22 квітня 2024 року справа № 580/10227/23
м. Черкаси
Черкаський окружний адміністративний суд у складі:
головуючого судді - Кульчицького С.О.,
за участю: секретаря судового засідання - Глийової В.Г.,
представника відповідача - Білоуса В.Ю. (у порядку самопредставництва),
розглянувши за правилами загального позовного провадження адміністративну справу за позовом за позовом фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Черкаській області про визнання протиправними дій, визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,
До Черкаського окружного адміністративного суду звернувся фізична особа-підприємець ОСОБА_1 (далі - позивач) з позовом до Головного управління ДПС у Черкаській області (далі - відповідач), в якому просить (з урахуванням заяви про зміну предмета позову від 27.02.2024 вх. № 10334/24):
- визнати протиправними дії відповідача щодо видачі наказів № 967-п від 30.05.2023, № 968-п від 30.05.2023, № 969-п від 30.05.2023;
- визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення № 0062550707 від 07.07.2023, № 0062560707 від 07.07.2023, № 0062570707 від 07.07.2023, що прийняті відповідачем.
В обґрунтування позовних вимог зазначено, що у оскаржуваних наказах відповідача про проведення фактичної перевірки не було вказано підстав для їх здійснення, а були лише цифрові позначення норм статтей ПК України. Як вбачається з п. 81.1 ПК України, наказ, який є підставою для проведення перевірки, повинен містити дату видачі, найменування контролюючого органу, найменування та реквізити суб'єкта (прізвище, ім'я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) та у разі проведення перевірки в іншому місці - адреса об'єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична перевірка), підстави для проведення перевірки, визначені ПК України, дата початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися. Контролюючий орган не наводить жодних вказівок на фактичну та реально існуючу підставу для перевірки, яка би кореспондувала універсальним нормам за пп. 80.2.2 ПК України, ним не наведено жодних конкретних відомостей щодо підстав для фактичної перевірки (чи це інформація про порушення позивачем вимог законодавства, чи це здійснення відповідачем функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу тютюнових виробів, чи якісь інші приводи). У вказаних вище наказах на проведення фактичної перевірки не відображено в рамках яких заходів контролюючого органу встановлено невідповідність діяльності позивача вимогам чинного законодавства, на підставі яких відомостей або документів (дата, номер, підпис уповноваженої особи) були встановлені факти сумнівності, сумнівність яких саме операцій (дата операції, характер та наслідки такої операції та інші докази вчинення таких операцій, показання свідків, працівників) була встановлена податковим органом. Щодо зазначених в актах перевірок порушень вимог п. 1, 2 ст. 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» зазначено, що позивач не порушував встановлені вимог вказаних пунктів. При здійненні фактичної перевірки працівники відповідача не здійснили особисту перевірку первинних документів каси (чеків), а взяли інформацію з бази даних електронної системи податкового органу за увесь період діяльності, що зазначені у наказі на перевірку, тобто працівники відповідача не перевірили наявність порушень у чеках та у звітах РРО, крім того така інформація несе тільки інформативний характер і при винесенні податкового повідомлення-рішення не може братись до уваги, оскільки не має доказової бази для прийняття рішення, таку ж думку було висловлено в Верховним Судом в постанові від 16.09.2020 у справі № 520/4150/19, тому електронні реєстри розрахункових документів без перевірки контрольних стрічок РРО не можуть слугувати підставою нарахування штрафу за переліком всіх розрахункових документів, що в ньому містяться. Безпосередній зміст обов'язку платника податку, який визначений в пункті 1 статті 3 Закону № 265/95-ВР полягає у тому, щоб усі розрахункові операції відбувалися саме із застосуванням РРО і на повну суму покупки. Під час перевірки контролюючим органом не було встановлено фактів непроведения позивачем розрахункових операцій через РРО та фактів здійснення розрахункової операції на неповну суму покупки, отже, притягнення позивача до відповідальності за порушення пункту 1 статті 3 Закону № 265/95-ВР є безпідставним. Належним доказом на підтвердження обставин щодо видачі позивачем розрахункових документів невстановленої форми є відповідні розрахункові документи, на які контролюючий орган посилається в акті фактичної перевірки (в додатку до актів - реєстр фіскальних чеків). Але до матеріалів перевірки не додано таких розрахункових документів, оскільки відповідач особисто не перевіряв первинні документи каси. З таких підстав просив задовольнити позовні вимоги повністю.
Ухвалою Черкаського окружного адміністративного суду від 06.11.2023 прийнято позовну заяву до розгляду, відкрито провадження у справі за правилами загального позовного провадження та призначено підготовче судове засідання на 08 грудня 2023 року о 09 год 30 хв.
