30 січня 2024 року м. Дніпросправа № 160/14158/23
Третій апеляційний адміністративний суд
у складі колегії суддів: головуючого - судді Добродняк І.Ю. (доповідач),
суддів: Бишевської Н.А., Семененка Я.В.,
за участю секретаря судового засідання Поспєлової А.С.
розглянувши у відкритому судовому засіданні в місті Дніпрі апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «АТБ-маркет»
на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 07 вересня 2023 року (головуючий суддя Прудника С.В.)
у справі №160/14158/23
за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «АТБ-маркет»
до Головного управління ДПС у Харківській області
про визнання протиправним та скасування рішення про застосування фінансових санкцій, -
Товариство з обмеженою відповідальністю «АТБ-маркет» звернулось до суду з позовом до Головного управління ДПС у Харківській області, в якому просило визнати протиправним та скасувати рішення про застосування фінансових санкцій №0060450901 від 24.03.2023 на суму 17 000,00 грн., прийняте Головним управлінням ДПС у Харківській області.
Позовні вимоги обґрунтовані помилковістю висновків контролюючого органу про порушення із боку ТОВ «АТБ-маркет» абз. 3 ч. 4 ст. 11 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального» від 19.12.1995 № 481/95-ВР і, відповідно, протиправністю застосування штрафу в розмірі 17 000, 00 грн. за реалізацію алкогольних напоїв без марок акцизного податку встановленого зразка. ТОВ «АТБ-маркет» зазначає, що дійсно за приписами абз. 3 ч. 4 ст. 11 Закону № 481/95-ВР алкогольні напої та тютюнові вироби, які виробляються в Україні, а також такі, що імпортуються в Україну, позначаються марками акцизного податку в порядку, визначеному законодавством. Разом з тим, вважає, що не вірне зазначення реквізитів марок акцизного податку у фіскальних чеках не є достатньою підставою для висновку, що саме маркування алкогольних напоїв марками акцизного податку здійснено з відхиленнями від вимог Положення № 1251. Відповідач не виявив безпосередньо під час перевірок наявності у магазині позивача алкогольних напоїв, маркованих з відхиленням від вимог Положення № 1251, а всі висновки зроблені на підставі фіскальних чеків минулих періодів до перевірки. При цьому невірне зазначення реквізитів МАП пояснюється невірним введенням ручним методом реквізитів марок акцизного податку до РРО продавцями-касирами, а не наявністю факту продажу алкогольних напоїв, маркованих з порушенням вимог Положення № 1251. ТОВ «АТБ-маркет» визнає сам факт введення продавцями-касирами невірних (однакових) реквізитів марок акцизного податку алкогольних напоїв та вважає, що це є порушенням вимог п. 11 ст. 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» від 06.07.1995 № 265/95-ВР, за що передбачена відповідальність п. 1 ст. 17 Закону № 265/95-ВР. У даному випадку, оскільки порушення допущено в частині форми та змісту фіскального чеку, то відповідальність має бути застосована саме на підставі п. 1 ст. 17 Закону № 265/95-ВР, а не Закону № 481/95-ВР.
Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 07 вересня 2023 року у задоволенні позову відмовлено.
Суд за встановлених у справі обставин дійшов висновку, що позивач допустив порушення у вигляді реалізації алкогольних напоїв без наявності марок акцизного податку встановленого зразка із зазначенням їх реквізитів, дати реалізації, виду та назви продукції, об'єму у літрах, що зафіксовано у додатку 1 до складеного контролюючим органом акту перевірки і підтверджується наданими до перевірки копіями виданих фіскальних чеків. Відповідач при винесенні оскаржуваного рішення про застосування фінансових санкцій №0060450901 від 24.03.2023 діяв на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені законами України.
