П'ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
18 березня 2024 р.м. ОдесаСправа № 420/8277/23
Головуючий першої інстанції Єфіменко К.С.
Час та місце ухвалення судового рішення « 12:51», м. Одеса
Повний текст судового рішення складений 14.01.2019р.
П'ятий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:
головуючого судді Крусяна А.В.,
суддів Єщенка О.В., Яковлєва О.В.,
розглянувши у порядку письмового провадження апеляційну скаргу ОСОБА_1 на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 12 вересня 2023 року у справі за позовом ОСОБА_1 до Головного управління ДПС в Одеській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, -
14.04.2023р. ОСОБА_1 звернувся до суду з позовом до Головного управління ДПС у Одеській області про визнання протиправними та скасування податкової вимоги форми «Ф» №16134-52 від 15 квітня 2020 року про сплату податкового боргу на суму 92213,26грн.; податкових повідомлень-рішень від 29.11.2019 року: №№0006801304 про збільшення суми грошового зобов'язання з податку на доходи фізичних осіб у розмірі 67763,25грн. та застосування штрафних (фінансових) санкцій у розмірі 16940,81грн.; 0006781304 про збільшення суми грошового зобов'язання з військового збору у розмірі 5646,94грн. та застосування штрафних (фінансових) санкцій у розмірі 1411,74грн.; 0006791304 про застосування штрафної (фінансової) санкції з податку на доходи фізичних осіб, що сплачується за результатами річного декларування у розмірі 170грн.
В обґрунтування позовних вимог зазначено, що документальна позапланова невиїзна перевірки платника податків проводиться виключно на підставі рішення керівника контролюючого органу, оформленого наказом, а право проведення такої перевірки надається лише за умови повідомлення платника податку про таку перевірку та вручення копії наказу про проведення перевірки у спосіб, визначений законом - у порядку, визначеному статтею 42 Податкового кодексу України, до її почату. З наказом про проведення перевірки, відомостями про дату її початку та місце проведення платник податку має бути ознайомлений у встановленому законом спосіб до її початку. Ця вимога є обов'язковою, в тому числі і при проведені позапланової документальної невиїзної перевірки. На думку позивача, контролюючим органом не може бути проведено невиїзну позапланову документальну перевірку щодо платника податку у разі відсутності підтвердження повідомлення платника податку про проведення даної перевірки, зокрема щодо дати і часу її проведення. У разі відсутності такого підтвердження встановлюється порушення процедури проведення перевірки, результатом чого є визнання протиправними податкових повідомлень-рішень прийнятих на основі таких перевірок. Крім того, податковою невірно визначено суму заборгованості основного боргу (кредиту), процентів, які анульовані, спірні податкові рішення не направлялися на адресу позивача.
Рішенням Одеського окружного адміністративного суду від 12.09.2023 року у задоволенні позову відмовлено, оскільки позивачу здійснено анулювання (прощення) основної суми боргу (кредиту), у зв'язку з чим сума такого анульованого боргу вважається додатковим благом і включається до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу з урахуванням норм пп. «д» пп. 164.2.17 п. 164.2 ст. 164 ПК України та оподатковується податком на доходи фізичних осіб та військовим збором. Позивач не виконав обов'язку щодо подання податкової декларації про майновий стан і доходи 2017р., із зазначенням в ній отриманого доходу у вигляді прощеного боргу як додаткового блага. Отримання позивачем доходу у вигляді додаткового блага, правильними є й висновки відповідача щодо правомірності визначення позивачу грошового зобов'язання зі сплати військового збору, обрахованого з суми прощеного (анульованого) кредитором основного боргу (кредиту). Про проведення перевірки позивач повідомлявся в установленому законом порядку та спірні податкові повідомлення-рішення згідно поштового повідомлення отримані позивачем особисто.
Не погоджуючись з ухваленим у справі судовим рішенням, позивач подав апеляційну скаргу, в якій посилається на неповне з'ясування судом першої інстанції при вирішені справи обставин справи та порушення норм матеріального, процесуального права, просить рішення суду скасувати і ухвалити нове про задоволення позовних вимог.