Відповідач позов не визнав, надавши відзив на позовну заяву, де просить відмовити у задоволенні позовних вимог повністю. Зазначає, що за результатами дослідження змісту наказів та направлень на перевірку, відповідачем встановлено, що правовою підставою для проведення перевірок є підпункт 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України, тобто наявність та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, у тому числі із забезпеченням можливості проведення розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій, та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів. Відповідач зазначає, що на виконання завдань доведених листом ДПС України від 15.05.2023 № 10972/7/99-00-07-04-02-07 службовими особами була підготовлена доповідна записка від 24.05.2023 № 1765/23-00-07-007-02, відповідно до аналізу розрахункових документів суб'єктів господарювання, проведених через РРО/ПРРО (дані СОД РРО), які здійснювали продаж горілки (код УКТЗЕД 2208601100), при цьому у відповідній графі почекових даних РРО/ПРРО для реквізитів марки акцизного податку (далі - МАП) відсутня інформація про серію та номер марки акцизного податку. В ході аналізу встановлено також факти порушення суб'єктами господарювання, у тому числі ФОП ОСОБА_1 , порядку програмування РРО/ПРРО. Крім цього відповідач також зазначає, здійснення функцій, визначених законодавством щодо порядку проведення готівкових розрахунків за товари (послуги), проведення розрахункових операиій, а також щодо здійснення контролю за наявністю таких марок на пляшках (Упаковках) з алкогольними напоями є самостійною обставиною, з якою законодавець пов'язує право контролюючого органу проводити фактичні перевірки суб'єктів господарювання та не вимагає наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства. Перевірками встановлені порушення п. 1, 2, п. 11 ст. 3 Закону України № 265/95-ВР від 06.07.1995 «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» зі змінами та доповненнями (далі - Закон № 265). Дані порушення полягають в тому, позивач на господарських одиницях (магазинах), де здійснював свою фінансово-господарську діяльність, здійснював продаж/реалізацію підакцизних товарів (алкогольних напоїв та тютюнових виробів) та проводив розрахункові операцій через реєстратори розрахункових операцій (далі - РРО), при цьому відповідні розрахункові документи встановленої Форми та змісту не видавались (в паперовому вигляді та/або електронній формі), що підтверджують виконання таких розрахункових операцій. Вказані порушення детально описані в актах фактичних перевірок, з посиланням на реєстраційні дані РРО, фіскальних чеках РРО, періодів та сум продажів підакцизних товарів, які зазначені у таких фіскальних чеках позивача. Зміст інформації зазначеної у фіскальному чеку під час проведення кожної розрахункової операції на реєстраторі розрахункових операцій автоматично направляється на сервер податкової служби України «Податковий блок» «Інформація» «фіскальні чеки». Відповідно до розділу II Положенням № 13 фіскальний касовий чек на товари (послуги) має містити обов'язкові реквізити: у тому числі цифрове значення штрихового коду марки акцизного податку на алкогольні напої (зазначається у випадках, передбачених чинним законодавством). У разі відсутності в документі хоча б одного з обов'язкових реквізитів, а також недотримання сфери його призначення, такий документ не прийматиметься як розрахунковий (п. 3 розд. І Положення № 13). Відповідно до інформації системи зберігання і збору даних реєстраторів розрахункових операцій: обов'язкової звітності про використання РРО/ПРРО поданої Платником, у тому числі почекової інформації встановлено відсутність в розрахункових документах (фіскальних чеках) обов'язкових реквізитів передбачених Положенням № 13, а саме: цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку на алкогольні напої на загальну суму реалізованих товарів за місцем фактичного здійснення діяльності, а саме: 1) магазин, АДРЕСА_1 - сума реалізованих товарів 591 261,00 грн. (згідно реєстру); 2) Магазин, АДРЕСА_2 сума реалізованих товарів - 381 691,30 грн (згідно реєстру); 3) магазин, м. Черкаси, вул. Корольова 12 - сума реалізованих товарів 605 716,50 грн. (згідно реєстру). Відповідач звертає увагу, що за змістом норм Положення № 13 слід розрізняти недолік реквізиту у розрахунковому документі від відсутності відповідного реквізиту взагалі. У першому випадку дійсно неможливо стверджувати, що документ втрачає статус розрахункового, натомість, у другому випадку безпосередньо Положення № 13 вказує, що такий документ не прийматиметься як розрахунковий. Отже, відсутність такого реквізиту у фіскальному чеку на товари (послуги), виданому суб'єктом господарювання - платником акцизного податку, як назва податку, літерне позначення, розмір ставки такого податку, загальна сума такого податку за всіма зазначеними в чеку товарами (послугами) позбавляє такий документ статусу розрахункового, відповідно, створення і роздрукування, а так само видача покупцеві документу з таким недоліком не може вважатися належним виконанням обов'язку, встановленого пунктом 2 статті 3 Закону № 265/95-ВР. З таких підстав відповідач просив відмовити у задоволенні позовних вимог у повному обсязі.
Ухвалою від 08.12.2023 відкладено підготовче судове засідання на 10 годину 30 хвилин 18 грудня 2023 року.
Усною ухвалою від 18.12.2023, що занесена до протоколу судового засідання, оголошено перерву у підготовчому судовому засіданні до 09.01.2024 о 10:30.
Усною ухвалою від 09.01.2024, що занесена до протоколу судового засідання, продовжено строк підготовчого провадження на 30 днів та оголошено перерву у підготовчому судовому засіданні до 19.01.2024 о 10:30.
Усною ухвалою від 19.01.2024, що занесена до протоколу судового засідання, оголошено перерву у підготовчому судовому засіданні до 31.01.2024 о 09:30.
Усною ухвалою від 31.01.2024, що занесена до протоколу судового засідання, оголошено перерву у підготовчому судовому засіданні до 05.02.2024 о 14:00.
Усною ухвалою від 05.02.2024, що занесена до протоколу судового засідання, оголошено перерву у підготовчому судовому засіданні до 09.02.2024 о 09:30.
Усною ухвалою від 09.02.2024, що занесена до протоколу судового засідання, задоволено клопотання представника позивача та оголошено перерву у підготовчому судовому засіданні до 28.02.2024 о 11:30.
27.02.2024 вх. № 10340/24 від представника позивача до суду надійшла заява про розгляд справи без її участі.
Усною ухвалою від 28.02.2024, що занесена до протоколу судового засідання, закрито стадію підготовчого провадження та призначено справу до судового розгляду по суті на 13.03.2024 о 11:00.
Усною ухвалою від 13.03.2024, що занесена до протоколу судового засідання, зобов'язано представника позивача надати оригінали фіскальних чеків для огляду у судовому засіданні та оголошено перерву у судовому засіданні з розгляду справи по суті до 28.03.2024 о 11:00.
Усною ухвалою від 28.03.2024, що занесена до протоколу судового засідання, оголошено перерву у судовому засіданні з розгляду справи по суті до 05.04.2024 о 10:00.
Ухвалою від 05.04.2024 заяву представника позивача та клопотання представника відповідача про відкладення розгляду справи задоволено, відкладено судове засідання з розгляду справи по суті на 09 год 30 хв 15 квітня 2024 року.
