Справа № 640/5971/19 Суддя (судді) першої інстанції: Клименчук Н.М.
08 лютого 2024 року м. Київ
Шостий апеляційний адміністративний суд у складі:
головуючого - судді Ключковича В.Ю.,
суддів Беспалова О.О.,
Кучми А.Ю.,
розглянувши у письмовому провадженні апеляційну скаргу товариства з обмеженою відповідальністю "Клуб сиру" на рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 27 липня 2022 року, прийнятого в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення учасників справи, у справі за адміністративним позовом товариства з обмеженою відповідальністю "Клуб сиру" до Головного управління Державної податкової служби у Черкаській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, -
Товариство з обмеженою відповідальністю "Клуб сиру" звернулось до Окружного адміністративного суду міста Києва з позовом до Головного управління Державної податкової служби у Черкаській області про визнання протиправним та скасування визнати податкового повідомлення-рішення від №0000571304 від 14.01.2019.
Рішенням Окружного адміністративного суду міста Києва від 27.07.2022 у задоволенні позову відмовлено.
Не погоджуючись із зазначеним рішенням суду, ТОВ "Клуб сиру" подало апеляційну скаргу та вказує, що оскільки суд першої інстанції порушив норми матеріального та процесуального права, рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 27.07.2022 у справі № 640/5971/19 слід скасувати та прийняти нове рішення, яким задовольнити позовні вимоги.
Так, суд першої інстанції, відмовляючи ТОВ "Клуб сиру" в позові погодився з тим, що відповідач вірно здійснив нарахування відповідно до положень статті 127 Податкового Кодексу України у розмірі 50 та 75 відсотків суми податку, що підлягає нарахуванню та/або сплаті до бюджету. Положення статті 127 Податкового Кодексу України в частині нарахування збільшених розмірів штрафу, зокрема, передбачає, що платником податків по рушення здійснюється неодноразово, а повторно (50%), втретє та більше (75%).
Проте, в оскаржуваному рішенні суд першої інстанції не зазначає, коли відбулося кожне порушення.
Відтак, позивач вважає, що незрозуміло як суд першої інстанції міг встановити множинність порушень ТОВ "Клуб сиру", не дослідивши та не встановивши факти таких порушень.
Натомість, в оскаржуваному рішенні суд першої інстанції встановив наявність одного порушення з боку ТОВ "Клуб сиру" - абз. 1 арк. 3 оскаржуваного рішення: «…При цьому виникла заборгованість зі сплати податку в сумі 56 942,41 грн. погашена 07.02.2017 року…».
Позивач не заперечує, що Актом перевірки встановлено, що 06.01.2017 дійсно ТОВ "Клуб сиру" допустив порушення, але позивач наголошує, що несплата ПДФО була виявлена самостійно, а тому одразу ж була сплачена. Відхилення від строків оплати становило 32 календарних дні. Враховуючи положення абз.7 ст. 127 Податкового Кодексу України (в редакції, що діяла на час виникнення зобов'язання), на думку позивача, застосування штрафних санкцій до філії є взагалі необґрунтованим та незаконним
Позивачем допущена часткова недоплата при виплаті заробітної плати за грудень 2016 року, що здійснювалася у січні 2017 року, інших порушень зі сплати податку на доходи фізичних осіб податковим органом не виявлено та судом першої інстанції не встановлено.
Позивач також не погоджується з можливістю застосувати у даній справі правові висновки Верховного Суду, на які посилається суд першої інстанції та відповідач.
Оскільки, з матеріалів справи № 820/6196/16 (текст Постанови від 18.05.2018) вбачається, що перевіркою у Державного підприємства "Українська творча дирекція з підготовки циркових атракціонів та номерів" (що є відповідачем по справі) встановлено, що було допущено порушення підпунктів 168.1.2, 168.1.5, п. 168.1 ст. 168, п. 176.2 ст. 176 Податкового кодексу України податок на доходи фізичних осіб за січень, лютий, березень, квітень, травень, червень, липень, серпень, вересень, жовтень, листопад, грудень 2012 року, січень, лютий, березень, квітень, травень, червень, липень, серпень, вересень, жовтень, листопад, грудень 2013 року, січень, лютий, березень, квітень, травень, червень, липень, серпень, вересень, жовтень 2014 року. Тобто, підприємство неодноразово, з місяця в місяць, протягом кількох років, допускало порушення.
