою відповідальністю “Геліос Дістрібюшин” (далі - ТзОВ “Геліос Дістрібюшин”, позивач) звернулося з позовом до Західного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків (далі - Західне МУ ДПС по роботі з ВПП, відповідач-1), Державної податкової служби України (далі - ДПС України, відповдач-2) про скасування рішення Західного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків від 23.10.2023 № 9765739/42727258 про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування №25992 від 31.12.2022 та зобов'язання Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну №25992 від 31.12.2022.
Позовні вимоги обґрунтовані тим, що ТзОВ “Геліос Дістрібюшин” здійснювало в ЄРПН реєстрацію ПН на контрагента ТОВ “Еталон Оіл Трейд”, а саме податкову накладну № 25992 від 31.12.2022. Відповідач-1 прийняв вищевказану ПН, але її реєстрацію зупинив згідно електронної квитанції від 13.01.2023, з тих підстав, що коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 52.29, відсутні в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Відповідно, податковим органом було запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Позивач подав до податкового органу пояснення за вих. № 09/10 від 09.10.2023 з додатками.
В подальшому позивач отримав від контролюючого органу повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів необхідних для розгляду № 9705918/42727258 від 12.10.2023 та на вимогу податкового органу подав додаткові пояснення вих. № 17102023 від 17.10.2023 з додатками.
Однак рішенням відповідача-1 у реєстрації вищевказаної податкової накладної було відмовлено. Дане рішення було мотивоване ненаданням/частковим наданням додаткових письмових пояснень та копій документів.
Позивач не погоджується з оскаржуваним рішенням відповідача-1 та зазначає, що реєстрація вказаної податкової накладної була пов'язана із господарською операцією, що проводились між ТОВ “Геліос Дістрібюшин” та ТОВ «Еталон Оіл Трейд» за договором № 01/085/21 ЛП від 01.09.2021. Відповідно до умов якого ТОВ «Еталон Оіл Трейд» бере на себе зобов'язання компенсувати в порядку та строки, передбачені даним договором, понесені ТОВ “Геліос Дістрібюшин” витрати на логістичні послуги, в тому числі але не виключно, які включають навантаження товарів, розвантаження, перепалетування, перепакування, формування партій товару, інші додаткові супутні (складські) послуги, транспортно-експедиторські та додаткові послуги, пов'язані з перевезенням вантажів автомобільним транспортом по території України, та інші послуги визначені основним договором (надалі - «витрати», «компенсаційні витрати»).
Відповідно до умов п. 2.1. та 2.2. вищевказаного договору про компенсацію витрат розрахунки за даним договором здійснюються відповідно до виставлених рахунків, а розмір компенсаційних витрат визначається на підставі рахунків та актів, отриманих ТОВ “Геліос Дістрібюшин” від виконавця послуг згідно основного договору. Оплата компенсаційних витрат здійснюється протягом 5 (п'яти) робочих днів з дати підписання акту здачі-прийняття робіт (надання послуг) за відповідний період.
На виконання вищевказаного договору про компенсацію витрат було складено акт здачі-прийняття робіт (надання послуг) № 13551 від 31.12.2022 відповідно до якого виконавцем були виконані логістичні послуги за період з 01.12.2022 по 31.12.2022 на суму 446 143,86 грн. в тому числі ПДВ 74 357,31 грн. Також був наданий такий первинний документ як Звіт від 31.12.2022 до акту приймання наданих послуг № 13551 від 31.12.2022, з якого вбачається, що ТОВ “Геліос Дістрібюшин” виконало логістичні послуги щодо доставки палет з розподільчих центрів до відповідних АЗС.
Оплата за вищевказаною операцією підтверджується випискою з банку за 24.01.2023 на суму 841 313,84 грн.
Також контролюючому органу було надано договір поставки № ГД-1033 від 30.07.2021, укладений між ТОВ “Геліос Дістрібюшин” (Постачальник) та ТОВ «Еталон Оіл Трейд» (Покупець) за умовами якого за період грудень 2022 року ТОВ “Геліос Дістрібюшин” поставило товарів на загальну суму 14 399 870,04 грн, а ТОВ «Еталон Оіл Трейд» за даний період провело оплату на загальну суму 12 201 256,15 грн, що підтверджується карткою рахунку 3611 за грудень 2022 року, реєстром видаткових накладних на ТОВ «Еталон Оіл Трейд» та банківськими виписками від 05.12.2022, 19.12.2022, 26.12.2022.
Що стосується саме тих витрат на логістичні послуги, які понесло ТОВ “Геліос Дістрібюшин” в грудні 2022 року у зв'язку із вищевказаними поставками за умовами договору поставки № ГД-1033 від 30.07.2021 та які були компенсовані згідно умов договору № 01/08/21_ЛП від 01.08.2021, то на підтвердження цього контролюючому органу було надано усі первинні документи за господарськими операціями з ТОВ «Балтук», ТОВ «Євро-Азіатська Логістична Компанія».
Крім цього, позивачем було подано до контролюючого органу додаткові пояснення № 17102023 від 17.10.2023 з додатками в кількості 38 од. У додаткових поясненнях ТОВ “Геліос Дістрібюшин” зазначило, що з метою логістичної оптимізації процесів пов'язаних із придбанням супутніх товарів ТОВ “Геліос Дістрібюшин” здійснює централізовану закупку товарів в асортименті у постачальників для забезпечення товарним асортиментом всієї мережі АЗС WOG, а також здійснює оптову торгівлю на інші мережі та підприємства.
Постачальники ТОВ «Балтук» та ТОВ «Євро Азіатська Логістична компанія» здійснюють поставку товару в асортименті на ТОВ “Геліос Дістрібюшин” власними силами. Послуги поставки товарів до розподільчих центрів здійснюються за рахунок постачальників. На поставку товару ТОВ “Геліос Дістрібюшин” отримує від постачальників видаткову накладну та товарно-транспортну накладну. В подальшому при прийнятті товару логістичними операторами складається акт на зберігання, відповідно надалі товар зберігається у ТОВ «Балтук» та ТОВ «Євро Азіатська Логістична компанія».
Надалі ТОВ “Геліос Дістрібюшин” реалізує товар на мережу АЗС ТОВ «Еталон Оіл Трейд». На поставку товару складаються видаткові накладні та товарно-транспортні накладні. Відповідно після відвантаження товару складаються акти зі зберігання (копії надаємо). Послуги транспортування на ТОВ «Геліос Дістрібюшин» надають логістичні оператори ТОВ «Балтук» та ТОВ «Євро Азіатська Логістична Компанія».
На думку позивача, під час розгляду питання щодо відновлення реєстрації податкових накладних податковий орган не повинен досліджувати на предмет реальності самі господарські операції, у зв'язку із вчиненням яких було подано на реєстрацію до ЄРПН такі податкові накладні, а повинен дослідити чи заперечують надані платником податків пояснення та додані до них первинні документи наявність тих критеріїв, з якими було пов'язано таке зупинення реєстрації.
