16 травня 2024 року
м. Київ
справа № 400/11727/23
адміністративне провадження № К/990/10494/24
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача Дашутіна І.В.,
суддів: Шишова О. О., Яковенка М.М.,
розглянув у порядку письмового провадження касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «ЮТК Миколаїв» на постанову П'ятого апеляційного адміністративного суду від 12 березня 2024 року у складі колегії суддів: Вербицької Н.В., Джабурії О.В., Кравченка К.В. у справі № 400/11727/23 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «ЮТК Миколаїв» до Головного управління Державної податкової служби у Миколаївській області, Державної податкової служби України, про визнання протиправним та скасування рішення, зобов'язання вчинити певні дії,
Короткий зміст позовних вимог і рішень судів першої та апеляційної інстанцій:
Товариство з обмеженою відповідальністю «ЮТК Миколаїв» (далі - позивач) звернулось до адміністративного суду з позовом до Головного управління ДПС у Миколаївській області, Державної податкової служби України, в якому просить суд:
визнати протиправним та скасувати рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних № 9432569/35217823 від 30.08.2023;
зобов'язати Державну податкову службу України зареєструвати податкову накладну №22 від 16.08.2023, складену ТОВ «ЮТК Миколаїв», в Єдиному реєстрі податкових накладних датою її подання.
Рішенням Миколаївського окружного адміністративного суду від 24 листопада 2023 року задоволено позов ТОВ «ЮТК Миколаїв».
Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції виходив з того, що контролюючим органом в оскаржуваних рішеннях викладена загальна правова норма, без зазначення конкретних документів, яких, на думку відповідача, не вистачає для здійснення реєстрації податкових накладних, а також без повідомлення причин та мотивів, за яких надані позивачем пояснення та документи не були враховані. Оскаржуване рішення податкового органу не відповідає критеріям чіткості та зрозумілості актів індивідуальної дії, та породжує їх неоднозначне трактування, що в свою чергу впливає на можливість реалізації права або виконання обов'язку платником податків виконати юридичне волевиявлення суб'єкта владних повноважень.
Постановою П'ятого апеляційного адміністративного суду від 12 березня 2024 року апеляційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у Миколаївській області задоволено. Рішення Миколаївського окружного адміністративного суду від 24 листопада 2023 року скасовано та ухвалено нову, якою у задоволенні адміністративного позову Товариства з обмеженою відповідальністю «ЮТК Миколаїв» до Головного управління Державної податкової служби у Миколаївській області, Державної податкової служби України про визнання протиправним та скасування рішення, зобов'язання вчинити певні дії відмовлено.
Мотивуючи вказану постанову, суд апеляційної інстанції встановив, що у даному випадку, відповідачем в повідомленні конкретизовано про необхідність подання не тільки договору, а й копій первинних документів щодо придбання товарів, зберігання продукції, її транспортування, навантаження/розвантаження та складських документів; розрахункових документів та/або банківських виписок, однак ТОВ «ЮТК Миколаїв» проігнорувало вказану вимогу контролюючого органу.
При цьому, колегія суддів звертає увагу, що позивач не навів жодного обґрунтування причин неподання первинних документів щодо придбання товарів, зберігання продукції, її транспортування, навантаження/розвантаження та складських документів, наголошуючи при цьому на відсутності конкретного переліку документів, які необхідні для реєстрації податкової накладної.
У той же час, ненадання суб'єктом господарювання конкретно визначених документів та не зазначення жодних об'єктивних мотивів такої відмови, формує передумови для наявності у контролюючого органу обґрунтованих підстав вважати задекларовані операції безтоварними та, як наслідок, відмовити у реєстрації податкових накладних.
Судами попередніх інстанцій під час розгляду справи встановлено:
Товариство з обмеженою відповідальністю «ЮТК Миколаїв» є юридичною особою, державну реєстрацію якої здійснено 13.06.2007 та має номер запису в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців за № 1 522 1020 0000 14216. Основним видом діяльності позивача (за КВЕД 46.73) є оптова торгівля деревиною, будівельними матеріалами та санітарно-технічним обладнанням (а.с.47-49).
03 липня 2023 року між ТОВ «ЮТК Миколаїв» та ТОВ «Новий Сад» укладено договір поставки № 13/23-13, відповідно до умов якого позивач зобов'язується поставити, а ТОВ «Новий Сад» прийняти та оплатити товар, визначений у рахунку-фактурі (а. с. 40-42).
