ІВАНО-ФРАНКІВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
"20" лютого 2024 р. справа № 300/8546/23
м. Івано-Франківськ
Івано-Франківський окружний адміністративний суд у складі:
судді Тимощука О.Л.,
за участю:
секретаря судового засідання - Зюбак Н.І.,
представника позивача - Щадей Н.В.,
представника відповідача - Джегалюк Ю.О.,
розглянувши у відкритому судовому засіданні за правилами спрощеного позовного провадження адміністративну справу
за позовною заявою фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління Державної податкової служби в Івано-Франківській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,
ОСОБА_2 (надалі, також - представник позивача, Щадей Н.В.) в інтересах фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 (надалі, також - позивач, ФОП ОСОБА_1 ) 12.12.2023 звернулася в суд з позовною заявою до Головного управління Державної податкової служби в Івано-Франківській області (надалі, також - відповідач, ГУ ДПС в Івано-Франківській області) про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 08.11.2023 №011920/0706.
Позовні вимоги мотивовані тим, що відповідач без передбачених податковим законодавством на те підстав здійснив фактичну перевірку ФОП ОСОБА_1 , за наслідками виявлених порушень якої виніс податкове повідомлення-рішення від 08.11.2023 №011920/0706 про нарахування штрафних санкцій в сумі 227 012 грн за порушення пункту 2 статті 3 Закону України “Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг” від 06.07.1995 №265/95-ВР (надалі, також - Закон №265/95-ВР). Представник позивача вважає протиправним зазначене податкове повідомлення-рішення, оскільки воно винесене контролюючим органом за результатами перевірки, проведеної з порушенням порядку її проведення та без урахування фактичних обставин справи. Зокрема вказала, що наказ «Про проведення фактичної перевірки» від 12.10.2023 не відповідає вимогам ПК України, зокрема, без зазначення у ньому фактичної підстави перевірки. Також звернула увагу на нечіткість відображення в акті фактичної перевірки виявленого порушення, зокрема, контролюючим органом не вказано за який період та через який реєстратор розрахункової операції позивачем здійснено видачу розрахункових документів не встановленої форми та не вказано на яку суму проведено вказані операції. При цьому, заважила, що сам акт перевірки складено з порушенням строку, визначеного пунктом 86.5 ПК України. Також вважає, що позивачем не допущено порушення вимог законодавства щодо видачі фіскальних чеків без цифрового значення штрихкоду марки акцизного податку на алкогольні напої та відсутності у них серії та номера марки акцизного податку, оскілки марки акцизного податку попереднього зразка не мали штрихкоду та QR-коду. При цьому, такі алкогольні вироби могли перебувати в обігу до їх повної реалізації в межах терміну придатності для споживання. Окрім цього, представник позивача не погодилася із застосованою до ФОП ОСОБА_1 санкцією в розмірі 100% операції на суму операції 140 грн та 150% на загальну суму 226 872 грн та вказала, що контролюючим органом в акті перевірки не деталізовано, яка саме операція вважається «порушенням, вчиненим вперше». Вважає безпідставним застосування до позивача санкції за порушення, що «вчинено повторно». За наведених підстав, вважає, що податкове повідомлення-рішення від 08.11.2023 №011920/0706 є протиправним та підлягає скасуванню.
Ухвалою суду від 18.12.2023 відкрито провадження у цій справі за правилами спрощеного позовного провадження, згідно з вимогами статті 262 Кодексу адміністративного судочинства України (надалі, також - КАС України), судовий розгляд справи призначено на 16.01.2024 о 10:00 год (а.с. 59-60).
Пунктом 6 резолютивної частини цієї ухвали зобов'язано Головне управління ДПС в Івано-Франківській області надати суду належним чином оформлені документи, які підтверджують підстави проведення перевірки та всі документи, оформлені за результатами її проведення, в тому числі фото- та відеофіксацію (за наявності).
Представник відповідача 03.01.2024 подала відзив на позов (а.с.69-79), в якому не погодилася з позовними вимогами. На підтвердження своєї позиції зазначила, що ГУ ДПС в Івано-Франківській області проведена фактична перевірка позивача з дотриманням умов допуску до проведення фактичної перевірки. З приводу наявності підстав для проведення фактичної перевірки позивача, представник відповідача звернула увагу, що здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального є самостійною обставиною, з якою законодавець пов'язує право контролюючого органу проводити фактичні перевірки суб'єктів господарювання за умови дотримання процедурних питань (прийняття та вручення наказу, направлень, пред'явлення службових посвідчень) та не вимагає наявності та отримання інформації про порушення вимог законодавства. Також зауважила, що позивачем допущено працівників відповідача до перевірки, наказ на проведення перевірки реалізовано, а тому дії працівників контролюючого органу щодо проведення перевірки не можуть трактуватися як протиправні, оскільки така проведена в межах та спосіб, визначених законодавством. Зазначила, що ГУ ДПС в Івано-Франківській області проведена фактична перевірка магазину « ІНФОРМАЦІЯ_1 », розташованого за адресою: АДРЕСА_1 , що належить ФОП ОСОБА_1 , за результатами якої складено акт від 20.10.2023 №090623, в якому зафіксовано порушення пункту 2 статті 3 Закону №265/95-ВР, яке виразилось у видачі розрахункових документів не встановленої форми та змісту, зокрема, реалізовано алкогольні напої без зазначення в розрахункових документах марки акцизного податку встановленого зразка (не зазначено штрихового коду марки акцизного податку встановленого зразка). Наведене стало підставою для застосування спірним податковим повідомленням рішенням фінансових санкцій на підставі пункту 1 статті 17 Закону №265/95-ВР за видачу документа невстановленого зразка (100 відсотків вартості проданого товару за порушення, вчинене вперше та 150 відсотків - за повторні порушення). На переконання представника відповідача, контролюючим органом правомірно винесено спірне податкове повідомлення-рішення. Зважаючи на викладене, просила суд відмовити у задоволенні позовних вимог.
