21 березня 2024 рокуЛьвівСправа № 380/10650/23 пров. № А/857/16824/23
Восьмий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:
головуючого судді Заверухи О.Б.,
суддів Гінди О.М., Ніколіна В.В.,
розглянувши в порядку письмового провадження в м. Львові апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Львівській області на рішення Львівського окружного адміністративного суду від 18 серпня 2023 року у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «АРТІНОКС» до Головного управління ДПС у Львівській області, Державної податкової служби України про визнання протиправним та скасування рішення, зобов'язання вчинити дії,
суддя (судді) в суді першої інстанції - Сподарик Н.І.,
час ухвалення рішення - не зазначено,
місце ухвалення рішення - м. Львів,
дата складання повного тексту рішення - не зазначено,
16 травня 2023 року Товариство з обмеженою відповідальністю «АРТІНОКС» (далі - ТзОВ «АРТІНОКС») звернулось в суд з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Львівській області, Державної податкової служби України, в якому просило: визнати протиправним та скасувати рішення комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Львівській області від 21 березня 2023 року № 8466965/44224024 про відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних; зобов'язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну № 5 від 11 жовтня 2022 року датою її подання платником податків на реєстрацію.
На обґрунтування позовних вимог зазначає, що за результатами господарської операції з надання послуг з монтажу трубної обв'язки та трубопроводів для ТзОВ «ТБ ФРУТ КАПІТАЛ» склало та скерувало на реєстрацію в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну № 5 від 11 жовтня 2022 року. Згідно з отриманою квитанцією повідомлено, що документи прийнято, однак відповідно до пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України реєстрація податкової накладної зупинена, коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 33.20, відсутні в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідно п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій, запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК. Вказує, що надало пояснення та документи, які, на його думку, були достатніми для реєстрації спірної податкової накладної, проте комісія Головного управління ДПС у Львівській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних прийняла рішення № 8466965/44224024 від 21 березня 2023 року про відмову в реєстрації податкової накладної № 5 від 11 жовтня 2022 року в Єдиному реєстрі податкових накладних з підстав надання платником копій документів, складених із порушенням законодавства: первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних. Вважає вказане рішення протиправним, оскільки надало усі первинні документи, що стосуються господарської операції, проте такі безпідставно не було взято до уваги контролюючим органом, їх невідповідність, неповнота чи недостатність оскаржуваним рішенням жодним чином не обґрунтована, а відповідачем в оскаржуваних рішеннях не наведено конкретного переліку документів, які не були подані.
Рішенням Львівського окружного адміністративного суду від 18 серпня 2023 року адміністративний позов задоволено повністю. Визнано протиправним та скасовано рішення комісії Головного управління ДПС у Львівській області № 8466965/44224024 від 21.03.2023 про відмову у реєстрації податкової накладної № 5 від 11.10.2022 в Єдиному реєстрі податкових накладних. Зобов'язано Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну № 5 від 11.10.2022, що складена товариством з обмеженою відповідальністю «АРТІНОКС» датою її подання на реєстрацію.
Рішення суду першої інстанції мотивоване тим, що квитанція про зупинення реєстрації податкової накладної № 5 від 11 жовтня 2022 року не відповідає вимогам, що встановлені до них пунктом 11 Порядку № 1165 в частині необхідності зазначення критерію (їв) ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (їх) зупинено реєстрацію податкових накладних в Реєстрі, із розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку. Крім того, у квитанції не зазначено, які саме документи слід надати платнику податків та чого мають стосуватися пояснення такого платника податків для того, аби реєстрація податкової накладної стала можливою, що також свідчить про невідповідність сформованих квитанцій вимогам до такої, що визначені пунктом 11 Порядку № 1165. Можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення контролюючим органом конкретного критерію оцінки ступеня ризиків, а також зазначення у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної чіткого переліку документів, чого зроблено не було. З аналізу матеріалів справи судом першої інстанції встановлено, що позивачем надавались відповідачу копії документів, які підтверджують здійснення господарської операції, по якій складено податкову накладну. Відтак, на переконання суду першої інстанції, надіслані позивачем копії первинних та інших документів повністю відображають зміст господарських операцій позивача із ТзОВ «ТБ ФРУТ КАПІТАЛ» та були достатніми для прийняття податковим органом рішення про реєстрацію податкової накладної, тому останній не мав правових підстав для відмови позивачу у реєстрації податкової накладної № 5 від 11 жовтня 2022 року. За таких обставин, суд першої інстанції вважав, що в даному випадку ефективним способом захисту порушених прав, свобод чи інтересів позивача буде зобов'язання ДПС України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкову накладну № 5 від 11 жовтня 2022 року, що складена позивачем, датою її подання на реєстрацію.
Не погодившись з прийнятим рішенням, Головне управління ДПС у Львівській області подало апеляційну скаргу, в якій просило скасувати оскаржуване рішення та прийняти нове, яким в задоволенні адміністративного позову відмовити повністю.