12.04.2024 вх. № 18610/24 від позивача до суду надійшло клопотання про приєднання доказів та письмові пояснення, відповідно до яких представник позивача зазначає, що в судовому засіданні було встановлено, що на сайті податкового органу при введені номера оригінального чеку з РРО випливає вікно з інформацією, що інформація по чеку відсутня, але при скануванні кр-коду такого чеку мобільним телефоном такий чек є наявний на сайті податкового органу. При підготовці доказів було встановлено, що на сайті податкового органу не коректно відображається інформація по чекам, а саме: окрім відсутності реквізитів акцизних марок, розміру акцизного податку, кодів УКТЗЕД про які зазначено у позовній заяві, фіскальні чеки мають номери чеків, що не відповідають дійсній нумерації самого чека, яку присвоює РРО. З даного питання ФОП ОСОБА_1 звернувся до сервісного центру, який обслуговує касові апарати ФОП ОСОБА_1 та отримав відповідь, відповідно до якої зазначено, що нумерація чеків є послідовною та починається з 1 в межах однієї касової зміни, тобто нумерація чеків не може мати 10 цифр у номері фіскального чеку, яку зазначає відповідач на своєму сайті та в додатках до актів фактичної перевірки, тож інформація відповідача є не коректною, оскільки не містить правдивої інформації по фіскальним чекам позивача, тому за номером, зазначеним в оригіналі чеку, що наданий позивачем інформація на сайті податкового органу не відображається. Оскільки податковий орган присвоює свою нумерацію чекам, то інформація по чекам є не коректною, отже податковий орган має не коректну інформацію на своєму сайті і при перевірці не встановлював наявну інформацію з РРО у позивача для того щоб підтвердити чи виключити порушення, про які зазначив у актах перевірки. Більше того, податковий орган не може встановити наявність порушень за інформацією із сайту чи за інформацією з РРО, оскільки не можливо встановити які саме чеки та під яким номером маються на увазі податковим органом, оскільки із тими номерами, що зазначає податковий орган в додатках до акту такі чеки взагалі не існують, бо не створювались РРО позивача, так як фізично з такою нумерацією не могли бути створені, про що зазначає сервісний центр у своїй відповіді.
12.04.2024 вх. № 18616/24 від представника позивача до суду надійшла заява про розгляд справи без її участі.
Усною ухвалою від 15.04.2024, що занесена до протоколу судового засідання, оголошено перерву у судовому засіданні з розгляду справи по суті до 19.04.2024 о 09:30.
Усною ухвалою від 19.04.2024, що занесена до протоколу судового засідання, оголошено перерву у судовому засіданні з розгляду справи по суті до 22.04.2024 о 11:30.
22.04.2024 вх. № 20265/24 від представника позивача до суду надійшла заява про розгляд справи без її участі.
Присутній у судовому засіданні 22.04.2024 представник відповідача заперечив проти задоволення позову повністю та просив суд відмовити у задоволенні позовних вимог.
У судовому засіданні 22.04.2024 проголошено вступну та резолютивну частини рішення.
Заслухавши пояснення учасників справи, повно, всебічно, об'єктивно дослідивши надані у справі докази, надавши їм юридичну оцінку, судом встановлено наступне.
Відповідно до наказів ГУ ДПС у Черкаській області від 30.05.2023 № 967-п, № 968-п, № 969-п та направлень на перевірки, на підставі п.п. 20.1.2, 20.1.4, 20.1.8-20.1.11 п. 20.1 ст. 20, п.п. 75.1.3 п. 75.1 ст. 75, п.п. 80.2.2 п. 80.2 ст. 80 Податкового кодексу України від 02 грудня 2010 року № 2755-VІ зі змінами та доповненнями (далі - ПК України), з метою контролю за дотримання вимог законодавства з питань обліку товарних запасів, відображення обов'язкових реквізитів в розрахункових документах та фіскальних звітах, наявності документів, що підтверджують походження товарів, регулювання обігу готівки, порядку здійснення розрахункових операцій, у тому числі із забезпеченням можливості проведення розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладання трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами), державного нагляду у сфері ціноутворення за місцем фактичного здійснення діяльності, в період з 30.05.2023 були проведені фактичні перевірки діяльності ФОП ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 ) за місцями фактичного провадження діяльності за адресами: АДРЕСА_3 за період діяльності з 05.02.2022 до 08.06.2023.
Правовою підставою для проведення перевірок є підпункт 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України, тобто наявність та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, у тому числі із забезпеченням можливості проведення розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій, та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів.
На виконання завдань доведених листом ДПС України від 15.05.2023 № 10972/7/99-00-07-04-02-07 службовими особами була підготовлена доповідна записка від 24.05.2023 № 1765/23-00-07-007-02, відповідно до аналізу розрахункових документів суб'єктів господарювання, проведених через РРО/ПРРО (дані СОД РРО), які здійснювали продаж горілки (код УКТЗЕД 2208601100), при цьому у відповідній графі почекових даних РРО/ПРРО для реквізитів марки акцизного податку (далі - МАП) відсутня інформація про серію та номер марки акцизного податку.
За наслідками проведених перевірок складені акти фактичних перевірок від 09.06.2023 № 5906/23-00-07-07-01/2514900150, № 5907/23-00-07-07-01/2514900150, № 5909/23-00-07-07-01/2514900150, якими встановлено встановлені порушення п. 1, 2, п. 11 ст. 3 Закону України № 265/95-ВР від 06.07.1995 «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» зі змінами та доповненнями (далі - Закон № 265).
Дані порушення полягають в тому, позивач на господарських одиницях (магазинах), де здійснював свою фінансово-господарську діяльність, здійснював продаж/реалізацію підакцизних товарів (алкогольних напоїв та тютюнових виробів) та проводив розрахункові операцій через реєстратори розрахункових операцій (далі - РРО), при цьому відповідні розрахункові документи встановленої Форми та змісту не видавались (в паперовому вигляді та/або електронній формі), що підтверджують виконання таких розрахункових операцій.
На підставі актів фактичних перевірок від 09.06.2023 № 5906/23-00-07-07-01/2514900150, № 5907/23-00-07-07-01/2514900150, № 5909/23-00-07-07-01/2514900150 відповідачем прийняті оскаржувані податкові повідомлення-рішення від 07.07.2023 № 0062550707, № 0062560707 та № 0062570707.
Податковим повідомленням-рішенням від 07.07.2023 № 0062550707 до відповідача за порушення п. 1, 2 ст. 3 Закону № 265 застосовано штраф у сумі 908 419,70 грн.
Податковим повідомленням-рішенням від 07.07.2023 № 0062560707 до відповідача за порушення п. 1, 2 ст. 3 Закону № 265 застосовано штраф у сумі 572 537,00 грн.
Податковим повідомленням-рішенням від 07.07.2023 № 0062570707 до відповідача за порушення п. 1, 2 ст. 3 Закону № 265 застосовано штраф у сумі 886 891,50 грн.