Представник позивача 15.01.2023 подала клопотання про відкладення розгляду справи, призначеної на 16.01.2024 (а.с. 101).
Судове засідання, призначене на 16.01.2024 відкладено у зв'язку з неявкою представника позивача вперше (а.с. 109).
Представник відповідача 18.01.2024 подала до суду клопотання, в якому просила долучити до матеріалів справи письмові докази - витяги з системи обліку даних реєстраторів розрахункових операцій (а.с. 112).
У судовому засіданні, призначеному на 23.01.2024, оголошено перерву у зв'язку з витребування додаткових доказів та необхідністю виклику в судове засідання інспекторів для надання додаткових пояснень (а.с. 157-159).
У судовому засіданні, призначеному на 07.02.2024, суд також оголив перерву для виклику в якості свідків ФОП ОСОБА_1 та державного інспектора, а також для повторного надання детального розрахунку штрафних санкцій. Наступне судове засідання призначено на 14.02.2024 о 10:00 год (а.с. 162-163).
Представник відповідача 12.02.2024 подав до суду додаткові пояснення, в яких навів розрахунок розміру штрафних санкцій, нарахованих спірним податковим повідомленням-рішенням (а.с. 169-170).
У судовому засідання, призначеному на 14.02.2024, допитано в якості свідка ФОП ОСОБА_1 , яка суду пояснила, що фактична перевірка проводилася інспекторами одну годину. Зауважила, що реєстратор розрахункових операцій, щодо операцій по якому виявлено порушення, знятий з реєстрації за пів року до перевірки. При цьому, такий реєстратор не підлягав перепрограмуванню. За дозволом обслуговуючої організації міг використовуватися за умови ручного введення номеру акцизної марки при кожній реалізації алкогольного товару. ФОП ОСОБА_1 звернула увагу, що це було дуже складно, а тому товар реалізовувався не завжди відповідно до вимог законодавства. Також вказала, що інспектори перевірили після контрольної закупки господарські документи, наявні в кутку споживача, трудові угоди і готівку в касі. Вказала, що не пам'ятає чи була вимога щодо пред'явлення інших документів.
У зв'язку з неявкою у судове засідання 14.02.2024 свідка ОСОБА_3 суд оголосив перерву, призначивши наступне судове засідання на 20.02.2024 о 10:00 год (а.с. 172-173).
Допитана у судовому засіданні 20.02.2024 свідок ОСОБА_3 пояснила, що спершу відбулася контрольно-розрахункова операція. Також вказала, що оскільки контролюючим органом попередньо встановлено незазначення позивачем штрихкоду акцизних марок на розрахункових документах, ця інформація, відображена в системі обліку даних реєстраторів розрахункових операцій, під час фактичної перевірки доведена до відома ФОП ОСОБА_1 . Окрім цього, зауважила, що також перевірялися форми ведення товарних запасів, накладні на підакцизну групу товарів, реєстраційне посвідчення ПРРО. Інших порушень не виявлено. Додатково пояснила, що чинне законодавство встановивши термін тривалості фактичної перевірки не визначило, що така перевірка повинна проводитися всі 10 (десять) діб, а встановила чіткі обмеження термінів проведення перевірки - не більше ніж 10 (десять) діб.
Представник позивача у судовому засіданні 20.02.2024 позовні вимоги підтримала з підстав, викладених у позовній заяві. Просила позовні вимоги задовольнити та визнати протиправним і скасувати оскаржуване податкове повідомлення-рішення.
Представник відповідача у судовому засіданні проти позову заперечила, просила в задоволенні позову відмовити з підстав, викладених у відзиві на позов та додактових письмових поясненнях.
Суд, розглянувши у відповідності до вимог статті 262 КАС України справу за правилами спрощеного позовного провадження, заслухавши позицію представника відповідача, дослідивши в сукупності заяви по суті справи та докази, наявні в матеріалах цієї адміністративної справи, встановив такі обставини.
Відповідно до відомостей Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань, ФОП ОСОБА_1 зареєстрована 25.12.2007. Види діяльності - 47.25 Роздрібна торгівля напоями в спеціалізованих магазинах (основний), 47.26 Роздрібна торгівля тютюновими виробами в спеціалізованих магазинах; 73.20 Дослідження кон'юнктури ринку та виявлення громадської думки; 68.20 Надання в оренду й експлуатацію власного чи орендованого нерухомого майна; 47.11 Роздрібна торгівля в неспеціалізованих магазинах переважно продуктами харчування, напоями та тютюновими виробами (https://usr.minjust.gov.ua/content/free-search/person-result).