В обґрунтування апеляційної скарги, серед іншого вказує, що контролюючим органом не може бути проведено невиїзну позапланову документальну перевірку щодо платника податку у разі відсутності підтвердження повідомлення платника податку про проведення даної перевірки, зокрема щодо дати і часу її проведення. У разі відсутності такого підтвердження встановлюється порушення процедури проведення перевірки, результатом чого є визнання протиправним податкових повідомлень-рішень прийнятих на основі такої перевірки.
Перевіривши законність та обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів апеляційної скарги, дослідивши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів апеляційної інстанції зазначає про наступне.
Судом першої інстанції встановлено, що 22.04.2019 року за вхід.№21286/10/15-32 податковим органом отримано листа АТ «УкрСиббанку» від 16.04.2019р. №14-2-02/25578 та повідомлення про анулювання боргу ОСОБА_1 , в якому визначено, що банком прийнято рішення про анулювання кредитної заборгованості, а саме:
суми основного боргу (кредиту) 14078,54 доларів США, що складає 376462,52 грн. по курсу НБУ станом на 04.11.2016 року;
суми процентів 4425,07 доларів США, що складає 113258,90 грн. по курсу НБУ станом на 04.11.2016 року.
Судом встановлено, що 01.10.2019 року Головним управлінням ДПС в Одеській області направлено на адресу ОСОБА_1 наказ №486 від 27.09.2019 р. та повідомлення від 01.10.2019 р. №156/3304 про проведення 21.10.2019 року документальної позапланової невиїзної перевірки з питань дотримання податкового законодавства щодо своєчасності, достовірності, повного нарахування та сплати сум податку на доходи фізичних осіб та військового збору з доходу, отриманого платником податку, як додаткове благо, за період з 01.01.2016р. по 31.12.2016р.
Також ОСОБА_1 запропоновано надати всі необхідні документи щодо отриманої від АТ «УкрСиббанку» інформації про отриману суму з ознакою доходу « 126» (додаткове благо) у вигляді анульованої основної суми кредитної заборгованості у розмірі 376462,52 грн., сплати податку та відображення даної суми у річній податковій декларації.
Вказаний лист (трек-номер: 68609 1294155 9) було повернуто до Головного управління ДПС в Одеській області з зазначенням причин повернення.
На підставі наказу про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки №486 від 27.09.2019 року Головним управлінням ДПС в Одеській області проведено перевірку з питань достовірності, повноти нарахування та своєчасності сплати до бюджету податку на доходи фізичних осіб та військового збору фізичною особою ОСОБА_1 , за результатами якої складено акт перевірки від 29.10.2019 року №246/15-32-1-04/ НОМЕР_1 .
Згідно висновків акта перевірки, позивачем порушено:
1. пп. 168.2.1 п. 168.2 ст. 168, пп. 168.1.3 п. 168.1 ст. 168, пп. «д» пп. 164.2.17 п. 164.2 ст. 164, п. 167.1 ст. 167, п. 179.7 ст. 179, пп. 49.18.4 п. 49.18 ст. 49 Кодексу, не надана декларація про майновий стан і доходи за 2017 рік, занижено податок на доходи фізичних осіб, що підлягає сплаті до бюджету в сумі 67763,25 грн.;
2. п. 16-1 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового кодексу України, занижено зобов'язання з військового збору, що підлягає сплаті до бюджету за 2016 рік, у сумі 5646,94 грн.
Акт перевірки від 29.10.2019 року №246/15-32-1-04/ НОМЕР_1 було направлено позивачу та 03.12.2019 року було повернуто до Головного управління ДПС в Одеській області з зазначенням причин повернення (трек-номер: 68609 1301122 9).
