16 квітня 2024 рокуЛьвівСправа № 140/4515/23 пров. № А/857/18137/23
Восьмий апеляційний адміністративний суд у складі:
головуючого судді Коваля Р. Й.,
суддів Гуляка В. В.,
Ільчишин Н. В.,
розглянувши у письмовому провадженні у місті Львові апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Волинській області на рішення Волинського окружного адміністративного суду від 02 червня 2023 року (прийняте за правилами спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін у м. Луцьку суддею Костюкевичем С. Ф.) в адміністративній справі № 140/4515/23 за позовом Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Волинській області, Державної податкової служби України про визнання протиправним та скасування рішення, зобов'язання вчинити дії,
У березні 2023 року Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 (далі - ФОП ОСОБА_1 , позивач) звернувся з позовом до Головного управління ДПС у Волинській області (далі ГУ ДПС у Волинській області, відповідач 1), Державної податкової служби України (далі ДПС України, відповідач 2) в якому просив:
- скасувати рішення комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Волинській області про реєстрацію/відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН № 6 від 25.01.2023;
- зобов'язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну № 6 від 25.01.2023, подану ФОП ОСОБА_1 , датою її подання.
Позові вимоги обґрунтовував тим, що за результатами своєї діяльності позивачем було подано на реєстрацію до Єдиного реєстру податкових накладних (далі - ЄРПН) податкову накладну № 6 від 25.01.2023 на суму 107 712,12 грн в т. ч. ПДВ 21 542,50 грн, однак її реєстрація була зупинена ГУ ДПС у Волинській області та запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Позивач зазначає, що ним, з метою усунення причин зупинення реєстрації податкових накладних, до податкового органу надано повідомлення та перелік первинних документів, які підтверджують реальність здійснення операцій по вищезазначених податкових накладних.
Однак, пояснення не були прийняті до уваги та Комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних ГУ ДПС у Волинській області 22.02.2023 було прийнято рішення № 8317427/2974312416 про відмову у реєстрації відповідної податкових накладних. Підстава прийняття рішення - ненадання платником податку копій документів, зокрема відсутні первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання- передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних; документів щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачена договором та/або законодавством.
Вказані рішення Комісії були оскаржені позивачем в адміністративному порядку. Разом із скаргою було повторно надано документи на підтвердження реальності здійснення операції по вищезазначених податкових накладних також позивачем було надано письмові детальні пояснення, проте рішенням комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 09.03.2023 № 23668/2974312416/2 скаргу позивача на рішення контролюючого органу від 22.02.2023 № 8317427/2974312416 (щодо податкової накладної № 6 від 25.01.2023) залишено без задоволення, а рішення - без змін.
Рішенням Волинського окружного адміністративного суду від 02 червня 2023 року позов задоволено.
Не погодившись із цим рішенням, його оскаржило ГУ ДПС у Волинській області, яке вважає, що рішення суду першої інстанції прийняте з порушенням норм матеріального і процесуального права, за невідповідності висновків суду обставинам справи, а тому просить скасувати оскаржуване рішення та прийняти нову постанову, якою у задоволенні позовних вимог відмовити.
Вимоги апеляційної скарги обґрунтовує тим, що суд першої інстанції безпідставно не врахував, що вказані в квитанції підстави зупинення реєстрації податкової накладної містять посилання на конкретний критерій ризиковості, визначений у пункту 1 Додатку 3 до Порядку № 1165.
Апелянт вказує , що відповідно до рішень комісії ГУ ДПС у Волинській області про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування Єдиному реєстрі податкових накладних від 09.03.2023 № 23668/2974312416/2, відмовлено у реєстрації податкової накладної № 6 від 25.01.2023 з підстави ненадання платником податку копій документів, зокрема відсутні первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання- передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних; документів щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачена договором та/або законодавством.
Крім того апелянт стверджує позивачем, з метою підтвердження господарських операцій, було надано ряд документів, проте було долучено не увесь перелік, а також в тих документах, які вже були подані були наявні розбіжності.
