"23" вересня 2010 р. м. Київ К-6352/07
Вищий адміністративний суд України у складі колегії суддів:
Головуючого: Маринчак Н.Є.,
Суддів: Бившевої Л.І., Ланченко Л.В., Островича С.Е., Пилипчук Н.Г.
при секретарі Бадріашвілі К.С.
розглянувши у відкритому судовому засіданні касаційну скаргу Державної податкової інспекції у Красногвардійському районі м.Дніпропетровська
на постанову господарського суду Дніпропетровської області від 23 листопада 2006 року та ухвалу Дніпропетровського апеляційного господарського суду від 15 лютого 2007 року
у справі №А38/338-06
за позовом Дочірнього підприємства «Меликон-Дніпро»Товариства з обмеженою відповідальністю «Меликон-М»(надалі -ДП «Меликон-Дніпро»ТОВ «Меликон-М»)
до Державної податкової інспекції у Красногвардійському районі м.Дніпропетровська (надалі -ДПІ у Красногвардійському районі м.Дніпропетровська)
про скасування податкових повідомлень-рішень, -
встановив:
У жовтні 2006 року позивач звернувся до Господарського суду Дніпропетровської області з позовом, в якому поставлено питання, про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень №0003622301/0/11453 від 27.06.2006 року, №0003622301/1/11453 від 18.07.2006 року, №0003622301/2/16520 від 14.09.2006 року.
Позовні вимоги мотивовано тим, що відповідач неправомірно дійшов висновку щодо завищення податного кредиту через включення до його складу сум податку на додану вартість з операцій по придбанню векселя в межах бартерного (товарообмінного) договору.
Постановою господарського суду Дніпропетровської області від 23 листопада 2006 року, залишеною без змін ухвалою Дніпропетровського апеляційного господарського суду від 15 лютого 2007 року, позовні вимоги задоволено. Визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення ДПІ у Красногвардійському районі м.Дніпропетровська №0003622301/0/11453 від 27.06.2006 року, №0003622301/1/11453 від 18.07.2006 року, №0003622301/2/16520 від 14.09.2006 року; з Державного бюджету України на користь позивача стягнуто судовий збір у розмірі 3,40грн.
Приймаючи рішення про задоволення позовних вимог суд першої інстанції, з яким погодився суд апеляційної інстанції, на підставі наявних у справі матеріалів дійшли висновку, що використаний у спірних господарських операціях переданий позивачу вексель виступає у якості товару. Поставка векселя оподатковується податком на додану вартість (надалі -ПДВ) за ставкою 20%. Отже, у сторони, що передає вексель по бартерному договору виникають податкові зобов'язання по ПДВ, а у сторони, що приймає вексель, виникає право на податковий кредит. Крім того, спірна сума податкового кредиту позивача сформована на підставі належним чином оформлених податкових накладних, виписаних ПП «Територія»та ППФ «Брік-Евен А»у відповідності з нормами чинного законодавства.
Не погоджуючись із рішеннями судів попередніх інстанцій ДПІ у Красногвардійському районі м.Дніпропетровська звернулась із касаційною скаргою до Вищого адміністративного суду України, в якій посилаючись на порушення норм матеріального та процесуального права, ставить питання про скасування рішень судів першої та апеляційної інстанцій та просить прийняти нове рішення, яким в задоволенні позовних вимог відмовити.
Заслухавши доповідь судді-доповідача, пояснення представника відповідача, дослідивши матеріали справи, колегія суддів дійшла висновку, що касаційна скарга відповідача підлягає частковому задоволенню з таких підстав.
Судами попередніх інстанцій встановлено наступне.
Контролюючим органом було проведено виїзну позапланову перевірку ДП «Меликон-Дніпро» ТОВ «Меликон-М»З питань достовірності нарахування бюджетного відшкодування податку на додану вартість, напрямок відшкодування -зменшення податкових зобов'язань з ПДВ наступних податкових періодів, по декларації за березень 2006 року, про що складено акт № 178ДСК/23-505/31549679/68 від 20.06.2006 року.
Вказаною перевіркою, на думку податкового органу, було встановлено порушення позивачем п.п.3.2.1, п.3.2 , ст.3, п.п.4.8, ст.4, п.п.7.4.2 п.7.4 ст.7 Закону України «Про податок на додану вартість»підприємством віднесено до складу податкового кредиту в лютому 2006 року, березні 2006 року ПДВ у сумі 1197048,48грн. що привело до завищення бюджетного відшкодування у лютому у сумі 596799грн., завищення бюджетного відшкодування у березні у сумі 563043грн., завищення значення рядку 26 Декларації «Залишок від'ємного значення, який після бюджетного відшкодування включається до складу податкового кредиту податкового періоду»у сумі 37206,48грн.