Доводи апеляційної скарги обґрунтовує тим, що оскаржуване рішення є незаконним та необґрунтованим, прийняте з порушенням норм матеріального права, що призвело до неправильного вирішення справи. Зокрема, зазначає, що до позовної заяви долучено більший обсяг документів, ніж був у розпорядженні комісії при розгляді питання щодо реєстрації чи відмови у реєстрації спірної податкової накладної. Вказує, що на момент винесення оскаржуваного рішення про відмову в реєстрації податкової накладної в ЄРПН, позивач не виконав вимоги Податкового кодексу України та Порядку № 520 щодо підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної і саме з цих підстав контролюючий орган відмовив в реєстрації податкової накладної. Вважає, що зобов'язання Державної податкової служби України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних зазначеної податкової накладної є передчасним, в той час як належним способом захисту порушеного права є зобов'язання відповідача повторно розглянути питання щодо реєстрації податкової накладної ТзОВ «АРТІНОКС» № 5 від 11 жовтня 2022 року.
Представником позивача подано відзив на апеляційну скаргу, в якому зазначено, що суд першої інстанції прийшов до обгрунтованого висновку про задоволення позовних вимог. Вказує, що податкову накладну № 5 від 11 жовтня 2022 року складено за фактом надання послуг, що підтверджується підписаним між Сторонами Актом здачі-прийняття робіт (надання послуг). Зауважує, що Головне управління ДПС у Львівській області, як при зупиненні реєстрації податкової накладної, так і при винесенні оскаржуваного рішення, обмежилось лише загальними фразами та не вказало конкретно, які саме документи не подані і що вони мали б підтвердити або спростувати. Вважає, що задоволення позовної вимоги про зобов'язання Державної податкової служби України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних сіпрної податкової накладної датою її фактичного подання, є дотриманням судом гарантій на те, що спір між сторонами буде остаточно вирішений.
Суд апеляційної інстанції може розглянути справу без повідомлення учасників справи (в порядку письмового провадження) за наявними у справі матеріалами, якщо справу може бути вирішено на підставі наявних у ній доказів, у разі подання апеляційної скарги на рішення суду першої інстанції, які ухвалені в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін (у порядку письмового провадження) (п. 3 ч. 1 ст. 311 КАС України).
Відповідно до ч. 1 ст. 308 КАС України суд апеляційної інстанції переглядає справу з наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обгрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.
Заслухавши суддю-доповідача, дослідивши обставини справи та доводи апеляційної скарги, відзиву на апеляційну скаргу, суд апеляційної інстанції приходить до висновку про те, що апеляційну скаргу слід залишити без задоволення з наступних підстав.
Як встановлено судом першої інстанції, ТзОВ «АРТІНОКС» зареєстроване 12 квітня 2021 року у встановленому законодавством порядку як юридична особа за адресою: 81500, Львівська область, м. Городок, вул. Івасюка В., 2Г, код ЄДРПОУ 44224024, що підтверджується Інформацією з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань, що розміщена на офіційному сайті Міністерства юстиції України (https://usr.minjust.gov.ua/ua/freesearch), набуло правового статусу суб'єкта господарювання юридичної особи, як платник податків, зборів (обов'язкових платежів), знаходиться на обліку в Головному управлінні ДПС у Львівській області.
Згідно з відомостями з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань основні види діяльності Товариства з обмеженою відповідальністю «АРТІНОКС»: 28.93 Виробництво машин і устаткування для виготовлення харчових продуктів і напоїв, перероблення тютюну; 25.11 Виробництво будівельних металевих конструкцій і частин конструкцій; 25.21 Виробництво радіаторів і котлів центрального опалення; 25.29 Виробництво інших металевих баків, резервуарів і контейнерів; 25.50 Кування, пресування, штампування, профілювання; порошкова металургія; 25.61 Оброблення металів та нанесення покриття на метали; 25.91 Виробництво сталевих бочок і подібних контейнерів; 28.22 Виробництво підіймального та вантажно-розвантажувального устаткування; 28.25 Виробництво промислового холодильного та вентиляційного устаткування; 28.29 Виробництво інших машин і устаткування загального призначення, н.в.і.у.; 28.30 Виробництво машин і устаткування для сільського та лісового господарства; 28.41 Виробництво металообробних машин; 28.49 Виробництво інших верстатів; 28.99 Виробництво інших машин і устаткування спеціального призначення, н.в.і.у.; 29.20 Виробництво кузовів для автотранспортних засобів, причепів і напівпричепів; 29.31 Виробництво електричного й електронного устаткування для автотранспортних засобів; 29.32 Виробництво інших вузлів, деталей і приладдя для автотранспортних засобів; 33.11 Ремонт і технічне обслуговування готових металевих виробів; 33.12 Ремонт і технічне обслуговування машин і устаткування промислового призначення; 33.20 Установлення та монтаж машин і устаткування; 38.31 Демонтаж (розбирання) машин і устаткування; 46.62 Оптова торгівля верстатами; 46.63 Оптова торгівля машинами й устаткуванням для добувної промисловості та будівництва; 71.12 Діяльність у сфері інжинірингу, геології та геодезії, надання послуг технічного консультування в цих сферах; 25.62 Механічне оброблення металевих виробів; 38.32 Відновлення відсортованих відходів; 42.21 Будівництво трубопроводів; 42.22 Будівництво споруд електропостачання та телекомунікацій; 45.20 Технічне обслуговування та ремонт автотранспортних засобів; 46.34 Оптова торгівля напоями; 46.39 Неспеціалізована оптова торгівля продуктами харчування, напоями та тютюновими виробами; 46.61 Оптова торгівля сільськогосподарськими машинами й устаткуванням; 46.90 Неспеціалізована оптова торгівля; 47.11 Роздрібна торгівля в неспеціалізованих магазинах переважно продуктами харчування, напоями та тютюновими виробами; 71.11 Діяльність у сфері архітектури.