На думку позивача йому необхідно було надати контролюючому органу пояснення та підтверджуючі документи, якими би однозначно підтверджувалось та обставина, що ним заздалегідь було придбано послуги за кодом ДКПП послуг 52.29 в кількості, не меншій ніж кількість тих же самих послуг, які ним були в подальшому реалізовані (компенсовані).
Звертає увагу на те, що в контролюючого органу під час моніторингу виникли сумніви відносно можливості реалізації (продажу) ТОВ «Геліос Дістрібюшин» товарів в адресу ТОВ «Еталон Оійл Трейд», а також виникли сумніви відносно можливості та доцільності господарських операцій щодо компенсації за таку поставку логістичних послуг.
З урахуванням наведеного зазначає, що оскільки у квитанції про зупинення реєстрації спірної ПН не було зазначено конкретного переліку документів, які необхідно було надати контролюючому органу, у свою чергу, позивач надав документи та пояснення, які, на його думку, є достатніми для підтвердження здійснення ним господарських операцій, тому вважає, що дані пояснення та документи були достатніми для прийняття рішення про реєстрацію поданої ПН.
З врахуванням наведеного просив позов задовольнити.
Ухвалою Волинського окружного адміністративного суду від 05.02.2024 відкрито провадження у справі та ухвалено розгляд справи проводити за правилами спрощеного позовного провадження без повідомлення (виклику) сторін відповідно до статті 262 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України) (т.2 а.с. 194).
У відзиві на позовну заяву представник Західного МУ ДПС по роботі з ВПП та ДПС України позовні вимоги не визнав, посилаючись на те, що 09.10.2023 позивачем подано до контролюючого органу повідомлення про надання пояснень та копій документів щодо спірних ПН, до такого долучено 18 додатків. За результатами поданих пояснень та документів, з метою розблокування реєстрації спірної ПН, Західним МУ ДПС по роботі з ВПП прийнято повідомлення від 12.10.2023 № 9705918/42727258 про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання щодо реєстрації такої ПН. У зазначеному повідомленні контролюючим органом вказано, що платником податку не надано копій підтверджуючих документів, а саме: видаткових накладних по взаємовідносинах з ТОВ «Еталон Оіл Трейд»; актів приймання-передачі товарів, товаро-транспортних накладних, накладних про зняття з відповідального зберігання по взаємовідносинах з ТОВ «Євро-Азіатська Логістична Компанія» та з ТОВ «Балтук» по операціях постачання товарів для ТОВ «Еталон Оіл Трейд», що передбачено наданими договорами (№22/04-19 від 22.04.2019 та №62/01-09-21 від 01.09.2021); пояснення щодо невідповідності змісту господарської операції, відображеної в податковій накладній умовам договору. Позивачем 17.10.2023 подано до контролюючого органу додаткові пояснення та копії документів щодо ПН від 31.12.2022 № 25992.
Проте, проведеним аналізом додатково наданих позивачем документів було встановлено, що первинні документи суперечать суті господарської операції, яка зазначена в номенклатурі податкової накладної, а саме згідно умов договору №01/08/21_ЛП від 01 серпня 2021 року, згідно якого ТОВ «Еталон Оіл Трейд» бере на себе зобов'язання компенсувати в порядку та строки, передбачені даним договором, понесені ТОВ «Геліос Дістрібюшин» витрати на логістичні послуги, проте згідно укладеного між ТОВ «Геліос Дістрібюшин» та ТОВ «Балтук» прайс-листу на перелік послуг №2 до договору про надання логістичних послуг № 62/01-09-21 від 01.09.2021 встановлено, що вартість доставки по Україні замороженої продукції становить 670,81 грн. за 1 палету. Згідно наданого акту надання послуг №1283 від 31.12.2022 вартість доставки по Україні замороженої продукції становить 946,160 грн. за 1 одиницю, а згідно звіту від 31.12.2022 до акту приймання наданих послуг №13551 від 31.12.2022 між ТОВ «Геліос Дістрібюшин» та ТОВ «Еталон Оіл Трейд» вартість компенсації за одну одиницю (палету) становить 1 774,92 грн.
Вказане може свідчити про реалізацію логістичних послуг з торговою націнкою, що суперечить суті господарської операції, яка зазначена в номенклатурі податкової накладної, а саме: компенсація логістичних послуг за період з 01.12.2022 по 31.12.2022.
При цьому, ТОВ «Геліос Дістрібюшин» не було надано пояснень чи розрахунків щодо вищезазначених розбіжностей.
Також, товариством було надано акт надання послуг №221214 від 20.12.2022, № 221231 від 31.12.2022 між ТОВ «Геліос Дістрібюшин» та ТОВ «Євро-Азіатська Логістична Компанія», в яких зазначено найменування робіт та послуг, а саме «транспортно- експедиторські послуги палети», «транспортування по території України від 4 до 6 коробок», «транспортування по території України від 7 до 10 коробок».
Однак, у переліку комплексних логістичних послуг, що зазначені у додатковій угоді 1.1. до додатку №1 від 22.04.2019 до договору про падання комплексних логістичних послуг №22/04-19 від 22.04.2019 відсутнє вищеописане найменування робіт та послуг, а також тарифікація на відповідні послуги.
Додаткових документів позивачем з цього приводу надано не було.
При цьому, вказує на те, що пунктами 10, 11 Порядку 1165 не встановлено обов'язку податкового органу зазначати в квитанції конкретний перелік документів, а лише пропозицію щодо надання документів, необхідних для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної.
Крім цього вказує на те, що контролюючий орган не може наперед знати, які саме документи наявні у платника податку, адже перелік документів, що супроводжують господарську операцію, може змінюватися залежно від її особливостей.
Платнику надано альтернативу обрання самостійних рішень не обмежуючи його тим самим у поданні виключного переліку документів, а даючи можливість надання наявних документів. Проте, така норма не може допускати формального підходу до надання пояснень та/або документів.
Законодавством не встановлено обов'язку контролюючого органу та відповідної процедури конкретизації переліку документів, необхідних для реєстрації податкової накладної.
Таким чином, необхідно враховувати, що у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної не перелічуються документи, які платник зобов'язаний надати, а зазначається лише пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, оскільки перелік необхідних документів визначений у п.5 Порядку № 520.
Вважає, що на момент винесення оскаржуваного рішення про відмову в реєстрації ПН в ЄРПН, позивач не виконав вимоги ПК України та Порядку №520 щодо підтвердження правомірності формування та подання ПН, і саме з цих підстав контролюючий орган відмовив в реєстрації ПН.
Також зазначив, що позовні вимоги щодо зобов'язання ДПС України зареєструвати в ЄРПН податкові накладні слід розцінювати як вимогу про втручання в дискреційні повноваження відповідача та яка виходить за межі завдань адміністративного судочинства. З врахуванням наведеного просив у задоволенні позову відмовити повністю (т. 2 а.с.195-201).