Також, в матеріалах справи № 820/6437/16 (Постанова від 16.02.2017) зазначено, що перевіркою встановлено зокрема порушення підпунктів 168.1.2, 168.1.5 п. 168.1 ст. 168 Податкового Кодексу України, а саме перераховування до бюджету податку на доходи фізичних осіб не в повному обсязі; за період з 01.04.2012 по 31.12.2014 сума неперерахованого до бюджету ПДФО становить 594 078,08 грн, в т.ч. за: квітень - грудень 2012 року - 209 636,29 грн; січень - вересень, листопад - грудень 2013 року -168 248,7 грн; січень, травень - грудень 2014 року -216 193,09 грн. Отже, також, чітко встановлено множинність порушень, що були зафіксовані Акті перевірки.
Натомість в даній справі, ТОВ "Клуб сиру" було допущено одноразове порушення в січні 2017 року.
У той же час, позивач неодноразово (у позовній заяві та у відповіді на відзив) звертав увагу суду на постанову Верховного Суду від 12.03.2019 по справі № 803/978/16, що, на його думку, є більш актуальнішою, ніж наведені відповідачем, та відображає правову позицію Верховного Суду, в якій суд вказав: «Позиція Позивача щодо штрафних санкцій застосованих до підприємства за несвоєчасне перерахування до Державного бюджету податку з доходів фізичних осіб в розмірі 75% від суми несвоєчасно перерахованого податку, тобто як за порушення, що вчинено протягом 1095 днів втретє та більше, полягає у тому, що відповідачем не взято до уваги, що повторність виникає лише в тому випадку, якщо контролюючим органом вже були вчинені дії по визначенню платнику податків грошового зобов'язання, водночас ГУ ДФС не встановлювала в попередніх періодах факт порушення термінів сплати вказаного податку, а тому не мала права застосовувати збільшений розмір штрафних санкцій за повторність. Відповідач касаційною скаргою доводить те, що притягнення до відповідальності шляхом застосування штрафних санкцій у підвищених розмірах за повторне вчинення протягом певного часу порушень, та повторне їх виявлення не вимагає повторного притягнення до відповідальності платника податків. Суд погоджується з висновком судів попередніх інстанцій про те, що у межах спірних відносин у контролюючого органу наявні підстави застосування ставки штрафу у розмірі 25 відсотків суми податку, застосування штрафних (фінансових) санкцій в підвищених розмірах 50% та 75% по неперерахуванню до бюджету податку на доходи фізичних осіб застосовані безпідставно.»
11.01.2023 до Шостого апеляційного адміністративного суду надійшов відзив на апеляційну скаргу, в якому відповідач просить залишити таку без задоволення, а оскаржуване рішення - без змін.
Так, в акті перевірки зазначено, що у період, що перевірявся, Канівська філія ТОВ «Клуб Сиру» під час виплати оподаткованого доходу (заробітної плати працівникам) несвоєчасно перераховано до бюджету податок на доходи фізичних осіб. Перевіркою було встановлено, Канівською філією ТОВ «Клуб Сиру» порушено вимоги підпунктів 168.1.2, 168.1.5 п. 168.1. ст. 168 та п. 176.2. ст. 176 Податкового кодексу України, а саме: у січні 2015 року та у січні 2017 року податок сплачений з порушенням гранични х термінів сплати. Окрм того, перевіркою правильності оподаткування окремих видів доходів, які мають свої особливості щодо їх нархування (виплати) та оподаткування, встановлено, що Канівською філією ТОВ «Клуб Сиру», як податковим агентом, не включались до оподаткованого доходу працівників, окремі види доходів у вигляді сум надміру витрачених коштів, отриманих платником податку під звіт, та не повернутих у встановлений строк, що призвело до заниження податкового зобов'язання по податку на доходи фізичних осіб в сумі 895,91 грн.
Також, для об'єктивного розгліду заперечення ТОВ «Клуб Сиру» відповідачем було проведено документальну позапланову виїзні перевірку Канівської філії ТОВ «Клуб Сиру» з питань, що стали предметом оскарження, за висновками якої складений Акт від 08.01.2019 № 8/23-00-13-0214/37146854 та підтверджені висновки планової перевріки щодо несвоєчасної сплати до бюджету податку на доходи фізичних осіб у січні 2017 року.
Відповідач вказує, щоо якщо до моменту виплати доходу на користь громадян, податковий агент, хоч і з порушенням передбаченого ст. 168 Податкового Кодексу України строку, сплачує суму податку, застосуванню підлягає ст. 126 Податкового Кодексу України. Водночас, якщо виплата доходу передувала сплаті податку, податковий агент має нести відповідачльність на підставі ст. 127 Податкового Кодексу України. Таким чином, посилпання позивача на те, що у даному випадку слід застосувати норми ст. 126 Податкового Кодексу України, на думку відповідача, є безпідставними, так як у спірному випадку, сплата податку відбулася після виплати доходу.