Державна податкова служба України листом від 15.05.2023 №10933/7/99-00-07-04-02-07, адресованим ГУ ДПС в Івано-Франківській області, повідомила про аналіз стану виконання доручення ДПС від 12.12.2022 №16218/7/99-00-07-04-02-07 щодо відпрацювання суб'єктів господарювання, які здійснювали продаж алкогольних напоїв (горілки) (код УКТЗЕД 2208601100) за період 01.11.2022 23.11.2022, при цьому у відповідній графі почекових даних РРО/ПРРО для реквізитів марки акцизного податку відсутня інформація про серію та номер марки акцизного податку. У цьому листі вказано про необхідність проведення фактичних перевірок відповідно до вимог підпункту 80.2.2. пункту 80.2 статті 80 ПК України господарських об'єктів, відображених у додатку, де зазначено і ФОП ОСОБА_1 (а.с. 84-89).
ГУ ДПС в Івано-Франківській області на підставі наказу «Про проведення фактичної перевірки» №1711-п від 12.10.2023, направлень на перевірку від 12.10.2023 №№2839, 2840 здійснило фактичну перевірку магазину « ІНФОРМАЦІЯ_1 », розташованого за адресою: АДРЕСА_1 , що належить ФОП ОСОБА_1 (а.с. 23, 24).
За результатами проведеної з 12.10.2023 по 20.10.2023 фактичної перевірки складено акт (довідку) фактичної перевірки від 20.10.2023 №090623 (надалі, також - акт перевірки) (а.с. 25-26) та встановлено щодо ФОП ОСОБА_1 здійснювалася:
- видача розрахункових документів не встановленої форми та змісту, а саме, згідно електронних копій розрахункових операцій РРО з ФН 3000224475 та РРО з ФН 4000460151 реалізовано алкогольні напої без зазначення в розрахункових документах марки акцизного податку встановленого зразка. Загальна сума проведених розрахункових операцій та видача розрахункових документів невстановленої форми та змісту (не зазначення штрихового коду марки акцизного податку встановленого зразка) становить 151388 грн. Порушення вчинене вперше на суму 140 грн, повторно - на загальну суму 151248 грн.
На підставі акта перевірки від 20.10.2023 №090623 відповідачем винесено податкове повідомлення-рішення форми "С" від 08.11.2023 №011920/0706, яким позивачу за порушення пункту 2 статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» від 06.07.1995 №265/95-ВР на підставі пункту 1 статті 17 цього Закону застосовано штрафні санкції в сумі 227 012 грн за видачу документа невстановленого зразка (100 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановлених цим пунктом, товарів за порушення вчинене вперше - 140 грн; 150 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановлених цим пунктом, товарів за кожне наступне порушення - 151 248 грн х 150% = 226872) (а.с. 52-53).
Не погоджуючись із винесеним податковим повідомленням-рішенням, позивач через уповноваженого представника звернулася до суду з метою захисту своїх порушених прав.
Надаючи правову оцінку встановленим обставинам, при вирішенні справи по суті суд виходить з таких підстав та мотивів.
У відповідності до вимог пункту 3 частини 1 статті 244 Кодексу адміністративного судочинства України, визначаючи яку правову норму слід застосувати до спірних правовідносин суд при вирішенні даної справи керується нормами законів та підзаконних нормативно-правових актів в тій редакції, яка чинна на момент виникнення чи дії конкретної події, обставини і врегулювання відповідних правовідносин.
Частиною 2 статті 19 Конституції України передбачено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов'язані діяти лише на підставі повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Згідно з підпунктами 4.1.2 та 4.1.4 пункту 4.1 статті 4 Податкового кодексу України від 02.12.2010 №2755-VI (надалі, також - ПК України), податкове законодавство України ґрунтується на, зокрема, таких принципах: рівність усіх платників перед законом, недопущення будь-яких проявів податкової дискримінації - забезпечення однакового підходу до всіх платників податків незалежно від соціальної, расової, національної, релігійної приналежності, форми власності юридичної особи, громадянства фізичної особи, місця походження капіталу; презумпція правомірності рішень платника податку в разі, якщо норма закону чи іншого нормативно-правового акта, виданого на підставі закону, або якщо норми різних законів чи різних нормативно-правових актів припускають неоднозначне (множинне) трактування прав та обов'язків платників податків або контролюючих органів, внаслідок чого є можливість прийняти рішення на користь як платника податків, так і контролюючого органу.
Відповідно до підпункту 62.1.3. пункту 62.1 статті 62 ПК України податковий контроль здійснюється шляхом перевірок та звірок відповідно до вимог цього Кодексу, а також перевірок щодо дотримання законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, у порядку, встановленому законами України, що регулюють відповідну сферу правовідносин.
Відповідно до пункту 75.1 статті 75 ПК України контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки. Фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об'єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).
Порядок проведення фактичної перевірки визначений статтею 80 ПК України.
