06 лютого 2024 рокуЛьвівСправа № 300/817/22 пров. № А/857/20032/23
Восьмий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
головуючого судді Матковської З.М.
суддів- Глушка І.В., Кузьмича С.М.
розглянувши у відкритому судовому засіданні в м. Львові апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Івано-Франківській області на рішення Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 20 вересня 2023 року у справі №300/817/22 за адміністративним позовом фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС в Івано-Франківській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень (головуючий суддя першої інстанції Баршовський Т.І., час ухвалення - 14:40, місце ухвалення м. Івано-Франківськ, дата складання повного тексту 29 вересня 2023 року ),-
Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 (далі - ФОП ОСОБА_1 ) звернувся до суду з позовом до Головного управління ДПС в Івано-Франківській області) далі - ГУ ДПС в Івано-Франківській області) в якому просить: визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 21.07.2021 № 004784/0706, № 004785/0706, № 004782/0706, № 004783/0706.
На обґрунтування позовних вимог зазначає, що проведення фактичної перевірки було незаконним та таким, що проведене без правових підстав для її призначення. Так, позивач, вказує, що фактичні перевірки, за результатами яких прийнято оскаржувані податкові повідомлення-рішення, проведені за відсутності підстав для їх проведення та з порушенням порядку, оскільки в наказах про проведення таких перевірок, не зазначені конкретні підстави згідно підпунктів 80.2.2, 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу України (далі ПК України). Позивач не зміг ознайомитися з актами перевірок, оскільки надані йому копії актів були написані від руки і не розбірливо. Також позивач вказав на те, що контролюючим органом прострочено строк розгляду його скарги в порядку статті 56 ПК України, а тому таку скаргу слід вважати задоволеною.
Рішенням Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 20 вересня 2023 року позов задоволено частково. Визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення ГУ ДПС в Івано-Франківській області від 21.07.2021 № 004782/0706 та № 004784/0706. У задоволенні решти позовних вимог відмовлено. Стягнуто на користь позивача за рахунок бюджетних асигнувань ГУ ДПС в Івано-Франківській області 4002,17 грн судових витрат по сплаті судового збору.
Не погоджуючись із рішенням суду першої інстанції, ГУ ДПС в Івано-Франківській області подало апеляційну скаргу, в якій зазначає, що вважає рішення суду першої інстанції незаконним, оскільки висновки суду не відповідають обставинам справи та рішення прийняте з порушенням норм матеріального та процесуального права.
Апелянт зазначає, що за результатами фактичної перевірки складено акти перевірок від 11 червня 2021 року 3325/09/15/РРО/3304902514 та 3326/09/15/РРО/3304902514.
За адресою м. Івано-Франківськ с. Микитинці вул. Юності, 45, згідно акту перевірки від 11 червня 2021 року 3325/09/15/РРО/3304902514 виявлено порушення: обліку товарних запасів за місцем реалізації, здійснення продажу товарів, які не обліковані в установленому порядку на суму 136713,31 грн чим порушено п. 12 ст. 3 Закону України 265/95-ВР від 06.07.1995. Незабезпечення з вини розпорядника акцизного складу своєчасного подання до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального або спирту етилового в кількості 26 шт., чим порушено п. 230.1.3 ст. 230 ПК України. Незабезпечення з вини розпорядника акцизного складу своєчасного подання до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального або спирту етилового в кількості 29 шт., чим порушено п. 230.1.3. ст. 230 ПК України. Не обладнання (відсутність) рівноміра-лічильника на акцизному складі в кількості 1 шт., чим порушено п. 230.1.2. ст. 230 ПК України. Несвоєчасна реєстрація в Єдиному державному реєстрі витратоміра-лічильника на акцизному складі в кількості 1 шт., чим порушено п. 230.1.2. ст. 230 ПК України. Недотримання установлених законодавством вимог щодо забезпечення можливості розрахунків за товари з використанням електронних платіжних засобів, чим порушено п. 14.19 ст14 Закону України від 05.04.2001 № 2346-III «Про платіжні системи та переказ коштів в Україні», Постанову Кабінету Міністрів України від 29 вересня 2010 року № 878 «Про здійснення розрахунків за продані товари (надані послуги) з використанням спеціальних платіжних засобів» у зв'язку з чим було складено ППР №004784/0706 на суму 273438,62 грн, та ППР №004785/0706 на суму 155000,00грн. Також за м. Івано-Франківськ вул. Ленкавського,17 складено акт перевірки 3326/09/15/РРО/3304902514 виявлено порушення: обліку товарних запасів за місцем реалізації, здійснення продажу товарів, які не обліковані в установленому порядку на суму 63391,55 грн чим порушено п. 12 ст. 3 Закону України 265/95-ВР від 06.07.1995. Незабезпечення з вини розпорядника акцизного складу своєчасного подання до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального або спирту етилового в кількості 29 шт., чим порушено п. 230.1.3. ст. 230 ПК України. Незабезпечення з вини розпорядника акцизного складу своєчасного подання до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального або спирту етилового в кількості 23 шт., чим порушено п. 230.1.3. ст. 230 ПК України. Не обладнання (відсутність) рівноміра-лічильника на акцизному складі в кількості 1 шт., чим порушено п. 230.1.2. ст. 230 ПК України. Несвоєчасна реєстрація в Єдиному державному реєстрі витратоміра-лічильника на акцизному складі в кількості 1 шт., чим порушено п. 230.1.2. ст. 230 ПК України. Недотримання установлених законодавством вимог щодо забезпечення можливості розрахунків за товари з використанням електронних платіжних засобів, чим порушено п. 14.19 ст14 Закону України від 05.04.2001 № 2346-III «Про платіжні системи та переказ коштів в Україні», Постанову Кабінету Міністрів України від 29 вересня 2010 року № 878 «Про здійснення розрахунків за продані товари (надані послуги) з використанням спеціальних платіжних засобів» у зв'язку з чим було складено ППР №004782/0706 на суму 126783,10 грн, а також №004785/0706 на суму 152000,00грн. Апелянт вважає обґрунтованим застосування до позивача штрафних санкцій згідно зі ст. 20 Закону 265/95 у розмірі вартості необлікованих товарів.
Просить рішення суду в частині задоволених позовних вимог скасувати та прийняти нову постанову якою, у задоволенні позову відмовити повністю.
Відзив на апеляційну скаргу подано не було. Відповідно ч. 4 ст. 304 КАС України, відсутність відзиву на апеляційну скаргу не перешкоджає перегляду рішення суду першої інстанції.
Учасники справи про дату судового засідання були повідомлені на офіційні електронні адреси.
Від представника позивача неодноразово надходили клопотання про перенесення судового засідання у зв'язку із перебуванням позивача на лікуванні та на реабілітації.