Не погодившись з рішенням суду першої інстанції, позивач подав апеляційну скаргу, в якій, посилаючись на порушення судом норм матеріального та процесуального права, просить скасувати рішення суду першої інстанції та прийняти нове рішення, яким задовольнити адміністративний позов в повному обсязі. Скаржник зазначає, що висновок суду першої інстанції не відповідає обставинам справи, які полягають виключно у тому, що працівники позивача помилково вводили вручну до РРО при друку чеку невірні значення марок акцизного податку. Підприємство при цьому не реалізовувало алкогольну продукцію без марок акцизного податку, виявлено було лише помилки у фіскальних чеках. Не вірне зазначення номеру МАП у чеку не можна ототожнювати із фактичною відсутністю марок акцизного податку на продукції. ТОВ «АТБ-МАРКЕТ» звертає увагу, що для висновку про виявлення продажу алкогольних напоїв, маркованих з відхиленням від встановлених вимог, необхідно безпосередньо виявити наявність алкогольних напоїв без марок акцизного податку. Однак, відповідач не виявив безпосередньо під час перевірок наявності у магазинах позивача алкогольних напоїв, маркованих з відхиленням від вимог Положення № 1251, а всі висновки зроблені на підставі фіскальних чеків минулих періодів (тобто, витягнутих з пам'яті РРО). Факт сплати фінансової санкції не свідчить про визнання порушень, у жодному документі підприємство не заявляло, що визнає порушення. Більш того сам, по собі факт сплати штрафних санкцій не може нівелювати приписи норм чинного законодавства відносно того, які саме дії утворюють склад інкримінованого порушення. На думку ТОВ «АТБ-МАРКЕТ» судом першої інстанції порушено (не застосовано) ч. 2. ст. 77 КАС України.
Представник позивача в судове засідання не з'явився, про час і місце судового засідання позивач повідомлений судом належним чином.
Представник відповідача в судовому засіданні проти задоволення апеляційної скарги заперечує, відповідно до поданого відзиву на апеляційну скаргу просить залишити рішення суду першої інстанції без змін як законне та обґрунтоване. Відповідач зазначає, що ним надано до суду належні та допустимі докази на підтвердження факту встановленого порушення. Водночас, ТОВ «АТБ - маркет» не надані до суду докази, які спростовують висновки акту перевірки.
Відповідно до ч.1 ст.308 КАС України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.
Перевіривши законність та обґрунтованість рішення суду в межах доводів апеляційної скарги, дослідивши матеріали справи, суд апеляційної інстанції вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню, з огляду на таке.
Як встановлено судом та підтверджено матеріалами справи, Головним управлінням ДПС у Харківській області на підставі наказу від 22.02.2023 № 682-п проведена фактична перевірка ТОВ «АТБ - маркет» за місцем фактичного провадження діяльності у господарському об'єкті, розташованому за адресою: вул, Танкоиія, буд. 14-А, м. Харків, за результатами якої складений акт від 03.03.2023 № 5015/20-40-09-01-03/30487219.
Перевірка проводилась з 24.02.2023 по 03.03.2023 за період з 01.11.2021 по день закінчення перевірки.
Під час перевірки, за даними інформаційної бази Державної податкової служби України, на яку надходять електронні копії розрахункових документів, у період з 11.11.2021 по 05.12.2021 ТОВ «АТБ-маркет» не одноразово реалізовано алкогольні напої:
через реєстратори розрахункових операцій з фіскальними № 3000332263, № 3000332258 заводськими № КП 00006421, № КП 00006424 з маркою акцизного податку ABCD123654,
через реєстратори розрахункових операцій з фіскальними № 3000332263, № 3000332261 заводськими № КП 00006421, № КП 00006422 з маркою акцизного податку ABCD236541.
Контролюючим органом встановлено, що згідно касових операцій ТОВ «АТБ - маркет» реалізовано 29 пляшок алкогольних напоїв, маркованих маркою акцизного податку АВСР123654, на суму 2602,6 грн., яка видана ТОВ «ОДЕСЬКИЙ ЗАВОД КЛАСИЧНИХ ВИН» на алкоголь вітчизняний (виноробна продукція) ємністю 1 літр.
Натомість, позивачем реалізовувались алкогольні напої із наведеною маркою акцизного податку неодноразово та зазначався зовсім інший вид продукції (акцизна марка видана на алкоголь вітчизняний (виноробна продукція) ємність 1 літр, а реалізовувалось бренді 0,5 л, коньяк 0,5 л, горілка 0,5 л, горілка 0,18 мл, горілка 0,7 л, горілка 0,37 л, лікер 0,7 л, коньяк 0,37 л.).
Також, ТОВ «АТБ - маркет» реалізовано 13 пляшок алкогольних напоїв маркованих маркою акцизного податку ABCD236541 на суму 1197,8 грн, яка видана ТОВ «ВІНТРЕСТ» на алкоголь вітчизняний (виноробна продукція) ємністю 0,75 літра.