Відповідно до пунктів 80.1, 80.2 статті 80 ПК України фактична перевірка здійснюється без попередження платника податків (особи). Фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності хоча б однієї з таких підстав, зокрема: у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, у тому числі із забезпеченням можливості проведення розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів; у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та рідин, що використовуються в електронних сигаретах і пального, та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками, та/або масовими витратомірами, а також здійснення функцій, визначених законодавством у сфері регулювання виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, пального.
Перед початком фактичної перевірки, з питань дотримання порядку здійснення розрахункових операцій та ведення касових операцій, посадовими особами контролюючих органів на підставі підпункту 20.1.10 пункту 20.1 статті 20 цього Кодексу може бути проведена контрольна розрахункова операція (пункт 80.4 статті 80 ПК України).
Відповідно до пункту 81.1 статті 81 ПК України посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення документальної виїзної перевірки, фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред'явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, таких документів: направлення на проведення такої перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, реквізити наказу про проведення відповідної перевірки, найменування та реквізити суб'єкта (прізвище, ім'я, по батькові фізичної особи-платника податку, який перевіряється) або об'єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична), підстави, дата початку та тривалість перевірки, посада та прізвище посадової (службової) особи, яка проводитиме перевірку. Направлення на перевірку у такому випадку є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, що скріплений печаткою контролюючого органу; копії наказу про проведення перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, найменування та реквізити суб'єкта (прізвище, ім'я, по батькові фізичної особи-платника податку, який перевіряється) та у разі проведення перевірки в іншому місці - адреса об'єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична перевірка), підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом, дата початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися. Наказ про проведення перевірки є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу та скріплення печаткою контролюючого органу; службового посвідчення осіб, які зазначені в направленні на проведення перевірки.
Непред'явлення або ненадіслання у випадках, визначених цим Кодексом, платнику податків (його посадовим (службовим) особам або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції) цих документів або пред'явлення зазначених документів, що оформлені з порушенням вимог, встановлених цим пунктом, є підставою для недопущення посадових (службових) осіб контролюючого органу до проведення документальної виїзної або фактичної перевірки.
Відмова платника податків та/або посадових (службових) осіб платника податків (його представників або осіб, які фактично проводять розрахункові операції) від допуску до перевірки на інших підставах, ніж визначені в абзаці п'ятому цього пункту, не дозволяється.
Як вбачається з наказу про проведення фактичної перевірки позивача від 04.03.2020 року №386, в ньому вказано підстави для здійснення контрольного заходу, а саме - відповідно до підпунктів 80.2.2, 80.2.5, 80.2.7 пункту 80.2 статті 80 ПК України, що відповідає вимогам до наказу, встановленим пунктом 81.1 статті 81 ПК України, зокрема, в частині зазначення у такому наказі підстав для проведення перевірки, визначених ПК України.
При цьому повноваження відповідача на здійснення перевірки та, відповідно, застосування штрафних (фінансових) санкцій визначено підпунктом 19-1.1.16 пункту 19-1.1 статті 19-1 ПК України, відповідно до якого контролюючі органи здійснюють, зокрема, заходи щодо запобігання та виявлення порушень законодавства у сфері виробництва та обігу спирту, алкогольних напоїв і тютюнових виробів та пального.
Такого ж висновку щодо достатності підстав для проведення фактичної перевірки наявність визначених в контролюючого органу повноважень для здійснення заходів у сфері запобігання та виявлення порушень законодавства у сфері виробництва та обігу спирту, алкогольних напоїв і тютюнових виробів та відсутності необхідності зазначення в наказі на перевірку окремої підстави для такої перевірки зроблено Верховним Судом у постанові від 10.10.2023 у справі №500/1301/20.
Таким чином, суд відхиляє доводи представника позивача стосовно необхідності зазначення у наказі конкретної фактичної підстави перевірки, відсутність якої, на її переконання, обумовлює недопустимість результатів перевірки та протиправність винесеного за результатами такої перевірки податкового повідомлення-рішення.
Зважаючи на викладене, відповідачем підтверджено наявність підстав, передбачених статтею 80 ПК України, для проведення фактичної перевірки ФОП ОСОБА_1 .
Окрім цього ГУ ДПС в Івано-Франківській області отримало лист Державної податкової служба України від 15.05.2023 №10933/7/99-00-07-04-02-07, в якому повідомлено про аналіз стану виконання доручення ДПС від 12.12.2022 №16218/7/99-00-07-04-02-07 щодо відпрацювання суб'єктів господарювання, які здійснювали продаж алкогольних напоїв (горілки) (код УКТЗЕД 2208601100) за період з 01.11.2022 по 23.11.2022, при цьому у відповідній графі почекових даних РРО/ПРРО для реквізитів марки акцизного податку відсутня інформація про серію та номер марки акцизного податку. У цьому листі вказано про необхідність проведення фактичних перевірок відповідно до вимог підпункту 80.2.2. пункту 80.2 статті 80 ПК України господарських об'єктів, відображених у додатку, де зазначено і ФОП ОСОБА_1 (а.с. 84-89).