Керуючись частинами 1 та 2 ст. 308 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України) суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.
Суд апеляційної інстанції не обмежений доводами та вимогами апеляційної скарги, якщо під час розгляду справи буде встановлено порушення норм процесуального права, які є обов'язковою підставою для скасування рішення, або неправильне застосування норм матеріального права.
Переглядаючи справу за наявними у ній доказами, перевіряючи законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги, колегія суддів зазначає про таке.
Матеріалами справи підтверджено, що ГУ ДФС у Черкаській області проведено документальну позапланову виїзну перевірку ТОВ "КЛУБ СИРУ" з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.01.2015 по 07.06.2018, валютного за період з 01.01.2015 по 30.06.2018, єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2015 по 30.06.2018.
За результатами перевірки складено акт № 433/23-00-14-0807/37146854 від 20.11.2018.
Перевіркою встановлено порушення ТОВ "КЛУБ СИРУ" вимог підпунктів 168.1.1, 168.1.2, п. 168.1 ст. 168; п. 176.2 "а" ст. 176 Податкового Кодексу України, в частині несвоєчасної сплати до бюджету сум податку на доходи фізичних осіб за січень 2015 року та за січень 2017 року.
Не погодившись із висновками, викладеними в Акті перевірки, позивач 26.11.2018 подав свої заперечення до Акту перевірки.
За результатами розгляду заперечень позивач 16.01.2019 отримав відповідь "Про результати розгляду заперечення до акту перевірки" за № 727/23-00-130408 від 09.01.2019, якою п. 3 висновку Акту перевірки № 433/23-00-14-0807/37146854 від 20.11.2018 замінено наступним змістом: документальною перевіркою встановлені порушення: вимог підпунктів 168.1.1, 168.1.2 п. 168.1 ст. 168; п. 176.2. "а" ст. 176 Податкового кодексу України, в частині несвоєчасної сплати до бюджету сум податку на доходи фізичних осіб за січень 2017 року.
На підставі акту перевірки відповідачем винесено податкове повідомлення-рішення № 0000571304 від 14.01.2019, відповідно до якого ТОВ "КЛУБ СИРУ" нараховану суму грошового зобов'язання за податковими зобов'язаннями 895,91 грн, за штрафними санкціями 107 525,08 грн, сума пені 409,86 грн, всього 108 830,85 грн.
Вважаючи податкове повідомлення-рішення № 0000571304 від 14.01.2019 протиправним, позивач звернувся до суду з даним позовом.
Суд першої інстанції, відмовляючи в задоволенні позовних вимог виходив з того, що якщо до моменту виплати доходу на користь громадян податковий агент хоч і з порушенням передбаченого ст. 168 Податкового кодексу України строку сплачує суму податку, застосуванню підлягає ст. 126 Податкового кодексу України. Водночас, якщо виплата доходу передувала сплаті податку, податковий агент має нести відповідальність на підставі ст. 127 Податкового кодексу України.
Переглядаючи справу за наявними у ній доказами, перевіряючи законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги, колегія суддів зазначає про таке.
Відповідно до ч. 2 ст. 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
За визначенням, що містяться у п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу України (далі - ПК України) податковий агент щодо податку на доходи фізичних осіб - юридична особа (її філія, відділення, інший відокремлений підрозділ), самозайнята особа, представництво нерезидента - юридичної особи, інвестор (оператор) за угодою про розподіл продукції, які незалежно від організаційно-правового статусу та способу оподаткування іншими податками та/або форми нарахування (виплати, надання) доходу (у грошовій або негрошовій формі) зобов'язані нараховувати, утримувати та сплачувати податок, передбачений розділом IV цього Кодексу, до бюджету від імені та за рахунок фізичної особи з доходів, що виплачуються такій особі, вести податковий облік, подавати податкову звітність контролюючим органам та нести відповідальність за порушення його норм в порядку, передбаченому статтею 18 та розділом IV цього Кодексу.
Пункт 31.1 ст. 31 ПК України визначає, що строком сплати податку та збору визнається період, що розпочинається з моменту виникнення податкового обов'язку платника податку із сплати конкретного виду податку і завершується останнім днем строку, протягом якого такий податок чи збір повинен бути сплачений у порядку, визначеному податковим законодавством. Податок чи збір, що не був сплачений у визначений строк, вважається не сплаченим своєчасно.