03 липня 2023 року позивачем складено рахунок-фактуру №СФ-0000279 по номенклатурі будівельні матеріали на суму 547829,34 грн з ПДВ (а. с. 28).
На виконання договірних зобов'язань за договором поставки від 03.07.2023, ТОВ «Новий Сад» перераховано кошти на отримання будівельних матеріалів від ТОВ «ЮТК Миколаїв», відповідно до платіжної інструкції №1117 від 16.08.2023 (а. с. 30).
За результатом здійсненої господарської операції складено податкову накладну №22 від 16.08.2023 на суму 547 829,34 грн, у т.ч. ПДВ 91 304,89 грн (а. с. 19-20).
Відповідно до квитанції, контролюючим органом прийнято податкову накладну №22 від 16.08.2023, але реєстрацію її зупинено.
У квитанції зазначено, що коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 3926, 7308, 7318 перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Також позивачу було запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеній у податковій накладній для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної в ЄРПН. Додатково повідомляємо «D»=2.5220%, «Р»=556000.99 (а. с. 21).
22 серпня 2023 року ТОВ «ЮТК Миколаїв» надало контролюючому органу рахунок-фактуру №СФ-0000279 від 03.07.2023 та платіжну інструкцію №1117 від 16.08.2023 (а. с. 24-25).
24 серпня 2023 року контролюючий орган засобами електронного зв'язку направив позивачу повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів №9401246/35217823, у якому просив надати копії договорів, зокрема зовнішньоекономічних контрактів, з додатками до них; первинних документів щодо: придбання товарів, їх зберігання, транспортування та навантаження/розвантаження; складських документів; розрахункових документів та/або банківських виписок з особових рахунків (а.с. 32-34).
25 серпня 2023 року ТОВ «ЮТК Миколаїв» засобами електронного зв'язку направило на електронну адресу Головного управління ДПС договір поставки товарів №13/23-13 від 03.07.2023 (а.с.37).
Комісією Головного управління ДПС у Миколаївській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН за результатами розгляду поданих документів прийнято оскаржуване рішення № 9432569/35217823 від 30.08.2023 про відмову у реєстрації податкової накладної №22 від 16.08.2023 з підстав ненадання/часткового ненадання додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Єдиному реєстрі податкових накладних, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, платником податку (а. с. 44-45).
31 серпня 2023 року ТОВ «ЮТК Миколаїв» подало скаргу щодо рішення про відмову в реєстрації податкової накладної в ЄРПН, зазначивши в ній, що за наслідком надходження на рахунок авансових коштів від ТОВ «Новий Сад», позивач склав та направив на реєстрацію спірну податкову накладну. Таким чином, товариство надало усі первинні документи щодо постачання товарів. Крім того, у сформованій квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної чітко не зазначено переліку документів, які необхідно надати (а. с. 14-17).
ДПС України прийнято рішення №66942/35217823/2 від 07.09.2023, яким скаргу ТОВ «ЮТК Миколаїв» залишено без задоволення (а. с. 9-10).
Короткий зміст вимог та узагальнені доводи касаційної скарги:
Товариство з обмеженою відповідальністю «ЮТК Миколаїв», посилаючись на неправильне застосування судом апеляційної інстанції норм матеріального права та порушення норм процесуального права, просить скасувати рішення суду апеляційної інстанції та залишити в силі рішення суду першої інстанції.
Позивач на обґрунтування поданої касаційної скарги посилається на те, що суд апеляційної інстанції в оскаржуваному рішення застосував норми матеріального права без урахування висновків щодо застосування норм права у подібних правовідносинах, викладених у постановах Верховного Суду.
Зазначає також, що рішення суду апеляційної інстанції містить протилежні висновки.
Позивач звертає увагу, що предметом розгляду в цій справі є виключно стадія правильності та правомірності зупинення та відмови в реєстрації податкової накладної, а не реальність та товарність здійснення господарських операцій між позивачем та його контрагентом.
Верховний Суд ухвалою від 25.03.2024 відкрив касаційне провадження у справі з підстав, передбачених пунктом 1 частини четвертої статті 328 КАС України з метою перевірки вищенаведених доводів скаржника.
Норми права, якими керувався суд касаційної інстанції та висновки суду за результатами розгляду касаційної скарги:
Спірні правовідносини врегульовано нормами Податкового кодексу України (далі - ПК України), Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29 грудня 2010 року №1246 (далі - Порядок №1246), Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 11 грудня 2019 року №1165 (далі - Порядок №1165), та Порядку прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 12 грудня 2019 року №520 (далі - Порядок №520).