Щодо зобов'язання Державної податкової служби України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних ПН від № 6 від 25.01.2023, ГУ ДПС у Волинській області стверджує, що повноваження ДПС України щодо реєстрації податкових накладних в ЄРПН є дискреційними повноваженнями та виключною компетенцією уповноваженого органу, відтак зобов'язання Державної податкової служби України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних спірні ПН в ЄРПН є передчасним, в той час як належним способом захисту порушеного права є зобов'язання повторно розглянути питання щодо реєстрації податкової накладної в ЄРПН.
Позивач подав відзив на апеляційну скаргу, у якому вказав, що рішення суду першої інстанції є законним та обґрунтованим, а доводи апеляційної скарги є безпідставними. Тому просив залишити апеляційну скаргу ГУ ДПС у Волинській області без задоволення, а рішення суду першої інстанції - без змін. Позивач загалом підтримав доводи суду першої інстанції і вказав, що надані ним документи були достатніми для здійснення реєстрації ПН в ЄПРН.
Відповідно до частини четвертої статті 229 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України) у зв'язку з розглядом справи у письмовому провадженні фіксування судового засідання за допомогою звукозаписувального технічного засобу не здійснювалося.
Заслухавши суддю-доповідача, дослідивши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів дійшла переконання, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з таких підстав.
Як встановлено судом ФОП ОСОБА_1 зареєстрований в ЄДР юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань з 21.07.2011 (номер запису про державну реєстрацію № 21980000000018830) та взятий на облік як платник податків 22.07.2011 за № 34679. Видами діяльності ФОП ОСОБА_1 згідно КВЕД є: 46.90 Неспеціалізована оптова торгівля (основний); 28.12 Виробництво гідравлічного та пневматичного устаткування; 28.22 Виробництво підіймального та вантажно-розвантажувального устаткування; 28.30 Виробництво машин і устаткування для сільського та лісового господарства; 28.99 Виробництво інших машин і устаткування спеціального призначення, н.в. і у; 22.11 Виробництво гумових шин, покришок і камер; відновлення протектора гумових шин і покришок; 22,19 Виробництво інших гумових виробів; 25.61 Оброблення металів та нанесення покриття на метали; 25.62 Механічне оброблення металевих виробів; 45.20 Технічне обслуговування та ремонт автотранспортних засобів; 45.31 Оптова торгівля деталями та приладдям для автотранспортних засобів та ін.
25.01.2023 між ФОП ОСОБА_1 (постачальник) та ТзОВ «Дорсистемс» (покупець) укладено договір поставки № 02-ДП, згідно з пунктом 1.2 якого на умовах цього договору постачальник зобов'язався поставити та передати покупцеві у власність запасні частини до транспортних засобів та навантажувачів, а покупець - прийняти товар та оплатити його. Відповідно до пункту 1.3 договору найменування, номенклатура, одиниці вимірювання, ціна, кількість вартість товару, що підлягає поставці за умовами цього договору, визначається в специфікаціях та видаткових накладних, які є невід'ємною частиною цього договору. Пунктами 3.1, 3.2 вказаного договору сторони погодили, що доставка виконується перевізником на вибір покупця (Нова пошта чи іншою транспортною компанією) та за його рахунок або самовивозом. Перехід права власності відбувається в момент передачі товару, що оформляється видатковою накладною. Згідно з пунктом 4.1 договору загальна сума договору складається із сум всіх видаткових накладних, виписаних на підставі даного договору, які є його невід'ємною частиною.
ФОП ОСОБА_1 відповідно до вимог статті 201 ПК України, за результатами своєї діяльності було сформовано та подано на реєстрацію в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну № 6 від 25.01.2023 на суму 107 712,12 грн в т. ч. ПДВ 21 542,50 грн, однак її реєстрація була зупинена згідно квитанції: № 9024746154 від 14.02.2023 про зупинення реєстрації ПН № 6 від 25.01.2023.
Згідно квитанції податкова накладна ПН № 6 від 25.01.2023 прийнята, але її реєстрація зупинена на підставі п. 201.16 ст. 201 Податкового кодексу України, у зв'язку із тим, що податкова накладна/розрахунок коригування відповідає п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій.