За наслідками проведеної перевірки податковим органом прийнято податкове повідомлення-рішення №0003622301/0/11453 від 27.06.2006 року, яким позивачу зменшено суму бюджетного відшкодування з ПДВ розмірі 1159842,00грн.
Зазначене повідомлення-рішення було оскаржене позивачем в адміністративному порядку, за наслідками оскарження, ДПІ у Красногвардійському районі м.Дніпропетровська прийняло податкові повідомлення-рішення №0003622301/1/11453 від 18.07.2006 року, №0003622301/2/16520 від 14.09.2006 року.
Як вбачається з матеріалів справи, між позивачем та ПП «Територія»був вкладений довір поставки №03/03-03Б від 03.03.2006 року на проведення товарообмінної (бартерної) операції, предметом якого є зустрічна поставка товарів рівної договірної ціни, яка здійснюється без платежу грошовими коштами на компенсаційній основі. Відповіно до договору, позивач зобов'язується поставити товар в асортименті згідно додатку до договору №1, а ПП «Територія»зобов'язана поставити вексель відповідно додатку до договору №2. Відповідно до видаткової накладної №07/03-01 від 07.03.06 року позивачем передано товар на суму 1201010,40 грн., в т.ч. ПДВ 200168,40грн. та оформлено податкову накладну №07/03-01 від 07.03.06 року на суму поставки. Відповідно до акту приймання-передачі векселя від 07.03.2006 року ПП «Територія»передано вексель 65305299872181 від 16.01.2005 року номінальною вартістю 1201010,40грн. на користь позивача. Отримання простого векселя знайшло своє відображення по дебету балансового рахунку 341 «цінні папери». ДП «Меликон-Дніпро»ТОВ «Меликон-М»віднесено до складу податкового кредиту в березні 2006 року ПДВ у сумі 200168,40грн., згідно податкової накладної отриманої від ПП «Територія»(постачальник) №07031 від 07.03.2006 року виписаної на вартість простого векселю.
Крім того, між позивачем та ПП «Брік-Евен А»укладено договір на проведення товарообмінної (бартерної) операції №09/02-06Б, предметом якого є зустрічна поставка товарів рівної договірної ціни, що здійснюється без платежу грошовими коштами на компенсаційній основі. За цим договором позивача зобов'язалося поставии товар в асортименті, визначеному в додатку №1 до договору, а ПП «Бріквен А»- поставити вексель відповідно додатку до договору №2, а саме -простий вексель №65305299872392, виданий 10.01.2006 року, номінальною вартістю 3881280,00грн., векселедавцем, якого є ТОВ «Дніпролісзбут». На виконання умов договору, позивачем за видатковою накладною №09/02-01 від 09.02.2006 року ПП «Брік-Евен А»передано товар на суму 3881280,00грн., в т.ч. ПДВ -646880,00грн., виписана податкова накладна №09/02-01 від 09.02.2006року на суму поставки. Згідно з податковою накладною №09/02-01 від 09.02.2006 року, отриманою від ПП «Брії Евен А»підприємством віднесено до складу податкового кредиту в лютому 2006 року ПДВ у сумі 646880,00грн..
Також, між вищезазначеними сторонами укладений договір на проведення товарообмінної (бартерної) операції №20/03-06Б, предметом якого є зустрічна поставка товарів рівної договірної ціни, що здійснюється без платежу грошовими коштами на компенсаційній основі. На підставі договору, підприємство зобов'язалося поставити товар в асортименті згідні додатку №1 до договору, а ПП «Брік-Евен А»поставити вексель відповідно додатку до договору №2, а саме, простий вексель №65305299872182 від 30.01.2006 року номінальною вартістю 2100000,48грн., векселедавцем якого є ТОВ «Видавничий дім «Дніпровська хвиля». На виконання зазначеного договору позивач згідно з видатковою накладною №20/03-01 від 20.03.2006 року передало товар на суму 2100000,48грн., в т.ч. ПДВ - 350000,08грн. та оформило податкову наклад №20/03-01 від 20.03.2006 року на суму поставки. З урахуванням видаткової накладної №20/03-01 від 20.03.2006 року та податкової накладної №20/03-01 від 20.03.2006 року та податкової накладної №3-20/5 від 20.3.2006 року, виписаною ПП «Брік-Евен А»на вартість простого векселя, підприємством у березні 2006 року віднесено до складу податкового кредиту ПДВ у сумі 2100000,48грн.
