02 квітня 2024 рокуЛьвівСправа № 260/5222/23 пров. № А/857/1389/24
Восьмий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
судді-доповідача: Гінди О.М.,
суддів: Заверухи О.Б., Ніколіна В.В.,
за участю секретаря судових засідань - Гриньків І.С.,
розглянувши у судовому засіданні апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Закарпатській області на рішення Закарпатського окружного адміністративного суду від 05 грудня 2023 року (головуючий суддя: Маєцька Н.Д., місце ухвалення - м. Ужгород, дата складення повного тексту судового рішення - 13.12.2023) у справі за адміністративним позовом ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Закарпатській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, -
встановив:
ОСОБА_1 , 22.06.2023 звернувся до суду з позовом, в якому просив визнати протиправними та скасувати:
1) податкове повідомлення-рішення ГУ ДПС у Закарпатській області від 13.08.2020 № 10148529-5033-0701 зі сплати земельного податку з фізичних осіб за 2020 рік в сумі 97109,27 грн;
2) податкове повідомлення-рішення ГУ ДПС у Закарпатській області від 01.03.2021 № 37230/2403-0701 зі сплати земельного податку з фізичних осіб за 2020 рік в сумі 48953,71 грн;
3) податкове повідомлення-рішення ГУ ДПС у Закарпатській області від 01.03.2021 № 27231/2403-0701 зі сплати земельного податку з фізичних осіб за 2020 рік в сумі 45044, 24 грн;
4) податкове повідомлення-рішення ГУ ДПС у Закарпатській області від 01.03.2021 № 27232/2403-0701 зі сплати земельного податку з фізичних осіб за 2020 рік в сумі 48948, 05 грн;
5) податкове повідомлення-рішення ГУ ДПС у Закарпатській області від 01.03.2021 № 27233/2403-0701 зі сплати земельного податку з фізичних осіб за 2020 рік в сумі 45049, 39 грн;
6) податкове повідомленням-рішенням ГУ ДПС у Закарпатській області від 01.06.2021 № 1006821-2403-0701 зі сплати земельного податку з фізичних осіб 18010700 за 2021 рік в сумі 97109,97 грн;
7) податкове повідомлення-рішення ГУ ДПС у Закарпатській області від 01.06.2021 № 1006822-2403-0701 позивачу визначено податкове зобов'язання зі сплати земельного податку з фізичних осіб за 2021 рік в сумі 89354,06 грн;
8) податкове повідомлення-рішення ГУ ДПС у Закарпатській області від 01.06.2021 № 1006823-2403-0701 зі сплати земельного податку з фізичних осіб за 2021 рік в сумі 97098,03 грн;
9) податкове повідомлення-рішення ГУ ДПС у Закарпатській області від 01.06.2021 № 1006824-2403-0701, яким позивачу визначено податкове зобов'язання зі сплати земельного податку з фізичних осіб за 2021 рік в сумі 89364,28 грн;
10) податкове повідомлення-рішення ГУ ДПС у Закарпатській області від 21.09.2022 № 2408-0701 зі сплати земельного податку з фізичних осіб 18010700 за 2022 рік в сумі 106807,83 грн;
11) податкове повідомлення-рішення ГУ ДПС у Закарпатській області від 21.09.2022 № 2408-0701 зі сплати земельного податку з фізичних осіб за 2022 рік в сумі 106820, 20 грн.
12) Податкове повідомлення-рішення ГУ ДПС у Закарпатській області від 21.09.2022 № 1562321-2408-0701 зі сплати земельного податку з фізичних осіб 18010700 за 2022 рік в сумі 98289, 47 грн;
13) податкове повідомлення-рішення ГУ ДПС у Закарпатській області від 01.06.2021 № 1562322-2408-0701 зі сплати земельного податку з фізичних осіб за 2022 рік в сумі 98300,71 грн.