Однак, позивачем реалізовувались алкогольні напої із наведеною маркою акцизного податку неодноразово та зазначався зовсім інший вид продукції (акцизна марка видана на алкоголь вітчизняний (виноробна продукція) ємність 0,75 літра, а реалізовувалось віскі 0,2 л, горілка 0,37 л, горілка 0,7 л, горілка 0,5 л, горілка 0,2 л, лікер 0,2 л, коньяк 0,5 л.).
Крім того, встановлено, що у період з 11.11.2021 по 05.12.2021 ТОВ «АТБ-маркет» реалізовано через PPО з фіскальними № 3000332263, № 3000332258, № 3000332261 заводськими № КП 00006421, № КП 00006424, № КП 00006422, 54 пляшки алкогольних напоїв на загальну суму 3753,9 грн з дублюванням марок акцизного податку.
Детальна інформація про здійснення реалізації алкогольних напоїв без марок акцизного податку встановленого зразка із зазначенням їх реквізитів, дати реалізації, виду та назви продукції, об'єму у літрах відображена у додатку 1 до акту перевірки.
Таким чином, контролюючим органом за вищевказаний період встановлено реалізацію алкогольних напоїв без марок акцизного податку встановленого зразка на суму 6 834,80 грн., що визнано порушенням вимог ст. 226 ПК України, ст. 11 Закону України від 19.12.1995 № 481/95-ВР «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального».
За результатами перевірки контролюючим органом винесено податкове повідомлення-рішення від 24.03.2023 №0060450901, яким до позивача застосовано штрафну санкцію на суму 17 000,00 грн. відповідно до ч. 2 ст. 17 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального».
З огляду на фактичні обставини справи, норми законодавства, що регулюють спірні правовідносини, суд апеляційної інстанції погоджується з судом першої інстанції про правомірність оскаржуваного податкового повідомлення-рішення.
Відповідно до ч.2 ст.17 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального» №481/95-ВР до суб'єктів господарювання (у тому числі іноземних суб'єктів господарювання, які діють через свої зареєстровані постійні представництва) застосовуються фінансові санкції у вигляді штрафів у разі, зокрема, виробництва, зберігання, транспортування, реалізації фальсифікованих алкогольних напоїв чи тютюнових виробів; алкогольних напоїв чи тютюнових виробів без марок акцизного податку встановленого зразка або з підробленими марками акцизного податку, - 200 відсотків вартості товару, але не менше 17000 гривень.
Отже, склад правопорушення, за яке наведеною нормою передбачена відповідальність, утворює факт зберігання, транспортування чи реалізації алкогольних напоїв чи тютюнових виробів без марок акцизного податку встановленого зразка або з підробленими марками акцизного податку.
Встановлені обставини справи свідчать, що підставою для прийняття відповідачем оскаржуваного податкового повідомлення-рішення про накладення штрафної санкції став висновок про реалізацію ТОВ «АТБ-Маркет» алкогольної продукції, яка маркована марками акцизного податку, в яких сума акцизного податку не відповідає сумі акцизного податку, визначеній з урахуванням діючих на дату розливу продукції ставок акцизного податку, міцності продукції та місткості тари алкогольній продукції. Алкогольні напої, що реалізовано ТОВ «АТБ-Маркет», марковані з відхиленням від вимог Положення про виготовлення, зберігання, продаж марок акцизного податку та маркування алкогольних напоїв, тютюнових виробів і рідин, що використовуються в електронних сигаретах, затвердженого постановою КМУ від 27.12.2010 №1251, а отже, за позицією контролюючого органу, вважаються такими, що немарковані.
За приписами пп. 14.1.107 п. 14.1 ст. 14 ПК України марка акцизного податку - це спеціальний знак для маркування алкогольних напоїв та тютюнових виробів, віднесений до документів суворого обліку, який підтверджує сплату акцизного податку, легальність ввезення та реалізації на території України цих виробів.
Згідно з пп. 14.1.109 п. 14.1 ст. 14 ПК України маркування алкогольних напоїв та тютюнових виробів - це наклеювання марки акцизного податку на пляшку (упаковку) алкогольного напою чи пачку (упаковку) тютюнового виробу в порядку, визначеному Кабінетом Міністрів України щодо виробництва, зберігання та продажу марок акцизного податку.