Проте колегія суддів вважає за можливе здійснювати розгляд справи у відсутності представника позивача з огляду на наступне.
Відповідно до п. 1 ч. 3 ст. 124 КАС України, судовий виклик або судове повідомлення учасників справи, свідків, експертів, спеціалістів, перекладачів здійснюється, зокрема: за наявності в особи електронного кабінету - шляхом надсилання повістки до її електронного кабінету.
Оскільки представник позивача - адвокат Павлік В.І. зареєстрований в електронному кабінеті, судовий виклик та процесуальні документи автоматично були надіслані в його електронний кабінет, що підтверджується Довідками про доставку електронного листа.
Крім цього, відповідно до ч. 10 ст. 126 КАС України, вручення повістки представнику учасника справи вважається також врученням повістки і цій особі.
Представник позивача - адвокат Павлів В.І. в жодне із судових засідань не прибув та про причини своєї неявки суд не повідомив, клопотань про перенесення судового засідання у зв'язку із неможливістю його участі, як представника, в судовому засіданні - не надходило.
Разом з тим, ні позивач особисто, ні його представник впродовж усього часу перебування даної справи в суді апеляційної інстанції не надсилали, не надавали суду ні відзиву на апеляційну скаргу, ні додаткових пояснень по суті поданої апеляційної скарги для урахування під час розгляду справи та нових доказів для дослідження.
При цьому явка позивача та представника позивача в судове засідання обов'язковою судом не визнавалась.
Також колегія суддів зазначає наступне. Відповідно до ч. 2 ст. 44 КАС України, учасники справи зобов'язані добросовісно користуватися належними їм процесуальними правами і неухильно виконувати процесуальні обов'язки.
Відповідно до п. 2 ч. 5 цієї ж статті КАС України, учасники справи зобов'язані сприяти своєчасному, всебічному, повному та об'єктивному встановленню всіх обставин справи.
Апеляційний суд наголошує на тому, що вжиття заходів для прискорення процедури розгляду справ є обов'язком не тільки суду, а й учасників справи.
Вжиття заходів для прискорення процедури розгляду справ є обов'язком осіб, які беруть участь у справі. Як зазначив Європейський суд з прав людини в рішенні від 07.07.1989 у справі «Юріон Аліментарія Сандерс С.А. проти Іспанії», заявник зобов'язаний демонструвати готовність брати участь на всіх етапах розгляду, що стосується безпосередньо його, утримуватися від використання прийомів, які пов'язані із зволіканням у розгляді справи, а також максимально використовувати усі засоби внутрішнього законодавства для прискорення процедури слухання.
Відповідно до ч. 2 ст. 313 КАС України, неприбуття в судове засідання сторін або інших осіб, які беруть участь у справі, належним чином повідомлених про дату, час і місце апеляційного розгляду справи, не перешкоджає судовому розгляду справи.
У зв'язку з неявкою в судове засідання всіх учасників справи фіксування судового засідання за допомогою звукозаписувального технічного засобу відповідно до ч. 4 ст.229 Кодексу адміністративного судочинства України не здійснюється.
Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційних скарг, колегія суддів виходить з наступного.
Судом встановлено та з матеріалів справи слідує, що 02.06.2021 начальником ГУ ДПС в Івано-Франківській області видано два накази на проведення фактичної перевірки об'єктів господарської діяльності ФОП ОСОБА_1 , р.н.о.к.п.п. НОМЕР_1 : наказ № 1014-п «Про проведення фактичної перевірки» з метою здійснення контролю за дотриманням суб'єктами господарювання порядку здійснення розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, патентів, свідоцтв, реалізації підакцизних товарів, дотримання законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками, та відповідно до пп. 80.2.2., пп. 80.2.5, 80.2.7 п. 80.2 статті 80 ПК України, доручено з 02.06.2021 посадовим особам: ОСОБА_2 та ОСОБА_3 провести фактичну перевірку АЗС за адресою: вул.Юності, 45, с.Микитинці, Івано-Франківської МОТГ; наказ № 1013-п «Про проведення фактичної перевірки» з метою здійснення контролю за дотриманням суб'єктами господарювання порядку здійснення розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, патентів, свідоцтв, реалізації підакцизних товарів, дотримання законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками, та відповідно до пп. 80.2.2., пп. 80.2.5, 80.2.7 п. 80.2 статті 80 ПК України, доручено з 02.06.2021 посадовим особам: ОСОБА_4 та ОСОБА_5 провести фактичну перевірку АЗС за адресою: м. Івано-Франківськ вул. Ленкавського,17.
Посадовими особами ГУ ДПС в Івано-Франківській області Костюком В. та Сухарським С. 02.06.2021, на підставі направлень на перевірку №№ 1328, 1329 від 02.06.2021 і наказу № 1014-п від 02.06.2021 проведено фактичну перевірку господарської одиниці: АЗС за адресою: АДРЕСА_1 . На направленнях є розписка позивача про пред'явлення йому службових посвідчень ревізорів, цих направлень та наказу на проведення фактичної перевірки.
При здійсненні перевірки посадовими особами ГУ ДПС в Івано-Франківській області встановлено ряд порушень, які зафіксовані в акті (довідці) фактичної перевірки № 3326/09/15/РРО/3304902514 (№ 090307) від 11.06.2021 (далі акт перевірки), а саме:
Опис порушень. Пункт 2.20:
«Порушення встановленого законодавством порядку обліку товарів за місцем реалізації, а саме : відповідно до п.18 Технічних вимог до спеціалізованих електронних контрольно-касових апаратів для автозаправних станцій затверджених Державною комісією з питань впровадження електронних систем і засобів контролю та управління товарним і грошовим обігом від 27 червня 2002 р. N 13 у режимі звітування здійснюється формування та друкування звітів установленої форми, чеки X- і Z-звітів ЕККА повинні додатково містити фактичні залишки пального (у літрах) кожного найменування (у кожному з розхідних резервуарів) на момент формування звітів.
Крім того відповідно до Інструкції про порядок приймання, транспортування, зберігання, відпуску та обліку нафти і нафтопродуктів на підприємствах і організаціях України затвердженої наказом Міністерства палива та енергетики України, Міністерства економіки України, Міністерства транспорту та зв'язку України, Державного комітету України з питань технічного регулювання та споживчої політики від 20 травня 2008 року №281/171/578/155 та зареєстрованої в Міністерстві юстиції України 2 вересня 2008 року за №805/15496 після завершення зміни оператором АЗС складається змінний звіт АЗС за формою N 17-НП у двох примірниках, в якому відображається дані про оприбутковані нафтопродукти та відпуск нафтопродуктів. Один примірник звіту з доданими ТТН здається до бухгалтерської служби, а другий - залишається на АЗС.