З метою реєстрації зупиненої податкової накладної позивачем подано до Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних ГУ ДПС у Волинській області пояснення від 17.02.2023 з копіями документів для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної в ЄРПН, а саме: ПН № 6 від 25.01.2023, договір поставки № 02-ДП від 25.01.2023, специфікація товару №С1 від 25.01.2023, рахунок-фактура № 9 від 25.01.2023, платіжна інструкція від 25.01.2023, заключна виписка за період з 25.01.2023, видаткова накладна № 2 від 30.01.2023, свідоцтво про реєстрацію транспортного засобу з посвідченням водія, ТТН № 01 від 30.01.2023, контракт № 10/2020 від 01.04.2020, Factura VAT 35/05/202, виписка з Приватбанку, заключна виписка з Приватбанку за 26.05.2021, повідомлення про об'єкти оподаткування, рахунок-фактура від 22.05.2021, платіжна інструкція № 425 від 22.05.2021, вмд № 011401, вмд № 011379, копія паспорта громадянина України ОСОБА_1 , пропуск ЕЕ, пояснення.
22.02.2023 Комісія Головного управління ДПС у Волинській області прийняла рішення № 8317427/2974312416 про відмову у реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування № 6 від 25.01.2023 в Єдиному реєстрі податкових накладних, згідно з якими підставою для відмови у реєстрації ПН/РК в ЄДРПН є ненадання платником податку копій документів, а саме: відсутні первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання- передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних; документів щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачена договором та/або законодавством. В додатковій інформації фіскальний орган зазначив, що відсутні документів складського обліку, сертифікати якості.
Вказане рішення ФОП ОСОБА_1 оскаржив в адміністративному порядку. Разом із скаргою від 01.03.2023 повторно надав документи на підтвердження реальності операції, однак рішенням комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 09.03.2023 № 23668/2974312416/2 скаргу позивача на рішення контролюючого органу № 8317427/2974312416 від 22.02.2023 (щодо податкової накладної № 6 від 25.01.2023) залишено без задоволення, а рішення - без змін.
Не погодившись із цими рішеннями, позивач звернувся до суду.
Задовольняючи позов, суд першої інстанції виходив з того, надані позивачем документи складені з дотриманням вимог законодавства та були достатніми для реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Обставин, які б унеможливлювали реєстрацію податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних, суд не встановив.
Суд дійшов висновку про протиправність оскаржуваного рішення, а подані позивачем пояснення та документи, на думку суду, підтверджують здійснення господарської операції, по якій складена спірна ПН, ознак порушення вимог законодавства щодо їх складення вони не містять та є достатніми для прийняття рішення про реєстрацію вказаної ПН, тому з метою повного та ефективного захисту прав позивача похідні позовні вимоги про зобов'язання зареєструвати ПН № 6 від 25.01.2023 в ЄРПН належить також задовольнити.
Суд вважав помилковим твердження відповідача про наявність у нього дискреційних повноважень щодо реєстрації зазначеної ПН та передчасність вимоги про зобов'язання її реєстрації, оскільки зміст дискреційних повноважень передбачає законність будь-якого із можливих рішень суб'єкта владних повноважень, прийнятого ним у певній ситуації, а судом встановлено незаконність рішення Комісії Головного управління ДПС у Волинській області про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН від 25.01.2023 № 6.
Такі висновки суду першої інстанції, на переконання колегії суддів апеляційного суду, відповідають нормам матеріального та процесуального права, фактичним обставинам справи і є правильними з огляду на таке.
Відповідно до частини другої статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Наведена норма означає, що суб'єкт владних повноважень зобов'язаний діяти лише на виконання закону, за умов і обставин, визначених ним, вчиняти дії, не виходячи за межі прав та обов'язків, дотримуватися встановленої законом процедури, обирати лише встановлені законодавством України способи правомірної поведінки під час реалізації своїх владних повноважень.
Спірні правовідносини регулюються Податковим кодексом України (далі - ПК України; в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), який регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов'язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов'язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.