Відповідно до абзаців першого-третього пункту 187.1 статті 187 ПК України (далі - ПК України) датою виникнення податкових зобов'язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:
а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;
б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.
Відповідно до пункту 201.1 статті 201 ПК України на дату виникнення податкових зобов'язань платник податку зобов'язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
У підпункті 14.1.60 пункту 14.1 статті 14 ПК України визначено, що єдиний реєстр податкових накладних - реєстр відомостей щодо податкових накладних та розрахунків коригування, який ведеться центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, в електронному вигляді згідно з наданими платниками податку на додану вартість електронними документами.
Згідно з абзацами першим-другим, п'ятим, десятим пункту 201.10 статті 201 ПК України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов'язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.
Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.
Реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України (пункт 201.16 статті 201 ПК України).
Відповідно до пункту 12 Порядку №1246 після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДФС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки: відповідності податкової накладної та/або розрахунку коригування затвердженому формату (стандарту); чинності електронного цифрового підпису, порядку його накладення та наявності права підписання посадовою особою платника податку таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; реєстрації особи, що надіслала на реєстрацію податкову накладну та/або розрахунок коригування, платником податку на момент складення та реєстрації таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; дотримання вимог, установлених пунктом 192.1 статті 192 та пунктом 201.10 статті 201 ПК України; наявності помилок під час заповнення обов'язкових реквізитів відповідно до пункту 201.1 статті 201 ПК України; наявності суми податку на додану вартість відповідно до пунктів 200-1.3 і 200-1.9 статті 200-1 ПК України (для податкових накладних та/або розрахунків коригування, що реєструються після 1 липня 2015 р.); наявності в Реєстрі відомостей, що містяться у податковій накладній, яка коригується; факту реєстрації/зупинення реєстрації/відмови в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування з такими ж реквізитами; відповідності податкових накладних та/або розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків, достатнім для зупинення їх реєстрації відповідно до пункту 201.16 статті 201 ПК України; дотримання вимог Законів України "Про електронний цифровий підпис", «Про електронні документи та електронний документообіг» та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.
Відповідно до пункту 13 Порядку №1246 за результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування (далі - квитанція).
Відповідно до пунктів 4, 5 Порядку №1165 у разі коли за результатами перевірки податкової накладної/розрахунку коригування визначено, що податкова накладна/ розрахунок коригування відповідають одній з ознак безумовної реєстрації, визначених у пункті 3 цього Порядку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування не зупиняється в Реєстрі.
Платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2).
Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3).
Згідно з абзацом першим пункту 6 Порядку №1165 у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну/розрахунок коригування, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.
Відповідно до пунктів 7, 10, 11 Порядку №1165 у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.
Так, у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.
У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються: 1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування; 2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; 3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації (пункт 11 Порядку №1165).
Судами попередніх інстанцій встановлено, що спірна податкова накладна подана позивачем для проведення реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних, але відповідно до пункту 201.16 статті 201 ПК України реєстрацію зупинено, оскільки господарська операція відповідає пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій
Відповідно до пункту 2 Порядку № 520 прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, здійснюють комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС.
Згідно з пунктом 3 Порядку № 520 комісія регіонального рівня протягом п'яти робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку, приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної /розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 Кодексу.
У відповідності до пункту 4 Порядку № 520 у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі.
Відповідно до пункту 5 Порядку № 520 перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг)з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;- документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.
Згідно з пунктом 11 Порядку № 520 комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі в разі: ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі;- та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку; та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.
Відповідно до пункту 44 Порядку комісія контролюючого органу перевіряє подані платником податку копії документів щодо їх достовірності шляхом звірки даних, які містяться в таких копіях документів, з даними, що надходять або можуть бути отримані з інших джерел інформації (реєстри, що ведуться державними органами, документи, зокрема електронні).