Відповідно до підпунктів 168.1.1, 168.1.2 п. 168.1 ст. 168 ПК України оподаткування доходів, нарахованих (виплачених, наданих) платнику податку податковим агентом. Податковий агент, який нараховує (виплачує, надає) оподатковуваний дохід на користь платника податку, зобов'язаний утримувати податок із суми такого доходу за його рахунок, використовуючи ставку податку, визначену в статті 167 цього Кодексу. Податок сплачується (перераховується) до бюджету під час виплати оподатковуваного доходу єдиним платіжним документом. Банки приймають платіжні документи на виплату доходу лише за умови одночасного подання розрахункового документа на перерахування цього податку до бюджету.
На виконання п. 176.2. "а" ст. 176 ПК України особи, які відповідно до цього Кодексу мають статус податкових агентів, зобов'язані своєчасно та повністю нараховувати, утримувати та сплачувати (перераховувати) до бюджету податок з доходу, що виплачується на користь платника податку та оподатковується до або під час такої виплати за її рахунок.
Як не заперечується учасниками справи, позивач здійснив виплату заробітної плати за грудень 2016 року - 06.01.2017 в сумі 1 326 789,52 грн на карткові рахунки працівників в банку та 10.01.2017 отримано по чеку у відділенні банку готівку для виплати заробітної плати працівникам і виплачено через касу підприємства 52 118,21 грн. Податок з доходів фізичних осіб перераховано до бюджету 06.01.2017 в сумі 243 656,23 грн та в сумі 7 227,74 грн. В той же час, у позивача виникла заборгованість зі сплати податку в сумі 56 942,41 грн, яка була погашена ним 07.02.2017.
Як встановлено вище, проведеною відповідачем перевіркою встановлено порушення позивачем, як податковим агентом, підпунктів 168.1.1, 168.1.2 п. 168.1 ст. 168; п. 176.2. "а" ст. 176 ПК України, зокрема порушення граничних термінів сплати (перерахування) до бюджету податку на доходи фізичних осіб при виплаті заробітної плати за січень 2017 року. Так, сторонами у справі не заперечується факт невчасного перерахування вказаного податку. Проте, на думку позивача, замість ст. 126 ПК України відповідачем у даному випадку неправомірно застосовано ст. 127 ПК України та накладено штрафні санкції у підвищеному розмірі.
Так, порушення правил сплати (перерахування) податків визначено ст. 126 ПК України, відповідно до якої у разі якщо платник податків не сплачує узгоджену суму грошового зобов'язання (крім випадків, передбачених пунктом 126.2 цієї статті) протягом строків, визначених цим Кодексом, такий платник податків притягується до відповідальності у вигляді штрафу у таких розмірах:
при затримці до 30 календарних днів включно, наступних за останнім днем строку сплати суми грошового зобов'язання, - у розмірі 10 відсотків погашеної суми податкового боргу;
при затримці більше 30 календарних днів, наступних за останнім днем строку сплати суми грошового зобов'язання, - у розмірі 20 відсотків погашеної суми податкового боргу.
У разі порушення платником податків строку сплати до бюджету узгодженого грошового зобов'язання, передбаченого абзацом другим підпункту 222.1.2 пункту 222.1 статті 222 цього Кодексу, такий платник податків притягується до відповідальності у вигляді штрафу в розмірі 20 відсотків суми такого грошового зобов'язання.
У разі якщо контролюючий орган не надіслав (не вручив) фізичній особі податкове/податкові повідомлення-рішення з податку на майно у строки, встановлені відповідними нормами цього Кодексу, фізичні особи звільняються від відповідальності, передбаченої цим Кодексом за несвоєчасну сплату податкового зобов'язання.
Стаття 127 ПК України визначає порушення правил нарахування, утримання та сплати (перерахування) податків у джерела виплати, згідно якої ненарахування, неутримання та/або несплата (неперерахування) податків платником податків, у тому числі податковим агентом, до або під час виплати доходу на користь іншого платника податків, - тягнуть за собою накладення штрафу в розмірі 25 відсотків суми податку, що підлягає нарахуванню та/або сплаті до бюджету.
Ті самі дії, вчинені повторно протягом 1095 днів, - тягнуть за собою накладення штрафу у розмірі 50 відсотків суми податку, що підлягає нарахуванню та/або сплаті до бюджету.
Дії, передбачені абзацом першим цього пункту, вчинені протягом 1095 днів втретє та більше, - тягнуть за собою накладення штрафу у розмірі 75 відсотків суми податку, що підлягає нарахуванню та/або сплаті до бюджету.