В межах своєї господарської діяльності Товариство з обмеженою відповідальністю «АРТІНОКС» використовує орендовані нежитлові приміщення, а саме:
-нежитлове приміщення (цех, склад, офісне приміщення):
-нежитлове приміщення загальною площею 1 345,45 м. кв., що розташоване адресою: Львівська обл., м. Городок, вул. Івасюка В., №2Г, відповідно до договору найму приміщення від 12 квітня 2021 року, складеного з ТОВ «Компанія Онтердрафт», термін дії оренди до 31.12.2022 можливою пролонгацією.
Згідно з договором № 20/10/2021тз від 20 жовтня 2021 року підприємство придбало у ТОВ «ТБ Фрут Секюріті» автомобілі для представничих витрат, а саме для використання адміністрацією у відрядженнях, метою яких є проведення переговорів, установлення та підтримання взаємовигідного співробітництва.
Також для транспортування матеріалів, продукції підприємство використовує автомобіль, який орендує згідно договору № 2021/OR/12 від 01 листопада 2021 року у ТОВ «ТБ Фрут Капітал».
Виробничі потужності для здійснення діяльності ТзОВ «АРТІНОКС» орендує у: ТОВ «ТБ ІНЖИНІРИНГ» згідно з договором № 30/06/21-OR від 30 червня 2021 року; ТОВ «ТБ ФРУТ КАПІТАЛ» згідно з договором № 01/07/2021-OR/2 від 01 липня 2021 року.
ТзОВ «АРТІНОКС» укладено ряд договорів з постачальниками на придбання товарно-матеріальних цінностей оренду обладнання, надання транспортних послуг та інших.
18 травня 2022 року між ТзОВ «АРТІНОКС» (виконавець) та ТзОВ «ТБ ФРУТ КАПІТАЛ» (замовник) укладено договір № 18/05/2022-Р надання послуг від 18 травня 2022 року (далі - Договір), відповідно до п.1.1 якого, в порядку та на умовах, визначених цим договором, замовник доручає виконавцеві, а виконавець зобов'язується надати замовнику за плату послуги з монтажу трубної обв'язки та трубопроводів.
Відповідно до п. 1.2 Договору, конкретний перелік та обсяг послуг, що надаються по даному договору, визначаються замовником по мірі необхідності та вказуються в актах приймання-передачі наданих послуг.
Згідно п. 2.1 Договору, вартість послуг вказується в рахунках на оплату та актах приймання-передачі наданих послуг.
Відповідно до п. 2.2 Договору, загальна вартість послуг, вказаних у п. 1.1 договору, складає суму підписаних сторонами актів приймання-передачі наданих послуг.
Згідно п. 2.3 Договору, замовник здійснює оплату за послуги на підставі виставленого рахунку на умовах 100% переодплати.
Відповідно до п. 4.1 Договору, надання послуг, передбачених даним договором, здійснюється у строки, вказані у відповідному замовленні, наданому замовником виконавцю через електронний, телефонний чи факсимільний зв'язок.
Згідно п. 4.2 Договору, здавання послуг виконавцем та приймання їх результатів замовником оформлюється актом приймання-передачі наданих послуг.
Датою приймання замовником послуг вважається дата підписання уповноваженими представниками сторін акту приймання-передачі наданих послуг (п.4.3 договору).
Відповідно до п. 4.4 Договору, замовник зобов'язаний підписати акт приймання-передачі наданих послуг 5-ти календарних днів з моменту його отримання або в той самий строк надати виконавцю письмову мотивовану відмову від його підписання. У випадку непідписання замовником акту приймання-передачі наданих послуг у вказаний строк та ненадання письмової мотивованої відмови від його підписання, послуги вважаються прийнятими замовником, а акт підписаний в односторонньому порядку виконавцем, в такому випадку буде мати юридичну силу.
Відповідно до додаткової угоди до договору надання послуг № 18/05/2022-Р від 18 травня 2022 року, сторони домовились внести до договору наступні зміни:
- доповнити Договір п. 1.3 в наступній редакції: « 1.3 Для виконання послуг замовник зобов'язується передати виконавцю матеріали, найменування, кількість і вартість яких буде визначено у відповідних актах прийому-передачі матеріалів»;
- доповнити Договір п.4.5 в наступній редакції: « 4.5 Після надання виконавцем всього обсягу послуг, передбачених цим договором, виконавець зобов'язаний передати замовнику готовий вибір «Трубопровід лінії розливу соків ELOPAK». Передача готового виробу від виконавця до замовника оформлюється актом приймання-передачі.
15 вересня 2022 року замовнику було виставлено попередній рахунок № 82 від 01 вересня 2022 року.
На виконання умов договору надання послуг, позивач виконав для ТзОВ «ТБ ФРУТ КАПІТАЛ» роботи по монтажу трубної обв'язки на загальну вартість 132300,00 грн в тому числі ПДВ 22050,00 грн, що підтверджується актом здачі-приймання робіт (надання послуг) № 97 від 11 жовтня 2022 року, щодо монтажу трубної об'язки на суму 132300,00 грн, в тому числі ПДВ 22050,00 гривень (т.1., а.с.135).
