П'ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
27 лютого 2024 р.м. ОдесаСправа № 400/11052/23
П'ятий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:
головуючого судді - Коваля М.П.,
суддів - Осіпова Ю.В,
- Скрипченка В.О.,
розглянувши в порядку письмового провадження в місті Одеса апеляційну скаргу адвоката Носова Олександра Миколайовича в інтересах Товариства з обмеженою відповідальністю «САЛОХА-П» на рішення Миколаївського окружного адміністративного суду від 09 листопада 2023 року, прийняте в м. Миколаїв суддею Птичкіною В.В., по справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «САЛОХА-П» до Головного управління ДПС у Миколаївській області про визнання протиправними та скасування податкового повідомлення-рішення, -
У вересні 2023 року Товариство з обмеженою відповідальністю «САЛОХА-П» (далі - Позивач, ТОВ «САЛОХА-П») звернулось до Миколаївського окружного адміністративного суду з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Миколаївській області (далі - Відповідач, ГУ ДПС у Миколаївській області, Контролюючий орган, Податковий орган) в якому просило суд визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення (далі - ППР) за № 589714290708 від 01.08.2023 року.
На обґрунтування позову зазначено, що оскаржувана ППР прийнята на підставі Акту документальної позапланової виїзної перевірки ТОВ «САЛОХА-П» від 30.06.2023 року № 5208/14-29-07-08/39483940, в якому встановлені обставини порушення граничних строків розрахунків по зовнішньоекономічному договору внаслідок недопоставки нерезидентом товару на територію України загальною вартістю 8 844 564, 20 грн., оскільки товар, який підлягав поставці в трок до 31.12.2022 року, надходив від нерезидента партіями у період з 20.01.2023 року по 03.04.2023 року. У зв'язку з несвоєчасним надходженням імпортного товару на суму 8 844 564, 62 грн. за контрактом № 1/06/22 від 16.06.2022 року, було порушено вимоги п. 3 ст. 13 Закону України «Про валюту і валютні операції» та п. 142 постанови Правління Національного банку України № 18 від 24.02.2022 року «Про роботу банківської системи в період запровадження воєнного стану». Проте, на думку ТОВ «САЛОХА-П», при визначенні суми пені, ГУ ДПС у Миколаївській області здійснило невірний її розрахунок через недотримання норм Закону України «Про валюту і валютні цінності».
Рішенням Миколаївського окружного адміністративного суду від 09 листопада 2023 року відмовлено Товариству з обмеженою відповідальністю «САЛОХА-П» у задоволенні позовних вимог до Головного управління ДПС у Миколаївській області про визнання протиправними та скасування податкового повідомлення-рішення.
Не погоджуючись із вказаним рішенням суду першої інстанції, адвокат Носов О.М. в інтересах ТОВ «САЛОХА-П» звернувся до П'ятого апеляційного адміністративного суду з апеляційною скаргою, в якій вважає його таким, що винесене з порушенням норм процесуального та матеріального права, та без повного з'ясування усіх обставин, які мають значення для справи, тому просить суд апеляційної інстанції скасувати його повністю та постановити нове рішення про задоволення позовних вимог.
Обґрунтовуючи апеляційну скаргу, сторона не погоджується із висновком суду першої інстанції про відмову у задоволенні позовних вимог через невірне застосування до спірних правовідносин чинного законодавства, оскільки у спірних правовідносинах базою нарахування пені є залишкова вартість недопоставленого товару. Таким чином нарахування пені повинна здійснюватися лише за ті дні, в якому було допущено прострочення та виходячи з тієї бази нарахування, яка була актуальної у цей день. Поставка товару, або його частини змінює базу нарахування в той день, коли вона фактично відбулась, тобто в день повної поставки товару база нарахуванню дорівнює нулю, що є підставою для припинення нарахування пені. В той же час, часткова поставка товару зменшує базу нарахування пені в той день, коли вона відбулась.