Обґрунтовує позов тим, що оскаржуваними податковими повідомленнями-рішеннями позивачу нараховується земельний податок на земельні ділянки як фізичній особі без урахування статусу позивача як фізичної-особи підприємця, що перебуває на спрощеній системі оподаткування обліку та звітності (3 група) та використання земельних ділянок для здійснення підприємницької діяльності. Відтак, вважає, що податкові повідомлення-рішення про нарахування фізичній особі, яка має статус фізичної особи-підприємця, податку на землю, що використовується нею у підприємницькій діяльності є протиправними і підлягають скасуванню.
Рішенням Закарпатського окружного адміністративного суду від 05 грудня 2023 року позов задоволено.
Із цим рішенням суду першої інстанції не погодився відповідач та оскаржив в апеляційному порядку. Вважає його таким, що прийняте з порушенням норм матеріального та процесуального права, а тому просить скасувати та прийняти судове рішення, яким у задоволенні позовних вимог відмовити.
Обґрунтовуючи апеляційні вимоги апелянт покликається на те, що судом першої інстанції при прийнятті оскаржуваного рішення не досліджено жодного первинного документу, який свідчить про використання земельних ділянок у господарській діяльності позивачем. Крім цього, не встановлено яким чином контролюючий орган був обізнаний про використання у 2020 та 2021 році земельних ділянок у господарській діяльності платника. Також, зазначає, що позивачем не підтверджено факту та способу використання земельних ділянок платником у його господарській діяльності у 2022 році, коли ОСОБА_1 перебував закордоном, особливо з огляду на відсутність у нього найманих працівників.
Позивач, 21.03.2024 подав відзив на апеляційну скаргу, в якому просив апеляційну скаргу залишити без задоволення, а рішення суду першої інстанції без змін.
Представник відповідача Василиндра В.Р. у судовому засіданні просив апеляційну скаргу задовольнити.
Представник позивача ОСОБА_2 у судовому засіданні апеляційну скаргу заперечив.
Заслухавши суддю-доповідача, пояснення представників сторін, перевіривши законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги, суд апеляційної інстанції вважає, що апеляційна скарга підлягає задоволенню з таких мотивів.
Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції виходив з того, що відповідачем не надано жодних доказів, які б спростовували наведені обставини щодо використання позивачем у 2020-2022 роках земельних ділянок у здійсненні господарської діяльності, а неподання позивачем звітності за формою № 20-ОПП щодо використання земельних ділянок у власній господарській діяльності не тягне за собою безумовного висновку щодо відсутності факту використання спірних об'єктів у господарській діяльності.
Судом апеляційної інстанції встановлено, що ОСОБА_1 зареєстрований як суб'єкт господарювання - фізична особи-підприємець та з 25.05.2017 перебуває на спрощеній системі оподаткування, платник єдиного податку 3 групи.
Відповідно до Інформації з Державного реєстру речових прав на нерухоме майно за ОСОБА_1 було (з 16.11.2016 по 29.06.2023) зареєстровано право власності, зокрема, на наступні земельні ділянки:
- земельна ділянка з цільовим призначенням «для розміщення та експлуатації основних, підсобних і допоміжних будівель та споруд підприємств переробної, машинобудівної та іншої промисловості», площею 0,8745 га, за адресою АДРЕСА_1 (кадастровий номер 2110100000:21:001:0490);
- земельна ділянка з цільовим призначенням «для розміщення та експлуатації основних, підсобних і допоміжних будівель та споруд підприємств переробної, машинобудівної та іншої промисловості», площею 0,8639 га, за адресою АДРЕСА_1 (кадастровий номер 2110100000:21:001:0493);
- земельна ділянка з цільовим призначенням «для розміщення та експлуатації основних, підсобних і допоміжних будівель та споруд підприємств переробної, машинобудівної та іншої промисловості», площею 0,8638 га, за адресою АДРЕСА_1 (кадастровий номер 2110100000:21:001:0492);
- земельна ділянка з цільовим призначенням «для розміщення та експлуатації основних, підсобних і допоміжних будівель та споруд підприємств переробної, машинобудівної та іншої промисловості», площею 0,8744 га, за адресою АДРЕСА_1 (кадастровий номер 2110100000:21:001:0491).