Факт здійснення оплати підтверджується випискою по рахунку від 11 жовтня 2022 року (т.1., а.с.138).
У відповідності до п.п. «б» п. 187.1 ст.187 та п.201.1 ст. 201 ПКУ та на виконання податкового зобов'язання, 11 жовтня 2022 року ТзОВ «АРТІНОКС» складено податкову накладну № 5 від 11 жовтня 2022 року та відправлено на реєстрацію в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Згідно з отриманою позивачем квитанцією податкову накладну № 5 від 11 жовтня 2022 року прийнято, але реєстрацію зупинено відповідно до п.201.16 ст.201 Податкового кодексу України. Також зазначено, що коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 33.20, відсутні в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Запропоновано надати пояснення та копії документів, щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних» (т.1,а.с.17)
Позивач надіслав пояснення та копії документів у кількості 21 штук, пов'язані із здійсненням господарської діяльності щодо податкової накладної/розрахунку коригування, реєстрацію якої зупинено.
До таких пояснень долучено наступні копії документів: копії договору найму приміщення б/н від 12 квітня 2021 року з ТзОВ «Компанія Інтердрафт» з Актом прийому-передачі нежитлового приміщення від 12 квітня 2021 року, додаткової угоди від 01 серпня 2021 року; акт прийому-передачі нежитлового приміщення; копія реєстру актів наданих послуг від ТзОВ «Компанія «Інтердрафт»; копія договору купівлі-продажу № 20/10/2021тз від 20 жовтня 2021 року з ТзОВ «ТБ ФРУТ СЕКЮРІТІ»; копія договору оренди № 2021/OR/12 від 01 листопада 2021 року з ТзОВ «ТБ ФРУТ КАПІТАЛ», Додаток № 1 від 01 листопада 2021 року, акт приймання-передачі від 01 листопада 2021 року, Додаток № 2 від 03 листопада 2021 року, акт приймання-передачі від 03 листопада 2021 року, Акт приймання-передачі (повернення) від 03 листопада 2021 року; копія договору оренди № 2022/OR/06 від 01 серпня 2022 року, Акт приймання-передачі від 01 серпня 2022 року, Додаток № 1 від 01 серпня 2022 року, Додаткова угода від 01 серпня 2022 року, акт приймання-передачі від 01 серпня 2022 року; копія договору поставки № 0630/21 від 30 червня 2021 року з ТзОВ «ГАЛРЕММОНТАЖ»; копія договору поставки № 121 від 01 червня 2021 року з ТзОВ «МЕТАЛ ХОЛДІНГ ТРЕЙД»; копія договору поставки № 24/06/2021 від 24 червня 2021 року з ТзОВ «ПРОФЦЕНТР КВІТКА»; копія договору поставки № 140 від 01 вересня 2021 року з ТзОВ «РОБІТНЯ»; копія договору оренди балонів № 66/ від 30 червня 2022 року з ТзОВ «СПІ РТВ-ІМЕКС»; копія Договору поставки № 66/21 від 07 червня 2021 року з ТзОВ «СП РТВ-ІМЕКС»; копія договору поставки № 210701 від 01 липня 2022 року з ПП«СІМАТ»; копія договору поставки № 44224024.800035 від 11 червня 2021 року з ПАТ «СОЛДІ І КО»; копія договору поставки № 1/ШПД/06/2021 від 01 червня 2021 року з ПП «Швидка Промислова Допомога»; копія договору поставки технічних запчастин № 87 від 23 червня 2021 року з ПП «Торговий Дім «Галпідшипник»; копія договору № 18/05/2022-P від 18 травня 2022 року з ТзОВ «ТБ ФРУТ КАПИТАЛ»; додаткова угода від 20 травня 2022 року; Копія рахунку на оплату № 82 від 01 вересня 2022 року; копія Акту прийому-передачі матеріалів від 15 вересня 2022 року; копія Акту надання послуг № 97 від 11 жовтня 2022 року; копія банківської виписки по рахунку (банківська виписка) від 11 жовтня 2022 року.
Комісією Головного управління ДПС в Львівській області прийнято рішення № 8466965/44224024 від 21 березня 2023 року про відмову в реєстрації податкової накладної № 5 від 11 жовтня 2022 року.
Підставою для відмови у реєстрації податкової накладної в зазначеному рішенні вказано: «надання платником копій документів, складених із порушенням законодавства: первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних» (т.1, а.с.139-140).
21 березня 2023 року позивачем подано скаргу на рішення комісії Головного управління ДПС у Львівській області з питань зупинення реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних з вимогою скасувати рішення комісії регіонального рівня та зареєструвати податкові накладну/розрахунок, до якої долучено копії документів у кількості 21 шт.
11 квітня 2023 року Комісією ДПС України з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних за результатами розгляду скарги позивача було прийнято рішення № 34057/44224024/2 від 11 квітня 2023 року, яким залишено скаргу позивача без задоволення, рішення Комісії Головного управління ДПС у Львівській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних про відмову у реєстрації податкової накладної № 5 від 11 жовтня 2022 року без змін.