При цьому, скаржник зазначає, що податковим законодавством передбачено закінчення нарахування пені у день виконання зобов'язання відповідно до п. 129.3 ст. 129 ПК України.
Крім цього, посилання судом першої інстанції на Інструкцію про порядок валютного нагляду банків за дотриманням резидентами граничних строків розрахунків за операціями з експорту та імпорту товарів, затвердженої постановою Правління Національного банку України за № 7 від 02.01.2019 року, апелянт вважає помилковим, так як зазначена Інструкція не може бути застосована до спірних правовідносин, оскільки призначена виключно для застосування банками.
Головне управління ДПС у Миколаївській області надало до апеляційного суду відзив на апеляційну скаргу, у якому зазначено про законність та обґрунтованість оскаржуваного судового рішення, тому просить апеляційну скаргу залишити без задоволення, а рішення суду першої інстанції - без змін.
Розглянувши доводи апеляційної скарги, перевіривши матеріали справи та дослідивши докази, проаналізувавши на підставі встановлених фактичних обставин справи правильність застосування судом першої інстанції норм законодавства, колегія суддів вважає, що апеляційну скаргу слід залишити без задоволення з огляду на таке.
Положеннями ч. 1 ст. 308 КАС України передбачено, що суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.
Як встановлено судом першої інстанції та вбачається з матеріалів справи, посадовими особами Головного управлінням ДПС у Миколаївській області було проведено документальну позапланову виїзну перевірку ТОВ «САЛОХА-П» з питань дотримання вимог валютного законодавства при здійсненні розрахунків за зовнішньоекономічним контрактом від 16.06.2022 року № 1/06/22 за період з 16.06.2022 року по 19.06.2023 року та результатами якої складено Акт за № 5208/14-29-07-08/39483940 від 30.06.2023 року.
Відповідно до Акту, товари, за які ТОВ «САЛОХА-П» у липні 2022 перерахувало нерезиденту (ТОВ «АЛЕРС», Болгарія) 365 000 євро (11 162 284 грн.), мали бути поставлені не пізніше 31.12.2022 року. У цей строк надійшла лише частина товарів, вартістю 137 931 євро, тому станом на 01.01.2023 року виникла прострочена дебіторська заборгованість в сумі 227 069 євро (8 844 564, 62 грн). Ця заборгованість була погашена 03.04.2023 року згідно наступних митних декларацій:
- від 20.01.2023 року поставлено товар вартістю 16 500 євро;
- від 08.02.2023 року поставлено товар на загальну вартість 49 410 євро (16 477, 50 + 16 470 + 16 462, 50);
- від 27.02.2023 року поставлено товар на загальну вартість 32 185, 70 євро (16 074, 60 + 16 111, 10);
- від 28.02.2023 року поставлено товар на загальну вартість 32 494, 30 євро (16 500 + 15 994, 30);
- від 13.03.2023 року поставлено товар вартістю 16 030, 80 євро;
- від 16.03.2023 року поставлено товар вартістю 16 008, 90 євро;
- від 17.03.2023 року поставлено товар на загальну вартість 48 187, 30 євро (16 081, 90 + 16 074, 60 + 16 030, 80);
- від 03.04.2023 року поставлено товар вартістю 16 500 євро.
З огляду на зазначене під час перевірки виконання імпортного контракту від 16.06.2022 року № 1/06/22, укладеного з нерезидентом ТОВ «АЛЕРС» (Болгарія), встановлено несвоєчасне надходження імпортного товару на суму 227 069 євро, чим порушено ч. 3 ст. 13 Закону України «Про валюту і валютні операції».