Враховуючи вищевикладене, фактичні залишки нафтопродуктів на АЗС, мають відповідати обліковим залишкам надходження нафтопродуктів за певний проміжок часу, що підтверджені відповідними документами (ТТН), змінного звіту АЗС за формою № 17-НП, за вирахуванням кількості відпущених нафтопродуктів за сумарними показниками лічильників паливно-роздавальних колонок. Обсяг реалізації нафтопродуктів, що фіксується лічильником сумарного обліку паливно-роздавальних колонок за певний проміжок часу, має збігатися з обсягом реалізації, відображеним у звітних документах касових апаратів за всіма формами оплати за цей самий проміжок часу.
Проте на АЗС не зберігається (відсутній) другий примірник змінного звіту АЗС за формою № 17-НП. Вартість товарів, які не обліковані у встановленому порядку станом на 16.24 год. 02.06.2021 р. відповідно до звіту РРО становить 2587,41 л. по ціні 24.50 грн. на загальну суму 63391,55 грн. (Х-звіт РРО).
Не обладнання (відсутність) рівнеміра-лічильника рівня пального на введеному в експлуатацію резервуарі, розташованому на акцизному складі за адресою вул. Ленкавського, 17, м. Івано-Франківськ, в кількості 1 (одна) шт. а саме: у період з 24.07.2020 по 01.10.2020 згідно Z-звітів РРО № 1140-1188 на загальну суму 96875,45 грн. відбувалося реалізація дизельного пального з акцизного складу без вказаного рівноміром-лічильником рівня пального у резервуар.;
Не своєчасна реєстрація в Єдиному державному реєстрі рівномірів-лічильників на місці відпуску пального на акцизному складі за адресою вул. Ленкавського, 17, м. Івано-Франківськ в кількості 1 шт..
Незабезпечення з вини розпорядника акцизного складу подання щоденного електронного документу даних про фактичні залишки пального на початок та кінець звітної доби, та про добові фактичні обсяги отриманого та реалізованого пального у розрізі кодів товарних підкатегорій згідно з УКТ ЗЕД у літрах, який розташований за адресою АДРЕСА_1 . Загальна кількість не поданих електронних документів становить 29 випадків (додаток 1);
Незабезпечення з вини розпорядника акцизного складу своєчасного подання щоденного електронного документу даних про фактичні залишки пального на початок та кінець звітної доби, та про добові фактичні обсяги отриманого та реалізованого пального у розрізі кодів товарних підкатегорій згідно з УКТ ЗЕД у літрах, який розташований за адресою АДРЕСА_1 . Загальна кількість не поданих електронних документів становить 23 випадків (додаток 2);
Недотримання установлених законодавством вимог щодо забезпечення можливості розрахунків за товари з використанням електронних платіжних засобів».
Пункт 3.1. Встановлено порушення:
« п.12 ст. З Закон України «Про застосування РРО у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» № 265/95-ВР від 06.07.1995, із змінами та доповненнями;
п. 177.10, п. 230.1.2 п. 230.1.3 ПК України (зі змінами та доповненнями);
п. 14.19 ст. 14 Закону № 2346-111 «Про платіжні системи та переказ коштів в Україні»; Постанови № 878 «Про здійснення розрахунків за продані товари (надані послуги) з використанням спеціальних платіжних засобів».
В акті перевірки вказано, що вона здійснено в присутності ОСОБА_1 (ФОП) та ОСОБА_6 (оператор АЗС). ОСОБА_1 ознайомлений із змістом акта фактичної перевірки, однак відмовився від підпису та отримання другого примірника акта перевірки, про що складено відповідний акт.
ОСОБА_6 поставив підпис під документом: «Пояснення» в якому зазначено про те, що він перебуває на посаді касира-оператора АЗС, адреса АЗС: АДРЕСА_1 , в ФОП ОСОБА_1 згідно трудового договору з грудня 2019 року. Із змістом статті 63 Конституції України ознайомлений. Далі : « 02.06.2021р. я продав ДП 4.081 л. по ціні 24,50 грн. на загальну суму 100 грн. При отриманні коштів запитав чи потрібно фіскальний чек. Після відмови клієнта від отримання чеку, чек був вибитий через 5 хв. та залишився в приміщенні. Пояснення написані власноручно, без примусу, немаю претензій до перевіряючих. Змінний звіт форми 17НП на АЗС не ведеться, журнал обліку нафтопродуктів (пального) за формою № 6 також не ведеться. »
Окрім вказаних пояснень, до акту перевірки долучено: опис готівкових коштів, що знаходяться на місці проведення розрахунків всього на суму 1317 грн., фіскальний чек від 02.06.2021 на суму 99,96 грн.; Х-звіт від 02.06.2021; додаток 1 : Перелік несвоєчасно поданих електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального по акцизному складу № 1010946 за адресою: АДРЕСА_1 (в кількості 23); додаток 2: Перелік неподаних електронних документів про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального по акцизному складу № 1010946 за адресою: АДРЕСА_1 (в кількості 29), акт інвентаризації про залишки палива АЗС ФОП ОСОБА_1 на акцизному складі уніфікований номер АС 1010946 за адресою: АДРЕСА_1 , за підписом ОСОБА_1 (вид палива ДП, документальні залишки 2587,41 л, фактичні залишки 2540,4 л, розбіжність 47,01 л.).
ФОП ОСОБА_1 не подав заперечень на акт фактичної перевірки № 3326/09/15/РРО/ НОМЕР_1 від 11.06.2021.
За наслідками вказаної вище фактичної перевірки, 21.06.2021 відповідачем прийнято:
-податкове повідомлення-рішення № 004783/0706, яким на підставі підпункту 54.3.3. пункту 54.3 статті 54, пункту 128-1.1 статті 128 Податкового кодексу України застосовано до ФОП ОСОБА_1 штрафні (фінансові) санкції на загальну суму 152000 грн. Згідно розрахунку: 1) незабезпечення з вини розпорядника акцизного складу подання до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального або спирту етилового п. 230.1.3 ст. 230 ПК України ( в кількості 29), штрафна санкція 128.1.3 ст. 128 ПК України 29000 грн; 2) незабезпечення з вини розпорядника акцизного складу своєчасного подання до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального по спирту етилового п. 230.1.3 ст. 230 ПК України ( в кількості 23), штрафна санкція 128.1.3 ст. 128 ПК України 23000 грн.; не обладнання (відсутність) рівнемірів-лічильників на акцизному складі п. 230.1.2 ст. 230 ПК України (в кількості 1), штрафна санкція п. 128.1.1 ст. 128 ПК України 50000 грн.; несвоєчасна реєстрація в Єдиному державному реєстрі витратоміра-лічильника на акцизному складі п. 230.1.2 ст. 230 ПК України (в кількості 1), штрафна санкція п. 128.1.1 ст. 128 ПК України 50000 грн.