Приймаючи оскаржуване рішення, суд першої інстанції прийшов до висновку про обґрунтованість позовних вимог.
Колегія суддів погоджується з обґрунтованістю такого висновку суду першої інстанції з наступних підстав.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов'язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов'язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства, регулює Податковий кодекс України (далі - ПК України).
Відповідно до п.п. «а», «б» п. 185.1 ст. 185 ПК України об'єктом оподаткування податком на додану вартість є операції платників податку з постачання товарів та послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України.
Згідно із п. 187.1 ст. 187 ПК України датою виникнення податкових зобов'язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.
Пунктом 188.1 ст.188 ПК України передбачено, що база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків.
Відповідно до п. 201.1 ст. 201 ПК України на дату виникнення податкових зобов'язань платник податку зобов'язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Згідно із п. 201.10 ст. 201 ПК України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку продавець товарів/послуг зобов'язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою. Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту. Податкова накладна та/або розрахунок коригування до неї, складені та зареєстровані після 1 липня 2017 року в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг достатньою підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, та не потребує будь-якого іншого додаткового підтвердження. Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.
Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин. Квитанція про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування надсилається одночасно продавцю та покупцю платнику податку (абзаци десятий, дванадцятий пункту 201.10 статті 201 ПК України).
Пунктом 2 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29 грудня 2010 року № 1246 (далі - Порядок № 1246) передбачено, що податкова накладна - це електронний документ, який складається платником податку на додану вартість відповідно до вимог Податкового кодексу України в електронній формі у затвердженому в установленому порядку форматі (стандарті) та надсилається для реєстрації.
Відповідно до п. 11 Порядку № 1246 після накладення електронного цифрового підпису платник податку здійснює шифрування податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронній формі та надсилає їх ДПС за допомогою засобів інформаційних, телекомунікаційних, інформаційно-телекомунікаційних систем з урахуванням вимог Законів України «Про електронний цифровий підпис», «Про електронні документи та електронний документообіг» та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку. Примірник податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронній формі зберігається у платника податку.
Згідно із п. 12 Порядку № 1246 після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДПС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки, зокрема на факти реєстрації/зупинення реєстрації/відмови в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування з такими ж реквізитами; відповідність податкових накладних та/або розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків, достатнім для зупинення їх реєстрації відповідно до пункту 201.16 статті 201 Кодексу.
Пунктом 13 Порядку № 1246 передбачено, що за результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.
Відповідно до п. 201.16 ст. 201 ПК України реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Згідно із п. 1 Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, який був чинним на час виникнення спірних правовідносин (далі - Порядок № 1165), затвердженого постановою Кабінетом Міністрів України від 11 грудня 2019 року № 1165 «Про затвердження порядків з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних», цей Порядок визначає механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), організаційні та процедурні засади діяльності комісій з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі (далі - комісії контролюючих органів), права та обов'язки їх членів.
Пунктом 4 Порядку № 1165 передбачено, що у разі коли за результатами перевірки податкової накладної/розрахунку коригування визначено, що податкова накладна/розрахунок коригування відповідають одній з ознак безумовної реєстрації, визначених у пункті 3 цього Порядку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування не зупиняється в Реєстрі.
Згідно із п. 5 Порядку № 1165 платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2). Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3).
Пунктом 7 Порядку № 1165 передбачено, що у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.
Відповідно до п. 8 Порядку № 1165 платник податку отримує інформацію щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрація яких зупинена, через електронний кабінет.
Згідно із п. 9 Порядку № 1165 платник податку отримує розраховані показники позитивної податкової історії через електронний кабінет.
Пунктом 10 Порядку № 1165 встановлено, що у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.
Відповідно до п. 11 Порядку № 1165 у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються: 1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування; 2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; 3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.
Із матеріалів слідує, що підставою для зупинення реєстрації податкової накладної № 5 від 11 жовтня 2022 року слугувало те, що коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 33.20, відсутні в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій.
Колегія суддів вказує, що зупинення реєстрації ПН/РК за пунктом 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій відбувається у разі одночасного дотримання трьох умов: відсутність товару в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товару, що на постійній основі постачається; обсяг постачання дорівнює або перевищує товарні залишки; переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС.
Водночас, контролюючий орган повинен конкретизувати перелік документів, необхідних для виконання покладених на нього функцій, для того, щоб платник податку чітко розумів вимогу суб'єкта владних повноважень. Пред'явлення контролюючим органом до платника податку загальної вимоги про надання документів без їх конкретизації та без посилання на відповідну норму права виключає можливість такого органу в подальшому застосовувати до платника податків негативні наслідки, пов'язані з ненаданням певного документу.
Таким чином, невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості актів індивідуальної дії призводить до їх протиправності.
Контролюючим органом не наведено обґрунтування того, що обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов'язань, яку/який подано для реєстрації в Реєстрі, дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 року в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 рази, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 року у Реєстрі, і переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС, що свідчить про необґрунтованість такої квитанції.
Отже, обгрунтованим є висновок суду першої інстанції про те, що квитанцїя про зупинення реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних не відповідає вимогам, що встановлені до них пунктом 11 Порядку № 1165 в частині необхідності зазначення критерію (їв) ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (их) зупинено реєстрацію податкової накладної в Реєстрі, із розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку.