Відповідно до п.7.4 ст.7, Закону України «Про податок на додану вартість», податковий кредит звітного періоду складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 6.1 статті 6 та статтею 81 цього Закону, протягом такого звітного періоду у зв'язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій в необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання у виробництві та/або поставці товарів (послуг) для оподатковуваних операцій у межах господарської діяльності платника податку.
Згідно з п.7.4.5 п.7.4 ст.7 Закону України «Про податок на додану вартість», не підлягають включенню до складу податкового кредиту суми сплаченого (нарахованого) податку у зв'язку з придбанням товарів (послуг), не підтверджені податковими накладними чи митними деклараціями (іншими подібними документами.
В акті перевірки податковий орган зазначив, що позивачем сформовано податковий кредит по вищезазначеним господарським операціям, в результаті яких векселі третіх осіб були отримані у межах здійснення бартерних угод, з посилання на п.4.8 ст.4 Закону України «Про податок на додану вартість», відповідно до якого - у разі коли платник податку здійснює операції з поставки товарів (послуг), які є об'єктом оподаткування згідно з пунктом 3.1 статті 3 цього Закону, під забезпечення боргових зобов'язань покупця, надане такому платнику податку у формі простого або переказного векселя або інших боргових інструментів (далі - вексель), випущених таким покупцем або третьою особою, базою оподаткування є договірна вартість таких товарів (послуг), але не нижче за звичайні ціни без врахування дисконтів або інших знижок з номіналу такого векселя, а за процентними векселями - договірна вартість таких товарів (послуг), але не нижче за звичайні ціни, збільшена на суму процентів, нарахованих або таких, що мають бути нараховані на суму номіналу такого векселя. У разі коли платник податку здійснює за згодою векселедержателя зустрічну поставку товарів (послуг) замість грошового погашення суми боргу, зазначеного у векселі, базою оподаткування є договірна вартість таких товарів (послуг), але не нижче за звичайні ціни без врахування дисконтів або інших знижок з номіналу такого векселя, а за процентними векселями - договірна вартість таких товарів (послуг), але не нижче за звичайні ціни, збільшена на суму процентів, нарахованих або таких, що мають бути нараховані на суму номіналу такого векселя. Для цілей оподаткування згідно з цим Законом векселі (крім податкових векселів), видані або отримані, не вважаються засобом платежу та не змінюють суму податкового кредиту або податкового зобов'язання з цього податку, крім податкових векселів.
Слід зазначити, що у матеріалах справи міститься висновок №7824 від 12.09.2006 року спеціаліста бухгалтера, відповідно до висновків якого, відображення в бухгалтерському та податковому обліку позивача господарської операції з отримання векселю в обмін на товар у межах бартерного Договору №18/01-06Б від 18.01.2006 року з ПП «Територія» відповідаю вимогам чинних нормативних актів України.
Однак, судова колегія касаційної інстанції звертає увагу на ту обставину, що оцінюючи висновок експерта, суд повинен керуватися тим, що цей висновок не має заздалегідь встановленої сили і переваг перед іншими доказами, які суд зобов'язаний перевіряти в силу вимог встановлених у Кодексі адміністративного судочинства України щодо вчинення судом процесуальних дій під час вирішення справи.
Крім того, судова палата в адміністративних справах Верховного Суду України висловила правову позицію щодо застосування зазначених вище норм права при розгляді справ цієї категорії. Зокрема, у постанові від 11 травня 2010 року під час розгляду за винятковими обставинами справи за позовом Дочірньої компанії «Укргазвидобування»Національної акціонерної компанії «Нафтогаз України»в особі філії газопромислового управління «Шебелинкагазвидобування»до ДПІ про скасування податкових повідомлень-рішень про скасування рішення, відповідно до якої, у разі коли платник податку здійснює операції з поставки товарів (послуг), які є об'єктом оподаткування згідно з пунктом 3.1 статті 3 цього Закону, під забезпечення боргових зобов'язань покупця, надане такому платнику податку у формі простого або переказного векселя або інших боргових інструментів, векселі (крім податкових векселів), видані або отримані, не вважаються засобом платежу та не змінюють суму податкового кредиту або податкового зобов'язання з цього податку.