Згідно з пунктом 185.1 статті 185 ПК України об'єктом оподаткування є операції платників податку зокрема з: а) постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з передачі права власності на об'єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об'єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю; б) постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу.
Датою виникнення податкових зобов'язань з постачання товарів/послуг згідно з пунктом 187.1 статті 187 ПК України вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню; б) дата відвантаження товарів.
Відповідно до пункту 188.1 статті 188 ПК України база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів. До складу договірної (контрактної) вартості включаються будь-які суми коштів, вартість матеріальних і нематеріальних активів, що передаються платнику податків безпосередньо покупцем або через будь-яку третю особу у зв'язку з компенсацією вартості товарів/послуг. До бази оподаткування включаються вартість товарів/послуг, які постачаються, та вартість матеріальних і нематеріальних активів, що передаються платнику податків безпосередньо отримувачем товарів/послуг, поставлених таким платником податку
За вимогами пункту 201.1 статті 201 ПК України на дату виникнення податкових зобов'язань платник податку зобов'язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
При здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов'язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою (пункт 201.10 статті 201 ПК України).
Постановою Кабінету Міністрів України від 29 грудня 2010 року № 1246 затверджено Порядок ведення Єдиного реєстру податкових накладних (далі - Порядок № 1246).
Пунктом 12 Порядку № 1246 передбачено, що після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДФС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки: відповідності податкової накладної та/або розрахунку коригування затвердженому формату (стандарту); чинності електронного цифрового підпису, порядку його накладення та наявності права підписання посадовою особою платника податку таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; реєстрації особи, що надіслала на реєстрацію податкову накладну та/або розрахунок коригування, платником податку на момент складення та реєстрації таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; дотримання вимог, установлених пунктом 192.1 статті 192 та пунктом 201.10 статті 201 ПК України; наявності помилок під час заповнення обов'язкових реквізитів відповідно до пункту 201.1 статті 201 ПК України; наявності суми податку на додану вартість відповідно до пунктів 200-1.3 і 200-1.9 статті 200-1 ПК України (для податкових накладних та/або розрахунків коригування, що реєструються після 1 липня 2015 року); наявності в Реєстрі відомостей, що містяться у податковій накладній, яка коригується; факту реєстрації / зупинення реєстрації / відмови в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування з такими ж реквізитами; наявності підстав для зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування; дотримання вимог Законів України «Про електронний цифровий підпис», «Про електронні документи та електронний документообіг» та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.
Пунктом 12 Порядку № 1246 визначено, що за результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування (далі - квитанція).
За змістом пункту 201.16 статті 201 ПК України реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Постановою Кабінету Міністрів України «Про затвердження порядків з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних» № 1165 від 11.12.2019 затверджено Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі іменується - Порядок № 1165).
Відповідно до пункту 10 Порядку № 1165 у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.
За приписами пункту 11 Порядку № 1165 у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються:
1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування;
2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку;
3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.
Механізм прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, реєстрацію яких відповідно до пункту 201.16 статті 201 ПК України зупинено в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України, визначено наказом Міністерства фінансів України від 12.12.2019 № 520, яким затверджено Порядок прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Порядок № 520).
Пунктом 2 Порядку № 520 визначено, що прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, здійснюють комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС.
Відповідно до пунктів 3, 4 Порядку № 520 у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі. Комісія регіонального рівня протягом п'яти робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку, приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 Кодексу.
Разом з тим, пунктом 5 Порядку № 520 визначено перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, серед яких:
- договори, зокрема, зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;
- договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;
- первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні;
- розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;
- документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.
При цьому, письмові пояснення та копії документів, зазначені у пункті 5 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов'язання, відображеного в податковій накладній/розрахунку коригування.
Письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку подає до ДПС в електронній формі за допомогою засобів електронного зв'язку з урахуванням вимог Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг», «;Про електронні довірчі послуги» та «Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами», затвердженого в установленому порядку (пункти 6, 7 Порядку № 520).
За вимогами пунктів 9, 10, 11 Порядку № 520 письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядаються комісіями контролюючих органів.
Комісія регіонального рівня приймає рішення про: реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі; відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі.