На підставі Акту № 5208/14-29-07-08/39483940 від 30.06.2023 року Податковим органом прийнято податкове повідомлення-рішення № 589714290708 від 01.08.2023 року, яким застосовано суму штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) та/ або пені, у тому числі за порушення строку розрахунку у сфері зовнішньоекономічної діяльності за платежем «Пеня за порушення термінів розрахунків у сфері зовнішньоекономічної діяльності, за невиконання зобов'язань та штрафні санкції за порушення вимог валютного законодавства» на загальну суму 1 585 634,47 грн., яка згідно з розрахунком пені за порушення строків розрахунків по зовнішньоекономічних операціях ТОВ «САЛОХА-П», розрахована:
- з 01.01.2023 року по 20.01.2023 року на суму 8 844 564, 62 грн. в кількості 20 днів, що становить 530 673, 88 грн.;
- з 21.01.2023 року по 08.02.2023 року на суму 8 201 873, 12 грн. в кількості 19 днів, що становить 467 506, 77 грн.;
- з 09.02.2023 року по 27.02.2023 року на суму 6 277 304, 21 грн. в кількості 19 днів, що становить 357 806, 34 грн.;
- 28.02.2023 року на суму 5 023 639, 01 грн. в кількості 1 день, що становить 15 070, 92 грн.;
- з 01.03.2023 року по 13.03.2023 року на суму 3 757 953, 53 грн. в кількості 13 днів, що становить 146 560, 19 грн.;
- з 14.03.2023 року по 16.03.2023 року на суму 3 133 537, 84 грн. в кількості 3 днів, що становить 28 201, 84 грн.;
- 17.03.2023 року на суму 2 509 975, 17 грн. в кількості 1 день, що становить 7 529, 93 грн.;
- з 18.03.2023 року по 03.04.2023 року на суму 633 031, 65 грн. в кількості 17 днів, що становить 32 284, 61 грн..
Не погодившись з висновками Податкового органу про порушення вимог податкового законодавства та прийнятими ГУ ДПС у Миколаївській області ППР від 01.08.2023 року № 589714290708 та № 0257220704, ТОВ «САЛОХА-П» оскаржило вказане рішення суб'єкта владних повноважень в судовому порядку.
Розглянувши справу по суті, суд першої інстанції дійшов висновку про відсутність підстав для задоволення позовних вимог, оскільки Відповідачем правильно визначено періоди прострочення та вірно розраховано розмір пені, а саме з 01.01.2023 року по 03.04.2023 року, тому Відповідач приймаючи оскаржувану ППР, діяв на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Надаючи правову оцінку встановленим обставинам справи та фактам, здійснюючи апеляційний перегляд у межах доводів та вимог апеляційної скарги, відповідно до частини 1 статті 308 КАС України, суд апеляційної інстанції зазначає наступне.
За приписами ч. 2 ст. 19 Конституції України визначено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Надаючи оцінку правомірності дій та рішень органів владних повноважень, суд керується критеріями, закріпленими у статті 2 КАС України, які певною мірою відображають принципи адміністративної процедури, встановлюючи при цьому чи прийняті (вчинені) ним рішення (дії): на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України; з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); безсторонньо (неупереджено); добросовісно; розсудливо; з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи несправедливій дискримінації; пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; своєчасно, тобто протягом розумного строку.
Правові засади здійснення валютних операцій, валютного регулювання та валютного нагляду, права та обов'язки суб'єктів валютних операцій і уповноважених установ, відповідальність за порушення валютного законодавств визначено Законом України «Про валюту і валютні операції».
Як визначено п. 6 ч. 1 ст. 1 Закону України «Про валюту і валютні операції», валютний нагляд - система заходів, спрямованих на забезпечення дотримання суб'єктами валютних операцій і уповноваженими установами валютного законодавства;
За приписами ч.ч. 1, 2, 4 та 6 ст. 11 Закону України «Про валюту і валютні операції» визначено, що валютний нагляд в Україні здійснюється органами валютного нагляду та агентами валютного нагляду. Валютний нагляд здійснюється органами валютного нагляду та агентами валютного нагляду з метою встановлення відповідності здійснюваних валютних операцій валютному законодавству з урахуванням ризик-орієнтованого підходу. Органами валютного нагляду відповідно до цього Закону є Національний банк України та центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику. Органи валютного нагляду в межах своєї компетенції здійснюють нагляд за дотриманням резидентами та нерезидентами валютного законодавства. Центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, здійснює валютний нагляд за дотриманням резидентами (крім уповноважених установ) та нерезидентами вимог валютного законодавства.