Ухвалою Волинського окружного адміністративного суду від 31.05.2024 у задоволенні клопотання представника відповідача про розгляд справи за правилами загального позовного провадження відмовлено.
Представник позивача у відповіді на відзив не погодився з аргументами відповідача, наведеними у відзиві на позовну заяву та просив позов задовольнити у повному обсязі (т. 2 а.с. 208).
Враховуючи вимоги статті 262 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України) судом розглянуто дану справу за правилами спрощеного позовного провадження без повідомлення учасників справи (у письмовому провадженні).
Дослідивши матеріали справи, суд приходить до висновку, що позовні вимоги підлягають до задоволення з огляду на таке.
Судом встановлено, що ТОВ “Геліос Дістрібюшин” зареєстроване 28.12.2018 як юридична особа, основним видом діяльності якого є 46.39 - неспеціалізована оптова торгівля продуктами харчування, напоями, тютюновими виробами (т.1 а.с. 12).
01.08.2021 між ТОВ “Геліос Дістрібюшин” (Сторона-2) та ТОВ «Еталон Оіл Трейд» (Сторона -1) укладено договір № 01/08/21_Л (т.1 а.с. 13-14).
Відповідно до умов якого ТОВ «Еталон Оіл Трейд» бере на себе зобов'язання компенсувати в порядку та строки, передбачені даним договором, понесені ТОВ “Геліос Дістрібюшин” витрати на логістичні послуги, в тому числі, але не виключно, які включають навантаження товарів, розвантаження, перепалетування, перепакування, формування партій товару, інші додаткові супутні (складські) послуги, транспортно-експедиторські та додаткові послуги, пов'язані з перевезенням вантажів автомобільним транспортом по території України, та інші послуги визначенні Основним договором (надалі - «витрати», «компенсаційні витрати»).
Відповідно до умов п. 2.1. та 2.2. вищевказаного договору про компенсацію витрат розрахунки за даним договором здійснюються відповідно до виставлених рахунків, а розмір компенсаційних витрат визначається на підставі рахунків та актів отриманих ТОВ “Геліос Дістрібюшин” від виконавця послуг згідно основного договору.
Оплата компенсаційних витрат здійснюється протягом 5 (п'яти) робочих днів з дати підписання акту здачі-прийняття робіт (надання послуг) за відповідний період (п. 2.3 договору).
На виконання вищевказаного договору про компенсацію витрат було складено акт здачі-прийняття робіт (надання послуг) № 13551 від 31.12.2022 відповідно до якого виконавцем були виконані логістичні послуги за період з 01.12.2022 по 31.12.2022 на суму 446 143,86 грн, в тому числі ПДВ 74 357,31 грн (т.2 а.с. 125).
Крім того, на виконання умов вищевказаного договору виконавцем ТОВ “Геліос Дістрібюшин” був поданий замовнику звіт від 31.12.2022 до акту приймання наданих послуг № 13551 від 31.12.2022, з якого вбачається, що ТОВ “Геліос Дістрібюшин” виконало логістичні послуги щодо доставки палет з Розподільчих центрів (РЦ сухої продукції за адресою Київська обл. смт. Білогородка, вул. Компресорна, 3 та РЦ замороженої продукції за адресою Київська обл. Києво-Святошинський р-н, с. Софіївка Борщагівка, вул. Чорновола, 46 А) до відповідних АЗС. Кількість доставлених палет та назва АЗС до яких вони були доставлені вказана у звіті. Вартість компенсації за надані послуги становить 446 143,86 грн, що також підтверджується звітом (т.2 а.с. 125 зворот).
Надання послуг та їх оплата за вказаним договором підтверджується випискою з банку за 24.01.2023 на суму 841 313,84 грн (т.2 а.с. 126-128).
За вказаною операцією ТзОВ “Геліос Дістрібюшин” було сформовано податкову накладну від 31.12.2022 № 25992 на суму 446143,86 грн, в тому числі ПДВ - 74357,31 грн (т. 2 а.с. 65) та засобами електронного зв'язку подано для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Однак, відповідно до квитанції від 13.01.2023 реєстрація зазначеної податкової накладної зупинена на підставі пункту 201.16 статті 201 ПK України, у зв'язку із тим, що коди УКТ ЗЕД /ДКПП товару/послуг 52.29 відсутні в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу йoгo пocтaчaння, що вiдпoвiдaє пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Запропоновано надати пояснення та/або копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (т. 2 а.с.66).
На виконання вимог зазначених в квитанції, позивачем на адресу контролюючого органу надсилалося повідомлення про подання пояснень та копії документів щодо податкової накладної, реєстрацію якої зупинено від 09.10.2023 №09/10 з кількістю додатків 25, а саме: договір та додатки до договору на комплексне логістичне обслуговування із ТОВ «Балтук» згідно договору №62/01-09-21 від 01.09.2021; акти виконаних робіт на комплексне логістичне обслуговування із ТОВ «Балтук» за грудень 2022 року; аналіз субконто та картку рахунку 631 за період грудень 2022 року - січень 2023 року; акти виконаних робіт ТОВ «Балтук» за грудень 2022 року; реєстр та платіжні доручення вихідні на ТОВ «Балтук» за січень 2023 року; договір та додатки до договору на комплексне логістичне обслуговування із ТОВ «Євро Азіатаська Логістична компанія» згідно договору № 22/04-19 від 22.04.2019; акти виконаних робіт на комплексне логістичне обслуговування із ТОВ «Євро Азіатаська Логістична компанія» за грудень 2022 року; аналіз субконто та картку рахунку 631 із ТОВ «Євро Азіатаська Логістична компанія» за період грудень 2022 року - лютий 2023 року; акти виконаних робіт ТОВ «Євро Азіатаська Логістична компанія» за грудень 2022 року; реєстр та платіжні доручення вихідні на ТОВ «Євро Азіатаська Логістична компанія» за грудень-лютий 2023; договір №01/08/21 _ЛП від 01.08.2021 із ТОВ «Еталон Оіл Трейд»; аналіз та картку рахунку 36 із ТОВ «Еталон Оіл Трейд» за грудень 2022 року - березень 2023 року; акт виконання робіт та звіт до акту від 31.12.2022; реєстр та банківська виписка за грудень-січень 2023 року; договір поставки товарів між ТзОВ “Геліос Дістрібюшин” та ТОВ «Еталон Оіл Трейд»; аналіз та картка рахунку 36 за грудень 2022 року; реєстр видаткових накладних за грудень 2022 року; реєстр ПД вхідних від ТОВ «Еталон Оіл Трейд» та банківські виписки за грудень 2022 року (т. 2 а.с. 67-121).