-податкове повідомлення-рішення № 004782/0706, яким на підставі підпункту 54.3.3. пункту 54.3 статті 54 Податкового кодексу України, статті 20 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» № 265/95-ВР від 06.07.1995 застосовано до ФОП ОСОБА_1 (фінансові) санкції в розмірі 126783,1 грн. Згідно розрахунку: штрафна санкція п. 12 ст. 3 Закону № 265/95-ВР - порушення порядку ведення товарних запасів за місцем їх реалізації, здійснення продажу товарів, які не обліковані у встановленому порядку, зокрема не відображено обліку товарних запасів за місцем їх реалізації у книзі обліку доходів і витрат на суму 63391,55 грн., штрафна санкція згідно з ст. 20 Закону № 265/95-ВР від 06.07.1995 126783,1 грн. (63391,55 грн. *2).
Також посадовими особами ГУ ДПС в Івано-Франківській області Губіним Є. та ОСОБА_7 02.06.2021, на підставі направлень на перевірку №№ 1330, 1331 від 02.06.2021 і наказу № 1013-п від 02.06.2021 проведено фактичну перевірку господарської одиниці: АЗС за адресою: вул. Юності, 45, с. Микитинці, Івано-Франківської МОТГ. На направленнях є розписка ОСОБА_8 про пред'явлення йому службових посвідчень ревізорів, цих направлень та наказу на проведення фактичної перевірки.
Для проведення фактичної перевірки інспекторами - ревізорами виставлено вимогу ФОП ОСОБА_1 про надання до 03.06.2021 документів, зокрема, книгу обліку доходів і витрат, книги обліку розрахункових операцій, дані щодо ведення обліку залишків товарно-матеріальних цінностей, довідки про зведені за добу підсумкові облікові дані щодо обсягів обігу (отримання-відпуску) та залишків пального на акцизному складі пального, відомості про реєстрацію в Єдиному державному реєстрі рівнемірів-лічильників та витратомірів лічильників на АЗС, що використовувалися з 31.03.2020. Вимогу отримано ОСОБА_1 02.06.2021, про що свідчить його підпис на такій вимозі.
Також виставлено вимогу про проведення інвентаризації, яку отримано ОСОБА_1 02.06.2021 під розписку.
При здійсненні перевірки посадовими особами ГУ ДПС в Івано-Франківській області встановлено ряд порушень, які зафіксовані в акті (довідці) фактичної перевірки 3325/09/15/РРО/3304902514 (№ 090306) від 11.06.2021 (далі акт перевірки), а саме:
Опис порушень. Пункт 2.20:
«Порушення встановленого законом порядку обліку товарних запасів за місцем реалізації. Зокрема, відповідно до п. 18 Технічних вимог до спеціалізованих електронних контрольно-касових апаратів для автозаправних станцій затверджених Державною комісією з питань впровадження електронних систем і засобів працею та управлінням товарним та промисловим обігом від 27.06.2022р. у режимі звітування здійснюється формування та друкування в установленої форми чеки Х-і Z звітів ЕККА повинен додатково показувати фактичні залишки пального (у літрах) кожного найменування (у кожному з розрахунків ) на момент формування звітів. Крім того відповідного до Інструкції про порядок приймання транспортування, зберігання, відпуску та обліку нафтопродуктів на підприємствах і організаціях України затвердженої наказом Міністерства палива та енергетики України, Міністерства економік України, Міністерства транспорту та зв'язку України, Державного комітету України з питань технічного регулювання та споживчої політики від 20.05.2008р. №281/171/578/155 та зареєстрований в міністерстві юстиції України 2 вересня 2008р. за №855/15498 після завершення зміни автором АЗС складається змінений звіт АЗС за формою №17-НП в тих приміщеннях в якому відображається дані про оприбуткування нафтопродуктів та відпуск нафтопродуктів. Один примірник акту з додатками ТТН здається до бухгалтерської служби а другий складається на АЗС. Враховуючи вищезазначені фактичні залишки нафтопродуктів АЗС, мають відповідати облікованим залишкам надходження нафтопродуктів за певний проміжок часу, що підтверджені відповідними документами (ТТН) змінною звіту АЗС за формою №17-НП, вирахуванням наявності відпущених нафтопродуктів за сумарними показаннями лічильників паливо-розрахункових колонок. Обсяг реалізації нафтопродуктів, що фіксується лічильником сумарного обліку паливо-наливальних колонок за певний проміжок часу, має збігатися, з обліком реалізації, відображеним у звітних документах касових апаратів за двома формами оплати, за цей самий проміжок часу. Проте на АЗС не зберігається другий примірник змінного чеку АЗС за формою № 17-НП. Вартість товарів, які не обліковані у оновленому порядку станом на 02.06.2021р. 13:53:47 год відповідно звіту РРО становить 136 719,31 грн (опис наявних паливо-мастильних матеріалів наведено в додатку № 3).
Незабезпечення з вини розпорядника акцизного складу надання щоденного визначеного документу про фактичні залишки на початок та кінець звітної доби, та про добові фактичні обсяги отриманого та реалізованого пального у розрізі кодів товарних підкатегорій згідно з УКТ ЗЕД у літрах, який розташований за адресою вул. Юності, 45, с. Микитинці, Івано-Франківської МОТГ (додаток 2).
Незабезпечення з вини розпорядника акцизного складу своєчасного подання щоденного електронного документа даних про фактичні залишки пального на початок та кінець звітної доби, та про добові фактичні залишки отриманого та реалізованого пального у розрізі товарних підкатегорій згідно з УКТ ЗЕД у літра, який розташований за адресою Юності, 45 с. Микитинці. Загальна кількість несвоєчасного подання електронних документів становить 29 випадків (додаток 1).
Не обладнання (відсутність) рівноміра-лічильника рівня пального на вказаному в експлуатацію резервуарі, розташованому на акцизному складі за адресою вул. Юності, 45, с. Микитинці в кількості 1 шт., а саме у період з 24.07.2020 по 01.10.2020 згідно Z- звітів РРО 1192-1245 на загальну суму 132847,30 грн відбувалась реалізація певного пального з акцизного складу необладнаного рівномірами-лічильником рівня пального у резерві.
Несвоєчасна реєстрація в Єдиному державному реєстрі витратоміра-лічильника на місці відпуску пального наливом з акцизного податку розташованого за адресою вул. Юності, 45, с. Микитинці в кількості 1 шт.»