Частинами 1 та 3 статті Закону України «Про валюту і валютні операції» передбачено, що національний банк України має право встановлювати граничні строки розрахунків за операціями з експорту та імпорту товарів.
У разі встановлення Національним банком України граничного строку розрахунків за операціями резидентів з імпорту товарів їх поставка має здійснюватися у строки, зазначені в договорах, але не пізніше встановленого Національним банком України граничного строку розрахунків з дня здійснення авансового платежу (попередньої оплати).
В той же час, рішення про застосування до уповноважених установ, суб'єктів валютних операцій заходів впливу приймається органами валютного нагляду відповідно до компетенції, визначеної частинами 5 і 6 статті 11 цього Закону, у порядку, визначеному законодавством, що діє на день прийняття відповідного рішення (абзац 2 частини 8 статті 16 Перехідні положення Закону України «Про валюту і валютні операції»).
Постановою Правління Національного банку України від 24.02.2022 року за № 18 «Про роботу банківської системи в період запровадження воєнного стану» встановлено граничні строки розрахунків, а саме пунктом 142 встановлено, що граничні строки розрахунків за операціями з експорту та імпорту товарів становлять 180 календарних днів та застосовуються до операцій, здійснених з 05 квітня 2022 року.
Частиною 5 статті 13 Закону України «Про валюту і валютні операції» передбачено, що порушення резидентами строку розрахунків, встановленого згідно із цією статтею, тягне за собою нарахування пені за кожний день прострочення в розмірі 0,3 відсотка суми неодержаних грошових коштів за договором (вартості недопоставленого товару) у національній валюті (у разі здійснення розрахунків за зовнішньоекономічним договором (контрактом) у національній валюті) або в іноземній валюті, перерахованій у національну валюту за курсом Національного банку України, встановленим на день виникнення заборгованості. Загальний розмір нарахованої пені не може перевищувати суми неодержаних грошових коштів за договором (вартості недопоставленого товару).
Порядок здійснення банком валютного нагляду за дотриманням його клієнтами-резидентами (крім банків) установлених Національним банком України (далі - Національний банк) граничних строків розрахунків за операціями з експорту та імпорту товарів (далі - граничні строки розрахунків) та порядок інформування банком Національного банку про дотримання клієнтами-резидентами (крім банків) та банком граничних строків розрахунків встановлено Інструкцією про порядок валютного нагляду банків за дотриманням резидентами граничних строків розрахунків за операціями з експорту та імпорту товарів, затвердженою постановою Правління Національного банку України від 02.01.2019 року за № 7 (далі -Інструкція № 7).
Пунктом 3 розділу I Інструкції № 7 наведено значення термінів, які вживаються у цій Інструкції для цілей здійснення валютного нагляду за дотриманням резидентами граничних строків розрахунків, а саме:
- день виникнення порушення - перший день після закінчення встановленого Національним банком граничного строку розрахунків за операцією з експорту, імпорту товарів або строку, установленого відповідно до раніше виданих за цією операцією висновків;
- здійснення поставки за операцією з імпорту товару - оформлення визначених у цій Інструкції типів митних декларацій (у разі ввезення продукції на територію України, якщо така продукція згідно із законодавством України підлягає митному оформленню) або виконання нерезидентом усіх зобов'язань щодо поставки відповідно до договору (в інших випадках);
- митна декларація - митна декларація, оформлена в установленому законодавством України порядку (далі - МД);
- реєстр МД - електронний реєстр увізних або вивізних МД, що подається органом, який здійснює державну політику у сфері державної митної справи.