Не погоджуючись із такими податковими повідомленнями-рішеннями, позивач звернувся з даним позовом до суду.
Надаючи оцінку спірним рішенням, судом враховано ч. 2 ст. 19 Конституції України, відповідно до якої органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, порядок їх адміністрування, права та обов'язки платників податків, компетенція контролюючих органів, повноваження і обов'язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулюються нормами Податкового кодексу України від 02.12.2010 № 2755-VI (далі - ПК України).
Щодо підстав проведення перевірки, суд зазначає наступне.
Відповідно до вимог підп. 62.1.3 п. 62.1 ст. 62 ПК України звірки та перевірки щодо дотримання законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, у порядку, встановленому законами України, що регулюють відповідну сферу правовідносин, є формами податкового контролю.
Пунктом 75.1 ст. 75 ПК України передбачено право контролюючих органів проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.
Фактичною перевіркою згідно з підп. 75.1.3 п. 75.1 ст. 75 ПК України вважається така, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об'єктів права власності такого платника. Вона здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, патентів, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).
Порядок проведення фактичної перевірки визначений у ст. 80 ПК України.
Положеннями п. 80.2 ст. 80 ПК України передбачено, що фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції, під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності хоча б однієї з таких підстав:
80.2.1. у разі коли за результатами перевірок інших платників податків виявлено факти, які свідчать про можливі порушення платником податків законодавства щодо виробництва та обігу підакцизних товарів, здійснення платником податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, та виникає необхідність перевірки таких фактів;
80.2.2. у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, у тому числі із забезпеченням можливості проведення розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій, та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів;
80.2.3. письмового звернення покупця (споживача), оформленого відповідно до закону, про порушення платником податків установленого порядку проведення розрахункових операцій, у тому числі незабезпечення можливості проведення розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів, касових операцій, патентування або ліцензування;
80.2.4. неподання суб'єктом господарювання в установлений законом строк обов'язкової звітності про використання реєстраторів розрахункових операцій та/або програмних реєстраторів розрахункових операцій, розрахункових книжок та книг обліку розрахункових операцій, подання їх із нульовими показниками;
80.2.5. у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та рідин, що використовуються в електронних сигаретах, і пального та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками, а також здійснення функцій, визначених законодавством у сфері регулювання виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, пального;
80.2.6. у разі виявлення за результатами попередньої перевірки порушення законодавства з питань, визначених у пункті 75.1.3;
80.2.7. у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про використання праці найманих осіб без належного оформлення трудових відносин та виплати роботодавцями доходів у вигляді заробітної плати без сплати податків до бюджету, а також здійснення фізичною особою підприємницької діяльності без державної реєстрації.
Вимоги до змісту наказу про проведення перевірки фактично визначені в абз. 3 п. 81.1 ст. 81 ПК України.
За змістом вказаної норми права в такому наказі зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, найменування та реквізити суб'єкта (прізвище, ім'я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) та у разі проведення перевірки в іншому місці - адреса об'єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична перевірка), підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом, дата початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися. Наказ про проведення перевірки є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу та скріплення печаткою контролюючого органу.
Дослідивши копію наказів Головного управління ДПС у Черкаській області від 30.05.2023 № 967-п, № 968-п, № 969-п, суд встановив, що вони містять, зокрема, відомості про:
- мету перевірки - контроль за дотриманням вимог законодавства з питань обліку товарних запасів, відображення обов'язкових реквізитів в розрахункових документах та фіскальних звітах, наявності документів, що підтверджують походження товарів, регулювання обігу готівки, порядку здійснення розрахункових операцій, у тому числі із забезпеченням можливості проведення розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладання трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).
- вид перевірки - фактична перевірка;
- підстави для проведення перевірки - п.п. 20.1.2, 20.1.4, 20.1.8-20.1.11 п. 20.1 ст. 20, п.п. 75.1.3 п. 75.1 ст.75, п.п. 80.2.2 п. 80.2 ст. 80 ПК України.
Обґрунтування позову ґрунтуються, зокрема на тому, що у наказах не зазначено посилання на фактичні підстави призначення перевірок.
Здійснивши аналіз положень статтей 75, 80, 81 ПК України у їх сукупності та взаємозв'язку, суд дійшов висновку, що підстава проведення фактичної перевірки визначена безпосередньо у п.п. 80.2.2 п. 80.2 ст. 80 ПК України та у контролюючого органу відсутні обов'язки для зазначення в наказі про призначення фактичної перевірки передумов її призначення.
При цьому, в наказі на перевірку достатньо зазначити підставу для проведення перевірки, визначену цим Кодексом.
Отже, вищевказані накази відповідають вимогам ПК України, а протилежні доводи позивача, суд вважає необґрунтованими.
Суд враховує, що стаття 81 ПК України визначає умови та порядок допуску посадових осіб контролюючих органів до проведення документальних виїзних та фактичних перевірок.
Абзацами 1-4 підп. 81.1 ст. 81 ПК України встановлено, що посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення документальної виїзної перевірки, фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред'явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, таких документів:
направлення на проведення такої перевірки;
копії наказу про проведення перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, найменування та реквізити суб'єкта (прізвище, ім'я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) та у разі проведення перевірки в іншому місці - адреса об'єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична перевірка), підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом, дата початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися. Наказ про проведення перевірки є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу та скріплення печаткою контролюючого органу;
службового посвідчення осіб, які зазначені в направленні на проведення перевірки.
Суд врахував, що вказаних вимог службовими особами контролюючого органу дотримано.
Отже, перевірки позивача, за наслідками яких прийняті спірні ППР проведені відповідачем з дотриманням вказаних вище норм.
Щодо вимоги позивача про визнання протиправними дій відповідача щодо видачі наказів на проведення фактичних перевірок.