У контексті викладених підстав касаційного оскарження суд звертає увагу на те, що Верховний Суд неодноразово, зокрема у постановах від 12 листопада 2019 року у справі №816/2183/18, від 18 лютого 2020 року у справі №360/1776/19, від 27 квітня 2020 року у справі №360/1050/19, від 18 червня 2020 року у справі №824/245/19-а, наголошував на тому, що здійснення моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства. Здійснення моніторингу не повинно підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій податкового органу. Приймаючи рішення про реєстрацію податкової накладної, контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарської операцій позивача на предмет їх реальності. Змістовна оцінка господарської операції може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки, підстави та порядок проведення якої визначено нормами Податкового кодексу України. У свою чергу, при реєстрації податкової накладної фактично проводиться моніторинг операції чи платника податків лише за зовнішніми (формальними) критеріями.
Колегія суддів також звертає увагу на постанову Верховного Суду від 13 березня 2023 року у справі №240/12029/21, де Верховний Суд не відступав від указаних вище висновків, але зазначив, що у разі якщо первинні документи, подані платником податків після зупинення реєстрації податкової накладної, суперечать змісту спірної господарської операції, такі обставини є підставою для відмови у реєстрації податкової накладної. У зазначеній справі судами було встановлено, що згідно з наданих первинних документів позивачем виконувались роботи з вирощування врожаю кукурудзи та соняшнику, а відповідно до податкової накладної - виконувались роботи з вирощування врожаю сої. На думку судів у зазначеній справі, виявлені помилки і неточності у поданих документах, що свідчать про те, що платник податку не має право реєструвати податкову накладну за фактом виконання робіт, які взагалі не зазначені у первинних документах.
З урахуванням зазначеного, можна зробити висновок, що контролюючий орган, виконуючи повноваження щодо моніторингу податкових накладних, має аналізувати первинні документи у взаємозв'язку з відомостями податкової накладної та іншими джерелами (державними реєстрами, електронними документами) лише за зовнішніми (формальними, очевидними) критеріями.
При цьому Верховний Суд не відходить від усталеної позиції, що податковий орган під час вирішення питання про реєстрацію податкової накладної чи відмову у її реєстрації не має права здійснювати аналіз господарської операцій платника податків на предмет її реальності (нереальності) та не повинен надавати оцінку, серед іншого, наявності основних засобів, складських приміщень, трудових ресурсів тощо у платника податків.
Така оцінка може надаватись контролюючим органом виключно у межах проведення відповідної документальної перевірки платника податків.
У справі, що розглядається, позиція контролюючого органу, з якою погодився суд апеляційної інстанції, ґрунтується виключно на тому, що обсяг постачання товарів за кодами УКТЗЕД/ДКП 3926, 7608, 7318 перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання.
При цьому, для реєстрації податкової накладної від 16.08.2023 №22 позивачу запропоновано надати копії договорів, зокрема зовнішньо-економічних контрактів, з додатками до них; первинних документів щодо придбання товарів, зберігання продукції, її транспортування, навантаження/розвантаження та складських документів; розрахункових документів та/або банківських виписок (а. с. 33).
У даному випадку, відповідачем у повідомленні конкретизовано про необхідність подання не тільки договору, а й копій первинних документів щодо придбання товарів, зберігання продукції, її транспортування, навантаження/розвантаження та складських документів; розрахункових документів та/або банківських виписок, однак ТОВ «ЮТК Миколаїв» проігнорувало вказану вимогу контролюючого органу.
Натомість позивач указав, що спірна накладна виписана за фактом здійснення авансового платежу, тому подання контролюючому органу договору поставки, рахунку-фактур та платіжної інстанції є достатнім для здійснення реєстрації податкової накиданої.
Крім того, позивач не є суб'єктом зовнішньоекономічної діяльності, тому вимога з боку відповідача надати зовнішньоекономічний контракт носить формальний характер.
Відмовляючи у позові, суд апеляційної інстанції не проаналізував, що підставою для реєстрації податкової накладної став авансовий платіж. Ані надходження товару, ані його оформлення ще не відбулось.
Позивач надав документи, яких, на його думку, достатньо для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Проте, посилання на вказані підстави в обґрунтування прийняття рішення про відмову, за відсутності встановленого законодавством вичерпного переліку документів, та за умови не наведення комісією доказів того, що документи, подані позивачем є недостатніми чи такими, що у своїй сукупності викликають сумнів у достовірності наданої інформації, свідчить про протиправність такого рішення.
Відсутність певного документа чи ненадання його контролюючому органу не може бути підставою для відмови в реєстрації податкових накладних чи розрахунку коригування без наведення відповідного обґрунтування, а також за умови, якщо інші надані документи підтверджують проведення господарської операції. Приймаючи рішення про реєстрацію податкової накладної, контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарських операцій позивача на предмет їх реальності. Змістовна оцінка господарських операцій може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки платника податків, підстави та порядок проведення якої визначено нормами ПК України.