На підставі акту від 29.10.2019 року №246/15-32-13-04/3034600919 Головним управлінням ДПС в Одеській області складено:
податкове повідомлення-рішення №0006801304 від 29 листопада 2019 року, яким ОСОБА_1 збільшено грошове зобов'язання з податку на доходи фізичних осіб, що сплачується за результатами річного декларування, за податковим зобов'язанням на суму 67763,25грн., за штрафними санкціями на суму 16940,81грн.;
податкове повідомлення-рішення №0006781304 від 29 листопада 2019 року, яким ОСОБА_1 збільшено грошове зобов'язання з військового збору за податковим зобов'язанням на суму 5646,94грн., за штрафними санкціями на суму 1411,74грн.;
податкове повідомлення-рішення №0006791304 від 29 листопада 2019 року, яким до ОСОБА_1 застосовано штрафні санкції з податку на доходи фізичних осіб, що сплачується за результатами річного декларування у розмірі 170грн.
Податкові повідомлення-рішення були направлені позивачу та 02.01.2020 року були повернуті до Головного управління ДПС в Одеській області з зазначенням причин повернення (трек-номер: 68609 1301841 0).
15.04.2020 року Головним управлінням ДПС в Одеській області винесено податкову вимогу №16134-52 про сплату податкового боргу на суму 92213,26 грн.
Податкова вимога направлена ОСОБА_1 , яка відповідно до рекомендованого повідомлення про вручення поштового відправлення за трек-номером: 68602 0026941 2, отримана 23.05.2020р. «особисто».
Не погоджуючись з податковими повідомленнями-рішеннями позивач звернувся до суду з даним позовом.
Перевіривши матеріали справи судова колегія погоджується з висновками суду першої інстанції про безпідставність позовних вимог виходячи з наступного.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов'язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов'язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулюються нормами Податковим кодексом України (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин).
Згідно пп. 20.1.4 пункту 20.1 статті 20 Податкового кодексу України контролюючі органи мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.
Види перевірок визначені в ст.75 Податкового кодексу України, відповідно до п.75.1 якої передбачено, що контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.
Згідно підпункту 75.1.2 пункту 75.1 статті 75 Податкового кодексу України документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов'язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також отриманих в установленому законодавством порядку контролюючим органом документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків. Документальна позапланова перевірка не передбачається у плані роботи контролюючого органу і проводиться за наявності хоча б однієї з підстав, визначених цим Кодексом. Документальною невиїзною перевіркою вважається перевірка, яка проводиться в приміщенні контролюючого органу.
Відповідно до підпункту 78.1.2 пункту 78.1 статті 78 Податкового кодексу України документальна позапланова перевірка здійснюється, зокрема, у випадку, якщо платником податків не подано в установлений законом строк податкову декларацію, розрахунки, звіт про контрольовані операції або документацію з трансфертного ціноутворення, якщо їх подання передбачено законом.
Пункт 78.4 статті 78 Податкового кодексу України визначає, що про проведення документальної позапланової перевірки керівник (його заступник або уповноважена особа) контролюючого органу приймає рішення, яке оформлюється наказом.
Право на проведення документальної позапланової перевірки платника податків надається лише у випадку, коли йому до початку проведення зазначеної перевірки вручено у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу, копію наказу про проведення документальної позапланової перевірки.
Також п.79.1 статті 79 Податкового кодексу України передбачено, що документальна невиїзна перевірка здійснюється у разі прийняття керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу рішення про її проведення та за наявності підстав для проведення документальної перевірки, визначених статтями 77 та 78 цього Кодексу. Документальна невиїзна перевірка здійснюється на підставі зазначених у підпункті 75.1.2 пункту 75.1 статті 75 цього Кодексу документів та даних, наданих платником податків у визначених цим Кодексом випадках, або отриманих в інший спосіб, передбачений законом.
При цьому, згідно пунктом 79.2 статті 79 Податкового кодексу України документальна позапланова невиїзна перевірка проводиться посадовими особами контролюючого органу виключно на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, та за умови вручення платнику податків (його представнику) у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу, копії наказу про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки та письмового повідомлення про дату початку та місце проведення такої перевірки.
Виконання умов цієї статті надає посадовим особам контролюючого органу право розпочати проведення документальної невиїзної перевірки.
Присутність платників податків під час проведення документальних невиїзних перевірок не обов'язкова (п.79.3 ст.79 ПКУ).