Підставами для прийняття комісією регіонального рівня рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування є: ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі; та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку; та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.
Як встановлено судом, позивачем до ГУ ДПС у Волинській області були направлені пояснення від 17.02.2023 з копіями документів для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної в ЄРПН, а саме: ПН № 6 від 25.01.2023, договір поставки № 02-ДП від 25.01.2023, специфікація товару № С1 від 25.01.2023, рахунок-фактура № 9 від 25.01.2023, платіжна інструкція від 25.01.2023, заключна виписка за період з 25.01.2023, видаткова накладна № 2 від 30.01.2023, свідоцтво про реєстрацію транспортного засобу з посвідченням водія, ТТН № 01 від 30.01.2023, контракт № 10/2020 від 01.04.2020, Factura VAT 35/05/202, виписка з Приватбанку, заключна виписка з Приватбанку за 26.05.2021, повідомлення про об'єкти оподаткування, рахунок-фактура від 22.05.2021, платіжна інструкція № 425 від 22.05.2021, вмд № 011401, вмд № 011379, копія паспорта громадянина України - ОСОБА_1 , пропуск ЕЕ, пояснення.
Проте, Комісією Головного управління ДПС у Волинській області прийнято рішення № 8317427/2974312416 від 22.02.2023 про відмову у реєстрації податкової накладної № 6 від 25.01.2023 в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Окрім того, як слідує з матеріалів справи, вказане рішення ФОП ОСОБА_1 оскаржив в адміністративному порядку. Разом із скаргою надано документи на підтвердження реальності здійснення операції. Проте, рішенням комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 09.03.2023 № 23668/2974312416/2 скаргу позивача на рішення контролюючого органу № 8317427/2974312416 від 22.02.2023 (щодо податкової накладної № 6 від 25.01.2023) залишено без задоволення, а рішення - без змін.
Колегія суддів апеляційного суду зазначає, що таке формулювання комісією регіонального рівня пропозиції щодо надання документів є загальною та формальною, яка за своїм змістом дублює припис підпункту 3 пункту 11 Порядку № 1165; така пропозиція щодо надання документів не є конкретизованою, що може свідчити про наявність у платника податків вільного розсуду щодо переліку документів, які необхідно надати, а не зазначення у квитанції від 14.02.2023 про зупинення реєстрації ПН № 6 від 25.01.2023 чіткого та конкретного переліку документів фактично позбавило позивача можливості надати контролюючому органу необхідний в розумінні суб'єкта владних повноважень пакет документів для реєстрації спірної ПН.
Так, судом встановлено, що ПН № 6 від 25.01.2023 була складена по першій події датою відвантаження (поставки) товару. Відтак для реєстрації вказаної ПН позивач має підтвердити подію, яка зумовила видачу ним ПН саме цією датою, тобто у розглядуваному випадку підтвердити таку подію договором поставки, видатковою накладною. Інші документи є допоміжними та дають зрозуміти зміст взаємовідносин позивача та його контрагента.
Суд зауважує, що договір № 02-ДП від 25.01.2023 дозволяє встановити умови здійснення господарської операції з поставки товару. При цьому вид господарської діяльності позивача пов'язаний із предметом договору.
Доказами, які безпосередньо підтверджують поставку ТзОВ «Дорсистемс» товару (палетообмотувач «Robopac» модель «Rotoplat 505/PFS», б/у, 2002 р. в.) на загальну суму 107 712,12 грн в т. ч. ПДВ 21 542,50 грн, є видаткова накладна від 30.01.2023 № 2, товарно-транспортна накладна від 30.01.2023 № 1.
Оплата за поставлений товар проведена ТзОВ «Дорсистемс» згідно платіжної інструкції від 25.01.2023 № С-3366042.
При цьому, як встановлено судом, вказаний вище товар був придбаний позивачем у PPHU «NIKO» (Республіка Польща), про що свідчить контракт від 01.04.2020 № 10/2020, Factura VAT 35/05/202 від 25.05.2021; заключна виписка з Приватбанку за 26.05.2021.