Як зазначено судом вище, відповідно до наказів ГУ ДПС у Черкаській області від 30.05.2023 № 967-п, № 968-п та № 969-п та направлення на перевірки, на підставі п.п. 20.1.2, 20.1.4, 20.1.8 - 20.1.11 п. 20.1 ст. 20, п.п. 75.1.3 п. 75.1 ст.75, п.п. 80.2.2 п. 80.2 ст. 80 ПК України, з метою контролю за дотримання вимог законодавства з питань обліку товарних запасів, відображення обов'язкових реквізитів в розрахункових документах та фіскальних звітах, наявності документів, що підтверджують походження товарів, регулювання обігу готівки, порядку здійснення розрахункових операцій, у тому числі із забезпеченням можливості проведення розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладання трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами), державного нагляду у сфері ціноутворення за місцем фактичного здійснення діяльності, в період з 30.05.2023 були проведені фактичні перевірки діяльності позивача за місцями фактичного провадження діяльності за адресами: АДРЕСА_4 та АДРЕСА_2 за період діяльності з 05.02.2022 до 08.06.2023.
Згідно з підпунктом 19-1.1.14 пункту 19-1.1 статті 19-1 ПК України контролюючі органи здійснюють контроль за встановленими законом строками проведення розрахунків в іноземній валюті, за додержанням порядку приймання готівки для виконання платіжних операцій (крім приймання готівки банками), за дотриманням суб'єктами господарювання установлених законодавством обов'язкових вимог щодо забезпечення можливості розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів, порядку проведення готівкових розрахунків за товари (послуги), проведення розрахункових операцій, а також за наявністю ліцензій на провадження видів господарської діяльності, що підлягають ліцензуванню відповідно до закону, наявністю торгових патентів.
Відповідно до підпункту 19-1.1.18 пункту 19-1.1 статті 19-1 ПК України контролюючі органи організовують роботу, пов'язану із замовленням марок акцизного податку, їх зберіганням, продажем, відбором зразків, з метою проведення експертизи щодо їх автентичності та здійснюють контроль за наявністю таких марок на пляшках (упаковках) з алкогольними напоями, пачках (упаковках) тютюнових виробів. ємностях (упаковках) з рідинами, що використовуються в електронних сигаретах, під час їх транспортування, зберігання і реалізації.
Відповідно до підпункту 20.1.10 пункту 20.1 статті 20 ПК України контролюючі органи мають право здійснювати контроль за додержанням законодавства з питань регулювання обігу готівки (крім банків), порядку проведення готівкових розрахунків за товари (послуги), за наявністю ліцензій на провадження видів господарської діяльності, що підлягають ліцензуванню відповідно до закону, торгових патентів, за додержанням порядку приймання готівки для подальшого переказу (крім приймання готівки банками), за дотриманням суб'єктами господарювання установлених законодавством обов'язкових вимог щодо забезпечення можливості розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів.
Згідно з пунктом 41.1 статті 41 ПК України контролюючими органами є центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну податкову, державну митну політику, державну політику з адміністрування єдиного внеску, державну політику у сфері боротьби з правопорушеннями під час застосування податкового та митного законодавства, законодавства з питань сплати єдиного внеску та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючий орган (далі - центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну податкову та митну політику), його територіальні органи.
Відповідно до пункту 61.1 статті 61 ПК України податковий контроль це система заходів, що вживаються контролюючими органами з метою контролю правильності нарахування, повноти і своєчасності сплати податків і зборів, а також дотримання законодавства з питань регулювання обігу готівки, проведення розрахункових та касових опеоапій. патентування, ліцензування та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.
Підпунктом 27 пункту 4 Положення про Державну податкову службу України, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 06 березня 2019 року № 227 визначено, що ДПС відповідно до покладених на неї завдань здійснює ліцензування діяльності суб'єктів господарювання з виробництва пального, з оптової, роздрібної торгівлі та зберігання пального і контроль за таким виробництвом та обігом. ДПС здійснює повноваження безпосередньо та через утворені в установленому порядку її територіальні органи.
Відповідно до пункту 75.1 статті 75 ПК України контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.
Фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об'єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) (п. 75.1.3 ст. 75 ПК України).
Відповідно до пункту 80.1 статті 80 ПК України фактична перевірка здійснюється без попередження платника податків (особи).
Відповідно до пункту 80.2 статті 80 ПК України фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки.
За результатами дослідження змісту наказів та направлень на перевірку, встановлено, що правовою підставою для проведення перевірок є підпункт 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України, тобто наявність та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, у тому числі із забезпеченням можливості проведення розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій, та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів.
На виконання завдань доведених листом ДПС України від 15.05.2023 № 10972/7/99-00-07-04-02-07 службовими особами була підготовлена доповідна записка від 24.05.2023 № 1765/23-00-07-007-02, відповідно до аналізу розрахункових документів суб'єктів господарювання, проведених через РРО/ПРРО (дані СОД РРО), які здійснювали продаж горілки (код УКТЗЕД 2208601100), при цьому у відповідній графі почекових даних РРО/ПРРО для реквізитів марки акцизного податку (далі - МАП) відсутня інформація про серію та номер марки акцизного податку. В ході аналізу встановлено також факти порушення суб'єктами господарювання, у тому числі і позивачем, порядку програмування РРО/ПРРО.
Слід зазначити, що здійснення функцій, визначених законодавством щодо порядку проведення готівкових розрахунків за товари (послуги), проведення розрахункових операцій, а також щодо здійснення контролюза наявністю таких марок на пляшках (упаковках) з алкогольними напоями є самостійною обставиною, з якою законодавець пов'язує право контролюючого органу проводити фактичні перевірки суб'єктів господарювання та не вимагає наявності та/ або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства.
Зазначений висновок узгоджується із правовими позиціями, висловленими в постановах Верховного Суду від 10 квітня 2020 року у справі № 815/1978/18, від 05 листопада 2018 року у справі № 803/988/17, від 20 березня 2018 року у справі № 820/4766/17, від 22 травня 2018 року у справі № 810/1394/16.
Аналіз наведених законодавчих положень свідчить про те, що накази прийнято на підставі та у спосіб, передбачений ПК України, законом та з метою реалізації наданих повноважень.
Крім того, позивачем фактично допущено посадових осіб відповідача до проведення фактичних перевірок без зауважень щодо неможливості проведення такої перевірки. Фактичні перевірки позивача реально проведені та за їх результатами складено акти. Доказів непред'явлення або ненадання, платнику податків (його посадовим (службовим) особам або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції) вищезазначених документів, встановлених п. 81.1 ст. 81 ПК України, позивачем не надано.