Пунктом 5 розділу ІI Інструкції № 7 передбачено, що банк згідно з вимогами цієї Інструкції здійснює валютний нагляд за дотриманням резидентами граничних строків розрахунків за операціями з експорту та імпорту товарів резидента, які передбачають розрахунки в грошовій формі (уключаючи розрахунки резидента з нерезидентом на території України), що здійснюються через цей банк.
Підпунктом 2 пункту 6 розділу II Інструкції № 7 визначено, що банк згідно з цією Інструкцією здійснює валютний нагляд за дотриманням резидентом граничних строків розрахунків за:
«операцією резидента з імпорту товарів, якщо на дату оплати резидентом товару [а в разі застосування розрахунків у формі документарного акредитива - на дату здійснення банком платежу на користь нерезидента (дату списання коштів з рахунку банку)] нерезидентом не була здійснена поставка за операцією з імпорту товару з оформленням типів МД, зазначених у підпункті 3 пункту 9 розділу III цієї Інструкції, та відображенням інформації про таке оформлення у реєстрі МД, або документів, зазначених у підпунктах 3, 4 пункту 9 розділу III цієї Інструкції, або в банку немає інформації про здійснення поставки за такою операцією.».
Підпунктом 3 пункту 9 розділу III Інструкції № 7 встановлено, що банк завершує здійснення валютного нагляду за дотриманням резидентами граничних строків розрахунків:
«після отримання інформації з реєстру МД про здійснення поставки за імпортною операцією з оформленням МД типу IM-40 «Імпорт», IM-41 «Реімпорт», ІМ-51 «Переробка на митній території», IM-72 «Безмитна торгівля», IM-75 «Відмова на користь держави», IM-76 “Знищення або руйнування” (якщо продукція згідно із законодавством України підлягає митному оформленню) або після пред'явлення резидентом документа (крім МД), який використовується для митного оформлення продукції (якщо на продукцію, що імпортується, згідно із законодавством України не оформляється МД).».
Таким чином, у разі порушення граничного строку розрахунків за операціями з імпорту товарів підлягає нарахуванню пеня за кожний день прострочення.
Як свідчать встановлені обставини справи, підставою для прийняття спірного податкового повідомлення-рішення були висновки Податкового органу про несвоєчасне надходження імпортного товару на суму 227 069 євро від нерезидента ТОВ «АЛЕРС» (Болгарія) на користь резидента ТОВ «САЛОХА-П» на виконання умов імпортного контракту від 16.06.2022 року № 1/06/22 із граничним строком поставки - 31.12.2022 року, проте у цей строк надійшла лише частина товарів, вартістю 137 931 євро, тому станом на 01.01.2023 року виникла прострочена дебіторська заборгованість в сумі 227 069 євро (8 844 564, 62 грн), яка була погашена 03.04.2023 року.
В свою чергу спірним у даній справі є питання щодо нарахування контролюючим органом пені за порушення граничного строку поставки товару за день, коли така поставка вже відбулась або відбулась частково.
З цього приводу апелянт зазначає, що поставка товару, або його частини змінює базу нарахування в той день, коли вона фактично відбулась, тобто в день повної поставки товару база нарахуванню дорівнює нулю, що є підставою для припинення нарахування пені. В той же час, часткова поставка товару зменшує базу нарахування пені в той день, коли вона відбулась.
Проте, з таким твердженням колегія суддів не може погодитись з огляду на те, що підпункту 3 пункту 9 розділу III Інструкції № 7, у відповідності до якого банк завершує здійснення валютного нагляду за дотриманням резидентами граничних строків розрахунків у разі імпорту продукції, яка ввозиться в Україну, зокрема, після отримання інформації з реєстру МД про здійснення поставки за імпортною операцією з оформленням МД типу IM-40 «Імпорт».