Пункт 3.1 Встановлено порушення:
«п.12 ст. З Закону України від 06.07.1995 №265/95/-ВР «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі громадського харчування та послуг» (зі змінами та доповненнями); Закону України від 19.12.1995 №481/95-ВР «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального» зі змінами та доповненнями); Положення про ведення касових операцій у національній валюті в України, затверджено постановою Правління національного банку України від 29.12.2017 № 481 (зі змінами та доповненнями); п. 177.10 ст. 177 Податкового кодексу України від 02.12.2010 № 2755-VI (зі змінами та доповненнями); Кодексу законів про працю України;
п. 10.2.10, 10.3.1.3 Інструкції про порядок приймання, транспортування, зберігання, відпуску та обліку нафти та нафтопродуктів на підприємствах і організаціях України затвердженої наказом Міністерства палива та енергетики України, Міністерства економік України, Міністерства транспорту та зв'язку України, Державного комітету України з питань технічного регулювання та споживчої політики від 20.05.2008 № 281/171/578/155 та зареєстрований в міністерстві юстиції України 2 вересня 2008 року за № 805/15498.
пп. 230.1.2, пп. 230.1.3 ст. 230 ПК України.
В акті перевірки вказано, що вона здійснено в присутності ОСОБА_1 (ФОП) та ОСОБА_8 (оператор АЗС). ОСОБА_1 ознайомлений із змістом акта фактичної перевірки, однак відмовився від підпису та отримання другого примірника акта перевірки, про що складено відповідний акт.
ОСОБА_8 поставив підпис під документом: «Пояснення» в якому зазначено про те, що він перебуває на посаді оператора АЗС, адреса АЗС: вул. Юності, 45, с. Микитинці, Івано-Франківської МОТГ, в ФОП ОСОБА_1 згідно трудового договору, стаж 1 рік. Із змістом статті 63 Конституції України ознайомлений. Далі по тексту: « 02.06.2021 я продав 2 л. ДП евро 5 по ціні 24,50 грн. на загальну суму 49 грн. Фіскальний чек видав. На АЗС розташований 1 резервуар та 1 паливно-роздавальна колонка. Резервуар обладнаний рівнеміром лічильником, який передає дані на сервер НАВІ ТРЕК. Керівник має доступ до всіх даних по рівнеміру в електронному варіанті онлайн».
Окрім вказаних пояснень, до акту перевірки долучено: опис готівкових коштів, що знаходяться на місці проведення розрахунків всього на суму 600 грн.; фіскальний чек від 02.06.2021 на суму 45 грн.; Х-звіт від 02.06.2021; додаток 1 : Перелік несвоєчасно поданих електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального по акцизному складу № 1010945 за адресою: АДРЕСА_2 (в кількості 29); додаток 2: Перелік неподаних електронних документів про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального по акцизному складу № 1010946 за адресою: АДРЕСА_2 (в кількості 26); акт інвентаризації про залишки палива АЗС ФОП ОСОБА_1 на акцизному складі уніфікований номер АС 1010945 за адресою: АДРЕСА_2 , за підписом ОСОБА_1 (вид палива ДП, документальні залишки 5580,32л., фактичні залишки 5520,5л., розбіжність 59,82л.).
Також посадовими особами відповідача, які проводили фактичну перевірку позивача, складено два акти відмови від підпису та отримання другого примірника акта фактичної перевірки від 11.06.2021 та про відмову від отримання протоколу про адміністративні правопорушення № 483 від 11.06.2021.
ФОП ОСОБА_1 не подав заперечень на акт фактичної перевірки № 090306 від 11.06.2021.
За наслідками вказаної вище фактичної перевірки, 21.06.2021 відповідачем прийнято:
-податкове повідомлення-рішення № 004785/0706, яким на підставі підпункту 54.3.3. пункту 54.3 статті 54, пункту 128-1.1 статті 128 Податкового кодексу України застосовано до ФОП ОСОБА_1 штрафні (фінансові) санкції на загальну суму 155000 грн. Згідно розрахунку: 1) незабезпечення з вини розпорядника акцизного складу подання до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального або спирту етилового п. 230.1.3 ст. 230 ПК України ( в кількості 26), штрафна санкція 128.1.3 ст. 128 ПК України 26000 грн.; 2) незабезпечення з вини розпорядника акцизного складу своєчасного подання до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального або спирту етилового п. 230.1.3 ст. 230 ПК України ( в кількості 29), штрафна санкція 128.1.3 ст. 128 ПК України 29000 грн.; не обладнання (відсутність) рівнемірів-лічильників на акцизному складі п. 230.1.2 ст. 230 ПК України (в кількості 1), штрафна санкція п. 128.1.1 ст. 128 ПК України 50000 грн.; несвоєчасна реєстрація в Єдиному державному реєстрі витратоміра-лічильника на акцизному складі п. 230.1.2 ст. 230 ПК України (в кількості 1), штрафна санкція п. 128.1.1 ст. 128 ПК України - 50000 грн.
-податкове повідомлення-рішення № 004784/0706, яким на підставі підпункту 54.3.3. пункту 54.3 статті 54 Податкового кодексу України, статті 20 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» № 265/95-ВР від 06.07.1995 застосовано до ФОП ОСОБА_1 (фінансові) санкції в розмірі 273438,62 грн. Згідно розрахунку: порушення п. 12 ст. 3 Закону № 265/95-ВР, а саме: порушення порядку ведення товарних запасів за місцем їх реалізації, здійснення продажу товарів, які не обліковані у встановленому порядку - не відображено обліку товарних запасів за місцем їх реалізації у книзі обліку доходів і витрат на суму 136719,31 грн., штрафна санкція згідно з ст. 20 Закону № 265/95-ВР від 06.07.1995 на суму 273438,62 грн. (136719,31 грн * 2).
ФОП ОСОБА_1 подав скаргу від 09.08.2021 до Державної податкової служби України (далі ДПС України) на податкові повідомлення-рішення від 21.07.2021 № 004784/0706, № 004785/0706, № 004782/0706, № 004783/0706.
Рішенням ДПС України від 24.12.2021 № 29132/6/9900-06-03-01-06 скаргу позивача від 09.08.2021 залишено без задоволення, а податкові повідомлення-рішення від 21.07.2021 № 004784/0706, № 004785/0706, № 004782/0706, № 004783/0706 без змін.
Також судом першої інстанції встановлено, що постановами Івано-Франківського міського суду від 18.08.2021 у справах № 344/10229/21 та № 344/10227/21 закрито провадження у справі про притягнення ОСОБА_1 до адміністративної відповідальності за ч. 1 ст. 155-1 КУпАП відсутністю події та складу адміністративного правопорушення.
Суд першої інстанції позов задовольнив частково з тих підстав, що у відповідача не було підстав для проведення фактичних перевірок позивача в тій частині, що стали підставами для прийняття спірних податкових повідомлень-рішень від 21.07.2021 № 004782/0706 та № 004784/0706 про застосування штрафу згідно з статті 20 Закону № 265/95-ВР, за порушення, які передбачені пунктом 12 статті 3 вказаного Закону, оскільки пунктом 52-2 розділу ХХ ПК України в спірний період (червень 2021) було встановлено мораторій на проведення таких перевірок. Таким чином суд першої інстанції дійшов висновку про те, що контролюючий орган не мав повноважень на дослідження у ході проведення фактичної перевірки позивача питань щодо дотримання ним вимог Закону № 265/95-ВР.