Водночас, відповідно до пп.17.1.6 пункту 17.1 статті 17 Податкового кодексу України платник податків має право бути присутнім під час проведення перевірок та надавати пояснення з питань, що виникають під час таких перевірок, ознайомлюватися та отримувати акти (довідки) перевірок, проведених контролюючими органами, перед підписанням актів (довідок) про проведення перевірки, у разі наявності зауважень щодо змісту (тексту) складених актів (довідок) підписувати їх із застереженням та подавати контролюючому органу письмові заперечення в порядку, встановленому цим Кодексом.
В силу 45. Податкового кодексу України, платник податків - фізична особа зобов'язаний визначити свою податкову адресу.
Податковою адресою платника податків - фізичної особи визнається місце її проживання, за яким вона береться на облік як платник податків у контролюючому органі.
Платник податків - фізична особа може мати одночасно не більше однієї податкової адреси.
Водночас, пунктом 42.2 статті 42 Податкового кодексу України передбачено, що документи вважаються належним чином врученими, якщо вони надіслані у порядку, визначеному пунктом 42.4 цієї статті, надіслані за адресою (місцезнаходженням, податковою адресою) платника податків рекомендованим листом з повідомленням про вручення або особисто вручені платнику податків (його представнику).
У свою чергу, відповідно до абзацу 6 пункту 42.4. статті 42 Податкового кодексу України, у разі якщо пошта не може вручити платнику податків документ через відсутність за місцезнаходженням посадових осіб платника податків, їх відмову прийняти документ, незнаходження фактичного місця розташування (місцезнаходження) платника податків або з інших причин, документ вважається врученим платнику податків у день, зазначений поштовою службою в повідомленні про вручення із зазначенням причини невручення.
На думку колегії суддів апеляційної інстанції системний аналіз вказаних норм дає підстави для висновку, що документальна позапланова невиїзна перевірка проводиться посадовими особами контролюючого органу виключно на підставі рішення керівника контролюючого органу оформленого наказом, та за умови надіслання платнику податків рекомендованим листом із повідомленням про вручення або вручення йому особисто чи його уповноваженому представнику копії наказу про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки та письмового повідомлення про дату початку та місце проведення такої перевірки.
Присутність платників податків під час проведення документальних невиїзних перевірок не обов'язкова, проте, брати участь у проведенні такої перевірки є правом платника податків, а відтак з наказом про перевірку та письмовим повідомленням про дату початку та місце проведення такої перевірки платник має бути ознайомлений у встановлений законом спосіб до початку її проведення.
Невиконання вимог щодо повідомлення платника податків про перевірку до початку її проведення призводить до визнання перевірки незаконною та відсутності правових наслідків такої.
Також слід взяти до уваги, що в силу абзацу 6 пункту 42.4. статті 42 Податкового кодексу України у разі якщо пошта не може вручити платнику податків документ через відсутність за місцезнаходженням посадових осіб платника податків, їх відмову прийняти документ, незнаходження фактичного місця розташування (місцезнаходження) платника податків або з інших причин, документ вважається врученим платнику податків у день, зазначений поштовою службою в повідомленні про вручення із зазначенням причини невручення.
Матеріалами справи підтверджується, що податковим органом направлено на адресу позивача рекомендованим поштовим повідомленням наказ на проведення перевірки та повідомлення.
Однак вказане поштове повідомлення не було вручено адресату (позивачу) з незалежних від податкової причин.
На думку колегії суддів апеляційної інстанції аналіз вказаного поштового відправлення дає підстави для висновку, що відповідачем дотримано вимоги статті 42 Податкового кодексу України щодо направлення повідомлення про проведення перевірки.
Водночас, позивач зазначає, що проведення невиїзної позапланової документальної перевірки щодо платника податку є неможливим у разі відсутності підтвердження повідомлення платника податку про проведення даної перевірки, зокрема щодо дати і часу її проведення.
З цього приводу слід зазначити, що оскільки контролюючим органом дотримано вимоги статті 42 Податкового кодексу України щодо направлення повідомлення про проведення перевірки, то відповідачем правомірно та у порядку, встановленому діючим законодавством було проведено невиїзну позапланову документальну перевірку позивача.