Відповідно до пункту 2 Порядку № 1165, таблиця даних платника податку - зведена інформація, що подається платником податку до контролюючого органу, щодо кодів видів економічної діяльності платника податку згідно з Класифікатором видів економічної діяльності, кодів товарів згідно з УКТЗЕД та/або кодів послуг згідно з Державним класифікатором продукції та послуг, що постачаються та/або придбаваються (отримуються) платником податку, ввозяться на митну територію України.
Пунктами 12, 14 Порядку № 1165 визначено, що платник податку має право подати до ДПС таблицю даних платника податку за встановленою формою (додаток 5). У таблиці даних платника податку зазначаються: види економічної діяльності відповідно до КВЕД; коди товарів згідно з УКТЗЕД, що постачаються та/або придбаваються (отримуються) платником податку, ввозяться на митну територію України; коди послуг згідно з Державним класифікатором продукції та послуг, що постачаються та/або придбаваються (отримуються) платником податку, ввозяться на митну територію України. Таблиця даних платника податку подається з поясненням, в якому зазначається вид діяльності, з посиланням на податкову та іншу звітність платника податку.
Колегія суддів зазначає, що станом на момент складення та подання спірних податкових накладних, таблиця даних платника податку не подавалась, однак її подання є правом, а не обов'язком платника податку.
Також, у вищевказаній квитанції не зазначено конкретного переліку документів, необхідних для прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію таких податкових накладних, натомість запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК, для розгляду питання про прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Колегія суддів зазначає, що можливість надання платником податків переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання на реєстрацію податкової накладної напряму залежить від чіткого формулювання фіскальним органом позиції про те, під який саме критерій (її) ризиковості платника податку та/або критерій(ї) ризиковості здійснення операцій підпадає платник податку.
Проте, нечітке формулювання органом ДПС у вказаній квитанції підстав для зупинення реєстрації податкових накладних з вказівкою про те, що такі податкові накладні відповідають вимогам пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій, зумовило необхідність подання позивачем для відповідача тих документів, якими були оформлені відповідна господарська операція.
Механізм прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, реєстрацію яких відповідно до пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України зупинено в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України, визначено наказом Міністерства фінансів України від 12 грудня 2019 року № 520, яким затверджено Порядок прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Порядок № 520).
Пунктом 2 Порядку № 520 визначено, що прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, здійснюють комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС.
Відповідно до пунктів 3, 4 Порядку № 520 у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі. Комісія регіонального рівня протягом п'яти робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку, приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 Кодексу.
Разом із тим, пунктом 5 Порядку № 520 визначено перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, серед яких:
- договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;
- договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;
- первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні;
- розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;
- документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.
При цьому, письмові пояснення та копії документів, зазначені у пункті 5 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов'язання, відображеного в податковій накладній/розрахунку коригування.
Письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку подає до ДПС в електронній формі за допомогою засобів електронного зв'язку з урахуванням вимог Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг», «Про електронні довірчі послуги» та «Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами», затвердженого в установленому порядку (пункти 6, 7 Порядку № 520).
Згідно з вимогами пунктів 9, 10 та 11 Порядку № 520 письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядаються комісіями контролюючих органів.
Із матеріалів справи слідує, що Комісією Головного управління ДПС в Львівській області прийнято рішення № 8466965/44224024 від 21 березня 2023 року про відмову в реєстрації податкової накладної № 5 від 11 жовтня 2022 року.
Підставою для відмови у реєстрації податкової накладної в зазначеному рішенні вказано: «надання платником копій документів, складених із порушенням законодавства: первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних» (т.1, а.с.139-140).
Проте, у спірному рішенні не зазначено, які вимоги законодавства порушені при складанні поданих позивачем документів та яких саме конкретно документів не вистачає для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної.
Загальними вимогами, які висуваються до актів індивідуальної дії, як акта правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав його прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття. Відтак, невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності.
На думку суду апеляційної інстанції, оскаржуване рішення контролюючого органу не відповідає критеріям чіткості та зрозумілості актів індивідуальної дії. Також колегія суддів зазначає, що відсутність певного документа чи ненадання його контролюючому органу не може бути підставою для відмови в реєстрації податкової накладної, за умови що інші документи підтверджують проведення господарської операції.
Аналогічна позиція викладена в постанові Верховного Суду від 02 липня 2019 року у справі № 140/2160/18.
Натомість, у матеріалах справи наявні та досліджені судами першої та апеляційної інстанції письмові докази, що підтверджують здійснення господарської операції, згідно з якою складено спірну податкову накладну.
Із матеріалів справи слідує, що 18 травня 2022 року між ТзОВ «АРТІНОКС» (виконавець) та ТзОВ «ТБ ФРУТ КАПІТАЛ» (замовник) укладено договір № 18/05/2022-Р надання послуг від 18 травня 2022 року (далі - Договір), відповідно до п.1.1 якого, в порядку та на умовах, визначених цим договором, замовник доручає виконавцеві, а виконавець зобов'язується надати замовнику за плату послуги з монтажу трубної обв'язки та трубопроводів.
Відповідно до п. 1.2 Договору, конкретний перелік та обсяг послуг, що надаються по даному договору, визначаються замовником по мірі необхідності та вказуються в актах приймання-передачі наданих послуг.