Стосовно доводів представника позивача щодо фіксації під час проведення фактичної перевірки порушень, допущених при здійсненні розрахункових операцій через реєстратор розрахункових операцій з фіскальним номером 3000224475, який був скасований 26.04.2023, тобто за 6 місяців до проведення фактичної перевірки, суд зазначає таке.
Пунктом 102.1 статті 102 ПК України визначено, що контролюючий орган, крім випадків, визначених пунктом 102.2 цієї статті, має право провести перевірку та самостійно визначити суму грошових зобов'язань платника податків у випадках, визначених цим Кодексом, не пізніше закінчення 1095 дня (2555 дня у разі проведення перевірки контрольованої операції відповідно до статті 39 цього Кодексу), що настає за останнім днем граничного строку подання податкової декларації, звіту про використання доходів (прибутків) неприбуткової організації, визначеної пунктом 133.4 статті 133 цього Кодексу, та/або граничного строку сплати грошових зобов'язань, нарахованих контролюючим органом, а якщо така податкова декларація була надана пізніше, - за днем її фактичного подання. Якщо протягом зазначеного строку контролюючий орган не визначає суму грошових зобов'язань, платник податків вважається вільним від такого грошового зобов'язання (в тому числі від нарахованої пені), а спір стосовно такої декларації та/або податкового повідомлення не підлягає розгляду в адміністративному або судовому порядку.
Оскільки у спірних правовідносинах контролюючим органом не порушено 1095-денний термін проведення перевірки, фактична перевірка платника податків проведена відповідно до вимог чинного законодавства.
Із приводу зафіксованого в акті перевірки порушення позивачем пункту 2 статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» від 06.07.1995 №265/95-ВР, слід зазначити таке.
Правові засади застосування реєстраторів розрахункових операцій та програмних реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг визначає Закон України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" від 06.07.1995 №265/95-ВР (Закон - №265/95-ВР). Дія його поширюється на усіх суб'єктів господарювання, їх господарські одиниці та представників (уповноважених осіб) суб'єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції у готівковій та/або безготівковій формі.
Статтею 2 Закону №265/95-ВР, серед іншого, визначено, що реєстратор розрахункових операцій - пристрій або програмно-технічний комплекс, в якому реалізовані фіскальні функції і який призначений для реєстрації розрахункових операцій при продажу товарів (наданні послуг), операцій з торгівлі валютними цінностями в готівковій формі та/або реєстрації кількості проданих товарів (наданих послуг), операцій з видачі готівкових коштів держателям електронних платіжних засобів та з приймання готівки для подальшого переказу. До реєстраторів розрахункових операцій відносяться: електронний контрольно-касовий апарат, електронний контрольно-касовий реєстратор, вбудований електронний контрольно-касовий реєстратор, комп'ютерно-касова система, електронний таксометр, автомат з продажу товарів (послуг) тощо.
Також цією статтею визначено, що: розрахункова операція - приймання від покупця готівкових коштів, платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо за місцем реалізації товарів (послуг), видача готівкових коштів за повернутий покупцем товар (ненадану послугу), а у разі застосування банківської платіжної картки - оформлення відповідного розрахункового документа щодо оплати в безготівковій формі товару (послуги) банком покупця або, у разі повернення товару (відмови від послуги), оформлення розрахункових документів щодо перерахування коштів у банк покупця;
фіскальні функції - це здатність реєстраторів розрахункових операцій забезпечувати одноразове занесення, довгострокове зберігання у фіскальній пам'яті реєстратора розрахункових операцій, багаторазове зчитування і неможливість зміни підсумкової інформації про обсяг розрахункових операцій, виконаних у готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо), або про обсяг операцій з торгівлі валютними цінностями в готівковій формі, операцій з видачі готівкових коштів держателям електронних платіжних засобів.
Пунктами 1, 2 статті 3 Закону №265/95-ВР визначено, що суб'єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для подальшого її переказу зобов'язані: проводити розрахункові операції на повну суму покупки (надання послуги) через зареєстровані, опломбовані у встановленому порядку та переведені у фіскальний режим роботи реєстратори розрахункових операцій або через зареєстровані фіскальним сервером контролюючого органу програмні реєстратори розрахункових операцій зі створенням у паперовій та/або електронній формі відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій, або у випадках, передбачених цим Законом, із застосуванням зареєстрованих у встановленому порядку розрахункових книжок; надавати особі, яка отримує або повертає товар, отримує послугу або відмовляється від неї, включаючи ті, замовлення або оплата яких здійснюється з використанням мережі Інтернет, при отриманні товарів (послуг) в обов'язковому порядку розрахунковий документ встановленої форми та змісту на повну суму проведеної операції, створений в паперовій та/або електронній формі (у тому числі, але не виключно, з відтворюванням на дисплеї реєстратора розрахункових операцій чи дисплеї пристрою, на якому встановлений програмний реєстратор розрахункових операцій QR-коду, який дозволяє особі здійснювати його зчитування та ідентифікацію із розрахунковим документом за структурою даних, що в ньому міститься, та/або надсиланням електронного розрахункового документа на наданий такою особою абонентський номер або адресу електронної пошти).