Згідно з пп. 16.1.4 п.16.1 ст. 16 Податкового кодексу України платник податків зобов'язаний сплачувати податки та збори в строки та у розмірах, встановлених цим Кодексом та законами з питань митної справи.
Перелік додаткових благ, які включаються до оподатковуваного доходу, встановлений пп. 164.2.17 п. 164.2 ст. 164 ПК України.
Додаткові блага - це кошти, матеріальні чи нематеріальні цінності, послуги, інші види доходу, що виплачуються (надаються) платнику податку податковим агентом, якщо такий дохід не є заробітною платою та не пов'язаний з виконанням обов'язків трудового найму або не є винагородою за цивільно-правовими договорами (угодами), укладеними з таким платником податку (крім випадків, прямо передбачених нормами розділу IV цього Кодексу) (пп. 14.1.47 п.14.1ст.14 ПКУ).
Пунктом 164.2.17 п. 164.2 ст.164 Податкового кодексу України передбачено, що до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включаються, зокрема дохід, отриманий платником податку як додаткове благо (крім випадків, передбачених статтею 165 цього Кодексу) у вигляді основної суми боргу (кредиту) платника податку, прощеного (анульованого) кредитором за його самостійним рішенням, не пов'язаним з процедурою банкрутства, до закінчення строку позовної давності, у разі якщо його сума перевищує 25 % однієї мінімальної заробітної плати (у розрахунку на рік), встановленої на 1 січня звітного податкового року.
При цьому, кредитор зобов'язаний повідомити платника податку - боржника шляхом направлення рекомендованого листа з повідомленням про вручення або шляхом укладення відповідного договору, або надання повідомлення боржнику під підпис особисто про прощення (анулювання) боргу та включити суму прощеного (анульованого) боргу до податкового розрахунку суми доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, за підсумками звітного періоду, у якому такий борг було прощено.
Боржник самостійно сплачує податок з таких доходів та відображає їх у річній податковій декларації.
У разі неповідомлення кредитором боржника про прощення (анулювання) боргу у порядку, визначеному цим підпунктом, такий кредитор зобов'язаний виконати всі обов'язки податкового агента щодо доходів, визначених цим підпунктом.
Одночасно, Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо кредитних зобов'язань» №321-VIII від 09.04.2015 року, положення якого набрали чинності 07.05.2015р., передбачено, що підрозділ 1 розділу XX Перехідні положення доповнено п.8, у відповідності з яким не вважається додатковим благом платника податку та не включається до розрахунку загального місячного (річного) оподатковуваного доходу сума, прощена (анульована) кредитором у розмірі різниці між основною сумою боргу за фінансовим кредитом в іноземній валюті, визначена за офіційним курсом Національного банку України на дату зміни валюти зобов'язання за таким кредитом з іноземної валюти у гривню, та сумою такого боргу, визначеною за офіційним курсом Національного банку України станом на 1 січня 2014 року, а також сума процентів, комісії та/або штрафних санкцій (пені) за такими кредитами, прощених (анульованих) кредитором за його самостійним рішенням, не пов'язаним із процедурою його банкрутства, до закінчення строку позовної давності.
Норми цього пункту застосовуються до фінансових кредитів в іноземній валюті, не погашених до 01 січня 2014 року.
До того ж, дія абз.1 цього пункту поширюється на операції з прощення (анулювання) кредитором боржникові заборгованості за фінансовим кредитом в іноземній валюті, що здійснювалися починаючи з 01.01.2015 року.
Отже, з метою оподаткування, доходи, отримані платником податку у вигляді основної суми боргу (кредиту), прощеного (анульованого) кредитором за його самостійним рішенням, не пов'язаним із процедурою банкрутства, до закінчення строку позовної давності, та суми прощеної (анульованої) кредитором у розмірі різниці, розрахованої відповідно до п. 8 підрозділу 1 розділу XX Перехідні положення ПК України, слід розглядати окремо.