За результатом аналізу поданого платником податку пакету документів, комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних направлено на адресу суб'єкта господарювання повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних №9705918/42727258 від 12.10.2023 відповідно до якого, у зв'язку з необхідністю надання додаткових пояснень та/або документів для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних суб'єкту господарювання було запропоновано надати додаткові пояснення та копії документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, а саме: копії документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування; договорів, зовнішньоекономічних контрактів, з додатками до них; первинних документів щодо постачання, придбання, товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів. Позначені документи, які не надано - первинні документи щодо постачання товарів, транспортування продукції. У графі «додаткова інформація» зазначено, що не надано копій підтверджуючих документів, саме: видаткових накладних по взаємовідносинах ТОВ “Геліос Дістрібюшин” з ТОВ «Еталон Оіл Трейд»; актів приймання-передачі товарів, товаро-транспортних накладних, накладних про зняття з відповідального зберігання по взаємовідносинах ТОВ “Геліос Дістрібюшин” з ТОВ «Євро Азіатаська Логістична компанія» та з ТОВ «Балтук» по операціях постачання товарів для ТОВ «Еталон Оіл Трейд», що передбачено наданими договорами (№22/04-19 від 22.04.2019 та №62/01-09-21 від 01.09.2021); пояснення щодо невідповідності змісту господарської операції, відображеної в податковій накладній умовам договору (п. 4.1 договору № ГД-1033 від 30.07.2021).
Разом з тим, даним повідомленням проінформовано платника, що у разі неподання додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних протягом 5 робочих днів, що настають за днем граничного строку їх подання, визначеного абзацом шостим пункту 9 цього Порядку (т. 2 а.с. 182-183)
В свою чергу на вимогу контролюючого органу, 17.10.2023 за № 17102023 позивач подав до контролюючого органу додаткові пояснення та документи, необхідні для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної з кількістю додатків - 23 (т. 2 а.с. 184-185). Вказана обставина представником відповідачів не заперечується у відзиві на позовну заяву.
Однак за результатами розгляду вищевказаних пояснень та документів, комісією Західного МУ ДПС по роботі з ВПП з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних прийнято рішення від 23.10.2023 № 9765739/42727258, яким відмовлено в реєстрації податкової накладної № 25992 від 31.12.2022. Згідно з яким підставою для відмови у реєстрації ПН/РК в ЄДРПН є: ненадання/часткове надання додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної в податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Єдиному реєстрі податкових накладних, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, платником податку (т. 2 а.с. 3).
Вказане рішення комісії Західного МУ ДПС по роботі з ВПП з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних позивач оскаржив в адміністративному порядку до ДПС України (т. 2 а.с. 5-62) та до скарги додав копії первинних документів з кількістю додатків - 57.
Проте рішенням ДПС України від 09.11.2023 № 78640/42727258/2 за результатами розгляду скарги щодо рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН скаргу залишено без задоволення, а рішення комісії регіонального рівня про відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН - без змін, з таких підстав: ненадання платником податку копій первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, розрахункових документів, банківських виписок з особових рахунків (т. 2 а.с. 63-64).
Не погоджуючись з оскаржуваним рішенням позивач звернувся з даним позовом до суду.
Надаючи правову оцінку спірним правовідносинам, суд зазначає наступне.
Відповідно до абзацу першого пункту 201.1 статті 201 ПК України на дату виникнення податкових зобов'язань платник податку зобов'язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Податкова накладна складається на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на поточний рахунок як попередня оплата (аванс) (пункт 201.7 статті 201 ПК України).
За правилами абзаців першого, п'ятого пункту 201.10 статті 201 ПК України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов'язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою. Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.
Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин. Квитанція про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування надсилається одночасно продавцю та покупцю платнику податку (абзаци десятий, дванадцятий пункту 201.10 статті 201 ПК України).
Відповідно до пункту 201.16 статті 201 ПК України реєстрація податкової накладної/ розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Затверджений постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 №1165 Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних визначає механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН, організаційні та процедурні засади діяльності комісій з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі.
Пунктом 3 Порядку №1165 визначені ознаки податкових накладних/розрахунків коригування, яким вони повинні відповідати для безумовної їх реєстрації.
У разі, коли за результатами перевірки податкової накладної/розрахунку коригування визначено, що податкова накладна/ розрахунок коригування відповідають одній з ознак безумовної реєстрації, визначених у пункті 3 цього Порядку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування не зупиняється в Реєстрі (пункт 4 Порядку №1165).
За приписами пункту 5 зазначеного Порядку платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2). Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3).
Пунктом 7 Порядку №1165 передбачено, що у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.
Згідно з пунктами 10, 11 Порядку №1165 у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації. У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються: 1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування; 2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; 3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів відповідно до Порядку прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого наказом Мінфіну від 12 грудня 2019 р. № 520.
У спірних правовідносинах зі змісту квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної встановлено, що реєстрацію податкової накладної зупинено, оскільки обсяг постачання товару/послуги 52.29 дорівнює або перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій.
Додатком 3 до Порядку №1165 визначені Критерії ризиковості здійснення операцій, серед них обсяг постачання товару/послуги згідно з кодом УКТЗЕД/Державного класифікатора продукції та послуг/умовним кодом такого товару, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов'язань, яку/який подано для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 р. в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 раза, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 р. у Реєстрі за відсутності такого товару/послуги згідно з кодом УКТЗЕД/Державного класифікатора продукції та послуг/умовного коду товару у врахованій таблиці даних платника податку.
Водночас у разі зупинення реєстрації податкової накладної на підставі пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій, контролюючий орган має витребувати від платника документи на спростування наявних у органу ДПС сумнівів, пов'язаних з легальністю діяльності юридичної особи, вказавши, які саме аспекти належить висвітити платнику податків у своїх поясненнях.
Надіслана позивачу квитанція містить вимогу щодо надання пояснень та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН, без зазначення конкретної пропозиції щодо переліку документів, необхідних та достатніх для прийняття рішення про реєстрацію ПН/РК в ЄРПН.
Сформована у такий спосіб комісією регіонального рівня пропозиція щодо надання документів є загальною та формальною, вона за своїм змістом дублює припис підпункту 3 пункту 11 Порядку №1165. Така пропозиція щодо надання документів не є конкретизованою, що може свідчити про наявність у платника податків вільного розсуду щодо переліку документів, які слід надати.
У постанові від 03.11.2021 у справі №360/2460/20 Верховний Суд зазначив, що можливість надання платником податків переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення податковим органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків із зазначенням необхідності надання документів за переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не довільно, на власний розсуд (ця правова позиція підтримана у постановах Верховного Суду від 20.01.2022 у справі №140/4162/21, від 28.06.2022 у справі №380/9411/21, від 29.06.2022 у справі №380/5383/21, від 16.09.2022 у справі №380/7736/21, від 27.04.2023 у справі №460/8040/20).
У свою чергу у постанові Верховного Суду від 22.07.2019 у справі №815/2985/18 сформовано висновок, згідно з яким у випадку не конкретизації переліку документів у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної платник податків перебуває у стані правової невизначеності, що позбавляє його можливості надати контролюючому органу необхідний в розумінні суб'єкта владних повноважень пакет документів, а для контролюючого органу відповідно створюються передумови для можливого прояву негативної дискреції - прийняття рішення про відмову у реєстрації податкової накладної.