Під час фактичної перевірки, зокрема, встановлено, що ФОП ОСОБА_1 допустила порушення, зокрема, здійснила видачу розрахункових документів не встановленої форми та змісту, а саме, згідно електронних копій розрахункових операцій РРО з ФН 3000224475 та РРО з ФН 4000460151 реалізовано алкогольні напої без зазначення з розрахункових документах марки акцизного податку встановленого зразка. Загальна сума проведених розрахункових операцій та видача розрахункових документів невстановленої форми та змісту (не зазначення штрихового коду марки акцизного податку встановленого зразка) становить 151388 грн. Порушення вчинене вперше на суму 140 грн, повторно - на загальну суму 151248 грн.
Так, відповідно до долучених до акту перевірки витягів з системи обліку даних реєстраторів розрахункових операцій позивач здійснювала розрахункові операції через реєстратор розрахункових операцій з фіскальним номером 3000224475 та через реєстратор розрахункових операцій з фіскальним номером 4000460151 щодо реалізації алкогольних напов без заначення в розрахункових документах марки акцизного податку встановленого зразка (а.с. 29-51, 113-156).
Впреше таку операцію було здійснено 02.06.2022 на суму 140 грн відповідно до фіскального чеку №41903 (а.с. 29).
Представник позивача на спростування відсутності факту виявленого порушення не подала жодних доказів. Натомість посилається на зміни в законодавстві щодо запровадження марок акцизного податку нового зразка та можливість реалізації в межах терміну придатності алкогольних виробів з марками акцизного податку попереднього зразка, які не мали штрихкоду для їх зчитування.
Наказом Міністерства фінансів України від 08.06.2021 №329 «Про затвердження Змін до Положення про форму та зміст розрахункових документів / електронних розрахункових документів» (надалі, також - Наказ №329), який набрав чинності 01.07.2021, внесено зміни до форми та змісту розрахункових документів, які стосуються, зокрема, наявності у фіскальних касових чеках цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку на алкогольні напої.
Відповідно до пунктів 1 та 2 розділу ІІ Положення про форму та зміст розрахункових документів/електронних розрахункових документів, затвердженого Наказом Міністерства фінансів України 21.01.2016 №13 (надалі, також - Положення №13) (зі змінами, внесеними згідно з Наказом Міністерства фінансів України №329 від 08.06.2021) фіскальний касовий чек на товари (послуги) (далі - фіскальний чек) - розрахунковий документ / електронний розрахунковий документ, створений у паперовій та/або електронній формі (електронний розрахунковий документ), реєстратором розрахункових операцій або програмним реєстратором розрахункових операцій при проведенні розрахунків за продані товари (надані послуги). Фіскальний касовий чек на товари (послуги) за формою № ФКЧ-1 наведений у додатку 1 до цього Положення.
Фіскальний чек має містити такі обов'язкові реквізити:
найменування суб'єкта господарювання (рядок 1);
назва господарської одиниці - найменування, яке зазначене в документі на право власності або користування господарською одиницею і відповідає довіднику «Типи об'єктів оподаткування» та повідомлене ДПС формою 20-ОПП (рядок 2);
адреса господарської одиниці - адреса, яка зазначена в документі на право власності чи користування господарською одиницею (назва населеного пункту, назва вулиці, номер будинку/офісу/квартири) та повідомлена ДПС формою 20-ОПП (рядок 3);
для СГ, що зареєстровані як платники ПДВ,- індивідуальний податковий номер платника ПДВ, який надається згідно з Кодексом; перед номером друкуються великі літери «ПН» (рядок 4);
для СГ, що не є платниками ПДВ,- податковий номер або серія та номер паспорта / номер ID картки (для фізичних осіб, які через свої релігійні переконання відмовились від прийняття реєстраційного номера облікової картки платника податків та офіційно повідомили про це відповідний контролюючий орган і мають відповідну відмітку в паспорті), перед яким друкуються великі літери «ІД» (рядок 5);
якщо кількість придбаного товару (обсяг отриманої послуги) не дорівнює одиниці виміру,- кількість, вартість одиниці виміру придбаного товару (отриманої послуги) (рядок 6);
код товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД (зазначається у випадках, передбачених чинним законодавством) (рядок 7);
цифрове значення штрихового коду товару (зазначається у випадках, передбачених чинним законодавством, а у разі непередбачення - за бажанням платника) (рядок 8);
цифрове значення штрихового коду марки акцизного податку на алкогольні напої (зазначається у випадках, передбачених чинним законодавством) (рядок 9)
назва товару (послуги), вартість, літерне позначення ставки ПДВ (рядок 10);
ідентифікатор еквайра та торгівця або інші реквізити, що дають змогу їх ідентифікувати (рядок 11);
ідентифікатор платіжного пристрою (рядок 12);
сума комісійної винагороди (у разі наявності) (рядок 13);
вид операції (рядок 14);
реквізити електронного платіжного засобу (платіжної картки), допустимі правилами безпеки платіжної системи, перед якими друкуються великі літери «ЕПЗ» (рядок 15);