За змістом наведених положень у разі якщо кредитором (банком) здійснено анулювання (прощення) основної суми боргу (кредиту), а не суми у розмірі різниці, розрахованої кредитором відповідно до п. 8 підрозділу 1 розділу XX Перехідні положення ПК України, то з метою оподаткування сума такого анульованого боргу вважається додатковим благом і включається до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу у відповідності до пп. 164.2.17 п.164.2ст.164 Податкового кодексу України з обчисленням та перерахуванням до бюджету відповідної суми податку.
Таким чином, боржник самостійно сплачує податок з таких доходів та відображає їх у річній податковій декларації.
Згідно з підпунктом 165.1.55 пункту 165.1 статті 165 Податкового кодексу України до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку не включаються такий дохід:
основна сума боргу (кредиту) платника податку, прощеного (анульованого) кредитором за його самостійним рішенням, не пов'язаним з процедурою банкрутства, до закінчення строку позовної давності у сумі, що не перевищує 50 % однієї мінімальної заробітної плати (у розрахунку на рік), встановленої на 1 січня звітного податкового року;
сума процентів, комісії та/або штрафних санкцій (пені), прощених (анульованих) кредитором за його самостійним рішенням, не пов'язаним із процедурою його банкрутства, до закінчення строку позовної давності.
У той же час відносини, що виникають між банком та клієнтом з питань надання кредиту є цивільно-правовими відносинами, які регулюються актами цивільного законодавства України.
Частиною 1 статті 1054 Цивільного кодексу України (в редакції, чинній на момент виникнення спірних відносин) передбачено, що за кредитним договором банк або інша фінансова установа (кредитодавець) зобов'язується надати грошові кошти (кредит) позичальникові у розмірі та на умовах, встановлених договором, а позичальник зобов'язується повернути кредит та сплатити проценти.
При цьому, частиною 1 статті 546 ЦК України визначено, що виконання зобов'язання може забезпечуватися неустойкою, порукою, гарантією, заставою, притриманням, завдатком.
У відповідності до статті 549 ЦК України неустойкою (штрафом, пенею) є грошова сума або інше майно, які боржник повинен передати кредиторові у разі порушення боржником зобов'язання; штрафом є неустойка, що обчислюється у відсотках від суми невиконаного або неналежно виконаного зобов'язання; пенею є неустойка, що обчислюється у відсотках від суми несвоєчасно виконаного грошового зобов'язання за кожен день прострочення виконання.
Згідно зі статтею 605 ЦК України зобов'язання припиняється внаслідок звільнення (прощення боргу) кредитором боржника від його обов'язків, якщо це не порушує прав третіх осіб щодо майна кредитора.
Зміст наведених норм дає підстави для висновку, що додаткове благо визначається як доход у разі приросту показників фінансового та/або майнового стану платника податку.
Грошова сума, яка надана в кредит, підлягає поверненню, тому сама по собі ця сума не збільшує доход платника податку.
Водночас, в разі коли відпадуть встановлені законом та/або договором підстави для витребування кредитором у боржника грошової суми, наданої на умовах повернення, у платника податку - боржника виникає приріст фінансових показників за рахунок суми, взятої в борг.
Таким чином, сума кредиту, прощена (анульована) банком, збільшує доход платника податку і включається в його оподатковуваний доход.
Разом з тим, сума процентів, нарахованих банком за умовами договору за користування кредитом, комісій та/або штрафних санкцій (пені) не є доходами, які призводять до приросту показників фінансового та/або майнового стану платника податку.
Відповідно, у разі прощення (анулювання) процентів, комісій та/або штрафних санкцій (пені), нарахованих за користування кредитом й за прострочення виконання грошового зобов'язання, відсутні підстави вважати їх додатковим благом платника податку.
З огляду на викладене, законодавець під додатковим благом розуміє тільки основну суму боргу (кредиту) платника податку, прощеного (анульованого) кредитором за його самостійним рішенням, і не включає в цю суму боргу (кредиту) проценти, нараховані за користування кредитом, комісії та/або штрафні санкції (пеню), прощені (анульовані) кредитором.
Таким чином, оподатковуваним доходом позивача є лише основна заборгованість за кредитом, прощена (анульована) банком.
Прощені (анульовані) банком проценти за користування кредитом, комісії та/або штрафні санкції (пеня) не є доходом платника податків, а тому база оподаткування повинна визначатись лише з суми, прощеної (анульованої) банком, яку позивачка фактично отримала за банківським кредитом, без врахування таких платежів.