За правилами п. 226.1 ст. 226 ПК України у разі виробництва на митній території України алкогольних напоїв, тютюнових виробів та рідин, що використовуються в електронних сигаретах, чи ввезення таких товарів на митну територію України платники податку зобов'язані забезпечити їх маркування марками встановленого зразка у такий спосіб, щоб марка акцизного податку розривалася під час відкупорювання (розкривання) товару.
Наявність наклеєної в установленому порядку марки акцизного податку встановленого зразка на пляшці (упаковці) алкогольного напою, пачці (упаковці) тютюнового виробу чи ємності (упаковці) з рідиною, що використовується в електронних сигаретах, є однією з умов для ввезення на митну територію України і продажу таких товарів споживачам, а також підтвердженням сплати податку та легальності ввезення товарів (п. 226.2 ст. 226 ПК України).
Маркуванню підлягають усі (крім зазначених у пункті 226.10 цієї статті) алкогольні напої з вмістом спирту етилового понад 8,5 відсотка об'ємних одиниць. Маркування вироблених в Україні алкогольних напоїв із вмістом спирту етилового до 8,5 відсотка об'ємних одиниць не здійснюється (п. 226.6 ст. 226 ПК України).
Кожна марка акцизного податку на алкогольні напої повинна мати окремий номер, місяць і рік випуску марки та позначення про суму сплаченого акцизного податку за одиницю маркованої продукції, крім суми акцизного податку з реалізації суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі алкогольних напоїв (п. 226.7 ст. 226 ПК України).
Згідно з пунктом 20 Положення про виготовлення, зберігання, продаж марок акцизного податку та маркування алкогольних напоїв і тютюнових виробів, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України 27.12.2010 №1251, маркування алкогольних напоїв і тютюнових виробів здійснюється виробниками зазначеної продукції.
Для алкогольних напоїв використовуються марки із зазначенням суми акцизного податку, сплаченого за одиницю маркованої продукції, з точністю до тисячного знака, яка відповідає сумі, визначеній з урахуванням діючих на дату розливу продукції ставок акцизного податку, міцності продукції та місткості тари.
Згідно з пунктом 226.9 статті 226 ПК України вважаються такими, що немарковані:
алкогольні напої, тютюнові вироби та рідини, що використовуються в електронних сигаретах, з підробленими марками акцизного податку;
алкогольні напої, тютюнові вироби та рідини, що використовуються в електронних сигаретах, марковані з відхиленням від вимог положення, затвердженого Кабінетом Міністрів України, відповідно до якого здійснюються виготовлення, зберігання, продаж марок акцизного податку та маркування алкогольних напоїв, тютюнових виробів та рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та/або марками, що не видавалися безпосередньо виробнику або імпортеру зазначеної продукції;
вироблені в Україні алкогольні напої з марками акцизного податку, на яких зазначення суми акцизного податку, сплаченого за одиницю маркованої продукції, не відповідає сумі, визначеній з урахуванням чинних на дату розливу продукції ставок акцизного податку, міцності продукції та місткості тари;
алкогольні напої іноземного виробництва з марками акцизного податку, на яких зазначена сума акцизного податку, сплаченого за одиницю маркованої продукції, не відповідає сумі, визначеній з урахуванням міцності продукції, місткості тари та розміру ставок акцизного податку, діючих на момент виробництва марки.
Таким чином, алкогольні напої, марковані з відхиленнями від вимог Положення про виготовлення, зберігання, продаж марок акцизного податку та маркування алкогольних напоїв, тютюнових виробів і рідин, що використовуються в електронних сигаретах, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 27.12.2010 №1251, алкогольні напої з марками акцизного податку, на яких зазначення суми акцизного податку, сплаченого за одиницю маркованої продукції, не відповідає сумі, визначеній з урахуванням чинних на дату розливу продукції ставок акцизного податку, міцності продукції та місткості тари, вважаються немаркованими.
У спірному випадку факт реалізації позивачем алкогольних напоїв, які марковані з відхиленням від вимог Положення №1251, встановлений контролюючим органом на підставі фіскальних чеків.
З цього приводу позивач, не заперечуючи проти встановлених в ході перевірки обставин, зазначає, що в даному випадку мала місце помилка у фіскальному чеку через невірне введення ручним методом реквізитів марок акцизного податку до РРО продавцями-касирами, а не факт продажу алкогольних напоїв, маркованих з порушенням вимог Положення № 1251.