Тобто, імпортна операція вважається завершеною якщо є оформлена митна декларація типу ІМ-40, що вказує на факт ввезення товару на митну територію України.
При цьому, нарахування пені здійснюється на день фактичного ввезення товару на митну територію України (частини товару), адже цей день також є періодом прострочення граничного строку поставки імпортного товару.
Перевіривши, наявний в матеріалах справи, розрахунок пені за несвоєчасне надходження імпортного товару на суму 8 844 564, 62 грн. за контрактом № 1/06/22 від 16.06.2022 року, розрахованого у відповідності до п. 3 ст. 13 Закону України «Про валюту і валютні операції» у період з 01.01.2023 року по 03.04.2023 року включно на загальну суму 1 585 634,47 грн., колегія суддів вважає його обґрунтованим та арифметично правильним.
Твердження апелянта про те, що податковим законодавством передбачено закінчення нарахування пені у день виконання зобов'язання відповідно до п. 129.3 ст. 129 ПК України, колегія суддів вважає недоречним, оскільки в даному випадку, в межах цієї справи, пеня розрахована та застосована відносно ТОВ «САЛОХА-П» на підставі п. 3 ст. 13 Закону України «Про валюту і валютні операції», тому умови про закінчення нарахування пені, що передбачені Податковим кодексом України, не можуть буди застосовані до правовідносин в межах цієї справи.
До того ж, доводи апеляційної скарги про те, що Інструкція про порядок валютного нагляду банків за дотриманням резидентами граничних строків розрахунків за операціями з експорту та імпорту товарів, затвердженої постановою Правління Національного банку України за № 7 від 02.01.2019 року, не може бути застосована до спірних правовідносин, оскільки призначена виключно для застосування банками, колегія суддів вважає помилковими, оскільки як вбачається з пункту 2 цієї Інструкції, вимоги цієї Інструкції поширюються на операції з експорту та імпорту товарів, на які Національним банком встановлені граничні строки розрахунків, з урахуванням установлених Національним банком за поданням Кабінету Міністрів України винятків та (або) особливостей для окремих товарів, та (або) галузей економіки та мінімальних граничних сум операцій, на які поширюються встановлені Національним банком граничні строки розрахунків. В даному випадку ТОВ «САЛОХА-П» було проведено операцію з імпорту товарів, на які Національним банком встановлені граничні строки розрахунків, та у зв'язку із порушенням граничних строків розрахунків у сфері зовнішньоекономічної діяльності, банком було запроваджено за цією операцією валютний нагляд.
Отже, твердження апелянта про порушення і неправильне застосування судом першої інстанції норм процесуального та матеріального права при прийнятті рішення не знайшли свого підтвердження, в зв'язку з чим підстав для зміни чи скасування законного та обґрунтованого судового акту колегія суддів не вбачає.
Суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права (ст. 316 КАС України).
Враховуючи викладені обставини та з огляду на наведені положення законодавства, колегія суддів вважає, що апеляційну скаргу слід залишити без задоволення, а рішення суду першої інстанції - без змін.
На підставі викладеного, керуючись ст.ст. 292, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 328, 329 КАС України, суд, -
Апеляційну скаргу адвоката Носова Олександра Миколайовича в інтересах Товариства з обмеженою відповідальністю «САЛОХА-П» на рішення Миколаївського окружного адміністративного суду від 09 листопада 2023 року - залишити без задоволення.
Рішення Миколаївського окружного адміністративного суду від 09 листопада 2023 року по справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «САЛОХА-П» до Головного управління ДПС у Миколаївській області про визнання протиправними та скасування податкового повідомлення-рішення - залишити без змін.
Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена у касаційному порядку протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення до Верховного Суду.
Головуючий суддя: М. П. Коваль
Суддя: Ю.В. Осіпов
Суддя: В.О. Скрипченко