напис «ПЛАТІЖНА СИСТЕМА» (найменування платіжної системи, платіжний інструмент якої використовується, код авторизації або інший код, що ідентифікує операцію в платіжній системі та/або код транзакції в платіжній системі, значення коду) (рядок 16);
підпис касира (якщо це передбачено правилами платіжної системи), перед яким друкується відповідно напис «Касир» (рядок 17);
підпис держателя електронного платіжного засобу (платіжної картки) (якщо це передбачено правилами платіжної системи) в окремих рядках, перед якими друкуються відповідно написи «Касир» та «Держатель ЕПЗ» (рядок 18);
позначення форми оплати (готівкою, електронним платіжним засобом, у кредит, тощо), суму коштів за цією формою оплати та валюту операції (рядок 19);
загальна вартість придбаних товарів (отриманих послуг) у межах чека, перед якою друкується слово «СУМА» або «УСЬОГО» (рядок 20);
для СГ, що зареєстровані як платники ПДВ,- окремим рядком літерне позначення ставки ПДВ, розмір ставки ПДВ у відсотках, загальну суму ПДВ за всіма зазначеними в чеку товарами (послугами), на початку рядка друкуються великі літери «ПДВ» (рядок 21);
для СГ роздрібної торгівлі, що здійснюють реалізацію підакцизних товарів та зареєстровані платниками акцизного податку (СГ, що зареєстровані платниками іншого податку, крім ПДВ),- окремим рядком літерне позначення, розмір ставки такого податку, загальна сума такого податку за всіма зазначеними в чеку товарами (послугами), на початку рядка друкується назва такого податку (рядок 22). У реквізиті «Акцизний податок» його назва наводиться згідно з Кодексом. За потреби дозволяється використовувати скорочення;
заокруглення (рядок 23);
до сплати (рядок 24);
фіскальний номер касового чека / фіскальний номер електронного касового чека, дату (день, місяць, рік) та час (година, хвилина, секунда) проведення розрахункової операції (рядок 25);
QR-код, який містить у собі код автентифікації повідомлення (МАС) цього чеку, дату і час здійснення розрахункової операції, фіскальний номер касового чека / фіскальний номер електронного касового чека, суму розрахункової операції, фіскальний номер РРО / фіскальний номер ПРРО) (рядок 26);
для касового чека, що створюється програмним реєстратором розрахункових операцій:
позначку щодо режиму роботи (офлайн/онлайн), в якому створений касовий чек програмним реєстратором розрахункових операцій (рядок 27), контрольне число, сформоване в режимі офлайн (рядок 28);
заводський номер реєстратора розрахункових операцій, перед яким друкуються великі літери «ЗН». Заводський номер для програмних реєстраторів розрахункових операцій не зазначається (рядок 29);
фіскальний номер реєстратора розрахункових операцій, перед яким друкуються великі літери «ФН» або фіскальний номер програмного реєстратора розрахункових операцій, перед яким друкуються великі літери «ФН ПРРО» (рядок 30);
напис «ФІСКАЛЬНИЙ ЧЕК» та графічне зображення найменування або логотипу виробника (рядок 31).
Відповідно до частини 4 статті 11 Закону України "Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального" №481/95-ВР від 19.12.1995 алкогольні напої та тютюнові вироби, які виробляються в Україні, а також такі, що імпортуються в Україну, позначаються марками акцизного податку в порядку, визначеному законодавством.
У разі зміни зразка марок акцизного податку вже закуплені марки попереднього зразка застосовуються у виробництві алкогольних напоїв та тютюнових виробів до їх повного використання, а марковані такими марками алкогольні напої та тютюнові вироби знаходяться в обігу до їх повної реалізації в межах терміну придатності для споживання.
Таким чином, законодавством передбачено обов'язкове маркування алкогольних напоїв з вмістом спирту етилового понад 8,5 відсотка об'ємних одиниць. При цьому, за наявності на алкогольних напоях марок акцизного податку старого зразка, такі алкогольні напої підлягають реалізації в межах терміну придатності для споживання.
Водночас, для суб'єктів господарювання обов'язковим залишається дотримання вимог Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», зокрема відображення у чеках РРО/ПРРО реквізитів марок акцизного податку.
Таким чином, можливість реалізації алкогольних напоїв з марками акцизного податку старого зразка не звільняє платника податку від обов'язку відображення у чеках РРО/ПРРО реквізитів марок акцизного податку.
При цьому, оскільки марки акцизного податку попереднього зразка не містять штрихового коду для сканування, то в програмі закладена можливість ручного введення реквізитів марок акцизного податку для можливості завершення операцій з продажу таких алкогольних напоїв.
Доказів ручного введення таких реквізитів марок акцизного податку, що б свідчило про відсутність порушення пункту 2 статті Закону №265/95-ВР та видачу документа встановленого зразка, позивачем не надано.
Допитана в судовому засіданні ФОП ОСОБА_1 підтвердила відсутність ручного введення даних марки акцизного податку та пояснили такі обставини складністю такого введення, у зв'язку з чим товар не завжди реалізовувався відповідно до зазначених вимог.
Таким чином, контролюючим органом обґрунтовано зроблено висновок про видачу позивачем розрахункових документів не встановленої форми та змісту.