Відповідачем за вказані об'єкти нерухомого майна сформовано наступні податкові повідомлення-рішення із земельного податку з фізичних осіб за звітні періоди 2020-2022 роки, а саме: № 10148529-5033-0701 від 13.08.2020 року на суму 97109,27 грн; № 27230-2403-0701 від 01.03.2021 на суму 48953,71 грн, № 27231-2403-0701 від 01.03.2021 на суму 45044,24 грн, № 27232-2403-0701 від 01.03.2021 на суму 48948,05 грн, № 27233-2403-0701 від 01.03.2021 на суму 45049,39 грн; № 1006821-2403-0701 від 01.06.2021 на суму 97109,27 грн, № 1006822-2403-0701 від 01.06.2021 на суму 89354,06 грн, № 1006823-2403-0701 від 01.06.2021 на суму 97098,30 грн, № 1006824-2403-0701 від 01.06.2021 на суму 89364,28 грн; № 1562319-2408-0701 від 21.09.2022 на суму 106807,83 грн, № 1562320-2408-0701 від 21.09.2022 на суму 106820,20 грн, № 1562321-2408-0701 від 21.09.2022 на суму 98289,47 грн, № 1562322-2408-0701 від 21.09.2022 на суму 98300,71 грн.
З огляду на викладене, суд апеляційної інстанції вважає за необхідне зазначити наступне.
Відповідно до ст. 206 Земельного кодексу України, використання землі в Україні є платним. Об'єктом плати за землю є земельна ділянка. Плата за землю справляється відповідно до закону.
Підпунктом16.1.4 пункту 16.1 статті 16 ПК України визначено, що платник податків зобов'язаний сплачувати податки та збори в строки та у розмірах, встановлених цим Кодексом та законами з питань митної справи.
Згідно дефініції, наведеній у п.п. 14.1.72, 14.1.73 п. 14.1 ст. 14 ПК України, земельний податок - це обов'язковий платіж, що справляється з власників земельних ділянок та земельних часток (паїв), а також постійних землекористувачів (далі - податок для цілейрозділу XII цього Кодексу), а землекористувачі - юридичні та фізичні особи (резиденти і нерезиденти), яким відповідно до закону надані у користування земельні ділянки державної та комунальної власності, у тому числі на умовах оренди.
Відповідно до п.п. 269.1.1, 269.1.2 п. 269.1 ст. 269 ПК України, платниками земельного податку є власники земельних ділянок, земельних часток (паїв) та землекористувачі.
Згідно п.п. 270.1.1 п. 270.1 ст. 270 ПК України, об'єктами оподаткування є земельні ділянки, які перебувають у власності або користуванні.
Пунктом 291.3 статті 291 ПК України передбачено, що юридична особа чи фізична особа-підприємець можуть самостійно обрати спрощену систему оподаткування, якщо така особа відповідає вимогам, встановленим главою 1 розділу ПК України та реєструється платником єдиного податку в порядку, визначеному цією главою.
Відповідно до п. 291.2 ст. 291 ПК України, спрощена система оподаткування, обліку та звітності полягає в запровадженні особливого механізму справляння податків і зборів, що встановлює заміну сплати окремих податків і зборів, встановлених пунктом 297.1 статті 297 цього Кодексу, на сплату єдиного податку в порядку та на умовах, визначених цією главою, з одночасним веденням спрощеного обліку та звітності.
Пунктом 269.2 статті 269 ПК України також передбачено, що суб'єкти господарювання, які застосовують спрощену систему оподаткування, обліку та звітності, сплачують земельний податок в особливому порядку, передбаченому главою 1 розділу XIV цього Кодексу (за спрощеною системою оподаткування, обліку та звітності).