За правилами пункту 4 Порядку прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 12.12.2019 №520 (зі змінами, внесеними згідно з наказом Міністерства фінансів від 12.01.2023 №19, чинними з 08.03.2023), у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/ розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі.
Пунктом 5 Порядку №520 встановлено, що перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/ відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи, інвентаризаційні описи, у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.
Письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов'язання, відображеного в податковій накладній / розрахунку коригування (пункт 6 Порядку №520).
Суд зауважує, що пункт 5 Порядку №520 визначає перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, який не є вичерпним та не передбачає необхідності надання платником податку усіх документів згідно з таким переліком. Наданню підлягають лише ті документи, які безпосередньо стосуються предмета господарської операції, за якою оформлено податкову накладну, суб'єктного складу її учасників, їх податкової поведінки. Можливість надання платником податків достатніх документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення податковим органом конкретного переліку необхідних документів для прийняття рішення щодо реєстрації податкової накладної.
За обставин цієї справи контролюючим органом у квитанції не сформовано конкретних вимог щодо необхідності подання вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання для реєстрації в ЄРПН податкової накладної.
Разом з тим, після зупинення реєстрації податкової накладної позивач подав до комісії регіонального рівня повідомлення від 09.10.2023 № 09/10 про подання пояснень та копії документів, які стосуються господарської операції щодо якої складено спірну податкову накладну в кількості 18 додатків, а саме: договір та додатки до договору на комплексне логістичне обслуговування із ТОВ «Балтук» згідно договору №62/01-09-21 від 01.09.2021; акти виконаних робіт на комплексне логістичне обслуговування із ТОВ «Балтук» за грудень 2022 року; аналіз субконто та картку рахунку 631 за період грудень 2022 року - січень 2023 року; акти виконаних робіт ТОВ «Балтук» за грудень 2022 року; реєстр та платіжні доручення вихідні на ТОВ «Балтук» за січень 2023 року; договір та додатки до договору на комплексне логістичне обслуговування із ТОВ «Євро Азіатаська Логістична компанія» згідно договору № 22/04-19 від 22.04.2019; акти виконаних робіт на комплексне логістичне обслуговування із ТОВ «Євро Азіатаська Логістична компанія» за грудень 2022 року; аналіз субконто та картку рахунку 631 із ТОВ «Євро Азіатаська Логістична компанія» за період грудень 2022 року - лютий 2023 року; акти виконаних робіт ТОВ «Євро Азіатаська Логістична компанія» за грудень 2022 року; реєстр та платіжні доручення вихідні на ТОВ «Євро Азіатаська Логістична компанія» за грудень-лютий 2023; договір №01/08/21 _ЛП від 01.08.2021 із ТОВ «Еталон Оіл Трейд»; аналіз та картку рахунку 36 із ТОВ «Еталон Оіл Трейд» за грудень 2022 року - березень 2023 року; акт виконання робіт та звіт до акту від 31.12.2022; реєстр та банківська виписка за грудень-січень 2023 року; договір поставки товарів між ТзОВ “Геліос Дістрібюшин” та ТОВ «Еталон Оіл Трейд»; аналіз та картка рахунку 36 за грудень 2022 року; реєстр видаткових накладних за грудень 2022 року; реєстр ПД вхідних від ТОВ «Еталон Оіл Трейд» та банківські виписки за грудень 2022 року (т. 2 а.с. 67-121).
Як встановлено пунктом 9 Порядку №520, письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня. За результатами розгляду поданих письмових пояснень та копій документів комісія регіонального рівня протягом 5 робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку:
або приймає рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 глави 1 розділу II Кодексу, за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку;
або направляє повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та / або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі (далі - Повідомлення), за формою згідно з додатком 2 до цього Порядку з пропозицією щодо надання платником податку додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/ розрахунку коригування;
або приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі у разі надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства, та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 глави 1 розділу II Кодексу, за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.
Платник податку має право подати до контролюючого органу додаткові пояснення та копії документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, протягом 5 робочих днів з дня, наступного за днем отримання Повідомлення.
Додаткові письмові пояснення та копії документів, зазначені в абзаці шостому цього пункту, платник податку подає до ДПС в електронній формі за допомогою засобів електронного зв'язку з урахуванням вимог Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг», «Про електронні довірчі послуги» та «Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 06.06.2017 №557, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 03.08.2017 за №959/30827 (у редакції наказу Міністерства фінансів України від 01.06.2020 №261).
За результатами розгляду поданих додаткових пояснень та копій документів комісія регіонального рівня протягом 5 робочих днів, що настають за днем їх отримання, приймає рішення про реєстрацію/ відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Реєстрі за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.
Якщо платник податку не надав додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/ розрахунку коригування, комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі протягом 5 робочих днів, що настають за днем граничного строку їх подання, визначеного абзацом шостим цього пункту.
Відповідно до пункту 10 Порядку №520 комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі в разі:
ненадання/часткового надання додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/ розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, при отриманні Повідомлення;
та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.
Слід зазначити, що приймаючи рішення про реєстрацію податкової накладної, контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарських операцій платника податку на предмет їх реальності. Змістовна оцінка господарських операцій може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки платника податків, підстави та порядок проведення якої визначено нормами ПК України. Вказану правову позицію викладено Верховним Судом у постанові від 16.02.2023 у справі № 380/7648/22.
Отже предметом розгляду є виключно стадія правильності та правомірності зупинення та відмови в реєстрації податкових накладних, а не реальність та товарність здійснення господарських операцій між позивачем та його контрагентом.
Верховний Суд за результатами аналізу наведених норм у постанові від 18.11.2021 у справі № 380/3498/20 дійшов висновку, що чинними нормативно-правовими актами визначено вичерпний перелік обставин, які можуть слугувати підставою для прийняття рішення про відмову у реєстрації податкових накладних.
При цьому, як підтверджується змістом пункту 5 Порядку № 520, передбачений цим пунктом перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, не є вичерпним. В залежності від виду господарської операції, за наслідками якої подається податкова накладна для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних, а також відповідних договірних зобов'язань між суб'єктами господарювання, обсяг документів може бути відмінним.
У постановах від 03.11.2021 у справі №360/2460/20, від 29.06.2022 у справі №380/5383/21, від 27.07.2022 у справі №520/15348/2020, від 16.09.2022 у справі №380/7736/21, від 25.11.2022 №320/3484/21 Верховний Суд за наслідками аналізу положень Порядку №520 зазначив, що можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної до реєстрації в ЄРПН прямо залежить від чіткого визначення податковим органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків з зазначенням необхідності надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не довільно, на власний розсуд.