Також, помилковими є доводи представника позивача, щодо відстуності підстав для нарахування штрафних санкцій за допущене правопорушення у сфері РРО як за таке, що вчинено повторно.
Так, статтею 2 Закону №265/95-ВР, серед іншого, визначено, що розрахункова операція - приймання від покупця готівкових коштів, платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо за місцем реалізації товарів (послуг), видача готівкових коштів за повернутий покупцем товар (ненадану послугу), а у разі застосування банківської платіжної картки - оформлення відповідного розрахункового документа щодо оплати в безготівковій формі товару (послуги) банком покупця або, у разі повернення товару (відмови від послуги), оформлення розрахункових документів щодо перерахування коштів у банк покупця.
Тобто кожна розрахункова операція є вчиненою з моменту оформлення відповідного розрахункового документа, а порушення порядку такої розрахункової операції є закінченим після цього.
При здійсненні таких розрахункових операцій з порушенням вимог в кількості дві і більше, перша розрахункова операція - є порушенням вперше, а кожна наступна - повторним порушенням.
Пунктом 1 статті 17 Закону №265/95-ВР передбачено, що за порушення вимог цього Закону до суб'єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції за товари (послуги), за рішенням відповідних контролюючих органів застосовуються фінансові санкції у таких розмірах: у разі встановлення в ході перевірки факту: проведення розрахункових операцій з використанням реєстраторів розрахункових операцій, програмних реєстраторів розрахункових операцій або розрахункових книжок на неповну суму вартості проданих товарів (наданих послуг); непроведення розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій та/або програмні реєстратори розрахункових операцій з фіскальним режимом роботи; невидача (в паперовому вигляді та/або електронній формі) відповідного розрахункового документа, що підтверджує виконання розрахункової операції, або проведення її без використання розрахункової книжки на окремому господарському об'єкті такого суб'єкта господарювання:
100 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за порушення, вчинене вперше;
150 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за кожне наступне вчинене порушення.
Таки чином, контролюючим органом нараховано штрафні санкції за порушення позивачем пункту 2 статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» від 06.07.1995 №265/95-ВР на загальну суму 227 012 грн (100 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів за порушення вчинене вперше - 140 грн + порушення вчинені повторно, згідно з витягу системи обліку даних - (151 248 грн х 150% ) = 226 872 грн).
Зважаючи на все викладене вище, суд дійшов висновку, що відповідач, приймаючи спірне податкове повідомлення-рішення діяв відповідно до закону, обґрунтовано, з урахуванням усіх обставин, які мають значення для правильного вирішення питання у спірних відносинах.
Решта доводів та заперечень учасників справи висновків суду по суті позовних вимог не спростовують.
Відповідно до пункту 30. Рішення Європейського Суду з прав людини у справі "Hirvisaari v. Finland" від 27 вересня 2001 р, рішення судів повинні достатнім чином містити мотиви, на яких вони базуються для того, щоб засвідчити, що сторони були заслухані, та для того, щоб забезпечити нагляд громадськості за здійсненням правосуддя.
Згідно з пунктом 29 Рішення Європейського Суду з прав людини у справі "Ruiz Torija v. Spain" від 09 грудня 1994 р., статтю 6 п. 1 не можна розуміти як таку, що вимагає пояснень детальної відповіді на кожний аргумент сторін. Відповідно, питання, чи дотримався суд свого обов'язку обґрунтовувати рішення може розглядатися лише в світлі обставин кожної справи.
Відповідно до пункту 41 висновку №11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень обов'язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов'язку може змінюватися залежно від характеру рішення.
З огляду на вищенаведене, позовні вимоги щодо визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 08.11.2023 №011920/0706, яким до ФОП ОСОБА_1 застосовано штрафні санкції в сумі 227 012 грн, є необґрунтованими та такими, що не підлягають задоволенню.
У зв'язку із відмовою в задоволенні позову та відсутністю доказів, що підтверджували б понесення відповідачем будь-яких витрат, пов'язаних з розглядом справи, судові витрати розподілу не підлягають.
На підставі статті 129-1 Конституції України, керуючись статтями 139, 241-246, 250, 295, 297 Кодексу адміністративного судочинства України, суд
У задоволенні позову відмовити.
Рішення може бути оскаржене в апеляційному порядку.
Апеляційна скарга на рішення суду подається протягом тридцяти днів, з дня складення повного судового рішення.
Апеляційна скарга подається до Восьмого апеляційного адміністративного суду.
Учасник справи, якому повне рішення суду не було вручене у день його складення, має право на поновлення пропущеного строку на апеляційне оскарження рішення суду, якщо апеляційна скарга подана протягом тридцяти днів з дня вручення йому повного рішення суду.
Рішення суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.
Учасники справи:
позивач: фізична особа-підприємець ОСОБА_1 , адреса: АДРЕСА_2 , ідентифікаційний номер - НОМЕР_1 ;
відповідач: Головне управління Державної податкової служби в Івано-Франківській області, адреса: вул. Незалежності, буд. 20, м. Івано-Франківськ, 76018, код ЄДРПОУ ВП - 43968084.
Рішення складене в повному обсязі 26 лютого 2024 р.
Суддя /підпис/ Тимощук О.Л.