Вищевикладене узгоджується з правовою позицією Верховного Суду викладеною в постанові від 26.03.2020 року у справі №817/1670/16.
Матеріалами справи підтверджується, що в акті перевірки відповідач посилається на повідомлення від ПАТ «УкрСиббанк» (лист від 04.11.2016 року №31-4-1/524-1), відповідно до якого, у 2016 році банківською установою АТ «Укрсиббанк» (код ЄДРПОУ 09807750) нараховано позивачу дохід у вигляді додаткового блага (ознака доходу 126) фізичній особі ОСОБА_1 в розмірі 376462,52грн. /а.с.68-69/
Також, з акту перевірки вбачається, що ПАТ «Укрсиббанк» до перевірки було надано повідомлення про анулювання боргу від 04.11.2016 року №31-4-1/524-1, відповідно до якого ПАТ «Укрсиббанк», як кредитор, з метою виконання вимог п.п. 164.2.17 п. 164.2 ст. 164 Податкового кодексу України, повідомив позивача, як платника податку на доходи фізичних осіб, що кредитором - ПАТ «Укрсиббанк» прийнято рішення про анулювання кредитної заборгованості за кредитним договором на суму основного боргу (кредиту) 14708,54 доларів США, що складає 376462,52грн. по курсу НБУ станом на 04.11.2016 року. /а.с.70/
Пунктом 179.1 статті 179 ПК України (у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) встановлено, що платник податку зобов'язаний подавати річну декларацію про майновий стан і доходи (податкову декларацію) відповідно до цього Кодексу.
Згідно з пунктом 179.7 цієї ж статті фізична особа зобов'язана самостійно до 1 серпня року, що настає за звітним, сплатити суму податкового зобов'язання, зазначену в поданій нею податковій декларації.
Таким чином, відповідно до положень Податкового кодексу України визначальною ознакою доходу платника податку, як об'єкта та бази оподаткування податком з доходу фізичних осіб, у тому числі у вигляді додаткового блага, є фактичне отримання такого доходу платником податку в грошовій, матеріальній чи нематеріальній формі, тобто є приріст показників фінансового та/або майнового стану платника податку.
Отже, основна сума боргу (кредиту) платника податку, прощена (анульована) кредитором за його самостійним рішенням, є доходом такого платника.
При прощенні (анулюванні) заборгованості особа одержує економічну вигоду у вигляді збереження активів у силу припинення належного кредитору права вимоги та кореспондуючого цій вимозі обов'язку боржника витрачати кошти на погашення заборгованості за кредитом.
Боржник (платник податків), який отримав додаткове благо у вигляді прощення (анулювання) суми основного боргу за кредитом та який був належним чином повідомлений про прощення (анулювання) такого боргу, зобов'язаний відобразити анульовану суму боргу у складі оподатковуваного доходу з обчисленням та перерахуванням до бюджету відповідних сум податку, у тому числі і військового збору.
При цьому чинним законодавством України не закріплена стабільність курсу гривні до іноземних валют, при укладанні договорів про кредитування саме в доларах США, тим самим беручи на себе зобов'язання повернути кредитні кошти в цій валюті, позивач був обізнаний, що курс національної валюти України до долара США не є незмінним, і зміна цього курсу, можливо, відбудеться, а тому повинен був передбачити і врахувати підвищення валютного ризику за кредитним договором.
Таким чином, позивачу здійснено анулювання (прощення) основної суми боргу (кредиту), у зв'язку з чим сума такого анульованого боргу вважається додатковим благом і включається до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу з урахуванням норм пп. "д" пп. 164.2.17 п. 164.2 ст. 164 ПК України та оподатковується податком на доходи фізичних осіб та військовим збором.
Припинення зобов'язання внаслідок прощення боргу кредитором з одного боку звільняє боржника від обов'язку сплатити заборгованість за кредитним договором, з іншого боку породжує податкові зобов'язання перед державою.