Вищевказане обладнання ввезено на територію України 26.05.202 власними транспортними засобами підприємця: MAN TGL8.240 з реєстраційним номером НОМЕР_1 та причіпом з реєстраційним номером НОМЕР_2 . Дані транспортні засоби зареєстровано у формі 20-ОПП з 10.06.2019. Факт ввезення обладнання зафіксовано в митній декларації №UA205030/2021/0114401, CMR № А250591 від 26.05.2021. Оплату митних платежів, в т.ч. ПДВ, здійснено 26.05.2021 на єдиний казначейський рахунок митних платежів (що підтверджується платіжним дорученням № 433 від 26.05.2021, банківська виписка за 26.05.2021.
Суд звертає увагу на те, що на підтвердження наведених вище обставин здійснення господарської операції з ТзОВ «Дорсистемс» позивач подавав на розгляд Комісії ГУ ДПС у Волинській області усі вищевказані первинні документи.
Щодо такої підстави для відмови у реєстрації ПН від № 6 від 25.01.2023 як відсутність сертифікатів відповідності, суд зазначає, що у квитанції від 14.02.2023 про зупинення реєстрації вказаної ПН не було зазначено конкретного переліку документів, які платник податків повинен був подати до Комісії ГУ ДПС у Волинській області для реєстрації в ЄРПН такої ПН, тому позивач на власний розсуд подав документи, які вважав достатніми для підтвердження вказаної господарської операції. Відтак ненадання позивачем на розгляд Комісії сертифікатів відповідності не може бути підставою для відмови в реєстрації ПН. Крім того, контролюючим органом повинно бути зазначено об'єктивні обставини, які перешкоджають реєстрації ПН з урахуванням відсутності таких документів як сертифікати відповідності (які не є первинними документами), при цьому обов'язково повинна бути надана оцінка тим документам, що фактично надані платником податку.
Щодо відсутності документів складського обліку суд зазначає, що для підтвердження наявності на складах обладнання (палетообмотувач) на момент реалізації позивачем надано податковому органу разом із поясненнями інвентаризаційні описи за 2021 - 2022 роки.
Таким чином, колегія суддів апеляційного суду погоджується з висновком суду першої інстанції про те, що ФОП ОСОБА_1 подав податковому органу належні та достатні документи для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної № 6 від 25.01.2023.
Водночас, контролюючий орган, після отримання від позивача письмових пояснень з доданими документами, на адресу позивача жодних запитів щодо недостатності документів, або їх невідповідності чинному законодавству України для прийняття рішення в рамках розглядуваних пояснень не надсилав.
Разом з тим, колегія суддів зазначає, що законодавець визначив два етапи реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування: зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, який є проміжним перед прийняттям рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування та етап прийняття рішення податковим органом. Рішення про реєстрацію/відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунків коригування приймається за результатами оцінки наданих платником податку документів.
При цьому, оцінці підлягає правомірність дій контролюючого органу щодо зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування та в подальшому винесення рішення про відмову в реєстрації таких у контексті наявності для цього законодавчо визначених підстав.
Законодавець не визначив чіткого переліку документів, які платник податку може подати до контролюючого органу, такий перелік визначається платником податку на власний розсуд у кожному випадку окремо, в залежності від підстав зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування.
Тобто, при зупиненні реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, контролюючий орган має чітко зазначити конкретний вид критерію ризиковості здійснення операції та навести у розрізі визначеного критерію перелік документів, надання яких дасть можливість прийняти податкову накладну/розрахунок коригування до реєстрації.
Саме лише зазначення про відсутність певних документів не є достатньою підставою для відмови в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, оскільки контролюючим органом повинно бути зазначено об'єктивні обставини, які перешкоджають реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в урахуванням відсутності таких документів, при цьому, обов'язково повинна бути надана оцінка тим документам, що фактично подано платником податку. Сама собою наявність або відсутність окремих документів, а так само помилки у їх оформленні не є самостійною та достатньою підставою для висновків про відсутність господарської операції, якщо з інших даних видно, що фактичний рух активів або зміни у власному капіталі чи зобов'язаннях платника податків у зв'язку з його господарською діяльністю мали місце.