Враховуючи викладене, суд дійшов висновку, що дії відповідача щодо оформлення та видачі наказів від 30.05.2023 № 967-п, № 968-п та № 969-п на проведення фактичних перевірок позивача та проведення самих фактичних перевірок є такими, шо відповідають Конституції України, ПК України та іншим нормативно-правовим актам України, а тому такі дії є законними та правомірними, а позовні вимоги у цій частині не підлягають задоволенню.
Щодо спірних податкових повідомлень-рішень, суд зазначає наступне.
Правові засади застосування реєстраторів розрахункових операцій та програмних реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг визначає Закон України від 06 липня 1995 року № 265/95-ВР «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» (далі - Закон № 265/95-ВР).
Його дія поширюється на усіх суб'єктів господарювання, їх господарські одиниці та представників (уповноважених осіб) суб'єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції у готівковій та/або безготівковій формі.
Відповідно до визначень, наведених у статті 2 Закону № 265/95-ВР:
розрахункова операція - приймання від покупця готівкових коштів, платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо за місцем реалізації товарів (послуг), видача готівкових коштів за повернутий покупцем товар (ненадану послугу), а у разі застосування банківської платіжної картки - оформлення відповідного розрахункового документа щодо оплати в безготівковій формі товару (послуги) банком покупця або, у разі повернення товару (відмови від послуги), оформлення розрахункових документів щодо перерахування коштів у банк покупця;
розрахунковий документ - документ встановленої форми та змісту (касовий чек, товарний чек, видатковий чек, розрахункова квитанція, проїзний документ тощо), що підтверджує факт продажу (повернення) товарів, надання послуг, операцій з видачі готівкових коштів держателям електронних платіжних засобів, отримання (повернення) коштів, торгівлю валютними цінностями в готівковій формі, створений в паперовій та/або електронній формі (електронний розрахунковий документ) у випадках, передбачених цим Законом, зареєстрованим у встановленому порядку реєстратором розрахункових операцій або програмним реєстратором розрахункових операцій, чи заповнений вручну.
Відповідно до пунктів 1, 2, 11 ч. 1 статті 3 Закону №2 65/95-ВР суб'єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для виконання платіжної операції зобов'язані:
1) проводити розрахункові операції на повну суму покупки (надання послуги) через зареєстровані, опломбовані у встановленому порядку та переведені у фіскальний режим роботи реєстратори розрахункових операцій або через зареєстровані фіскальним сервером контролюючого органу програмні реєстратори розрахункових операцій зі створенням у паперовій та/або електронній формі відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій, або у випадках, передбачених цим Законом, із застосуванням зареєстрованих у встановленому порядку розрахункових книжок;
2) надавати особі, яка отримує або повертає товар, отримує послугу або відмовляється від неї, включаючи ті, замовлення або оплата яких здійснюється з використанням мережі Інтернет, при отриманні товарів (послуг) в обов'язковому порядку розрахунковий документ встановленої форми та змісту на повну суму проведеної операції, створений в паперовій та/або електронній формі (у тому числі, але не виключно, з відтворюванням на дисплеї реєстратора розрахункових операцій чи дисплеї пристрою, на якому встановлений програмний реєстратор розрахункових операцій QR-коду, який дозволяє особі здійснювати його зчитування та ідентифікацію із розрахунковим документом за структурою даних, що в ньому міститься, та/або надсиланням електронного розрахункового документа на наданий такою особою абонентський номер або адресу електронної пошти);
Згідно з п. 1 ч. 1 ст. 17 Закону № 265/95-ВР за порушення вимог цього Закону до суб'єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції за товари (послуги), за рішенням відповідних контролюючих органів застосовуються фінансові санкції у таких розмірах, зокрема, у разі встановлення в ході перевірки факту: проведення розрахункових операцій з використанням реєстраторів розрахункових операцій, програмних реєстраторів розрахункових операцій або розрахункових книжок на неповну суму вартості проданих товарів (наданих послуг); непроведення розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій та/або програмні реєстратори розрахункових операцій з фіскальним режимом роботи; невидача (в паперовому вигляді та/або електронній формі) відповідного розрахункового документа, що підтверджує виконання розрахункової операції, або проведення її без використання розрахункової книжки на окремому господарському об'єкті такого суб'єкта господарювання:
100 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за порушення, вчинене вперше;
150 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за кожне наступне вчинене порушення.
Аналіз наведених норм права дає підстави для висновку, що пункт 1 статті 17 Закону № 265/95-ВР встановлює відповідальність за невиконання суб'єктом господарювання щонайменше одного з трьох обов'язків: 1) непроведення розрахункової операції через РРО; 2) проведення розрахункової операції через РРО, однак, на неповну суму покупки; 3) невидача відповідного (тобто такого, що відповідає вимогам щодо форми і змісту) розрахункового документа.
Перші два обов'язки суб'єкта господарювання випливають зі змісту пункту 1 статті 3 Закону № 265/95-ВР, а третій - з пункту 2 статті 3 Закону №265. Відповідно, наявність будь-якої з таких обставин (у сукупності або окремо) й утворює склад правопорушення.
Верховний Суд у постанові від 02.02.2023 у справі № 500/6845/21 вирішував питання щодо наявності підстав для застосування штрафних санкцій на підставі пункту 1 статті 17 Закону № 265/95-ВР у разі виявлення під час перевірки суб'єкта господарювання, який зареєстрований платником акцизного податку, факту роздрукування ним розрахункового документа з таким недоліком як відсутність у ньому літерного позначення акцизного податку, розміру його ставки та загальної суми акцизного податку у ціні товару.
У цій постанові Верховний Суд зазначив, що предметом доказування у справах, пов'язаних із притягненням суб'єкта господарювання до відповідальності на підставі пункту 1 статті 17 Закону № 265/95-ВР, є встановлення на підставі належних і допустимих доказів фактів, з якими контролюючий орган пов'язує допущення порушення суб'єктом господарювання вимог пункту 1 та/або 2 статті 3 Закону № 265/95-ВР.
У випадку притягнення суб'єкта господарювання до фінансової відповідальності за невиконання обов'язку, встановленого пунктом 2 статті 3 Закону № 265/95-ВР, перевірці підлягають як обставини видачі/невидачі розрахункового документа, так і обставини відповідності такого вимогам щодо форми і змісту.
Відповідно до частини 5 статті 242 КАС України суд враховує відповідні висновки Верховного Суду.