Зі змісту повторного повідомлення від 12.10.2023 слідує, що для реєстрації податкової накладної позивачу необхідно було надати копії документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування: договорів, зовнішньоекономічних контрактів, з додатками до них; первинних документів щодо постачання, придбання, товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів. Позначені документи, які не надано - первинні документи щодо постачання товарів, транспортування продукції. У графі «додаткова інформація» зазначено, що не надано копій підтверджуючих документів, саме: видаткових накладних по взаємовідносинах ТОВ “Геліос Дістрібюшин” з ТОВ «Еталон Оіл Трейд»; актів приймання-передачі товарів, товаро-транспортних накладних, накладних про зняття з відповідального зберігання по взаємовідносинах ТОВ “Геліос Дістрібюшин” з ТОВ «Євро Азіатська Логістична компанія» та з ТОВ «Балтук» по операціях постачання товарів для ТОВ «Еталон Оіл Трейд», що передбачено наданими договорами (№22/04-19 від 22.04.2019 та №62/01-09-21 від 01.09.2021); пояснення щодо невідповідності змісту господарської операції, відображеної в податковій накладній умовам договору (п. 4.1 договору № ГД-1033 від 30.07.2021).
Поряд з цим, після зупинення реєстрації податкової накладної платник податків подав документи, які стосуються безпосередньо господарської операцій з надання послуг контрагенту, по яких виписана та подавалася на реєстрацію в ЄРПН податкова накладна, та вважав їх перелік достатнім, щоб підтвердити інформацію, зазначену в цій податковій накладній.
Так, зі змісту пояснень, наданих позивачем у повідомленні від 09.10.2023 № 09/10 на виконання квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної від 31.12.2022 слідує, що у грудні 2022 року ТзОВ «Геліос Дістрібюшин» було здійснено поставку товару на ТОВ «Еталон Оіл Трейд» на умовах договору №01/08/21_ЛП від 01.08.2021 було виставлено даному контрагенту компенсацію логістичних послуг за цей період. Також позивач пояснював, що офісні та виробничі приміщення, що використовуються підприємством для здійснення своєї фінансово-господарської діяльності є орендованими в ТОВ «Євро Азіатська Логістична Компанія» згідно договору суборенди приміщення від 02.05.2019 та ТОВ «Балтук». Зберігання та транспортування ТМЦ здійснюється на підставі укладених угод з ТОВ «Євро Азіатська Логістична Компанія» згідно договору про надання комплексних логістичних послуг № 22/04-19 від 22.04.2019 та ТОВ «Балтук» згідно договору про надання комплексних логістичних послуг №62/01-09-21 від 01.09.2021. З метою логістичної оптимізації процесів, пов'язаних з придбанням супутніх товарів ТзОВ «Геліос Дістрібюшин» здійснює централізовану закупку товарів в асортименті у постачальників для забезпечення товарним асортиментом всієї мережі WOG, а також здійснює оптову торгівлю на інші мережі та підприємства. ТзОВ «Геліос Дістрібюшин» у ТОВ «Євро Азіатська Логістична Компанія» та у ТОВ «Балтук» постійно отримує комплексні логістичні послуги, в тому числі ті, які включають навантаження товарів, розвантаження, перепалетування, перепакування, формування партій товару, інші додаткові супутні складські послуги, транспортно-експедиторські та додаткові послуги, пов'язані з перевезенням вантажів автомобільним транспортом по території України та інші послуги. Постачальними товару самостійно здійснюють поставку на Розподільчі Центри власними силами та за власний кошт. В подальшому, товар ТзОВ «Геліос Дістрібюшин» зберігається на Розподільчих Центрах та по мірі необхідності доставляється на мережу АЗС WOG, WOG кафе та інші мережі включаючи і мережу АЗС ТОВ «Еталон Оіл Трейд».
До повідомлення від 09.10.2023 №09/10 позивач додавав копії первинних документів, які підтверджують зміст проведеної господарської операції.
Отже, матеріали справи містять копії первинних документів, що додавались позивачем до повідомлення від 09.10.2023 № 09/10.
Водночас контролюючим органом жодним чином не надано оцінки вже поданим документам та не спростовано того, що первинно надані позивачем документи в повній мірі підтверджують інформацію, зазначену в податковій накладній, реєстрацію якої зупинено.
Як вбачається із оскаржуваного рішення Комісії Західного міжрегіонального управління ДПС по роботі з ВПП у реєстрації податкової накладної відмовлено у зв'язку із ненаданням/частковим наданням додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/ розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН, платником податку.
В свою чергу, 17.10.2023 на виконання вимог повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів задля реєстрації податкової накладної ТзОВ «Геліос Дістрібюшин» подало додаткові пояснення та документи, необхідні для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/ розрахунку коригування в ЄРПН №17102023 в кількості 23 додатки (а.с. 184-185).
Однак у рішенні відсутнє обґрунтування, які конкретно неподані документи для підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній.
На переконання суду, подані позивачем документи для реєстрації податкової накладної від 31.12.2022 № 25992 підтверджують господарську операцію позивача з ТОВ «Еталон Оіл Трейд» та ці документи є достатніми для прийняття рішення про реєстрацію в ЄРПН вказаної податкової накладної.
Суд також зазначає, що при розгляді таких спорів необхідно встановити настання обставини, яка обумовлює обов'язок платника податків скласти податкову накладну та зареєструвати її в ЄРПН.
Так, відповідно до пункту 187.1 статті 187 ПК України датою виникнення податкових зобов'язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:
а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;
б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.
Пунктом 198.2. статті 198 ПК України, передбачено, що датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше:
дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг;
дата отримання платником податку товарів/послуг.
Таким чином, оскільки для виникнення податкового зобов'язання з ПДВ достатньо настання однієї з подій, то обов'язок продавця виписати і зареєструвати в ЄРПН податкову накладну на відповідну суму ПДВ, кореспондує з правом контролюючого органу вимагати у платника ПДВ ту документацію, яка підтверджує настання саме такої події, а не обох подій одночасно.
Отже, для реєстрації вказаної вище ПН позивач має підтвердити подію, яка зумовила видачу ним ПН саме цією датою, тобто у розглядуваному випадку підтвердити таку подію оформленням документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку - актом здачі-прийняття робіт (наданих послуг) № 13551 від 31.12.2022.
Інші документи є допоміжними та дають зрозуміти зміст взаємовідносин позивача та його контрагента.
Суд зазначає, що акт здачі-прийняття робіт (надання послуг) № 13551 від 31.12.2022 містить посилання на договір компенсації витрат на логістичні послуги від 01.08.2021 № 01/08/21_ЛП та підтверджує надання послуг виконавцем замовнику за період з 01.12.2022 по 31.12.2022 (т. 2 а.с. 125), що в силу вимог підпункту “б” пункту 187.1 статті 187 ПК України є документом, що підтверджує виникнення податкового зобов'язання з ПДВ.