Разом з тим, за змістом частин 4, 5 статті 11 Кодексу адміністративного судочинства України, суд повинен визначити характер спірних правовідносин та зміст правової вимоги, матеріальний закон, який їх регулює, а також факти, що підлягають встановленню і лежать в основі вимог та заперечень; з'ясувати, які є докази на підтвердження зазначених фактів. Дійшовши висновку, що поданих сторонами доказів недостатньо для встановлення обставин справи, суд має право вжити передбачених законом заходів для витребування належних доказів із власної ініціативи.
У цій справі суди дійшли висновку, що наявність у платника податку податкових накладних, виданих йому продавцем товару та оформлених з дотриманням вимог чинного законодавства, і сплата продавцю вартості товару з ПДВ є достатніми підставами для визначення податкового кредиту та відшкодування цього податку з бюджету.
На думку колегії Вищого адміністративного суду України, докази, на які посилалися суди в ухвалених ними рішеннях, є обов'язковими, але не вичерпними, оскільки предмет доказування у цій справі становлять обставини, що підтверджують або спростовують обґрунтованість визначення суми податкового кредиту та відшкодування ПДВ з бюджету.
Суди повинні були з урахуванням сутності заперечень проти позову витребувати у сторони по справі докази, які підтверджують її доводи відносно того, що наведені в податкових накладних відомості не відповідали дійсності. Якщо ж вона таких доказів не надала або останні були недостатніми, суд, керуючись частинами 4, 5 статті 11 Кодексу адміністративного судочинства України, зобов'язаний був із власної ініціативи витребувати докази, які підтверджують або спростовують ці обставини.
Згідно з частиною 1 статті 69 КАС України доказами в адміністративному судочинстві є будь-які фактичні дані, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин, що обґрунтовують вимоги і заперечення осіб, котрі беруть участь у справі, та інших обставин, що мають значення для правильного вирішення справи, на підставі пояснень сторін, третіх осіб та їхніх представників, показань свідків, письмових і речових доказів, висновків експертів.
Суд постановляє ухвалу про закінчення з'ясування обставин у справі та перевірки їх доказами тільки після того, як проведено всі дії, необхідні для повного і всебічного з'ясування цих обставин, перевірено всі вимоги та заперечення осіб, які беруть участь у справі, і вичерпано всі можливості щодо збирання й оцінки доказів.
Відповідно до частин 2, 3 статті 159 КАС України законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права, а обґрунтованим - ухвалене судом на підставі повно і всебічно з'ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених доказами, дослідженими в судовому засіданні.
Між тим, ст. 220 КАС України визначені межі перегляду справи судом касаційної інстанції, де, зокрема, передбачено, що суд касаційної інстанції перевіряє правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, правової оцінки обставин у справі і не може досліджувати докази, встановлювати та визнавати доведеними обставини, що не були встановлені в судовому рішенні, та вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу. Суд касаційної інстанції переглядає судові рішення судів першої та апеляційної інстанцій у межах касаційної скарги, але при цьому може встановлювати порушення норм матеріального чи процесуального права, на які не було посилання в касаційній скарзі.
Зважаючи на наведене, касаційна інстанція на підставі ст.227 КАС України дійшла висновку про неповне встановлення обставин справи та обумовлену цим неможливість надання належної юридичної оцінки всім обставинам у справі, у зв'язку з чим справа підлягає направленню на новий розгляд для достовірного з'ясування та правильного вирішення цього спору.
Під час нового розгляду необхідно врахувати викладене, повно та об'єктивно дослідити обставини справи, дати їм належну юридичну оцінку, в залежності від встановленого, правильно застосувати до спірних правовідносин норми матеріального права та ухвалити законне і обґрунтоване рішення.
Керуючись ст.ст. 220, 221, 223, 227, 230, 231, Кодексу адміністративного судочинства України, -
ухвалив:
Касаційну скаргу Державної податкової інспекції у Красногвардійському районі м.Дніпропетровська -задовольнити частково.
Постанову господарського суду Дніпропетровської області від 23 листопада 2006 року та ухвалу Дніпропетровського апеляційного господарського суду від 15 лютого 2007 -скасувати та направити справу на новий розгляд в суд першої інстанції.
Скасувати ухвалу Вищого адміністративного суду України від 21 лютого 2008 року щодо зупинення виконання постанови господарського суду Дніпропетровської області від 23 листопада 2006 року та ухвали Дніпропетровського апеляційного господарського суду від 15 лютого 2007 року.
Ухвала набирає законної сили з моменту проголошення, але може бути оскаржена до Верховного Суду України з підстав та в порядку передбаченому ст.ст.236-238 Кодексу адміністративного судочинства України.