Відповідно до п. п. 4 п. 297.1 ст. 297 ПК України, платники єдиного податку звільняються від обов'язку нарахування, сплати та подання податкової звітності з податку на майно в частині земельного податку за земельні ділянки, що використовуються платниками єдиного податку першої - третьої груп для провадження господарської діяльності (крім діяльності з надання земельних ділянок та/або нерухомого майна, що знаходиться на таких земельних ділянках, в оренду (найм, позичку) та платниками єдиного податку четвертої групи для ведення сільськогосподарського товаровиробництва.
Системний аналіз наведених вище правових норм, надає суду апеляційної інстанції підстави для висновку, що спрощена система оподаткування не звільняє суб'єкта господарювання від виконання податкових зобов'язань зі сплати податків, встановлених у п. 297.1 ст. 297 ПК України, а запроваджує інші умови, порядок та механізм їх сплати та встановлює можливість відновлення їх сплати на загальних підставах у разі недотримання умов оподаткування за спрощеною системою.
Так, умовою несплати земельного податку за зазначеною системою оподаткування є те, що суб'єкт господарювання, який є власником земельної ділянки, використовує цю землю для проведення господарської діяльності.
Такий правовий висновок викладено Верховним Судом у постановах від 15.02.2019 справа № 826/9948/16, від 09.04.2019 справа № 826/12960/16, від 21.05.2020 справа № 826/10983/18, від 19.08.2022 справа № 826/10853/16.
Разом з тим, суд апеляційної інстанції звертає увагу, що доказів того, що земельні ділянки з кадастровими номерами: 2110100000:21:001:0490, 2110100000:21:001:0493; 2110100000:21:001:0492; 2110100000:21:001:0491 позивачем використовувалися для проведення господарської діяльності не подано.
Так, згідно п.п.14.1.36 п. 14.1 ст. 14 ПК України, господарська діяльність - діяльність особи, що пов'язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.
Правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні визначає Закон України від 16.07.1999 року № 996-XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні».
Відповідно до статті 1 цього Закону господарська операція - це дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов'язань, власному капіталі підприємства; первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.
Згідно із частиною першою статті 9 Закону № 996-ХIV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.
Суд апеляційної інстанції зазначає, що аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту. При цьому в первинних документах, які є підставою для бухгалтерського обліку, фіксуються дані лише про фактично здійснені господарські операції.
Отже, за встановлених обставин, у контексті наведених вимог законодавства, яким врегульовані спірні правовідносини, суд апеляційної інстанції дійшов висновку, що підтвердженням використання земельних ділянок протягом звітного (податкового) періоду за призначенням у господарській діяльності є первинні документи бухгалтерського обліку. Такими первинними документами, серед інших, можуть виступати: акт введення будівлі в експлуатацію; акт введення в експлуатацію основних засобів (обладнання), яке використовується у процесі господарської діяльності; акти приймання-передачі; розрахунки амортизації; товарно-транспортні накладні; касові чеки; накладні; платіжні доручення; внутрішні акти на переміщення сировини/товару між цехами тощо.
На думку суду апеляційної інстанції, зазначеними документами, за умови їх ідентифікації із земельними ділянками, може підтверджуватися факт ведення господарської діяльності на таких земельних ділянках.
Однак, як уже зазначалося вище, такі документи до матеріалів справи не подано.
Суд апеляційної інстанції зауважує, що на підтвердження використання вищенаведених земельних ділянок у межах власної господарської діяльності, позивачем подано копії податкових декларацій платника єдиного податку за 2018-2021 роки (а. с. 51-60).