Відповідальність за погашення суми податкового зобов'язання або податкового боргу, що виникає внаслідок вчинення таких дій, та обов'язок щодо погашення такого податкового боргу покладається на особу, визначену цим Кодексом, у тому числі на податкового агента. При цьому платник податку - отримувач таких доходів звільняється від обов'язків погашення такої суми податкових зобов'язань або податкового боргу, крім випадків, встановлених розділом IV цього Кодексу.
Передбачені цим пунктом штрафи не застосовуються, коли ненарахування, неутримання та/або несплата (неперерахування) податку на доходи фізичних осіб самостійно виявляється податковим агентом при проведенні перерахунку цього податку, передбаченого пунктом 169.4 статті 169 цього Кодексу, та виправляється в наступних податкових періодах протягом податкового (звітного) року згідно з нормами цього Кодексу.
Як вірно вказав суд першої інстанції, положення статті 126 ПК України передбачають, щодо застосування штрафної санкції застосовується у випадку, коли має місце несвоєчасність сплати платником податків узгодженої суми грошового зобов'язання. При цьому розмір такої санкції прямо залежить від часу затримки такої сплати.
Тобто, у разі, якщо платник податків не сплачує суми самостійно визначеного грошового зобов'язання протягом строків, передбачених ПК України, такий платник податків притягується до відповідальності відповідно до статті 126 ПК України.
Також, є вірним висновок суду першої інстанції, що положеннями статті 127 ПК України встановлюється як міра відповідальності, яка покладається на платника податків, в тому числі і на податкового агента, саме за несплату (неперерахування) податків, до або під час виплати доходу на користь іншого платника податків, при чому відповідність розміру штрафних санкцій за вчинення такого порушення визначається (обчислюється) не з часу затримки такої несплати, як передбачено статтею 126 Податкового кодексу України, а з кількості разів допущених таких порушень протягом певного періоду часу. Тобто склад порушення передбачає, що нарахування, сплата чи утримання податку не відбулися до чи на момент виплати доходу.
Проаналізувавши вказані норми та обставини справи, колегія суддів вважає вірним висновок суду першої інстанції, що якщо до моменту виплати доходу на користь громадян податковий агент хоч і з порушенням передбаченого ст. 168 ПК України строку сплачує суму податку, застосуванню підлягає ст. 126 ПК України. Водночас, якщо виплата доходу передувала сплаті податку, податковий агент має нести відповідальність на підставі ст. 127 ПК України.
Аналогічна правова позиція викладена в постанові Верховного Суду від 21.01.2020, прийнятою Колегією суддів судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов'язкових платежів Касаційного адміністративного суду у складі верховного Суду, у справі № 820/11382/15.
Відповідно до пункту 30 рішення Європейського Суду з прав людини у справі «Hirvisaari v. Finland» від 27.09.2001, рішення судів повинні достатнім чином містити мотиви, на яких вони базуються для того, щоб засвідчити, що сторони були заслухані, та для того, щоб забезпечити нагляд громадськості за здійсненням правосуддя .
Згідно пункту 29 рішення Європейського Суду з прав людини у справі «Ruiz Torija v. Spain» від 09.12.1994, статтю 6 не можна розуміти як таку, що вимагає пояснень детальної відповіді на кожний аргумент сторін. Відповідно, питання, чи дотримався суд свого обов'язку обґрунтовувати рішення може розглядатися лише в світлі обставин кожної справи
Згідно пункту 41 висновку №11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень обов'язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов'язку може змінюватися залежно від характеру рішення.
Інші доводи апеляційної скарги висновків суду не спростовують, оскільки ґрунтуються на невірному трактуванні фактичних обставин та норм матеріального права, що регулюють спірні правовідносини.
Згідно ч. 1 ст. 315 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін.
У відповідності до ст. 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
За таких обставин, суд апеляційної інстанції приходить до висновку, що рішення суду першої інстанції винесене з дотриманням норм матеріального та процесуального права, судом повно з'ясовано обставини справи, а доводи апеляційної скарги не спростовують правильність висновків суду першої інстанції, у зв'язку з чим підстав для скасування рішення суду першої інстанції не вбачається.
Керуючись ст.ст. 242-245, 308, 311, 315, 316, 321-322, 325, 328-329 КАС України, суд,-
Апеляційну скаргу товариства з обмеженою відповідальністю "Клуб сиру" залишити без задоволення.
Рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 27 липня 2022 року залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.
Головуючий суддя В.Ю. Ключкович
Судді О.О. Беспалов
А.Ю. Кучма