За змістом розрахунків фінансових санкцій спірних податкових повідомлень-рішень від 07.07.2023 № 0062550707, № 0062560707 та № 0062570707 суд встановив, що позивача притягнуто до фінансової відповідальності за невиконання обов'язків, встановлених пунктами 1 та 2 статті 3 Закону № 265/95-ВР.
Позиція контролюючого органу полягає в тому, що платник податків здійснював господарську діяльність з реалізації підакцизних товарів (алкогольних напоїв) з використанням РРО без зазначення в розрахункових документах (фіскальних чеках) обов'язкових реквізитів, передбачених Положенням про форму та зміст розрахункових документів/електронних розрахункових документів затверджено наказом Міністерства фінансів України 21.01.2016 № 13 (далі - Положення № 13).
Контролюючий орган вважає, що відсутність обов'язкового реквізиту у фіскальному чеку згідно з Положенням № 13 тягне за собою неприйнятність такого документа як розрахункового, тобто свідчить, що розрахункова операція проведена без роздрукування розрахункового документа і без видачі такого покупцю, що утворює склад правопорушення, передбаченого пунктами 1 та 2 статті 3 Закону № 265/95-ВР і є підставою для притягнення позивача до відповідальності на підставі пункту 1 статті 17 цього Закону.
Суд зазначає, що відповідно до статті 8 Закону № 265/95-ВР форма, зміст розрахункових документів, порядок реєстрації та ведення розрахункових книжок, книг обліку розрахункових операцій, а також форма та порядок подання звітності, пов'язаної із застосуванням реєстраторів розрахункових операцій та/або програмних реєстраторів розрахункових операцій чи використанням розрахункових книжок, встановлюються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.
Положенням № 13 визначено форму і зміст розрахункових документів/електронних розрахункових документів, які в обов'язковому порядку мають надаватися особам, які отримують або повертають товар, отримують послуги або відмовляються від них, включаючи ті, замовлення або оплата яких здійснюється з використанням інтернету, при здійсненні розрахунків суб'єктами господарювання для підтвердження факту: продажу (повернення) товарів, надання послуг, отримання (повернення) коштів у сфері торгівлі, ресторанного господарства та послуг; здійснення операцій з торгівлі валютними цінностями в готівковій формі, якщо такі операції виконуються не в касах банків; здійснення операцій з видачі готівкових коштів держателям електронних платіжних засобів; приймання комерційними агентами банків та небанківськими фінансовими установами готівки для подальшого її переказу з використанням програмно-технічних комплексів самообслуговування (далі - ПТКС), за винятком ПТКС, що дають змогу користувачеві здійснювати виключно операції з отримання коштів.
Пунктом 2 розділу ІІ Положення № 13 визначено, які обов'язкові реквізити має містити фіскальний чек на товари (послуги), зокрема для суб'єктів господарювання роздрібної торгівлі, що здійснюють реалізацію підакцизних товарів та зареєстровані платниками акцизного податку (СГ, що зареєстровані платниками іншого податку, крім ПДВ), - цифрове значення штрихового коду товару (зазначається у випадках, передбачених чинним законодавством, а у разі непередбачення - за бажанням платника) (рядок 8).
Згідно з пунктом 3 розділу І Положення № 13 установлені у ньому вимоги до змісту розрахункових документів визначають обов'язкові реквізити розрахункових документів/електронних розрахункових документів. У разі відсутності в документі хоча б одного з обов'язкових реквізитів, а також недотримання сфери його призначення, такий документ не прийматиметься як розрахунковий.
Отже, Закон № 265/95-ВР встановлює безпосередній зміст обов'язку суб'єктів господарювання і порядок його виконання, а Положення № 13 - форму його реалізації (форму і зміст документів, які є складовими звітності).
Верховний Суд в постанові від 02.02.2023 у справі № 500/6845/21 сформулював правовий висновок, відповідно до якого за змістом норм Положення № 13 слід розрізняти недолік реквізиту у розрахунковому документі від відсутності відповідного реквізиту взагалі. У першому випадку дійсно неможливо стверджувати, що документ втрачає статус розрахункового, натомість у другому випадку безпосередньо Положення № 13 вказує, що такий документ не прийматиметься як розрахунковий.
Отже, відсутність у фіскальному чеку на товари (послуги), виданому суб'єктом господарювання - платником акцизного податку такого реквізиту, як цифрове значення штрихового коду товару, позбавляє такий документ статусу розрахункового, відповідно, створення і роздрукування, а так само видача покупцеві документу з таким недоліком не може вважатися належним виконанням обов'язку, встановленого пунктом 2 статті 3 Закону № 265/95-ВР.
Водночас, як встановлено судом та не заперечується учасниками справи, під час здійнення фактичної перевірки працівники відповідача не здійснили особисту перевірку первинних документів каси (чеків), а взяли інформацію з бази даних електронної системи податкового органу за увесь період діяльності, що зазначені у наказі на перевірку, тобто працівники відповідача не перевірили наявність порушень у чеках та у звітах РРО, крім того така інформація несе тільки інформативний характер і при винесенні податкового повідомлення-рішення не може братись до уваги, оскільки не має доказової бази для прийняття рішення.
Подібну правову позицію висловлено Верховним Судом у постанові від 16.09.2020 у справі № 520/4150/19, а тому електронні реєстри розрахункових документів без перевірки контрольних стрічок РРО не можуть слугувати підставою нарахування штрафу за переліком всіх розрахункових документів, що в ньому містяться.
Верховний Суд у постанові від 02.02.2023 № 500/6845/21 також вирішував питання щодо наявності підстав для застосування штрафних санкцій на підставі пункту 1 статті 17 Закону № 265/95-ВР у разі виявлення під час перевірки суб'єкта господарювання, який зареєстрований платником акцизного податку, факту роздрукування ним розрахункового документа з таким недоліком як відсутність у ньому літерного позначення акцизного податку, розміру його ставки та загальної суми акцизного податку у ціні товару.
У цій постанові Верховний Суд зазначив, що предметом доказування у справах, пов'язаних із притягненням суб'єкта господарювання до відповідальності на підставі пункту 1 статті 17 Закону № 265/95-ВР є встановлення на підставі належних і допустимих доказів фактів, з якими контролюючий орган пов'язує допущення порушення суб'єктом господарювання вимог пункту 1 та/або 2 статті 3 Закону № 265/95-ВР.