Згідно п. 2.1 Договору, вартість послуг вказується в рахунках на оплату та актах приймання-передачі наданих послуг.
Відповідно до п. 2.2 Договору, загальна вартість послуг, вказаних у п. 1.1 договору, складає суму підписаних сторонами актів приймання-передачі наданих послуг.
Згідно п. 2.3 Договору, замовник здійснює оплату за послуги на підставі виставленого рахунку на умовах 100% переодплати.
Відповідно до п. 4.1 Договору, надання послуг, передбачених даним договором, здійснюється у строки, вказані у відповідному замовленні, наданому замовником виконавцю через електронний, телефонний чи факсимільний зв'язок.
Згідно п. 4.2 Договору, здавання послуг виконавцем та приймання їх результатів замовником оформлюється актом приймання-передачі наданих послуг.
Датою приймання замовником послуг вважається дата підписання уповноваженими представниками сторін акту приймання-передачі наданих послуг (п.4.3 договору).
Відповідно до п. 4.4 Договору, замовник зобов'язаний підписати акт приймання-передачі наданих послуг 5-ти календарних днів з моменту його отримання або в той самий строк надати виконавцю письмову мотивовану відмову від його підписання. У випадку непідписання замовником акту приймання-передачі наданих послуг у вказаний строк та ненадання письмової мотивованої відмови від його підписання, послуги вважаються прийнятими замовником, а акт підписаний в односторонньому порядку виконавцем, в такому випадку буде мати юридичну силу.
Відповідно до додаткової угоди до договору надання послуг № 18/05/2022-Р від 18 травня 2022 року, сторони домовились внести до договору наступні зміни:
- доповнити Договір п. 1.3 в наступній редакції: « 1.3 Для виконання послуг замовник зобов'язується передати виконавцю матеріали, найменування, кількість і вартість яких буде визначено у відповідних актах прийому-передачі матеріалів»;
- доповнити Договір п.4.5 в наступній редакції: « 4.5 Після надання виконавцем всього обсягу послуг, передбачених цим договором, виконавець зобов'язаний передати замовнику готовий вибір «Трубопровід лінії розливу соків ELOPAK». Передача готового виробу від виконавця до замовника оформлюється актом приймання-передачі.
15 вересня 2022 року замовнику було виставлено попередній рахунок № 82 від 01 вересня 2022 року.
На виконання умов договору надання послуг, позивач виконав для ТзОВ «ТБ ФРУТ КАПІТАЛ» роботи по монтажу трубної обв'язки на загальну вартість 132300,00 грн в тому числі ПДВ 22050,00 грн, що підтверджується актом здачі-приймання робіт (надання послуг) № 97 від 11 жовтня 2022 року, щодо монтажу трубної об'язки на суму 132300,00 грн, в тому числі ПДВ 22050,00 грн (т.1, а.с.135).
Суд апеляційної інстанції зауважує, що відповідно до пункту 187.1 статті 187 ПК України датою виникнення податкових зобов'язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.
Оскільки для виникнення податкового зобов'язання з ПДВ достатньо настання однієї з подій, то обов'язок продавця виписати і зареєструвати в ЄРПН податкову накладну на відповідну суму ПДВ кореспондує з правом контролюючого органу вимагати у платника податку ту документацію, яка підтверджує настання саме такої події, а не обох подій одночасно.
Враховуючи вищенаведене, колегія суддів приходить до висновку, що «першою подією» в розумінні п. 187.1 ПК України у цьому випадку є саме дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку, а саме акту здачі-приймання робіт (надання послуг) № 97 від 11 жовтня 2022 року щодо монтажу трубної об'язки на суму 132300,00 грн, в тому числі ПДВ 22050,00 грн.
Крім того, факт здійснення оплати за надані послуги підтверджується випискою по рахунку від 11 жовтня 2022 року (т.1, а.с.138).
Враховуючи вищенаведене, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про те, що надані позивачем документи були достатніми для прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної № 5 від 111 жовтня 2022 року.
Щодо доводів скаржника про те, що позивачем долучено до позовної заяви копії документів, які не були подані комісії Головного управління ДПС у Львівській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН, то суд апеляційної інстанції зазначає, що первинні документи, подані платником податків, згідно повідомлення про подання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено, контролюючому органу на його вимогу в обсязі, який був розумним та достатнім для реєстрації податкової накладної.
Отже, суд першої інстанції обгрунтовано вважав, що контролюючим органом не доведено наявності в нього правових підстав для відмови в реєстрації податкової накладної від 11 жовтня 2022 року № 5.
Разом з цим, колегія суддів вважає за необхідне зазначити, що всі сумніви та протиріччя контролюючого органу щодо дотримання позивачем вимог податкового законодавства України під час здійснення господарської діяльності повинні досліджуватися шляхом проведення перевірок такого платника податків, за умови наявності підстав для її проведення визначених ПК України, а не шляхом блокування реєстрації податкових накладних.