Даючи правову оцінку такому висновку суду першої інстанції, колегія суддів виходить з наступного.
Відповідно до ч ст. 308 КАС України, суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.
Оскільки рішення суду першої інстанції оскаржив відповідач, судове рішення перевіряється в частині задоволення позовних вимог.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов'язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов'язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює ПК України.
Відповідно до підпункту 62.1.3. пункту 62.1 статті 62 ПК України податковий контроль здійснюється шляхом перевірок та звірок відповідно до вимог цього Кодексу, а також перевірок щодо дотримання законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, у порядку, встановленому законами України, що регулюють відповідну сферу правовідносин.
Контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки (пункт 75.1 статті 75 Податкового кодексу України).
За приписами підпункту 75.1.3. пункту 75.1 статті 75 ПК України фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об'єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).
Відповідно до пунктів 80.1, 80.2 статті 80 ПК України фактична перевірка здійснюється без попередження платника податків (особи).
Фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності хоча б однієї з передбачених підстав: у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів; у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками, а також здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, пального
Відповідно до підпунктів 80.2.2., 80.2.5., 80.2.7 пункту 80.2 статті 80 ПК України фактична перевірка здійснюється без попередження платника податків (особи).
Фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності хоча б однієї з передбачених підстав:
- у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів;
- у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками, а також здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, пального;
- у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про використання праці найманих осіб без належного оформлення трудових відносин та виплати роботодавцями доходів у вигляді заробітної плати без сплати податків до бюджету, а також здійснення фізичною особою підприємницької діяльності без державної реєстрації.
Пунктом 81.1. статті 81 Податкового кодексу України визначено, що посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення документальної виїзної перевірки, фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред'явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, відповідних документів.
З аналізу наведених норм права слідує, що податкове законодавство надає посадовим особам контролюючого органу право розпочати проведення фактичної перевірки за наявності відповідних на те підстав (у спірному випадку на підставі підпунктів 80.2.2., 80.2.5. пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу України), та за умови прийняття відповідного наказу із зазначенням у ньому таких підстав на її проведення.
У цій справі фактична перевірка проведена згідно наказів Головного управління Державної податкової служби в Івано-Франківській області від 02.06.2021 за № 1014-п та № 1013-п.
За змістом вказаних наказів фактичні перевірки ФОП ОСОБА_1 , проведені за місцем здійснення ним господарської діяльності: АЗС за адресою: АДРЕСА_2 та АЗС за адресою: АДРЕСА_1 , «з метою здійснення контролю за дотриманням суб'єктами господарювання порядку здійснення розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, патентів, свідоцтв, реалізації підакцизних товарів, дотримання законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками, та відповідно до пп. 80.2.2., пп. 80.2.5, 80.2.7 п. 80.2 статті 80 ПК України».
Позивач, посилаючись на зміст наказу на проведення перевірки, вказує на порушення контролюючим органом порядку проведення фактичної перевірки, оскільки такий наказ не містить конкретних підстав (обставин), які зумовили призначення цієї перевірки, окрім посилання на норми: підпункти 80.2.2., 80.2.5. пункту 80.2 статті 80 ПК України.
За змістом підпункту 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України підставою для проведення фактичної перевірки є наявність в контролюючого органу та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів.
На підтвердження вказаної обставини, відповідач надав суду лист ДПС від 26.05.2021 № 1958/7/99-00-07-05-03-07 щодо проведення фактичних перевірок місць роздрібної торгівлі пальним, зокрема за адресою: вул. Юності, 45, с.Микитинці, Івано-Франківської МОТГ, та вул. Ленкавського, 17, м.Івано-Франківськ, з огляду на інформацію з баз даних контролюючого органу, що стала підставою для проведення фактичної перевірки позивача на підставі підпункту 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України.
Відповідно до підпункту 80.2.5. пункту 80.2 статті 80 ПК України підставами проведення фактичної перевірки можуть бути обставини:
- у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами - лічильниками;
- здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального.
Тобто, здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального є самостійною обставиною, з якою законодавець пов'язує право контролюючого органу проводити фактичні перевірки суб'єктів господарювання та не вимагає наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства.
Таким чином, достатньо факту покладення на контролюючий орган здійснення контролю за дотриманням норм законодавства у відповідній сфері правовідносин.
Зазначений висновок узгоджується із правовими позиціями, висловленими в постановах Верховного Суду від 01.06.2022 у справі № 520/7331/21, від 11.07.2022 у справі № 120/5728/20-а, від 12.08. 2021 року у справі № 140/14625/20, від 10.04.2020 року у справі № 815/1978/18, від 05.11.2018 року в справі № 803/988/17, від 20.03.2018 року у справі № 820/4766/17.
Тобто, з огляду на диспозицію підпункту 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України, у відповідача були підстави для призначення фактичної перевірки позивача з огляду на здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального.
Апеляційний суд також зауважує, що направлення на перевірку містять належні відомості, передбачені Податковим кодексом України, зокрема, найменування контролюючого органу, реквізити наказу про проведення відповідної перевірки, найменування та дані про суб'єкта (прізвище, ім'я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) або об'єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (фактична перевірка), а також підстави.
Вказані направлення вручено 02.06.2021 під розписку ФОП ОСОБА_1 (АЗС за адресою: АДРЕСА_1 ) та ОСОБА_8 (оператору АЗС за адресою: АДРЕСА_2 ).
Позивач вважає, що не отримав направлення на проведення перевірки за адресою АЗС: АДРЕСА_2 , однак такі доводи є помилковими, оскільки у відповіді на відзив визнав, що він таки був на об'єктах перевірки та йому були надані для ознайомлення службові посвідчення, направлення на перевірку та наказ (сторінка 3, абзац 4).
Крім цього, відповідно до положень Податкового кодексу України фактичні перевірки проводяться за участю особи, яка на правомірних підставах присутня на об'єкті перевірки.
З матеріалів справи слідує, що фактичні перевірки 02.06.2021 проведені в присутності працівників позивача: ОСОБА_6 та ОСОБА_8 , що ним не заперечується, тому відповідно проведення спірної фактичної перевірки за участю працівників ФОП ОСОБА_1 (оператори АЗС), вручення їм направлень на перевірку, не є порушенням в розумінні положень Податкового кодексу України.