Суд зазначає, що прозорість адміністративних процедур є ефективним запобіжником державному свавіллю. Вмотивоване рішення демонструє особі, що вона була почута, дає стороні можливість апелювати проти нього. Лише за умови прийняття обґрунтованого рішення може забезпечуватися належний публічний та, зокрема, судовий контроль за адміністративними актами суб'єкта владних повноважень.
Про дотримання контролюючим органом вимог обґрунтованості під час прийняття відповідного акта індивідуальної дії свідчитиме належна мотивація його висновку, зокрема зі встановленням обставин, що мають значення для реєстрації податкової накладної, а також за умови посилання на докази, якими такі обставини обґрунтовані, із зазначенням причин їх прийняття чи відхилення.
І навпаки, не наведення мотивів прийнятих рішень не дає змоги суду встановити дійсні підстави та причини, за яких цей орган дійшов саме таких висновків, надати їм належну правову оцінку, та встановити законність, обґрунтованість, пропорційність прийнятого рішення.
Враховуючи наведене, колегія суддів апеляційного суду погоджується з висновком суду першої інстанції про те, що податковим органом не доведено правомірності зупинення реєстрації ПН № 6 від 25.01.2023 2 в ЄРПН із зазначенням законних підстав для вчинення такої дії.
При цьому колегія суддів також враховує правову позицію, висловлену в постанові Верховного Суду від 7 грудня 2022 року в справі № 500/2237/20, відповідно до якої приймаючи рішення про реєстрацію податкової накладної, контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарських операцій позивача на предмет їх реальності.
Змістовна оцінка господарських операцій може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки платника податків, підстави та порядок проведення якої визначено нормами Податкового кодексу України.
Предметом розгляду в цій справі є виключно стадія правильності та правомірності зупинення та відмови в реєстрації податкової накладної, а не реальність та товарність здійснення господарських операцій між позивачем та його контрагентом.
Згідно з підпунктом 201.16.4 пункту 201.16 статті 201 ПК України податкова накладна, реєстрацію якої в Єдиному реєстрі податкових накладних було зупинено, реєструється, зокрема, у день набрання законної сили рішенням суду про реєстрацію відповідної податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Також, відповідно до пунктів 19, 20 Порядку № 1246 податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій:
- прийняття в установленому порядку та набрання чинності рішенням про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування;
- набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДФС відповідного рішення);
- неприйняття та/або відсутність реєстрації в установленому порядку рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.
У разі надходження до ДФС рішення суду про реєстрацію або скасування реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування, яке набрало законної сили, такі податкові накладні та/або розрахунки коригування реєструються після проведення перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку (крім абзацу десятого), або їх реєстрація скасовується. При цьому датою реєстрації або скасування реєстрації вважається день, зазначений в такому рішенні, або день набрання законної сили рішенням суду.
За таких обставин, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що рішення про відмову в реєстрації податкової накладної є протиправним, що дає підстави для висновку про необхідність ефективного відновлення порушеного права позивача шляхом його скасування і зобов'язання ДПС України зареєструвати ПН № 6 від 25.01.2023 датою їх подання; і таке не є втручанням в дискреційні повноваження відповідача.
Таким чином колегія суддів дійшла переконання, що місцевий суд повно і всебічно дослідив і оцінив обставини у справі, надані сторонами докази, правильно визначив юридичну природу спірних правовідносин і закон, який їх регулює.
Статтею 316 КАС України передбачено, що суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
З урахуванням викладеного, рішення суду першої інстанції є законним, доводи апеляційної скарги зроблених судом першої інстанції висновків не спростовують, тому підстави для скасування чи зміни рішення суду першої інстанції відсутні.
Керуючись ст. ст. 229, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 328 КАС України, суд
Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Волинській області залишити без задоволення, а рішення Волинського окружного адміністративного суду від 02 червня 2023 року в адміністративній справі №140/4515/23 - без змін.
Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та не підлягає оскарженню в касаційному порядку, крім випадків, передбачених пунктом 2 частини п'ятої статті 328 КАС України.
Головуючий суддя Р. Й. Коваль
судді В. В. Гуляк
Н. В. Ільчишин