Таким чином, суд зауважує, що у даному випадку товариство надало податковому органу документи на підтвердження настання першої події - дати оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку, з якою чинне законодавство зобов'язує платника податку скласти та зареєструвати в ЄРПН податкову накладну.
Суд звертає увагу, що форма рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в ЄРПН (додаток 1 до Порядку №520) визначає обов'язок комісії регіонального рівня у графі “додаткова інформація” зазначити конкретні документи, які ненадані платником або складені з порушенням законодавства, однак в оскаржуваному рішенні вказана графа взагалі не заповнена.
Надсилаючи позивачу повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, відповідач1 в графі додаткова інформація зазначив про відсутність видаткових накладних по взаємовідносинах ТОВ “Геліос Дістрібюшин” з ТОВ «Еталон Оіл Трейд»; актів приймання-передачі товарів, товаро-транспортних накладних, накладних про зняття з відповідального зберігання по взаємовідносинах ТОВ “Геліос Дістрібюшин” з ТОВ «Євро Азіатська Логістична компанія» та з ТОВ «Балтук» по операціях постачання товарів для ТОВ «Еталон Оіл Трейд», що передбачено наданими договорами (№22/04-19 від 22.04.2019 та №62/01-09-21 від 01.09.2021); пояснення щодо невідповідності змісту господарської операції, відображеної в податковій накладній умовам договору (п. 4.1 договору № ГД-1033 від 30.07.2021).
Суд констатує, що саме лише зазначення про відсутність певних документів не є достатньою підставою для відмови в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування, оскільки контролюючим органом повинно бути зазначено об'єктивні обставини, які перешкоджають реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в урахуванням відсутності таких документів, при цьому, обов'язково повинна бути надана оцінка тим документам, що фактично подано платником податку. Сама собою наявність або відсутність окремих документів, а так само помилки у їх оформленні не є самостійною та достатньою підставою для висновків про відсутність господарської операції, якщо з інших даних вбачається, що фактичний рух активів або зміни у власному капіталі чи зобов'язаннях платника податків у зв'язку з його господарською діяльністю мали місце.
Щодо відсутності видаткових накладних по взаємовідносинах ТОВ “Геліос Дістрібюшин” з ТОВ «Еталон Оіл Трейд», то такі твердження суд вважає безпідставними, оскільки з письмових пояснень від 17.10.2023 № 17102023 слідує, що позивач надав на вимогу контролюючого органу реєстр видаткових накладних за грудень 2022 року.
Стосовно відсутності актів приймання-передачі товарів, товаро-транспортних накладних, накладних про зняття з відповідального зберігання по взаємовідносинах ТОВ “Геліос Дістрібюшин” з ТОВ «Євро Азіатська Логістична компанія» та з ТОВ «Балтук», то суд зазначає, що як слідує з пояснення позивача, наданого контролюючому органу листом від 17.10.2023, постачальники здійснюють поставку товару ТОВ “Геліос Дістрібюшин” власними силами.
При цьому, відсутність актів приймання-передачі товарів, товаро-транспортних накладних, накладних про зняття з відповідального зберігання по взаємовідносинах ТОВ “Геліос Дістрібюшин” з ТОВ «Євро Азіатська Логістична компанія» та з ТОВ «Балтук» не свідчить, що позивачем було надано недостатній пакет документів для підтвердження реєстрації спірної податкової накладної, і не може бути самостійною підставою для відмови у реєстрації в ЄРПН вказаної ПН, оскільки не стосується спірної господарської операції щодо якої власне і була складена ПН та суперечить правилу першої події, що закріплене у пункті 187.1 статті 187 ПК України, позаяк податкова накладна № 25992 від 31.12.2022 виписана по першій події - датою постачання послуг платником податку.
Враховуючи вищезазначене, на думку суду, подані позивачем документи для реєстрації спірної податкової накладної підтверджують факт здійснення господарської операції та є достатніми для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної № 25992 від 31.12.2022 в ЄРПН, оскільки підставою для реєстрації такої ПН було надання послуг платником податку, що підтверджено актом здачі-прийняття робі (надання послуг) від 31.12.2022 № 13551.
Отже, на думку суду, всі первинні документи, які підтверджують господарську операцію, за якою складено спірну податкову накладну, позивач надав контролюючому органу, про що свідчать матеріали справи та у контролюючого органу не було достатніх обґрунтованих підстав для зобов'язання позивача надавати додаткові документи та пояснення.
У постанові від 21.02.2023 у справі №2240/3271/18 Верховний Суд зауважив на тому, що предметом доказування при вирішенні вимог про зобов'язання податкового органу зареєструвати податкову накладну (у разі скасування рішення Комісії про відмову в реєстрації податкової накладної) мають бути встановленими обставини достатності документів для її реєстрації.
Такий же підхід продемонстровано Верховним Судом і у постанові від 27.04.2023 у справі №460/8040/20, у якій суд висловився про те, що саме лише зазначення про відсутність документів не є достатньою підставою для відмови в реєстрації податкової накладної, оскільки контролюючим органом повинно бути зазначено об'єктивні обставини, які перешкоджають реєстрації податкової накладної з урахуванням відсутності таких документів, при цьому, обов'язково повинна бути надана оцінка тим документам, що фактично подано платником податку. Сама собою наявність або відсутність окремих документів, а так само помилки у їх оформленні не є самостійною та достатньою підставою для висновків про відсутність господарської операції, якщо з інших даних вбачається, що фактичний рух активів або зміни у власному капіталі чи зобов'язаннях платника податків у зв'язку з його господарською діяльністю мали місце.
З огляду на це, суд вважає, що контролюючий орган вказує на формальні підставі для прийняття рішення про відмову у реєстрації податкової накладної в ЄРПН, позаяк усі наявні у платника податків документи стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній, були надані ще на перше повідомлення.
На думку суду, подані позивачем документи відповідають встановленим вимогам щодо форми та змісту і були достатніми для реєстрації спірних податкових накладних в ЄРПН, в суду відсутні підстави ставити під сумнів достовірність відображених у цих документах даних про господарську операцію.
Крім того, суд зазначає, що приймаючи рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарської операції позивача на предмет її реальності. Змістовна оцінка господарської операції може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки, підстави та порядок проведення якої визначено нормами ПК України. Предметом розгляду в цій справі є виключно стадія правильності та правомірності зупинення та відмови в реєстрації податкової накладної, а не реальність та товарність здійснення господарських операцій між позивачем та його контрагентом.
Здійснення моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства. Здійснення моніторингу не повинне підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій податкового органу.
Така правова позиція вже неодноразово викладалась Верховним Судом, зокрема у постановах від 19.07.2023 у справі №420/7850/22, від 29.06.2023 у справі №500/2655/22, від 20.06.2023 у справі справа № 200/6012/20-а, від 07.12.2022 у справі № 500/2237/20, від 16.09.2022 у справі №380/7736/21.