Також апеляційний суд зауважує, що заповнений в пунктах 2 та 3 актів фактичних перевірок від 11.06.2021 текст є в загальному доволі чітким та розбірливим, що дає можливість, за умови належних зусиль, встановити його зміст, тому позивач мав можливість скористатися правом на заперечення висновків контролюючого органу до прийняття ним спірних податкових повідомлень-рішень, а також подати необхідні докази в спростування висновків, зроблених посадовими особами відповідача за результатами проведених фактичних перевірок, однак цього не зробив.
Порушень щодо складання акту перевірки відповідно до вимог статті 86 ПК України, які б носили суттєвий характер, в ході розгляду справи також не встановлено.
Апеляційний суд також вважає вірним висновок суду першої інстанції щодо безпідставності доводів позивача про те, що ДПС України, прийнявши рішення від 24.12.2021, пропущено встановлений статтею 56 ПК України строк на розгляд його скарги від 09.08.2021 в порядку адміністративного оскарження податкових повідомлень-рішень. Рішення ДПС прийнято з дотриманням вимог статті 56 ПК України, з огляду на зміни внесені Законом України від 13.05.2020 № 591, в частини зупинення перебігу строків, встановлених цією статтею на період дію карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню короновірусної хвороби (СОVID-19). Станом на серпень-грудень 2021 в Україні діяв встановлений урядом такий карантин.
Водночас, суд першої інстанції вважав, що у відповідача не було підстав для проведення фактичних перевірок позивача в тій частині, що стали підставами для прийняття спірних податкових повідомлень-рішень від 21.07.2021 № 004782/0706 та № 004784/0706 про застосування штрафу згідно з статті 20 Закону № 265/95-ВР, за порушення, які передбачені пунктом 12 статті 3 вказаного Закону, оскільки пунктом 52-2 розділу ХХ ПК України в спірний період (червень 2021) було встановлено мораторій на проведення таких перевірок.
Свою позицію, суд першої інстанції обґрунтував тим, що правові засади застосування реєстраторів розрахункових операцій та програмних реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг визначені Законом України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг». Його дія поширюється на усіх суб'єктів господарювання, їх господарські одиниці та представників (уповноважених осіб) суб'єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції у готівковій та/або безготівковій формі.
За правилами пункту 11 статті 3 Закону № 265/95-ВР суб'єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для подальшого її переказу зобов'язані проводити розрахункові операції через реєстратори розрахункових операцій та/або через програмні реєстратори розрахункових операцій для підакцизних товарів з використанням режиму програмування із зазначенням коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД, найменування товарів, цін товарів та обліку їх кількості, а також із зазначенням цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку (серія та номер) при роздрібній торгівлі алкогольними напоями.
Відповідно до частини першої статті 15 Закону № 265/95-ВР контроль за додержанням суб'єктами господарювання порядку проведення розрахунків за товари (послуги), операцій з видачі готівкових коштів держателям електронних платіжних засобів та інших вимог цього Закону здійснюють контролюючі органи шляхом проведення фактичних та документальних перевірок відповідно до Податкового кодексу України.
За порушення вимог цього Закону до суб'єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції за товари (послуги), за рішенням відповідних контролюючих органів застосовуються фінансові санкції у таких розмірах: триста неоподатковуваних мінімумів доходів громадян - у разі проведення розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій та/або програмних реєстраторів розрахункових операцій без використання режиму програмування найменування кожного підакцизного товару із зазначенням коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД, ціни товару та обліку його кількості (пункт 7 статті 17 Закону № 265/95-ВР ).
Натомість, Закон України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального» визначає основні засади державної політики щодо регулювання виробництва, експорту, імпорту, оптової і роздрібної торгівлі спиртом етиловим, коньячним і плодовим та зерновим дистилятом, спиртом етиловим ректифікованим виноградним, спиртом етиловим ректифікованим плодовим, дистилятом виноградним спиртовим, спиртом-сирцем плодовим, біоетанолом, алкогольними напоями, тютюновими виробами, рідинами, що використовуються в електронних сигаретах, та пальним, забезпечення їх високої якості та захисту здоров'я громадян, а також посилення боротьби з незаконним виробництвом та обігом алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального на території України визначені.
Таким чином, правила та порядок застосування реєстраторів розрахункових операцій та здійснення за їх допомогою відповідних розрахункових операцій, зокрема і вимоги щодо використання режиму програмування найменування підакцизного товару, а також відповідальність за порушення таких вимог в повному обсязі врегульовані приписами Закону № 265/95-ВР. Вимоги ж щодо виробництва і обігу спирту етилового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального та відповідальність за їх порушення встановлені спеціальним Законом № 481/95-ВР.
Крім цього, суд покликався на постанову Верховного Суду від 17.05.2022 в справі № 520/592/21.
З цього приводу апеляційний суд висновує наступне.
Пунктом 52-2 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України, в редакції, в редакції Закону України «Про внесення змін до деяких законодавчих актів України, спрямованих на забезпечення додаткових соціальних та економічних гарантій у зв'язку з поширенням коронавірусної хвороби (COVID-19)» від 30 березня 2020 року №540-IX (далі - Закон № 540-IX), тобто в редакції, яка була чинна на час призначення та проведення фактичної перевірки в цій справі, передбачено:
«Установити мораторій на проведення документальних перевірок на період з 18 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), крім:
документальних позапланових перевірок, що проводяться на звернення платника податків;
документальних позапланових перевірок з підстав, визначених підпунктами 78.1.7 та 78.1.8 пункту 78.1 статті 78 цього Кодексу;
фактичних перевірок в частині порушення вимог законодавства в частині:
-обліку, ліцензування, виробництва, зберігання, транспортування та обігу пального, спирту етилового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів;
-цільового використання пального та спирту етилового платниками податків;
-обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками;
-здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту етилового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального, з підстав, визначених підпунктами 80.2.2, 80.2.3 та 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 цього Кодексу».
Як слідує з матеріалів справи, фактичні перевірки позивача проводились за місцем роздрібної торгівлі пальним ( обігу пального).
Пунктом 12 ст. 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» № 265/95-ВР визначено зокрема, шо суб'єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі ( із застосуванням платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для подальшого її переказу, зобов'язані вести у порядку встановленому законодавством облік товарних запасів на складах та/або за місцем їх реалізації, здійснювати продаж лише тих товарів, які відображені в такому обліку.
Відповідно до ч. 1 ст. 15 цього Закону, Контроль за додержанням суб'єктами господарювання порядку проведення розрахунків за товари (послуги), операцій з видачі готівкових коштів держателям електронних платіжних засобів, інших емітованих платіжних інструментів та інших вимог цього Закону здійснюють контролюючі органи шляхом проведення фактичних та документальних перевірок відповідно до Податкового кодексу України.