Отже, законодавець під додатковим благом розуміє основну суму боргу (кредиту) платника податку, прощеного (анульованого) кредитором за його самостійним рішенням, і не включає в цю суму боргу (кредиту) проценти, нараховані за користування кредитом, комісії та/або штрафні санкції (пеню), прощені (анульовані) кредитором.
Наведені вище норми чинного законодавства свідчать, що боржник, який отримав додаткове благо у вигляді прощення (анулювання) основної суми боргу за кредитом, та який був належним чином повідомлений про прощення (анулювання) такого боргу, зобов'язаний відобразити анульовану суму боргу у складі оподатковуваного доходу з обчисленням та перерахуванням до бюджету відповідної суми податку.
При цьому, у разі неповідомлення кредитором боржника про прощення (анулювання) боргу такий кредитор зобов'язаний виконати всі обов'язки податкового агента щодо доходів, визначених цим підпунктом.
Пунктом 16-1 підрозділу 10 Розділу Перехідних положень ПК України визначено, що тимчасово, до набрання чинності рішенням Верховної Ради України про завершення реформи Збройних Сил України, встановлюється військовий збір.
Платниками збору є особи, визначені пунктом 162.1 статті 162 цього Кодексу (підпункт 1.1 пункт 161 підрозділу 10 Кодексу), тобто фізичні особи - резиденти, які отримують доходи як з джерела їх походження в Україні, так і іноземні доходи.
Відповідно до п.п. 1.3 п. 161 підрозділу 10 розділу XX ПК України ставка збору становить 1,5 % від об'єкта оподаткування, визначеного підпунктом 1.2 цього пункту.
Отже, отримання фізичною особою доходу, зокрема у вигляді вказаного додаткового блага, обумовлює виникнення в неї обов'язку зі сплати військового збору з такої суми.
Матеріалами справи підтверджується, що позивач не виконав обов'язку щодо подання податкової декларації про майновий стан і доходи за 2016 рік, із зазначенням в ній отриманого доходу у вигляді прощеного боргу як додаткового блага.
Враховуючи, що кредитором (банком) здійснено анулювання (прощення) основної суми боргу (кредиту), в даному випадку не мала місце зміна валюти зобов'язання за кредитом з іноземної валюти у гривню, отже при прийнятті податкових повідомлень-рішень податковий орган діяв відповідно до згадуваних норм Податкового кодексу України.
Таким чином, за встановлених обставин отримання позивачем доходу у вигляді додаткового блага, правильними є й висновки відповідача щодо правомірності визначення позивачу грошового зобов'язання зі сплати військового збору, обрахованого з суми прощеного (анульованого) кредитором основного боргу (кредиту).
При цьому податковим органом виконаний обов'язок щодо направлення на податкову адресу позивача та за місцем реєстрації спірних податкових повідомлень-рішень та податкової вимоги №16134-52 про сплату податкового боргу на суму 92213,26грн., яка отримана ним 23.05.2020р. «особисто».
Таким чином, колегія суддів апеляційної інстанції погоджується з висновком суду першої інстанції про відсутність підстав для задоволення позову.
На підставі викладеного, оскільки судом першої інстанції при вирішенні справи правильно з'ясовано обставини справи, що мають значення для справи, вірно застосовано норми матеріального права, рішення суду першої інстанції в порядку ст.316 КАС України підлягає залишенню без змін.
Судові витрати розподіляються відповідно до ст.139 КАС України, якою передбачено, що при задоволенні позову сторони, яка не є суб'єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб'єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.
При задоволенні позову суб'єкта владних повноважень з відповідача стягуються виключно судові витрати суб'єкта владних повноважень, пов'язані із залученням свідків та проведенням експертиз.
Керуючись ст.ст. 139, 311, 315, 316, 321, 322, 325, 329 КАС України, -
Апеляційну скаргу ОСОБА_1 залишити без задоволення, а рішення Одеського окружного адміністративного суду від 12.09.2023 року залишити без змін.
Судові витрати за подання апеляційної скарги покласти на ОСОБА_1 .
Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня отримання судового рішення.
Суддя-доповідач А.В. Крусян
Судді О.В. Єщенко О.В. Яковлєв