Суд апеляційної інстанції не приймає такі доводи скаржника, оскільки наведені позивачем обставини не підтверджені відповідними доказами, як того вимагає ч.1 ст.77 КАС України. Крім того, ці обставини не є свідченням, що фактично відбувалась реалізація виявлених в ході перевірки алкогольних напоїв, які були марковані відповідними марками акцизного податку.
Щодо встановлення контролюючим органом фактів порушення на підставі фіскальних чеків суд апеляційної інстанції зазначає таке.
Зміст та обов'язкові реквізити фіскального касового чека на товари визначені Положенням про форму та зміст розрахункових документів/електронних розрахункових документів, затвердженого Наказом Міністерства фінансів України від 21.01.2016 № 13.
Пунктом 2 розділу II вказаного Положення визначено, що для суб'єктів господарювання роздрібної торгівлі, що здійснюють реалізацію підакцизних товарів, фіскальний чек має містити марку акцизного податку.
У відповідності до положень ст.2 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг»:
розрахунковий документ - документ встановленої форми та змісту (касовий чек, товарний чек, видатковий чек, розрахункова квитанція, проїзний документ тощо), що підтверджує факт продажу (повернення) товарів, надання послуг, операцій з видачі готівкових коштів держателям електронних платіжних засобів, отримання (повернення) коштів, торгівлю валютними цінностями в готівковій формі, створений в паперовій та/або електронній формі (електронний розрахунковий документ) у випадках, передбачених цим Законом, зареєстрованим у встановленому порядку реєстратором розрахункових операцій або програмним реєстратором розрахункових операцій, чи заповнений вручну;
електронна копія розрахункового документа - ідентична копія (у формі електронних даних) розрахункового документа, створеного реєстратором розрахункових операцій, яка міститься на контрольній стрічці в пам'яті реєстраторів розрахункових операцій або в пам'яті модемів, які до них приєднані, та/або створена програмним реєстратором розрахункових операцій у електронній формі, що може використовуватися контролюючими органами як податкова інформація та під час проведення перевірок платників податків;
фіскальний звітний чек - документ встановленої форми, створений у паперовій та/або електронній формі (електронний фіскальний звітний чек) реєстратором розрахункових операцій або програмним реєстратором розрахункових операцій, що містить дані денного звіту, під час створення якого інформація про обсяг виконаних розрахункових операцій заноситься відповідно до фіскальної пам'яті реєстратора розрахункових операцій або фіскального сервера контролюючого органу;
електронна копія фіскального звітного чека - ідентична копія (у формі електронних даних) фіскального звітного чека, створеного реєстратором розрахункових операцій та/або програмним реєстратором розрахункових операцій, що може використовуватися контролюючими органами як податкова інформація та під час проведення перевірок платників податків.
Отже, електрона копія розрахункового документа, яка знаходиться в розпорядженні контролюючого органу, може бути використана під час проведення перевірок як податкова інформація, а отже може бути доказом вчинення особою правопорушення.
З огляду на викладене, суд апеляційної інстанції вважає правильним висновок суду першої інстанції, що в спірному випадку за встановлених у справі обставин є підтвердженим факт реалізації позивачем алкогольних напоїв, які вважаються немаркованими акцизними марками, тому контролюючим органом правомірно застосовано до позивача штрафні санкції на підставі положень частини другої статті 17 Закону №481/95-ВР.
Суд першої інстанції під час розгляду даної справи повно дослідив обставини, які мають значення для справи, ухвалив законне та обґрунтоване рішення про задоволення позову.
Доводи апеляційної скарги не спростовують висновків суду першої інстанції.
Передбачені ст.317 КАС України підстави для скасування рішення суду першої інстанції та ухвалення нового рішення відсутні.
Керуючись ст.ст. 310, 315, 316, 321, 322 Кодексу адміністративного судочинства України, суд -
Апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «АТБ-маркет» залишити без задоволення.
Рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 07 вересня 2023 року у справі №160/14158/23 залишити без змін.
Постанова апеляційного суду набирає законної сили з дати її прийняття, може бути оскаржена до касаційного суду в порядку та строки, встановлені ст.ст.328, 329 Кодексу адміністративного судочинства України.
Головуючий - суддя І.Ю. Добродняк
суддя Н.А. Бишевська
суддя Я.В. Семененко