Податковими повідомленнями - рішеннями від 21.07.2021 № 004782/0706 та № 004784/0706 на підставі пункту 54.3.3. пункту 54. 3 ст. 54 Податкового кодексу України, статті 20 Закону № 265/95-ВР від 06.07.1995 р. до позивача застосовано ( фінансові ) санкції за порушення порядку ведення товарних запасів за місцем їх реалізації, здійснення продажу товарів, які не обліковані у встановленому порядку, зокрема не відображено обліку товарних запасів за місцем їх реалізації у книзі обліку доходів і витрат.
Тобто фактичні перевірки ФОП ОСОБА_1 здійснено щодо порушення вимог законодавства в частині обліку/зберігання пального ( товарних запасів на складах та/або за місцем їх реалізації) та здійснення продажу ( обіг) товару ( пального), який не облікований у встановленому законом порядку, на які не поширюється дія карантину, запроваджена пунктом 52-2 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України, в редакції, в редакції Закону України «Про внесення змін до деяких законодавчих актів України, спрямованих на забезпечення додаткових соціальних та економічних гарантій у зв'язку з поширенням коронавірусної хвороби (COVID-19)» від 30 березня 2020 року №540-IX.
Таким чином, апеляційний суд висновує, шо застосування штрафних санкцій за порушення зазначених вимог законодавства саме на підставі Закону № 265/95-ВР не виключає право контролюючого органу на проведення фактичної перевірки в частині порушення вимог законодавства в частині обліку, ліцензування, виробництва, зберігання, транспортування та обігу пального, спирту етилового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів.
Щодо посилання суду першої інстанції на постанову Верховного Суду від 17.05.2022 в справі № 520/592/21, апеляційний суд зазначає наступне.
У вказаній справі підставою проведення перевірки був пп. 80.2.5 п.80.2 ст.80 Податкового кодексу України. В свою чергу, відповідач, окрім вказаного, перевіряв також дотримання позивачем порядку здійснення розрахункових операцій та ведення касових операцій. Отже, обставини справи різні.
Відповідно до ч. 7 ст. 78 КАС України правова оцінка, надана судом певному факту при розгляді іншої справи, не є обов'язковою для суду.
Верховний Суд у постанові від 20.09.2022 року у справі №1340/4977/18 зазначив, що обставини, що встановлені в судовому рішенні, яке набрало законної сили, не мають абсолютного характеру і не можуть сприйматися судами як такі, які неможливо спростувати під час судового розгляду іншої справи. Адміністративні суди не повинні сприймати як обов'язкові висновки щодо фактичних обставин справи, наведені у чинних судових рішеннях у інших адміністративних, цивільних чи господарських справах.
Для спростування преюдиційних обставин, передбачених частиною першою статті 72 КАС України, учасник адміністративного процесу, який ці обставини заперечує, повинен подати суду належні та допустимі докази. Ці докази повинні бути оцінені судом, що розглядає справу, у загальному порядку за правилами статті 90 КАС України.
Якщо суд дійде висновку про те, що обставини у справі, що розглядається, є інакшими, ніж установлені під час розгляду іншої адміністративної, цивільної чи господарської справи, то справу належить вирішити відповідно до тих обставин, які встановлені безпосередньо судом, який розглядає справу.
Таким чином, адміністративний суд під час розгляду конкретної справи на підставі встановлених ним обставин (у тому числі з урахуванням преюдиційних обставин) повинен самостійно кваліфікувати поведінку особи і дійти власних висновків щодо правомірності такої поведінки з відповідним застосуванням необхідних матеріально-правових норм.
Аналогічні висновки також містяться у постанові Верховного Суду від 09 червня 2022 року у справі № 826/6828/17.
Крім цього, відповідно до статті 2 КАС України однією із засад адміністративного судочинства є офіційне з'ясування всіх обставин у справі.
Відповідно до ст. 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Надаючи оцінку правомірності дій та рішень органів владних повноважень, суд керується критеріями, закріпленими у статті 2 КАС України, які певною мірою відображають принципи адміністративної процедури, встановлюючи при цьому чи прийняті (вчинені) ним рішення (дії): на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України; з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); безсторонньо (неупереджено); добросовісно; розсудливо; з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи несправедливій дискримінації; пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія).
Перевіривши правомірність прийнятих відповідачем рішень згідно до вимог ч.2 ст.2 вказаного Кодексу, суд приходить до висновку, що податкові повідомлення-рішення Головного управління ДПС в Івано-Франківській області від 21.07.2021 № 004782/0706 та № 004784/0706 вказаним вище критеріям відповідають, тому рішення відсутні підстави для визнання їх протиправними та скасування.
Відповідно до ч. 1 ст. 317 КАС України, підставами для скасування судового рішення суду першої інстанції повністю або частково та ухвалення нового рішення у відповідній частині або зміни рішення є: 1) неповне з'ясування судом обставин, що мають значення для справи; 2) недоведеність обставин, що мають значення для справи, які суд першої інстанції визнав встановленими; 3) невідповідність висновків, викладених у рішенні суду першої інстанції, обставинам справи; 4) неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права.
Відповідно до ч. 1 ст. 315 КАС України, суд апеляційної інстанції за наслідками розгляду апеляційної скарги має право скасувати судове рішення повністю або частково і ухвали нове судове рішення у відповідній частині або змінити судове рішення.
З урахуванням наведеного, колегія суддів вважає, що судом першої інстанції неправильно застосовано норми матеріального права, тому апеляційна скарга відповідача підлягає задоволенню, рішення суду першої інстанції скасуванню та апеляційним судом приймається нова постанова про відмову у задоволення позовних вимог з наведених вище підстав.
Щодо судових витрат.
Відповідно до ч. 1 ст. 139 КАС України, при задоволенні позову сторони, яка не є суб'єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб'єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.
Оскільки у задоволенні позову відмовлено, судові витрати по сплаті судового збору відшкодуванню не підлягають.
Керуючись статтями 243, 250, 308, 310, 315, 317, 321, 322, 325 Кодексу адміністративного судочинства України, суд,-
Апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Івано-Франківській області задовольнити.
Рішення Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 20 вересня 2023 року у справі №300/817/22 в частині задоволення позовних вимог про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень Головного управління ДПС в Івано-Франківській області від 21.07.2021 № 004782/0706 та № 004784/0706 скасувати та в цій частині ухвалити нову постанову, якою в задоволенні позову відмовити.
В решті рішення суду залишити без змін.
Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та касаційному оскарженню не підлягає, крім випадків, передбачених п. 2 ч. 5 ст. 328 КАС України, шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складання повного судового рішення.
Головуючий суддя З. М. Матковська
судді І. В. Глушко
С. М. Кузьмич
У зв'язку із перебуванням головуючого судді Матковської З.М. з 14.02.2024 р. по 18.02.024 р. включно повний текст судового рішення складено 19.02.2024р.