Водночас, колегія суддів звертає увагу, що контролюючий орган, надаючи оцінку 1) неможливості здійснення платником податку певних операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна або обсягу матеріальних ресурсів, економічно необхідних для виробництва товарів, виконання робіт або послуг; 2) нездійснення певним суб'єктом підприємницької діяльності; 3) відсутності у платника податку необхідних умов для досягнення результатів відповідної підприємницької, економічної діяльності в силу відсутності управлінського або технічного персоналу, основних засобів, складських приміщень, виробничих активів, транспортних засобів, фактично досліджує зміст господарських правовідносин на предмет їх нереальності та відсутності фактичного характеру, що є неприпустимим у цьому випадку, оскільки такі повноваження відсутні у контролюючого органу під час моніторингу податкових накладних.
При цьому, відповідно до усталеної практики така оцінка може надаватись контролюючим органом виключно у межах проведення відповідної документальної перевірки платника податків.
Таким чином, досліджуючи у цьому випадку спірну господарську операцію позивача на предмет її реальності, контролюючий орган вийшов за межі власних повноважень, які йому надані саме у межах процедури вирішення питання про реєстрацію податкової накладної, оскільки податковий орган має перевірити відомості податкової накладної та первинних документів на правильність та відсутність суперечностей лише за зовнішніми (формальними, очевидними) критеріями.
Підсумовуючи викладене, розглядаючи питання достатності поданих документів, суд апеляційної інстанції не обґрунтував, які саме документи складені з порушенням законодавства та які відомості, зазначені у поданих позивачем документах, прямо та очевидно суперечать відомостям, що зазначені у податковій накладній.
Окрім цього, суд апеляційної інстанції не взяв до уваги доводи позивача, який наголошував, що податкова накладна складена за першою подією, якою є зарахування передоплати, а не відвантаження товару, а тому на той час не було документів, підтверджуючих безпосередній факт поставки.
Також, оскаржуване судове рішення не містить оцінки наданих позивачем пояснень, викладених у направленому до органів ДПС України повідомленні про надання пояснень, та копій наданих позивачем документів, а також не перевірено доводи позивача, що подані позивачем первинні документи послідовно та у повному обсязі розкривають зміст господарської операції та не містять суперечливих відомостей.
У зв'язку з наведеним, колегія суддів уважає, що висновок суду апеляційної інстанції про правомірність дій органів Державної податкової служби України є передчасним, оскільки не було надано правову оцінку обставинам справи, що входять до предмета доказування, що свідчить про недотримання судоми вимог процесуального закону щодо всебічного, повного та об'єктивного дослідження усіх обставин справи, невжиття належних та достатніх заходів для встановлення усіх фактичних обставин справи.
Відповідно до частини другої статті 353 Кодексу адміністративного судочинства України підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи, якщо суд не дослідив зібрані у справі докази.
Ураховуючи, що порушення допущене судом апеляційної інстанції, колегія суддів уважає, що справа підлягає направленню на новий розгляд до суду апеляційної інстанції.
Під час нового розгляду справи суду необхідно врахувати викладене у цій постанові, всебічно і повно з'ясувати всі фактичні обставини справи, з урахуванням предмета доказування у цій справі, з перевіркою їх належними та допустимими доказами, надати належну правову оцінку кожному доказу окремо та у їх сукупності. Судове рішення, з урахуванням встановлених обставин та зібраних доказів, повинно містити обґрунтування, чому суд приймає або відхиляє той чи інший доказ, надавши правову оцінку усім доводам сторін в межах заявленого позову.
Керуючись статтями 3, 341, 345, 349, 353, 355, 356, 359 КАС Кодексу адміністративного судочинства України, Верховний Суд
Касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «ЮТК Миколаїв» задовольнити частково.
Скасувати постанову П'ятого апеляційного адміністративного суду від 12 березня 2024 року.
Справу №400/11727/23 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «ЮТК Миколаїв» до Головного управління Державної податкової служби у Миколаївській області, Державної податкової служби України, про визнання протиправним та скасування рішення, зобов'язання вчинити певні дії направити на новий розгляд до П'ятого апеляційного адміністративного суду.
Постанова суду касаційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття.
Суддя-доповідач І.В. Дашутін
Судді О.О. Шишов
М.М. Яковенко