Згідно із п. 19, п. 20 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29 грудня 2010 року № 1246, податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструються у день: 1) прийняття комісією рішення про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування; 2) набрання законної сили рішенням суду про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДФС відповідного рішення суду). У разі надходження до ДФС рішення суду про реєстрацію або скасування реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування, яке набрало законної сили, такі податкові накладні та/або розрахунки коригування реєструються після проведення перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку (крім абзацу десятого), або їх реєстрація скасовується. При цьому датою реєстрації або скасування реєстрації вважається день, зазначений в такому рішенні, або день набрання законної сили рішенням суду.
Відповідно до п. 20.2 ст. 20 ПК України центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику, приймає рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних у порядку, визначеному центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику. Критерії оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, визначаються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.
Згідно із п. 2 Порядку № 1165 комісія контролюючого органу - комісія регіонального та центрального рівня з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі. Комісія регіонального рівня - комісія з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі головних управлінь ДПС в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС. Комісія центрального рівня - комісія з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі ДПС.
Зазначені комісії приймають рішення про: реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі; відмову у реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі.
Підпунктом 14.1.60 п. 14.1 ст. 14 ПК України передбачено, що єдиний реєстр податкових накладних - реєстр відомостей щодо податкових накладних та розрахунків коригування, який ведеться центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну податкову та митну політику, в електронному вигляді згідно з наданими платниками податку на додану вартість електронними документами.
Відповідно до п. 1 Положення про Державну податкову службу України, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 06 березня 2019 року № 227, Державна податкова служба України (ДПС) є центральним органом виконавчої влади, діяльність якого спрямовується і координується Кабінетом Міністрів України через Міністра фінансів і який реалізує державну податкову політику, державну політику з адміністрування єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування (далі - єдиний внесок).
Згідно із пп. 9 п. 4 Положення № 227 ДПС відповідно до покладених на неї завдань забезпечує в межах повноважень, передбачених законом, формування та ведення Державного реєстру фізичних осіб - платників податків, інших реєстрів, банків і баз даних, ведення яких покладено законодавством на ДПС, а також реєстру страхувальників Державного реєстру загальнообов'язкового державного соціального страхування.
Враховуючи вищенаведене, колегія суддів погоджується із висновком суду першої інстанції про наявність підстав для визнання протиправним та скасування рішення комісії Головного управління ДПС у Львівській області № 8466965/44224024 від 21 березня 2023 року про відмову у реєстрації податкової накладної № 5 від 11 жовтня 2022 року в Єдиному реєстрі податкових накладних. та зобов'язання Державної податкової служби України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну № 5 від 11 жовтня 2022 року датою її подання.
Колегія суддів також враховує положення Висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів щодо якості судових рішень (пункти 32-41), в якому, серед іншого, звертається увага на те, що усі судові рішення повинні бути обґрунтованими, зрозумілими, викладеними чіткою і простою мовою і це є необхідною передумовою розуміння рішення сторонами та громадськістю; у викладі підстав для прийняття рішення необхідно дати відповідь на доречні аргументи та доводи сторін, здатні вплинути на вирішення спору; виклад підстав для прийняття рішення не повинен неодмінно бути довгим, оскільки необхідно знайти належний баланс між стислістю та правильним розумінням ухваленого рішення; обов'язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент заявника на підтримку кожної підстави захисту; обсяг цього обов'язку суду може змінюватися залежно від характеру рішення. При цьому, зазначений Висновок, крім іншого, акцентує увагу на тому, що згідно з практикою Європейського суду з прав людини очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах.
Також згідно позиції Європейського суду з прав людини (в аспекті оцінки аргументів учасників справи у касаційному провадженні), сформованої, зокрема у справах «Салов проти України» (заява № 65518/01; пункт 89), «Проніна проти України» (заява № 63566/00; пункт 23) та «Серявін та інші проти України» (заява № 4909/04; пункт 58): принцип, пов'язаний з належним здійсненням правосуддя, передбачає, що у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються; хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов'язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент; міра, до якої суд має виконати обов'язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (див. рішення у справі «Руїс Торіха проти Іспанії» (Ruiz Torija v. Spain) серія A. 303-A; пункт 29).
Відповідно до ч. 2 ст. 6 КАС України суд застосовує принцип верховенства права з урахуванням судової практики Європейського Суду з прав людини, а ст.17 Закону України «Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини» передбачає, що суди застосовують при розгляді справ Конвенцію та практику Суду як джерело права.
Таким чином, доводи апеляційної скарги не знайшли свого підтвердження та спростовуються висновками суду першої інстанції, які зроблені на підставі повного, всебічного та об'єктивного аналізу відповідних правових норм та фактичних обставин справи.
За наведених обставин колегія суддів дійшла висновку, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права, доводи апеляційної скарги не спростовують висновків суду, тому оскаржуване рішення слід залишити без змін.
Керуючись ст. 243, ст. 308, ст. 311, п. 1 ч. 1 ст. 315, ст. 316, ч. 1 ст. 321, ст. 322, ст. 325 КАС України, суд -
Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Львівській області залишити без задоволення, а рішення Львівського окружного адміністративного суду від 18 серпня 2023 року у справі № 380/10650/23 - без змін.
Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та касаційному оскарженню не підлягає, крім випадків, передбачених пунктом другим частини п'ятої статті 328 КАС України.
Головуючий суддя О. Б. Заверуха
судді О. М. Гінда
В. В. Ніколін
Повне судове рішення складено 21 березня 2024 року.