Таким чином, зважаючи на наявність у позивача передбачених законодавством документів на підтвердження здійснення господарських операцій, наданих як відповідачеві 1, відповідачеві 2 разом з повідомленнями про надання документів від 09.10.2023 та від 17.10.2023, а також разом зі скаргою на рішення про відмову в реєстрації податкової накладної в ЄРПН так і суду, враховуючи, що їх достатність для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної не спростована відповідачами, суд дійшов висновку, що комісія Комісії Західного міжрегіонального управління ДПС по роботі з ВПП не мала правових підстав для відмови позивачу у реєстрації податкових накладних.
Відповідно до частин першої та другої статті 77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
На думку суду, відповідач 1 не довів правомірності оскаржуваного рішення Комісії Західного міжрегіонального управління ДПС по роботі з ВПП з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН, яким відмовлено у реєстрації спірної податкової накладної, а тому позовні вимоги в цій частині є підставними та підлягають задоволенню.
Щодо позовної вимоги в частині зобов'язання ДПС України зареєструвати в ЄРПН податкову накладну від 31.12.2022 № 25992, то суд враховує таке.
Відповідно до вимог пунктів 201.1, 201.10 статті 201 ПК України реєстрацію податкової накладної в ЄРПН віднесено до обов'язків платника податків.
У той же час, наведені норми розраховані на відсутність спірних правовідносин, позаяк у випадку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування механізм її подальшої реєстрації в ЄРПН є іншим.
Так, згідно із нормами пунктів 19, 20 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 №1246, податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій: прийняття в установленому порядку та набрання чинності рішенням про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування; набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДПС відповідного рішення); неприйняття та/або відсутність реєстрації в установленому порядку рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.
Внесення відомостей до ЄРПН на підставі рішення суду, яке набрало законної сили, здійснюється з дотриманням вимог цього Порядку. При цьому вимоги абзацу десятого пункту 12 цього Порядку не застосовуються до податкової накладної та/або розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в установленому порядку. Датою внесення відомостей до Реєстру вважається день, зазначений в рішенні суду, або день набрання законної сили таким рішенням.
Як встановлено судом, підтверджено матеріалами справи і не спростовано відповідачем 1, надані позивачем документи підтверджували реальність здійснення господарських операцій по поданій податковій накладній. Документи складені з дотриманням вимог законодавства і були достатніми для реєстрації податкових накладних в ЄРПН.
При цьому, обставин, які б унеможливлювали реєстрацію вищевказаної податкової накладної ПН, судом не встановлено.
Європейський суд з прав людини у пунктом 50 рішення від 13.01.2011 у справі Чуйкіна проти України (заява №28924/04) констатував: що процесуальні гарантії, викладені у статті 6 Конвенції, забезпечують кожному право звертатися до суду з позовом щодо своїх цивільних прав та обов'язків. Таким чином стаття 6 Конвенції втілює право на суд, в якому право на доступ до суду, тобто право ініціювати в судах провадження з цивільних питань становить один з його аспектів (див. рішення від 21.02.1975 у справі Голдер проти Сполученого Королівства (Golder v. the United Kingdom), пп.28 36, Series A №18). Крім того, порушення судового провадження саме по собі не задовольняє усіх вимог пункту 1 статті 6 Конвенції. Ціль Конвенції гарантувати права, які є практичними та ефективними, а не теоретичними або ілюзорними. Право на доступ до суду включає в себе не лише право ініціювати провадження, а й право отримати вирішення спору судом. Воно було б ілюзорним, якби національна правова система Договірної держави дозволяла особі подати до суду цивільний позов без гарантії того, що справу буде вирішено остаточним рішенням в судовому провадженні. Для пункту 1 статті 6 Конвенції було б неможливо детально описувати процесуальні гарантії, які надаються сторонам у судовому процесі - провадженні, яке є справедливим, публічним та швидким, не гарантувавши сторонам того, що їхні цивільні спори будуть остаточно вирішені (див. рішення у справах Мултіплекс проти Хорватії (Multiplex v. Croatia), заява №58112/00, пунктом 45, від 10 липня 2003 року, та Кутіч проти Хорватії (Kutic v. Croatia), заява №48778/99, пунктом 25, ECHR 2002-II).
Суд також зауважує, що рішення суду має бути не тільки законним та обґрунтованим, воно повинно бути ще й ефективним у захисті порушених прав, свобод та інтересів.
Таким чином, з метою відновлення прав та інтересів позивача, за захистом яких він звернувся до суду, та з метою дотримання судом гарантій на те, що спір між сторонами буде остаточно вирішений, суд дійшов висновку про необхідність зобов'язання ДПС України зареєструвати в ЄРПН спірну податкову накладну, подану ТзОВ «Геліос Дістрібюшин».
Крім того, відповідно до вимог статті 244 КАС України суд під час ухвалення рішення вирішує, як розподілити між сторонами судові витрати.
Згідно із частиною першою статті 139 КАС України при задоволенні позову сторони, яка не є суб'єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб'єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.
Враховуючи те, що суд задовольняє позов повністю, то на користь позивача за рахунок бюджетних асигнувань Західного МУ ДПС по роботі з ВПП, комісія якого прийняла оскаржуване рішення, що стало підставою звернення до суду з цим позовом, необхідно стягнути судовий збір у розмірі 2422,40 грн, що сплачений платіжною інструкцією кредитового переказу коштів від 24.01.2024 №1682197260 (т. 1 а.с. 11).
Керуючись статтями 139, 243-246, 257, 262 Кодексу адміністративного судочинства України, суд
Позов задовольнити повністю.
Визнати протиправними та скасувати рішення комісії Західного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 23.10.2023 № 9765739/42727258 про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Зобов'язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних, подану Товариством з обмеженою відповідальністю “Геліос Дістрібюшин” податкову накладну від 31.12.2022 № 25992.
Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Західного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків на користь Товариства з обмеженою відповідальністю “Геліос Дістрібюшин” судовий збір в сумі 2422,40 грн (дві тисячі чотириста двадцять дві гривні 40 копійок).
Рішення набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги, встановленого статтею 295 КАС України. У разі подання апеляційної скарги рішення якщо його не скасовано, набирає законної сили після закінчення апеляційного розгляду справи.
Рішення може бути оскаржено в апеляційному порядку повністю або частково шляхом подання апеляційної скарги до Восьмого апеляційного адміністративного суду протягом тридцяти днів з дня складання повного судового рішення.
Позивач: Товариство з обмеженою відповідальністю “Геліос Дістрібюшин” (43023, Волинська область, м. Луцьк, вул. Єршова, 1, код ЄДРПОУ 42727258).
Відповідач-1: Західне міжрегіональне управління ДПС по роботі з великими платниками податків (79026, м. Львів, вул. Стрийська, 35, код ЄДРПОУ 44045187).
Відповідач-2: Державна податкова служба України (04053, м. Київ, Львівська площа, 8, код ЄДРПОУ 43005393).
Суддя Р.С. Денисюк