Безпосередній зміст обов'язку платника податку, який визначений в пункті 1 статті 3 Закону № 265/95-ВР полягає у тому, щоб усі розрахункові операції відбувалися саме із застосуванням РРО і на повну суму покупки.
Під час перевірки контролюючим органом не було встановлено фактів непроведения позивачем розрахункових операцій через РРО та фактів здійснення розрахункової операції на неповну суму покупки, а тому притягнення позивача до відповідальності за порушення пункту 1 статті 3 Закону № 265/95-ВР є безпідставним та необґрунтованим.
У випадку притягнення суб'єкта господарювання до фінансової відповідальності за невиконання обов'язку, встановленого пунктом 2 статті 3 Закону № 265/95-ВР перевірці підлягають як обставини видачі/невидачі розрахункового документа, так і обставини відповідності такого вимогам щодо форми і змісту.
Належним доказом на підтвердження обставин щодо видачі позивачем розрахункових документів невстановленої форми є відповідні розрахункові документи, на які контролюючий орган посилається в акті фактичної перевірки (в додатку до актів - реєстр фіскальних чеків (електронні копії). До матеріалів перевірки не додано таких розрахункових документів, оскільки відповідачем не здійснено перевірку первинних документів каси.
Водночас, позивачем до матеріалів справи додано копії фіскальних чеків, дослідивши які вбачається, що вони містять усі необхідні реквізити, передбачені Положенням № 13.
У судовому засіданні 28.03.2024 представником позивача, надано для огляду оригінали фіскальних чеків, які вибірково оглянуто судом, у результаті чого встановлено, що вони містять усі необхідні реквізити, передбачені п. 2 розд. ІІ Положення № 13, а саме: марку акзизного податку, код УКТЗЕД, суму, ПДВ, акцизний збір та інші.
На підтвердження того, що обладнання РРО є налагодженим та працює в штатному режимі, позивачем надано копію Договору № Р_057 про технічне обслуговування та ремонт РРО від 20.09.2010, укладеного між ФОП ОСОБА_1 та ФОП ОСОБА_2 , Додаток № 1 від 01.02.2024 та інформаційний лист № 4 від 04.04.2024.
У вказаному інформаційному листі вказано, що формат нумерації чеку на моделях касових реєстраторів ІКС-810Т (версія ЕП-12) та ІКС-С651Т (версія MZ-12) відповідає технічній документації заводу виробника/постачальника. У розрахунковому документі присутній № (нецифровий символ) чеку (нумерація чеків є послідовною і починається з 1 - правило діє в межах однієї касової зміни; пакет та його № (нецифровий символ) - номер пакету даних є унікальним і постійнозростаючим від початку експлуатації РРО (в межах одного РРО).
Таким чином, платник податку, за наявності фіскальних чеків встановленої форми та змісту та доказів налагодженого обладнання РРО, не може бути притягнутий до відповідальності лише підставі інформації з бази даних електронної системи податкового органу щодо недоліків електронних копій розрахункових документів.
Відповідно до частин 1, 2 ст. 77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
Відповідачем не доведено належними та допустими доказами наявності порушень з боку позивача норм Закону № 265/95-ВР, а позивачем, в свою чергу, доведено належними та допустимими доказами відсутність порушень норм Закону № 265/95-ВР та відповідність розрахункових документів Положенню № 13.
Таким чином, суд дійшов висновку, що вищевказані порушення позивачем вимог Закону № 265/95-ВР, під час розгляду справи, відповідачем не доведені, а тому вимога позивача про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 07.07.2023 № 0062550707, № 0062560707 та № 0062570707 є обґрунтованою та підлягає задоволенню.
За таких обставин суд, за правилами, встановленими ст. 90 КАС України, перевіривши наявні у справі докази, дійшов висновку, що заявлені позовні вимоги є обґрунтованими частково та такими, що підлягають до часткового задоволення.
Відповідно до ч. 3 ст. 139 КАС України при частковому задоволенні позову судові витрати покладаються на обидві сторони пропорційно до розміру задоволених позовних вимог. При цьому суд не включає до складу судових витрат, які підлягають розподілу між сторонами, витрати суб'єкта владних повноважень на правничу допомогу адвоката та сплату судового збору.
Отже, судові витрати зі сплати судового збору у сумі 23 678,49 грн підлягають стягненню на користь позивача за рахунок бюджетних асигнувань відповідача.
Щодо переплаченої позивачем суми судового збору у розмірі 3 028,00 грн, відповідно до платіжної інструкції № 2231 від 01.02.2024, суд зазначає наступне.
Відповідно до п. 1 ч. 1 ст. 7 Закону України «Про судовий збір» сплачена сума судового збору повертається за клопотанням особи, яка його сплатила за ухвалою суду в разі зменшення розміру позовних вимог або внесення судового збору в більшому розмірі, ніж встановлено законом.
Згідно з ч. 2 ст. 7 Закону України «Про судовий збір» у випадках, установлених пунктом 1 частини першої цієї статті, судовий збір повертається в розмірі переплаченої суми; в інших випадках, установлених частиною першою цієї статті - повністю.
Отже, повернення внесеного у більшому розмірі судового збору здійснюється на підставі клопотання особи, яка його сплатила, відповідно до норм Закону України «Про судовий збір».
Керуючись статтями 12, 72-77, 242-243, 245-246, 250, 255, 295 КАС України, суд,
Адміністративний позов задовольнити частково.
Визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Черкаській області від 07.07.2023 № 0062550707, № 0062560707 та № 0062570707.
В іншій частині позовних вимог відмовити.
Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Черкаській області (вул. Хрещатик 235, м. Черкаси, 18002, код ЄДРПОУ 44131663) на користь фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 ( АДРЕСА_5 , РНОКПП НОМЕР_1 ) судові витрати зі сплати судового збору в сумі 23 678 (двадцять три тисячі шістсот сімдесят вісім) гривень 49 копійок.
Копію рішення направити учасникам справи.
Рішення набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками, якщо таку скаргу не було подано. Апеляційна скарга може бути подана до Шостого апеляційного адміністративного суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.
Повний текст рішення виготовлено 03.05.2024.
Суддя Сергій КУЛЬЧИЦЬКИЙ