Однак, суд апеляційної інстанції не бере ці декларації до уваги, як підтвердження використання земельних ділянок у господарській діяльності, оскільки такі не підтверджують, що ця податкова звітність складена саме за наслідками використання позивачем земельних ділянок з кадастровими номерами: 2110100000:21:001:0490, 2110100000:21:001:0493; 2110100000:21:001:0492; 2110100000:21:001:0491 за адресою: АДРЕСА_1 , у своїй господарській діяльності.
Отже, адреса, за якою знаходяться земельні ділянки, не є місцем провадження господарської діяльності позивача. Натомість, для відсутності обов'язку сплати земельного податку обов'язковою умовою є отримання позивачем прибутку від використання земельних ділянок як об'єкта цивільних прав. Водночас, судом апеляційної інстанції не встановлено отримання позивачем прибутку від використання саме цих земельних ділянок, за які контролюючим органом визначено податкові зобов'язання з земельного податку.
Подібні висновки викладено у постанові Верховного Суду від 29 липня 2021 року у справі № 826/13147/17.
Також необхідно звернути увагу, що відповідно до п. 8.1 розд. VIII Порядку обліку платників податків і зборів, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 09.12.2011 № 1588 із змінами та доповненнями (далі - Порядок №1588), платник податків зобов'язаний повідомляти про всі об'єкти оподаткування і об'єкти, пов'язані з оподаткуванням, контролюючий орган за основним місцем обліку у порядку, встановленому розд. VIII Порядку № 1588.
Повідомлення про об'єкти оподаткування або об'єкти, пов'язані з оподаткуванням або через які провадиться діяльність, за формою № 20-ОПП (далі - Повідомлення за ф. № 20-ОПП) подається протягом 10 робочих днів після їх реєстрації, створення чи відкриття до контролюючого органу за основним місцем обліку платника податків (абзац перший п. 8.4 розд. VIII Порядку № 1588).
Разом з тим, суд апеляційної інстанції зауважує, що повідомлення за ф. № 20-ОПП про об'єкти оподаткування або об'єкти, пов'язані з оподаткуванням або через які провадиться діяльність на вищенаведені об'єкти нерухомого майна - земельні ділянки з кадастровими номерами 2110100000:21:001:0490, 2110100000:21:001:0493, 2110100000:21:001:0492 та 2110100000:21:001:0491 подані лише 18.06.2021 (стан об'єкта оподаткування -експлуатується, вид права на об'єкт - право власності).
Повідомлення про інші об'єкти оподаткування або об'єкти, пов'язані з оподаткуванням або через які провадиться діяльність, до ГУ ДПС у Закарпатській області позивачем не подано.
Враховуючи вищенаведене, суд апеляційної інстанції дійшов висновку, що оскільки позивачем не підтверджено використання земельних ділянок у власній господарській діяльності, а тому контролюючим органом правомірно нараховано ОСОБА_1 зобов'язання зі сплати земельного податку з фізичних осіб, як наслідок оскаржувані податкові повідомлення-рішення винесені законно та відсутні підстави для їх скасування.
З огляду на викладене, суд першої інстанції задовольняючи позов, допустив невідповідність своїх висновків обставинам справи та неправильно застосував норми матеріального права, що відповідно до приписів ст. 317 КАС України є підставою для скасування судового рішення та прийняття нової постанови про відмову у задоволенні позову.
Відповідно до ст. 139 КАС України, судові витрати розподілу не підлягають.
Керуючись ст. ст. 310, 315, 317, 321, 322, 325, 328 КАС України, суд -
постановив:
апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Закарпатській області задовольнити.
Рішення Закарпатського окружного адміністративного суду від 05 грудня 2023 року у справі № 260/5222/23 скасувати та прийняти нову постанову, якою у задоволенні позову відмовити.
Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та касаційному оскарженню не підлягає, крім випадків, передбачених пунктом другим частини п'ятої статті 328 КАС України.
Головуючий суддя О. М. Гінда
судді О. Б. Заверуха
В. В. Ніколін
Повне судове рішення складено 12.04.2024.